國(guó)際比較視野下人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)研究

1、國(guó)際比較視野下人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)研究程海明（中國(guó)人民銀行鹽城市中心支行）摘 要目前人民銀行會(huì)計(jì)制度未將無(wú)形資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)核算范疇，與西方央行通行做法存在差距，因此基于國(guó)際視角開展人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的比較研究具有理論和現(xiàn)實(shí)的雙重意義。本文首先系統(tǒng)梳理西方主要中央銀行無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，然后闡述了人民銀行現(xiàn)行做法及存在問題，最后借鑒西方實(shí)務(wù)構(gòu)建了人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的初步范式，并重點(diǎn)推演了如何確認(rèn)和計(jì)量。關(guān)鍵詞 國(guó)際比較；無(wú)形資產(chǎn)；確認(rèn)；計(jì)量 一、西方主要中央銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)文獻(xiàn)梳理（一）美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備銀行美聯(lián)儲(chǔ)在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手冊(cè)中并未專門提出無(wú)形資產(chǎn)概念。而在其第三章“固定資產(chǎn)“中包括了土地使

2、用權(quán)、土地改良和計(jì)算機(jī)軟件三項(xiàng)資產(chǎn)，令人困惑的是該章明確固定資產(chǎn)的屬性之一為具有實(shí)物形態(tài)，但傳統(tǒng)教科書一般認(rèn)為上述三項(xiàng)資產(chǎn)無(wú)實(shí)物形態(tài)。 美聯(lián)儲(chǔ)這樣劃分未必科學(xué)，英法德央行將固定資產(chǎn)分為有形的和無(wú)形的倒較為合理，符合常識(shí)。直接將其歸屬至固定資產(chǎn)，或是認(rèn)為無(wú)形的資產(chǎn)必須依附于有形的物體，如土地使用權(quán)附著在土地上，計(jì)算機(jī)軟件依附于光盤等。在美聯(lián)儲(chǔ)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手冊(cè)中，關(guān)涉土地使用權(quán)和土地改良的內(nèi)容闡述較為簡(jiǎn)略，但對(duì)于計(jì)算機(jī)軟件卻濃墨重筆，并且專辟附錄詳細(xì)闡述自用軟件的會(huì)計(jì)處理。作為中央銀行美聯(lián)儲(chǔ)近年來(lái)加大對(duì)信息技術(shù)投入力度（fam，2010），致使計(jì)算機(jī)軟件資產(chǎn)在美聯(lián)儲(chǔ)中占比上升，如何正確核算和報(bào)告該項(xiàng)資

3、產(chǎn)成了重要議題。（二）歐洲中央銀行歐央行會(huì)計(jì)制度未見無(wú)形資產(chǎn)的表述，但在其“其他資產(chǎn)-有形和無(wú)形固定資產(chǎn)”這一條款下，出現(xiàn)了“無(wú)形的固定資產(chǎn)（intangible fixed assets）”看似矛盾的表達(dá)，因?yàn)橐话闾峒盁o(wú)形資產(chǎn)時(shí)往往強(qiáng)調(diào)無(wú)實(shí)物形態(tài)，而固定資產(chǎn)則強(qiáng)調(diào)存在實(shí)物形態(tài)，二者作為相對(duì)概念同屬于資本資產(chǎn)。在“有形的固定資產(chǎn)”子目下列了土地、建筑物、計(jì)算機(jī)軟硬件、設(shè)備、工廠、交通工具等項(xiàng)目，“無(wú)形的固定資產(chǎn)”子目下只有計(jì)算機(jī)軟件一項(xiàng)。不管是有形的還是無(wú)形的固定資產(chǎn)，都須計(jì)算累計(jì)折舊計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。（三）英格蘭銀行、法蘭西銀行和德意志聯(lián)邦儲(chǔ)備銀行英格蘭銀行會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定“英格蘭銀行的無(wú)形資產(chǎn)

4、由計(jì)算機(jī)軟件組成”英文原文為intangible assets of bank of england comprise computer software，是所有西方中央銀行會(huì)計(jì)制度中唯一明確指出無(wú)形資產(chǎn)組成只包括計(jì)算機(jī)軟件，使用comprise一詞將范圍界定清楚。計(jì)算機(jī)軟件成本須在其預(yù)計(jì)使用壽命期限內(nèi)予以攤銷，攤銷期限一般為3至5年。維護(hù)成本在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。法蘭西銀行會(huì)計(jì)制度規(guī)定“根據(jù)法國(guó)會(huì)計(jì)制度處理有形和無(wú)形的固定資產(chǎn)。因開發(fā)使用期限超過一年的軟件而發(fā)生的相關(guān)支出采用如下方法予以資本化處理：軟件管理和擁有成本計(jì)入損益表中營(yíng)業(yè)費(fèi)用賬戶，同時(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)相同金額的無(wú)形資產(chǎn)。德意志聯(lián)

5、邦銀行同歐央行一樣出現(xiàn)“按照成本減去折舊后的價(jià)值列示有形和無(wú)形的固定資產(chǎn)。采用直線法在資產(chǎn)的預(yù)計(jì)經(jīng)濟(jì)壽命內(nèi)攤銷資產(chǎn)價(jià)值，計(jì)算機(jī)軟硬件的攤銷期限為4年。”此外制度中還提到“若扣除增值稅其價(jià)值小于1萬(wàn)的資產(chǎn)，應(yīng)在購(gòu)置時(shí)將相關(guān)支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用”。（四）日本銀行、香港和新加坡金融管理局 日本銀行會(huì)計(jì)制度規(guī)定“根據(jù)日本公司稅法要求，折舊資產(chǎn)需要確認(rèn)為有形的固定資產(chǎn)或無(wú)形的固定資產(chǎn)，根據(jù)稅法要求對(duì)于輔助設(shè)備和可移動(dòng)資產(chǎn)的折舊采用余額遞減法。”日本央行并未采用直線法進(jìn)行攤銷，反倒采用加速攤銷以滿足稅法要求。香港金融管理局在其會(huì)計(jì)制度中也未曾提及無(wú)形資產(chǎn)概念，而是將“計(jì)算機(jī)軟件許可和系統(tǒng)開發(fā)成本”列為“固

6、定資產(chǎn)”二級(jí)子目，規(guī)定攤銷年限為3至5年。新加坡金融管理局會(huì)計(jì)制度也未提及無(wú)形資產(chǎn)，只是將計(jì)算機(jī)軟件歸屬在“財(cái)產(chǎn)（property）”子目，采用直線法在3至5年內(nèi)攤銷。二、人民銀行現(xiàn)行做法及存在問題人民銀行鑒于其業(yè)務(wù)的特殊性，未執(zhí)行行政單位會(huì)計(jì)制度，而是根據(jù)預(yù)算法、會(huì)計(jì)法和人民銀行法制定了中國(guó)人民銀行會(huì)計(jì)基本制度和中國(guó)人民銀行財(cái)務(wù)制度。財(cái)務(wù)制度規(guī)定人民銀行資產(chǎn)包括再貸款、再貼現(xiàn)、庫(kù)存現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等。在固定資產(chǎn)科目下設(shè)房屋及建筑物、電子設(shè)備、運(yùn)輸工具、機(jī)械器具和其他類五個(gè)子目。因會(huì)計(jì)制度規(guī)定人民銀行會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，為核算一些備忘登記事項(xiàng)設(shè)置了表外科目。如對(duì)已征用尚未施工建設(shè)的土地，

7、在“土地使用權(quán)”表外科目核算。從上述人民銀行現(xiàn)行實(shí)務(wù)中可見，所有無(wú)形資產(chǎn)要素均排除在核算體系之外。而反觀發(fā)達(dá)國(guó)家中央銀行都將部分交易或事項(xiàng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。顯然，人民銀行現(xiàn)行做法把客觀存在的無(wú)形資產(chǎn)都作為賬外資產(chǎn)而存在，不能反映其資產(chǎn)負(fù)債全貌和財(cái)務(wù)實(shí)力，更無(wú)法凸顯人民銀行無(wú)形資產(chǎn)的社會(huì)效用。如何將表外客觀存在的無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目納入表內(nèi)核算，成為人民銀行會(huì)計(jì)改革的子課題之一。三、國(guó)際比較視角下人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)構(gòu)想人民銀行作為特殊的會(huì)計(jì)主體，擁有市場(chǎng)化的業(yè)務(wù)活動(dòng)，如黃金、外匯、債券交易以及公開市場(chǎng)操作等，不同于純行政單位（蔣利強(qiáng)，2010）。因此西方國(guó)家中央銀行會(huì)計(jì)核算普遍采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)于無(wú)形資

8、產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理基本和企業(yè)會(huì)計(jì)趨同。但國(guó)內(nèi)政府會(huì)計(jì)改革目前還處于理論探討階段，官方尚未出臺(tái)改革時(shí)間表。人民銀行會(huì)計(jì)體系改革應(yīng)置身于政府會(huì)計(jì)改革大背景中，且核算基礎(chǔ)變革牽一發(fā)動(dòng)全身，宜忌冒進(jìn)。故本文遵循務(wù)實(shí)可行的思維導(dǎo)向，仍以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，構(gòu)建人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理范式。 （一）人民銀行無(wú)形資產(chǎn)定義辨析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)，且只有在滿足可計(jì)量的條件下方可確認(rèn)；行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)是指行政事業(yè)單位占有或者使用的能以貨幣計(jì)量的不具有實(shí)物形態(tài)的經(jīng)濟(jì)資源。比較發(fā)現(xiàn)，企業(yè)定義無(wú)形資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)預(yù)期產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，行政事業(yè)單位則不然，但都要滿

9、足“可貨幣計(jì)量”的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。人民銀行屬于政府組成部門，對(duì)于資產(chǎn)的定義自然不該強(qiáng)調(diào)能否帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，但必須可貨幣計(jì)量。諸如人民銀行編制的供社會(huì)各界應(yīng)用的政策報(bào)告、信息數(shù)據(jù)、人民幣冠名權(quán)等因其不可計(jì)量，不應(yīng)確認(rèn)為會(huì)計(jì)學(xué)語(yǔ)境下的無(wú)形資產(chǎn)。因此，人民銀行無(wú)形資產(chǎn)可以定義為：為人民銀行所擁有或控制的不具有實(shí)物形態(tài)的、可貨幣計(jì)量的長(zhǎng)期資產(chǎn)。（二）人民銀行無(wú)形資產(chǎn)分類西方政府官方文獻(xiàn)中最常見無(wú)形資產(chǎn)類型一般包括：軟件類，如商用集成軟件、外包訂制軟件、內(nèi)部開發(fā)軟件或者以上三者的任意組合；和土地相關(guān)的使用權(quán)利類，如地役權(quán)、通行權(quán)、用水權(quán)、伐木權(quán)、采礦權(quán)等；通過知識(shí)產(chǎn)權(quán)獲得或創(chuàng)造的無(wú)形資產(chǎn)，如專利、版權(quán)、商標(biāo)權(quán)等

10、。而主要發(fā)達(dá)國(guó)家或地區(qū)的中央銀行均在其會(huì)計(jì)報(bào)表中列報(bào)相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目，從上文梳理文獻(xiàn)來(lái)看主要表現(xiàn)為計(jì)算機(jī)軟件，其次為土地使用權(quán)。遵循國(guó)際慣例原則，人民銀行無(wú)形資產(chǎn)亦應(yīng)分為計(jì)算機(jī)軟件類（含制作的各類網(wǎng)站）和土地使用權(quán)類 至于人民銀行自創(chuàng)的版權(quán)、專利權(quán)等不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，好似自創(chuàng)商譽(yù)不確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)一樣。（三）人民銀行無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)會(huì)計(jì)確認(rèn)是指某一交易或事項(xiàng)是否及如何輸入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的過程，明確某一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及哪個(gè)會(huì)計(jì)要素的問題，某一交易或事項(xiàng)一旦被確認(rèn)，就要同時(shí)以文字和數(shù)據(jù)加以記錄（葛家澍，2005）。人民銀行目前資產(chǎn)類科目中無(wú)無(wú)形資產(chǎn)科目，因此無(wú)法對(duì)歸屬于該資產(chǎn)下的項(xiàng)目進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，需在現(xiàn)行資

11、產(chǎn)類科目中新設(shè)“無(wú)形資產(chǎn)”一級(jí)科目，與固定資產(chǎn)科目平行。同時(shí)根據(jù)核算和管理需要，可以在此科目下增設(shè)相關(guān)子目，如計(jì)算機(jī)軟件、土地使用權(quán)等。此外，根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制的核算原理，須在權(quán)益類科目增設(shè)“無(wú)形基金”一級(jí)科目，和固定基金平行。同時(shí)需在項(xiàng)目支出類費(fèi)用科目中增設(shè)“無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)購(gòu)置費(fèi)”一級(jí)科目，和電子設(shè)備購(gòu)置費(fèi)等平行。此外，為更好反應(yīng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面凈值，須在表外科目中增設(shè)“無(wú)形資產(chǎn)攤銷”科目，和固定資產(chǎn)折舊類似。假設(shè)購(gòu)置計(jì)算機(jī)軟件10萬(wàn)元，按季度分5年攤銷，我們可以作如下確認(rèn)：借：無(wú)形資產(chǎn)計(jì)算機(jī)軟件 10萬(wàn) 貸：無(wú)形基金 10萬(wàn)同時(shí)： 借：無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)購(gòu)置費(fèi) 10萬(wàn) 貸：銀行存款等 10萬(wàn)每季度末表外

12、記： 收： 無(wú)形資產(chǎn)攤銷 0.5萬(wàn) 值得注意的是，決定對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)之后，在表外列示的土地使用納入表內(nèi)反應(yīng)，將其作為無(wú)形資產(chǎn)的二級(jí)科目核算。 （四）人民銀行無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量會(huì)計(jì)計(jì)量是在一定的計(jì)量尺度下，運(yùn)用特定的計(jì)量單位，選擇合理的計(jì)量屬性，確定應(yīng)予記錄事項(xiàng)金額的會(huì)計(jì)記錄過程（葛家澍，2005）。在計(jì)量過程中，屬性選擇最為關(guān)鍵，計(jì)量屬性通常包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。從前文文獻(xiàn)梳理過程中，不論是西方政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是中央銀行會(huì)計(jì)制度，均采用歷史成本核算無(wú)形資產(chǎn)。即便是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也提及“在進(jìn)行會(huì)計(jì)要素計(jì)量時(shí)，一般采用歷史成本”。而前文述及，人民銀行無(wú)形資產(chǎn)主要分為計(jì)算機(jī)軟

13、件和土地使用權(quán)，均應(yīng)該按照購(gòu)買時(shí)支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物金額即歷史成本計(jì)量。1、自用計(jì)算機(jī)軟件類無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量（1）計(jì)量起點(diǎn)：計(jì)量起點(diǎn)亦即資本化起點(diǎn)，即只有大于起點(diǎn)金額的資產(chǎn)方予以確認(rèn)和計(jì)量，以確保在會(huì)計(jì)報(bào)表中反應(yīng)的會(huì)計(jì)信息是重要的（material）。西方國(guó)家或央行在確定計(jì)量起點(diǎn)的過程中并無(wú)統(tǒng)一的范式，因單位情況而定，如對(duì)外購(gòu)軟件美國(guó)聯(lián)邦政府和美聯(lián)儲(chǔ)都將資本化起點(diǎn)設(shè)為2.5萬(wàn)美元，而歐央行則為1萬(wàn)歐元。人民銀行在規(guī)定計(jì)量起點(diǎn)時(shí)，若報(bào)表使用者認(rèn)為該金額是重要的，即應(yīng)該資本化處理。但不同類型的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)分開規(guī)定，如外購(gòu)的可以設(shè)定在1萬(wàn)元，內(nèi)部開發(fā)的可以設(shè)定在10萬(wàn)元，獲取土地使用權(quán)的金額一般是“重要

14、的”，都予資本化處理。（2）外購(gòu)（含外部定制）計(jì)算機(jī)軟件計(jì)量：如果外購(gòu)軟件發(fā)生的支出超過設(shè)定的資本化起點(diǎn)，應(yīng)將其確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。外購(gòu)軟件成本一般包括購(gòu)買價(jià)款、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費(fèi)以及直接歸屬于使該軟件達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出（如差旅費(fèi)、安裝費(fèi)、測(cè)試費(fèi)等）。后續(xù)維護(hù)費(fèi)用一般應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但美聯(lián)儲(chǔ)在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手冊(cè)中規(guī)定“超過固定確認(rèn)起點(diǎn)（$2.5萬(wàn)）的維護(hù)費(fèi)用應(yīng)予資本化，但培訓(xùn)費(fèi)用全部費(fèi)用化”。（3）內(nèi)部開發(fā)計(jì)算機(jī)軟件計(jì)量：從實(shí)際情況看，人民銀行內(nèi)部開發(fā)計(jì)算機(jī)軟件占比較大，其會(huì)計(jì)處理也較復(fù)雜。但會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和計(jì)量金額并無(wú)必然關(guān)聯(lián)，因此人民銀行自行開發(fā)軟件的會(huì)計(jì)計(jì)量可充分借鑒美聯(lián)儲(chǔ)一套成熟的做法

15、，具體細(xì)節(jié)在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手冊(cè)附錄中有詳細(xì)的規(guī)定和講解，現(xiàn)概述如下 有興趣的讀者可到美聯(lián)儲(chǔ)官方免費(fèi)下載財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手冊(cè)（financial accounting manual），參看其appendix d。：將整個(gè)軟件開發(fā)過程分為三個(gè)階段，分別為初始階段、開發(fā)階段和后期運(yùn)用階段。初始階段：包括設(shè)計(jì)、評(píng)估、確定被選開發(fā)方案等活動(dòng)，該階段所有的成本費(fèi)用化處理。 開發(fā)階段：包括系統(tǒng)配置、軟件接口開發(fā)、編碼、交付用戶前的系統(tǒng)測(cè)試、軟件安裝、編制用戶手冊(cè)等活動(dòng)。開發(fā)階段資本化的費(fèi)用有：外部咨詢服務(wù)費(fèi)用、和項(xiàng)目直接相關(guān)開發(fā)人員和管理人員的工資及福利費(fèi)用、開發(fā)手冊(cè)編寫費(fèi)用、集成材料和服務(wù)費(fèi)用、和軟件開發(fā)直接相關(guān)的差

16、旅費(fèi)、交付用戶前的測(cè)試費(fèi)用。開發(fā)階段費(fèi)用化的費(fèi)用有：一般行政與管理費(fèi)用、終端用戶的測(cè)試和培訓(xùn)費(fèi)用、原有數(shù)據(jù)的清理和轉(zhuǎn)化費(fèi)用后期運(yùn)用階段：主要包括后期的維護(hù)和內(nèi)外部用戶的培訓(xùn)費(fèi)用。該階段大部分費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但如維護(hù)費(fèi)用超過資本化確認(rèn)起點(diǎn)應(yīng)作資本化處理。后期升級(jí)改造：升級(jí)改造過程中發(fā)生的費(fèi)用一般情況下計(jì)入當(dāng)期損益，但滿足以下兩種情況之一的可予以資本化：一是增加或改變了原有軟件的功能的；二是大大提高原有軟件的運(yùn)行效率或輸出效果的。2、土地使用權(quán)計(jì)量：人民銀行固定資產(chǎn)管理辦法規(guī)定對(duì)已征用的但尚未施工建設(shè)的土地，在土地使用權(quán)表外科目核算。根據(jù)構(gòu)想，須把土地使用權(quán)納入表內(nèi)，作為無(wú)形資產(chǎn)的二級(jí)子目。一

17、般而言土地使用權(quán)發(fā)生的費(fèi)用包括土地購(gòu)買價(jià)款、手續(xù)費(fèi)、公證費(fèi)，以及包括建設(shè)開工前的“三通一平”費(fèi)用。筆者認(rèn)為，土地使用權(quán)無(wú)須設(shè)立資本化起點(diǎn)，因?yàn)橥ǔ＝痤~較大，一旦發(fā)生即可資本化處理。（五）人民銀行無(wú)形資產(chǎn)攤銷、減值、處置、列報(bào)和披露某一資產(chǎn)要素的研究涉及定義、確認(rèn)、計(jì)量、折舊（攤銷）、減值、處置、列報(bào)、披露等環(huán)節(jié)，但確認(rèn)和計(jì)量環(huán)節(jié)最為關(guān)鍵，上文已作詳述，現(xiàn)就其他諸環(huán)節(jié)構(gòu)想如下：1、攤銷：根據(jù)西方的做法，計(jì)算機(jī)軟件類無(wú)形資產(chǎn)攤銷一般為3至5年，筆者建議人民銀行無(wú)形資產(chǎn)系統(tǒng)預(yù)計(jì)使用年限可統(tǒng)一為5年，和計(jì)算機(jī)硬件保持一致。人民銀行在獲得土地使用權(quán)后，一般短期持有后都會(huì)開工建設(shè)，轉(zhuǎn)為在建工程，故無(wú)須攤銷

18、。并按慣例采用直線法計(jì)算攤銷金額，規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)期末無(wú)殘值。2、減值測(cè)試：減值測(cè)試是指定期比較資產(chǎn)的賬面價(jià)值和公允價(jià)值，若賬面價(jià)值明顯低于公允價(jià)值，即應(yīng)進(jìn)行減值計(jì)算，減值額計(jì)入期間費(fèi)用。但人民銀行目前擁有的計(jì)算機(jī)軟件一般無(wú)活躍交易市場(chǎng)，土地使用權(quán)持有時(shí)間較短，且會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)為收付實(shí)現(xiàn)制，不宜進(jìn)行減值測(cè)試 減值測(cè)試必須建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上，因?yàn)榇_立的減值金額需計(jì)入當(dāng)期損益，但并無(wú)現(xiàn)金收付。3、處置：在收付實(shí)現(xiàn)制下，無(wú)形資產(chǎn)處置可比照固定資產(chǎn)，即借記無(wú)形基金，貸記無(wú)形資產(chǎn)，同時(shí)注銷表外無(wú)形資產(chǎn)攤銷科目。如果對(duì)外轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生收入的，還應(yīng)計(jì)入相關(guān)損益科目。4、列報(bào)和披露：人民銀行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)研究最終要在其會(huì)計(jì)報(bào)表上得以體現(xiàn)，即資產(chǎn)類要增設(shè)無(wú)形資產(chǎn)一級(jí)科目，下可根據(jù)需要設(shè)置計(jì)算機(jī)軟件、土地使用權(quán)等二級(jí)子目；權(quán)益類增設(shè)無(wú)形基金，表外增設(shè)無(wú)形資產(chǎn)攤銷。無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理