注冊(cè)會(huì)計(jì)師 審計(jì)· 基礎(chǔ)班·第九章　審計(jì)證據(jù)

1、第九章審計(jì)證據(jù)本章考情分析本章內(nèi)容最近三年考試以客觀題為主，如下表，平均每年考試分值為3分，預(yù)計(jì)2011年圍繞審計(jì)證據(jù)的特征、取證方法及其運(yùn)用的考點(diǎn)不會(huì)低于3分。最近3年題型題量分析年度題型2008年2009年2010年原制度新制度單項(xiàng)選擇題3題3分多項(xiàng)選擇題3題3分3題3分判斷題2題2分簡(jiǎn)答題綜合題合計(jì)2分0分6分3分2011年本章內(nèi)容的重點(diǎn)是函證和分析程序，請(qǐng)主要理解以下四個(gè)方面的問(wèn)題：1審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性（教材p172-173）；2評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)充分性和適當(dāng)性需要特別考慮因素（教材173）；3函證（教材p176）；4分析程序（教材p183）。教材主要變化對(duì)考試的影響1第一節(jié)，依據(jù)第1

2、301號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，修訂審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的部分內(nèi)容，對(duì)考試影響不大，一般關(guān)注；2第二節(jié)，依據(jù)第1301號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，合并了“檢查記錄或文件”和“檢查有形資產(chǎn)”兩種取證方法，簡(jiǎn)寫(xiě)了“重新計(jì)算”、“重新執(zhí)行”兩種取證方法，對(duì)函證和分析程序兩種方法也進(jìn)行了修訂，但變化內(nèi)容對(duì)于考試影響不大；3第三節(jié)，依據(jù)第1312號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則修訂了函證的內(nèi)容，對(duì)考試影響較大，請(qǐng)重點(diǎn)關(guān)注；4第四節(jié)，依據(jù)第1313號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，修訂了實(shí)質(zhì)性分析程序的內(nèi)容，對(duì)考試影響較大，請(qǐng)重點(diǎn)關(guān)注。第一節(jié) 審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)一、審計(jì)證據(jù)的含義及分類（教材p170）（一）審計(jì)證據(jù)的含義審計(jì)證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見(jiàn)而使用

3、的所有信息，包括構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)記錄所含有的信息和其他信息。（二）審計(jì)證據(jù)的內(nèi)容（如下圖）審計(jì)證據(jù)構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)記錄所含有的信息從被審計(jì)單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)信息以外的信息通過(guò)詢問(wèn)、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息自身編制或獲取的可以通過(guò)合理推斷得出結(jié)論的信息其他信息圖9-1審計(jì)證據(jù)的內(nèi)容（三）特別關(guān)注以下形式的會(huì)計(jì)記錄（教材p170）1銷(xiāo)售發(fā)運(yùn)單和發(fā)票、顧客對(duì)賬單以及顧客的匯款通知單； 2附有驗(yàn)貨單的訂購(gòu)單、購(gòu)貨發(fā)票和對(duì)賬單； 3考勤卡和其他工時(shí)記錄、工薪單、個(gè)別支付記錄和人事檔案； 4支票存根、電子轉(zhuǎn)移支付記錄、銀行存款單和銀行對(duì)賬單； 5合同記錄或協(xié)議；6記賬憑證；7分類賬

4、賬戶調(diào)節(jié)表?！纠}1單選題】審計(jì)證據(jù)包括會(huì)計(jì)記錄和其他信息，以下對(duì)審計(jì)證據(jù)的理解中，不恰當(dāng)?shù)氖牵ǎ?。a注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅依靠會(huì)計(jì)記錄不能有效形成結(jié)論，還應(yīng)當(dāng)獲取其他信息b會(huì)計(jì)記錄中含有的信息是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)c如果會(huì)計(jì)記錄是電子數(shù)據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)生成這些信息所依賴的內(nèi)部控制予以充分關(guān)注d注冊(cè)會(huì)計(jì)師將會(huì)計(jì)記錄和其他信息兩者結(jié)合在一起，才能將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供合理基礎(chǔ)【答案】b【解析】選項(xiàng)b不恰當(dāng)。會(huì)計(jì)記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計(jì)證據(jù)作為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)獲取用作審計(jì)證據(jù)的其他信息。二、審計(jì)證據(jù)的特征（教材

5、p171-174）（一）審計(jì)證據(jù)的充分性1審計(jì)證據(jù)充分性含義（教材p171）審計(jì)證據(jù)的充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)。2影響審計(jì)證據(jù)充分性的因素（1）受注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響，若評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多；（2）受注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的影響，若審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)可能越少。（二）審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性（教材p172）1審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性含義審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持審計(jì)意見(jiàn)所依據(jù)的結(jié)論方面面具有的相關(guān)性和可靠性。2審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性（1）審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性含義（教材p172，新增內(nèi)容）審計(jì)證據(jù)的相

6、關(guān)性是指用作審計(jì)證據(jù)的信息與審計(jì)程序的目的和所考慮的相關(guān)認(rèn)定之間的邏輯聯(lián)系。（2）用作審計(jì)證據(jù)的信息的相關(guān)性可能受測(cè)試方向的影響；（同時(shí)鏈接教材p320倒數(shù)第2段）3確定審計(jì)證據(jù)相關(guān)性時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮因素（教材p172第4段）（1）特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無(wú)關(guān)；（2）有關(guān)某一特定認(rèn)定（如存貨的存在認(rèn)定）的審計(jì)證據(jù)，不能替代與其他認(rèn)定（如該存貨的計(jì)價(jià)認(rèn)定）相關(guān)的審計(jì)證據(jù)；（3）不同來(lái)源或不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)可能與同一認(rèn)定相關(guān)。4審計(jì)證據(jù)可靠性的影響因素（1）從外部獨(dú)立來(lái)源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來(lái)源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；（2）內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制

7、薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；（3）直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；（4）以文件、記錄形式（無(wú)論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；（5）從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠?！纠}2簡(jiǎn)答題】a注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司2010年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，獲取到以下六組審計(jì)證據(jù)：（1）收料單與購(gòu)貨發(fā)票；（2）銷(xiāo)貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫(kù)單；（3）領(lǐng)料單與材料成本計(jì)算表；（4）工資計(jì)算單與工資發(fā)放單；（5）存貨盤(pán)點(diǎn)表與存貨監(jiān)盤(pán)記錄；（6）銀行詢證函回函與銀行對(duì)賬單。要求：請(qǐng)分別說(shuō)明每組審計(jì)證據(jù)中哪項(xiàng)審計(jì)證據(jù)較為可靠，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由?！?/p>

8、答案】（1）購(gòu)貨發(fā)票比收料單可靠。理由：購(gòu)貨發(fā)票來(lái)自于公司以外的機(jī)構(gòu)或人員，而收料單是公司自行編制的。（2）銷(xiāo)貨發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫(kù)單可靠。理由：銷(xiāo)貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)，并獲得甲公司以外的機(jī)構(gòu)或個(gè)人的承認(rèn)，而產(chǎn)品出庫(kù)單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。（3）領(lǐng)料單比材料成本計(jì)算表可靠。理由：領(lǐng)料單預(yù)先被連續(xù)編號(hào)，并且經(jīng)過(guò)甲公司不同部門(mén)人員的審核，而材料成本計(jì)算表只在會(huì)計(jì)部門(mén)內(nèi)部流轉(zhuǎn)。（4）工資發(fā)放單比工資計(jì)算單可靠。理由：工資發(fā)放單需經(jīng)會(huì)計(jì)部門(mén)以外的工資領(lǐng)取人簽字確認(rèn)，而工資計(jì)算單只在會(huì)計(jì)部門(mén)內(nèi)部流轉(zhuǎn)。（5）存貨監(jiān)盤(pán)記錄比存貨盤(pán)點(diǎn)表可靠。理由：存貨監(jiān)盤(pán)記錄是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行編制的，而存貨盤(pán)點(diǎn)表是甲公司提供的。（6）

9、銀行詢證函回函比銀行對(duì)賬單可靠。理由：銀行詢證函回函是注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接獲取的，未經(jīng)公司有關(guān)職員之手；而銀行對(duì)賬單經(jīng)過(guò)甲公司有關(guān)職員之手，存在偽造、涂改的可能性。（三）審計(jì)證據(jù)充分性與適當(dāng)性的關(guān)系（教材p173）1充分且適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)才有證明力充分性和適當(dāng)性是審計(jì)證據(jù)的兩個(gè)重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)才是有證明力的。2審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性會(huì)影響審計(jì)證據(jù)的充分性注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量也受審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的影響，審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量可能越少。3審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷無(wú)法數(shù)量來(lái)彌補(bǔ)如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)可能無(wú)法彌補(bǔ)其質(zhì)量上

10、的缺陷?！纠}3單選題】審計(jì)證據(jù)具有相關(guān)性和適當(dāng)性的特征，以下有關(guān)審計(jì)證據(jù)特征的理解中，恰當(dāng)?shù)氖牵ǎ?。a獲取的審計(jì)證據(jù)數(shù)量越多，越能增進(jìn)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性b如果審計(jì)證據(jù)越適當(dāng)，需要的數(shù)量越多c如果審計(jì)證據(jù)質(zhì)量不高，則需要更多的數(shù)量的證據(jù)增強(qiáng)其證明力d審計(jì)證據(jù)質(zhì)量存在缺陷，無(wú)法依靠證據(jù)數(shù)量彌補(bǔ)【答案】d【解析】選項(xiàng)a不恰當(dāng)，審計(jì)證據(jù)越適當(dāng)則所需審計(jì)證據(jù)數(shù)量越少；選項(xiàng)b、c和d討論的都是審計(jì)證據(jù)質(zhì)量和數(shù)量的關(guān)系，審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷時(shí)不能依靠審計(jì)證據(jù)數(shù)量來(lái)彌補(bǔ)。二、審計(jì)證據(jù)的特征（四）評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)充分性和適當(dāng)性時(shí)需要特殊考慮的因素（教材p173-174）1對(duì)文件記錄可靠性的考慮（掌握基本觀點(diǎn)）（1

11、）審計(jì)工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注?cè)會(huì)計(jì)師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作審計(jì)證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護(hù)相關(guān)內(nèi)部控制的有效性。（2）如果在審計(jì)過(guò)程中識(shí)別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動(dòng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)做出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評(píng)價(jià)文件記錄的真?zhèn)巍?使用被審計(jì)單位生成信息的考慮（修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師為獲取可靠的審計(jì)證據(jù)，實(shí)施審計(jì)程序時(shí)使用的被審計(jì)單位生成的信息需要足夠完整和準(zhǔn)確；（2）如果針對(duì)被審計(jì)單位生成信息的完整性和準(zhǔn)確性獲取審計(jì)證據(jù)是所實(shí)施審計(jì)程序本身不可分割

12、的組成部分，則可以與對(duì)這些信息實(shí)施的審計(jì)程序同時(shí)進(jìn)行；（3）在某些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能打算將被審計(jì)單位生成的信息用于其他審計(jì)目的，在這種情況下，獲取的審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性受到該信息對(duì)于審計(jì)目的而言是否足夠精確和詳細(xì)的影響。3證據(jù)相互矛盾時(shí)的考慮（掌握基本觀點(diǎn)）（1）如果針對(duì)某項(xiàng)認(rèn)定從不同來(lái)源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能夠相互印證，與該項(xiàng)認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)則具有更強(qiáng)的說(shuō)服力；（2）如果從不同來(lái)源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)不一致，表明某項(xiàng)審計(jì)證據(jù)不可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序。4獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)對(duì)成本的考慮（掌握基本觀點(diǎn)）（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本

13、與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計(jì)程序。（2）為了保證得出的審計(jì)結(jié)論、形成的審計(jì)意見(jiàn)是恰當(dāng)?shù)?，注?cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)將獲取審計(jì)證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計(jì)程序的理由。第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序一、審計(jì)程序按目的分類（注意，有些概念請(qǐng)先掌握）（一）獲取審計(jì)證據(jù)的總體審計(jì)程序（理解掌握）按實(shí)施審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)的目的劃分，審計(jì)程序可以分為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、控制測(cè)試(必要時(shí)或決定測(cè)試時(shí))和實(shí)質(zhì)性程序三種，審計(jì)準(zhǔn)則將審計(jì)程序的這三種分類稱之為總體審計(jì)程序。1風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序（教材p257-262，第十三章第二節(jié)展開(kāi)）；2控制測(cè)試(必要時(shí)或決定測(cè)

14、試時(shí)) （教材p309-317，第十四章第三節(jié)展開(kāi)）；3實(shí)質(zhì)性程序（教材p317-322，第十四章第四節(jié)展開(kāi)）。（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序1含義（教材p257倒數(shù)第3行）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的程序。2目的（教材p257倒數(shù)第4行）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的目的是為了識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。3內(nèi)容（教材p257倒數(shù)第1行）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境：詢問(wèn)被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員、分析程序、觀察和檢查。（三）控制測(cè)試1含義（教材p309）控制測(cè)試是為了獲取關(guān)于控制防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的有效性而實(shí)施的測(cè)試，其目的是測(cè)試控制運(yùn)

15、行的有效性。2當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，控制測(cè)試是必要的（教材p310倒數(shù)第2段）（1）在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試以支持評(píng)估結(jié)果；（2）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供有關(guān)認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試，以獲取內(nèi)部控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。（四）實(shí)質(zhì)性程序1含義（教材p317）實(shí)質(zhì)性程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的直接用以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)程序，包括對(duì)某類交易、賬戶余額或披露的細(xì)節(jié)測(cè)試以及實(shí)質(zhì)性分析程序。2實(shí)質(zhì)性程序類別（教材p320）（1）細(xì)節(jié)測(cè)試是對(duì)某類交易、賬戶余額或披露的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測(cè)試，目的

16、在于直接識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。細(xì)節(jié)測(cè)試被用于獲取與某些認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，如存在、準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)等。（2）實(shí)質(zhì)性分析程序主要是通過(guò)研究數(shù)據(jù)間關(guān)系評(píng)價(jià)信息，用以識(shí)別某類交易、賬戶余額或披露及相關(guān)認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。實(shí)質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時(shí)間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。二、獲取審計(jì)證據(jù)的具體程序（教材p175-176，修訂內(nèi)容，重點(diǎn)掌握）在審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可根據(jù)需要單獨(dú)或綜合運(yùn)用以下七種審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。（一）檢查1.檢查定義檢查是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄和文件進(jìn)行審查，或?qū)Y產(chǎn)進(jìn)行實(shí)物審查。2.檢查程序

17、具有方向性，即順查和逆查。（二）觀察1.觀察定義觀察是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師察看相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或?qū)嵤┑某绦颉?.觀察程序具有方向性，即從賬面觀察到實(shí)物或過(guò)程，反之，從實(shí)物或過(guò)程觀察到賬面。（三）詢問(wèn)1.詢問(wèn)定義詢問(wèn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以書(shū)面或口頭方式，向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對(duì)答復(fù)進(jìn)行評(píng)價(jià)的過(guò)程。2.詢問(wèn)方法獲取審計(jì)證據(jù)的特征（修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）（1）知情人員對(duì)詢問(wèn)的答復(fù)可能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供尚未獲悉的信息或佐證證據(jù)；（2）對(duì)詢問(wèn)的答復(fù)也可能提供與注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取的其他信息存在重大差異的信息；（3）對(duì)詢問(wèn)的答復(fù)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師修改審計(jì)程序或?qū)嵤┳芳拥膶徲?jì)程序提供了基

18、礎(chǔ)； （4）在詢問(wèn)管理層意圖時(shí)，獲取的支持管理層意圖的信息可能是有限的； （5）針對(duì)某些事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要向管理層和治理層(如適用)獲取書(shū)面聲明，以證實(shí)對(duì)口頭詢問(wèn)的答復(fù)； (四)函證1. 函證的定義函證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接從第三方(被詢證者)獲取書(shū)面答復(fù)以作為審計(jì)證據(jù)的過(guò)程，書(shū)面答復(fù)可以采用紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)等形式。2. 函證的適用情形（修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）（1）當(dāng)針對(duì)的是與特定賬戶余額及其項(xiàng)目相關(guān)的認(rèn)定時(shí)，函證常常是相關(guān)的程序；（2）函證不必僅僅局限于賬戶余額，還適用于對(duì)協(xié)議和交易條款進(jìn)行函證；（3）函證程序還可以用于獲取不存在某些情況的審計(jì)證據(jù)。(五)重新計(jì)算 重新計(jì)算是指

19、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算的準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)，重新計(jì)算可通過(guò)手工方式或電子方式進(jìn)行。 (六)重新執(zhí)行 重新執(zhí)行是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立執(zhí)行原本作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。 (七)分析程序 1. 分析程序定義分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。2. 分析程序適用情形（修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）（1）分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)；（2）分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)；（3）分析已識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查。三、總體審計(jì)程序與

20、具體程序的關(guān)系（理解掌握）注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以將七種具體審計(jì)程序單獨(dú)或組合起來(lái)用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序，或者說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在三類總體審計(jì)程序的取證環(huán)節(jié)可以單獨(dú)或組合用到七種具體審計(jì)程序來(lái)實(shí)現(xiàn)。如圖92：風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序（必須）控制測(cè)試（可以不）實(shí)質(zhì)性程序（必須）檢查觀察詢問(wèn)函證重新計(jì)算重新執(zhí)行分析程序圖9-2：總體審計(jì)程序與具體程序的關(guān)系四、具體審計(jì)程序與認(rèn)定的關(guān)系表91特點(diǎn)具體程序特點(diǎn)所獲取的審計(jì)證據(jù)主要能夠證明的認(rèn)定檢查可提供可靠程度不同的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的來(lái)源和性質(zhì)存在、完整性觀察觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)存在詢問(wèn)詢問(wèn)本身不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的

21、重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測(cè)試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性與存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)等認(rèn)定有一定關(guān)系函證函證獲取的審計(jì)證據(jù)可靠性較高存在、權(quán)利和義務(wù)重新計(jì)算通常包括計(jì)算銷(xiāo)售發(fā)票和存貨的總金額、加總?cè)沼涃~和明細(xì)賬、檢查折舊費(fèi)用和預(yù)付費(fèi)用的計(jì)算、檢查應(yīng)納稅額的計(jì)算等計(jì)價(jià)和分?jǐn)?準(zhǔn)確性重新執(zhí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師重新編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表與被審計(jì)單位編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行比較就是一種重新執(zhí)行程序計(jì)價(jià)和分?jǐn)偡治龀绦蚍治龀绦虻氖褂眯枰嬖谟蓄A(yù)期數(shù)據(jù)關(guān)系計(jì)價(jià)和分?jǐn)?、存在、完整性第三?jié)函證一、函證決策（教材p176-177，修訂內(nèi)容，重點(diǎn)掌握）1.是否有必要實(shí)施函證的決策時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從以下兩個(gè)因素考慮是否有必

22、要實(shí)施函證以獲取認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：（1）評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；（2）函證程序所審計(jì)的認(rèn)定；（3）實(shí)施其他審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)如何將檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平。2. 確定函證的內(nèi)容、范圍、時(shí)間和方式時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位的以下因素確定函證的內(nèi)容、范圍、時(shí)間和方式：（1）被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境；（2）內(nèi)部控制的有效性；（3）賬戶或交易的性質(zhì)；（4）被詢證者處理詢證函的習(xí)慣做法及回函的可能性等。二、函證的內(nèi)容（教材p177-178，修訂內(nèi)容，重點(diǎn)掌握）（一）確定函證的對(duì)象（修訂內(nèi)容）1.函證銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息表92函證項(xiàng)目函證內(nèi)容（

23、1）銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息了解實(shí)際存在的銀行存款余額、借款余額以及抵押、質(zhì)押及擔(dān)保情況（2）零余額賬戶隱瞞銀行存款或借款（3）在本期內(nèi)注銷(xiāo)的賬戶隱瞞銀行存款或借款2.函證應(yīng)收賬款（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證。（2）對(duì)應(yīng)收賬款擬不實(shí)施函證例外情形：根據(jù)審計(jì)重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要；注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為函證很可能無(wú)效。（3）如果認(rèn)為函證很可能無(wú)效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序。（4）針對(duì)應(yīng)收賬款存在認(rèn)定的替代程序。3.可以實(shí)施函證的其他財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以根據(jù)具體情況和實(shí)際需要對(duì)下列內(nèi)容(包括但并不限于)實(shí)施函證：（1）交易性金融資產(chǎn)；

24、（2）應(yīng)收票據(jù)； （3）其他應(yīng)收款； （4）預(yù)付賬款； （5）由其他單位代為保管、加工或銷(xiāo)售的存貨； （6）長(zhǎng)期股權(quán)投資； （7）應(yīng)付賬款； （8）預(yù)收賬款； （9）保證、抵押或質(zhì)押； （10）或有事項(xiàng)；（11）重大或異常的交易。（二）實(shí)施函證程序的范圍注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位的了解、評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及所測(cè)試總體的特征等確定從總體中選取特定項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)試。選取的特定項(xiàng)目可能包括：1金額較大的項(xiàng)目； 2賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目； 3交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目； 4重大關(guān)聯(lián)方交易； 5重大或異常的交易；6可能存在爭(zhēng)議、舞弊或錯(cuò)誤的交易。（三）實(shí)施函證程序的時(shí)間1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，

25、在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證；2.如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。三、管理層要求不實(shí)施函證時(shí)的處理（教材p179）1.分析管理層要求不實(shí)施函證的原因當(dāng)被審計(jì)單位管理層要求對(duì)擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實(shí)施函證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)分析管理層要求不實(shí)施函證的原因，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮： （1）管理層是否誠(chéng)信； （2）是否可能存在重大的舞弊或錯(cuò)誤； （3）替代審計(jì)程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。2.如果認(rèn)為管理層的要求合理

26、，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。3.如果認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無(wú)法實(shí)施函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視為審計(jì)范圍受到限制，并考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告可能產(chǎn)生的影響。四、詢證函的設(shè)計(jì)（教材p179，修訂內(nèi)容）（一）設(shè)計(jì)詢證函的總體要求1注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)詢證函，即詢證函的設(shè)計(jì)應(yīng)當(dāng)服從于審計(jì)目標(biāo)的需要；2在針對(duì)賬戶余額的存在認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在詢證函中列明相關(guān)信息，要求對(duì)方核對(duì)確認(rèn)；3針對(duì)賬戶余額的完整性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要改變?cè)冏C函的內(nèi)容設(shè)計(jì)或者采用其他審計(jì)程序。（二）設(shè)計(jì)詢證函需要考慮的因素1

27、所審計(jì)的認(rèn)定的類別；2可能影響函證可靠性的因素。（三）影響函證可靠性的因素1函證的方式；2以往審計(jì)或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)；3擬函證信息的性質(zhì)；4選擇被詢證者的適當(dāng)性；5被詢證者易于回函的信息類型。（四）函證的方式1積極式函證（1）積極式函證要求如果采用積極的函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。（2）積極式函證方式表93方式含義特點(diǎn)1列明擬函證信息在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項(xiàng)是否正確。詢證函的回復(fù)能夠提供可靠的審計(jì)證據(jù)，但詢證者可能對(duì)所列示信息根本就不加以驗(yàn)證就予以回函確認(rèn)。2不列明擬

28、函證信息在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫(xiě)有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息?？赡軙?huì)導(dǎo)致回函率降低，進(jìn)而導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行更多的替代程序。2消極式函證（1）消極式函證要求只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。（2）采用消極的函證方式情況當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平；涉及大量余額較小的賬戶；預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤；沒(méi)有理由相信被詢證者不認(rèn)真對(duì)待函證。（五）選擇被詢證者的適當(dāng)性舉例表9-4項(xiàng)目編號(hào)函證項(xiàng)目適當(dāng)?shù)谋辉冏C者1交易性金融資產(chǎn)或持有至到期投資向保管或登記機(jī)構(gòu)函證股票、債券向接受投資的一方函證股票、債券2應(yīng)收票

29、據(jù)向出票人或承兌人發(fā)函詢證3其他應(yīng)收款向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢證4預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款向供貨單位發(fā)函詢證5預(yù)收賬款向購(gòu)貨單位發(fā)函詢證6保證、抵押或質(zhì)押向有關(guān)金融機(jī)構(gòu)發(fā)函詢證7或有事項(xiàng)向律師等發(fā)函詢證8重大或異常的交易向有關(guān)的交易方發(fā)函詢證五、函證的實(shí)施（教材p181-182，修訂內(nèi)容）（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注函證實(shí)施過(guò)程控制的環(huán)節(jié)1對(duì)選擇被詢證者的控制；2對(duì)設(shè)計(jì)詢證函的控制；3對(duì)發(fā)出和收回詢證函保持控制。（二）對(duì)函證實(shí)施過(guò)程進(jìn)行控制的措施（教材p181）1將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)； 2將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對(duì)； 3在詢證函中

30、指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函； 4詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出； 5將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄； 6將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果；7注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮回函是否來(lái)自所要求的回函人。（三）以電子形式回函時(shí)的處理（教材p181，修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）1基本要求如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件。2 提高電子形式回函安全性措施（1）對(duì)以電子形式收到的回函（如傳真或電子郵件），由于回函者的身份及其授權(quán)情況很難確定，對(duì)回函的更改也難以發(fā)覺(jué)，因此可靠性存在風(fēng)險(xiǎn)（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師和回函者采用

31、一定的程序?yàn)殡娮有问降幕睾瘎?chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風(fēng)險(xiǎn)；（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采用多種確認(rèn)發(fā)件人身份的技術(shù)（比如加密技術(shù)、電子數(shù)碼簽名技術(shù)、網(wǎng)頁(yè)真實(shí)性認(rèn)證程序）來(lái)提高相關(guān)回函的可靠性； （4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)將收到的口頭答復(fù)記錄于工作底稿，如果口頭答復(fù)中的信息很重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)要求相關(guān)方就此重要信息直接提交書(shū)面確認(rèn)文件。（四）積極式函證未收到回函時(shí)的處理（教材p182，修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）1如果采用積極的函證方式實(shí)施函證而未能收到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對(duì)方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函；2如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序；3替代審計(jì)程序應(yīng)當(dāng)能夠提供實(shí)

32、施函證所能夠提供的同樣效果的審計(jì)證據(jù)；4表9-5的舉例說(shuō)明了對(duì)應(yīng)付賬款的存在認(rèn)定和完整性認(rèn)定不同的替代審計(jì)程序。 表9-5函證需要證明的認(rèn)定對(duì)該認(rèn)定擬實(shí)施的替代審計(jì)程序存在檢查期后付款記錄、對(duì)方提供的對(duì)賬單等完整性檢查收貨單等入庫(kù)記錄和憑證六、評(píng)價(jià)回函結(jié)果（教材p182-183，修訂內(nèi)容）（一）評(píng)價(jià)（詢證函回函）審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性（教材p182，新增內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）1如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為取得積極式函證回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的必要程序，則替代程序不能提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師所需要的審計(jì)證據(jù)；2如果積極式函證未獲取回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其對(duì)審計(jì)工作和審計(jì)意見(jiàn)的影響；3注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能識(shí)別出認(rèn)

33、定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，且取得積極式詢證函回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的必要程序。比如： （1）可獲取的佐證管理層認(rèn)定的信息只能從被審計(jì)單位外部獲得； （2）存在特定舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素使注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能信賴從被審計(jì)單位獲取的審計(jì)證據(jù)。（二）評(píng)價(jià)函證過(guò)程和結(jié)果的可靠性1評(píng)價(jià)函證的可靠性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：（1）對(duì)詢證函的設(shè)計(jì)、發(fā)出及收回的控制情況； （2）被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對(duì)函證項(xiàng)目的了解及其客觀性； （3）被審計(jì)單位施加的限制或回函中的限制。2評(píng)價(jià)詢證函回函不可靠時(shí)的措施如果認(rèn)為詢證函回函不可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)其對(duì)評(píng)估的相關(guān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（包括舞弊風(fēng)險(xiǎn)），以及其他審

34、計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響。七、對(duì)詢證函回函不符事項(xiàng)的處理（教材p182，修訂內(nèi)容，掌握基本觀點(diǎn)）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)查不符事項(xiàng)，以確定是否表明存在錯(cuò)報(bào)；2.詢證函回函中指出的不符事項(xiàng)可能顯示財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)或潛在錯(cuò)報(bào)；3.當(dāng)識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)該錯(cuò)報(bào)是否表明存在舞弊；4. 詢證函回函的不符事項(xiàng)可以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷來(lái)自類似的被詢證者回函的質(zhì)量及類似賬戶回函質(zhì)量提供依據(jù)；5. 詢證函回函的不符事項(xiàng)還可能顯示被審計(jì)單位與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制存在缺陷； 6. 詢證函回函的不符事項(xiàng)并不表明存在錯(cuò)報(bào)，比如，詢證函回函的差異可能是由于函證程序的時(shí)間安排、計(jì)量或書(shū)寫(xiě)錯(cuò)誤造成

35、的。7.舉例：應(yīng)收賬款因登記入賬的時(shí)間不同而產(chǎn)生的不符事項(xiàng)并不表明存在錯(cuò)報(bào)，如下表：表96情形不符事項(xiàng)類別應(yīng)收賬款登記入賬的時(shí)間不同舉例1收款在途詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款2債務(wù)人收貨在途詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷(xiāo)售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物3退回貨物在途債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到4拒付貨款在途債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等第四節(jié) 分析程序一、分析程序的目的1分析程序的含義（教材p183）分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)

36、系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。分析程序還包括在必要時(shí)對(duì)識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查。2分析程序的目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施分析程序的目的包括以下三種情形，如下表表9-7：情形使用環(huán)境目的1用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)分析（教材p257-262）2用作實(shí)質(zhì)性程序時(shí)比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平（教材p317）3審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核（教材p550） 二、用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的分析程序（一）用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的分析程序目的（教材p183）注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，其目的是了解被審計(jì)單位

37、及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。（二）用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的分析程序的具體要求（教材p184）1將分析程序與詢問(wèn)、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用；2注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢(shì)和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等方面，對(duì)其形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較。3通過(guò)發(fā)現(xiàn)異常來(lái)識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)如果分析程序的結(jié)果顯示的比率、比例或趨勢(shì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計(jì)單位管理層無(wú)法提供合理的解釋，或者無(wú)法取得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其是否表明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。（三）用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的分析程序的特點(diǎn)（教材p184）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中運(yùn)用的分析程序主要目的在于識(shí)別那些可能表明