淺談對 其他應(yīng)收款 的審計

1、淺談對 其他應(yīng)收款 的審計其他應(yīng)收款是指除應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款等以外的其他各種應(yīng)收、暫付款項，包括不設(shè)置備用金科目的企業(yè)撥出的備用金、應(yīng)收的各種賠款、罰款，應(yīng)向職工收取的各種墊付款項，以及已不符合預(yù)付賬款性質(zhì)而按規(guī)定轉(zhuǎn)入的預(yù)付賬款等。在審計實務(wù)中，對其他應(yīng)收款的審計往往是審計中的重點和難點。由于現(xiàn)行會計制度中對其他應(yīng)收款核算的內(nèi)容規(guī)定的較為籠統(tǒng)和廣泛;且相對于應(yīng)收賬款和預(yù)付賬款，會計實務(wù)中對該科目所要求的原始憑證等附件也不是很嚴(yán)格，因此企業(yè)對其他應(yīng)收款的核算就顯得較為隨意，經(jīng)常把凡是區(qū)分不清或不能列入其他科目的記入該科目內(nèi)，所以也有人戲稱它是企業(yè)的萬花筒，包羅萬象，同時也成為企業(yè)處理不

2、合法業(yè)務(wù)的工具。在某些規(guī)模較大的企業(yè)如集團型和投資型企業(yè)中，其他應(yīng)收款往往是企業(yè)較為重要的資產(chǎn)，一般金額都較大且內(nèi)容龐雜，所隱含的風(fēng)險也較大，因此如何對其正確、高效地進行審計有著較為重要的意義。筆者結(jié)合自身的實踐工作經(jīng)驗，對其他應(yīng)收款審計中應(yīng)關(guān)注的幾種類型及如何加強審計提出一些粗淺的看法。一、費用性質(zhì)掛賬費用掛賬主要有以下兩種:一種為實際費用已發(fā)生、但由于發(fā)票未到或發(fā)票遺失而掛賬;另一種為應(yīng)入未入費用，因企業(yè)效益差、無法消化而掛賬。對費用性質(zhì)掛賬的其他應(yīng)收款，在審計時首先應(yīng)搞清賬戶余額的經(jīng)濟內(nèi)容，并根據(jù)企業(yè)的實際付款單位性質(zhì)、賬齡等因素來進行判斷。如果款項長期掛賬且掛賬單位反映為一些商店或服務(wù)

3、性質(zhì)的公司，或賬齡雖短但企業(yè)不愿發(fā)函的或函證不回的，就要引起重視，要求企業(yè)進一步提供有關(guān)證明材料如合同等，如果證據(jù)確鑿確屬費用性質(zhì)掛賬，則應(yīng)視重要程度決定是否應(yīng)作審計調(diào)整。二、投資性質(zhì)掛賬有的企業(yè)還喜歡把投資，包括委托理財和股權(quán)投資等故意放在其他應(yīng)收款核算。比較常見的有以下兩種:一種是由于原來公司法有規(guī)定，對外投資額累計不得超過公司凈資產(chǎn)的50%，為規(guī)避這一規(guī)定并能順利通過工商年檢而為之。由于現(xiàn)行公司法已取消此項規(guī)定，因此此種情況已比較少見。另一種則是由于投資產(chǎn)生盈虧，為賬面上不體現(xiàn)盈虧而為之。筆者在審計中曾遇到過此種案例:某企業(yè)將大筆款項支付給包括關(guān)聯(lián)企業(yè)在內(nèi)的其他企業(yè)，名義上為往來款，實質(zhì)

4、是以自己名義或他人名義進行股票投資，在收到盈利時采取不入賬形成賬外賬，在股票虧損時則為完成利潤考核指標(biāo)及銀行融資的需要而不調(diào)整原始投資成本，造成虛增資產(chǎn)和利潤。當(dāng)然也有出于其他目的而為之的。筆者在審計中曾遇到過一家集團公司，母公司將一家子公司的股權(quán)溢價轉(zhuǎn)讓給另一子公司，母公司對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓已進行了賬務(wù)處理，但接受股權(quán)的另一子公司以尚未辦妥工商變更手續(xù)為由將已支付的股權(quán)受讓款仍掛在其他應(yīng)收款核算，母公司在編制合并報表時未進行調(diào)整，也未將此關(guān)聯(lián)交易事項進行抵消，導(dǎo)致報表嚴(yán)重失真。對于投資性質(zhì)掛賬的其他應(yīng)收款，由于企業(yè)與對方單位關(guān)系的特殊性，有時函證在這里失去了意義，因此對大額的、可疑的款項一定要追查

5、至款項發(fā)生時的原始憑證，甚至可要求企業(yè)提供對方單位的有關(guān)基本情況，如驗資報告、營業(yè)執(zhí)照、會計報告等資料。三、股東借款性質(zhì)掛賬這種情況在私營企業(yè)及為對注冊資本金額有要求的企業(yè)中比較普遍。為新設(shè)立公司或使公司注冊資本達(dá)到一定金額，公司股東先向他人借入資金投入公司，一旦驗資通過、工商手續(xù)辦妥，即從公司賬戶中劃走原投資款，作為股東借款性質(zhì)掛賬。現(xiàn)在也有一種較為隱蔽的做法，即股東借款不直接掛賬，而是通過關(guān)聯(lián)方或第三方走賬，賬面上掛與其他單位的往來，實際則是股東借款。對于股東借款性質(zhì)掛賬的其他應(yīng)收款，在審計時可結(jié)合企業(yè)設(shè)立或增資前后幾個月的大額資金的來源、去向情況來進行判斷，判定是否存在股東抽逃資金或虛構(gòu)

6、注冊資本;此外應(yīng)檢查企業(yè)是否在會計報表附注中對股東借款進行了詳盡的披露。四、關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款掛賬關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款在其他應(yīng)收款中是較為普遍的，特別在集團型企業(yè)中，由于資金一般是集中管理、統(tǒng)籌使用的，因此不可避免的出現(xiàn)較多的關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款。但由于存在內(nèi)部人控制及集團公司的股權(quán)控制關(guān)系，這些關(guān)聯(lián)交易很可能也較容易出現(xiàn)種種違紀(jì)違規(guī)問題。主要體現(xiàn)在:套取關(guān)聯(lián)企業(yè)資金;人為調(diào)節(jié)利潤幅度;隨意拆借資金;變相侵吞企業(yè)資產(chǎn)等。因此是審計時的重點內(nèi)容和高風(fēng)險領(lǐng)域。對于關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款的審計，一般審計人員認(rèn)為反正是內(nèi)部單位，能夠獲得函證，也就不愿再花更多的時間，但事實上與前面提到的一樣，由于雙方關(guān)系的特殊性，審計人員不能

7、輕信被函證單位的確認(rèn)結(jié)果。若對方單位恰巧為同一事務(wù)所審計，這時最好采取雙方核對賬目的方式來進行確認(rèn)，否則還應(yīng)履行替代程序，抽查款項發(fā)生時的原始憑證，并注意款項支付的內(nèi)容，對有疑點的最好能積極創(chuàng)造條件，親自到對方單位了解情況，并向其索取承認(rèn)此筆債務(wù)的聲明書。對于雙方往來款項金額不一致的，應(yīng)查明原因，如是否存在代墊費用、應(yīng)收利息單方掛賬、單方確認(rèn)收入等現(xiàn)象，再根據(jù)重要性水平作出適當(dāng)?shù)奶幚?。筆者曾在審計一家企業(yè)的往來賬時，發(fā)現(xiàn)母公司與下屬一家子公司的往來款核對不符，在進一步檢查后，發(fā)現(xiàn)原來母公司為了完成當(dāng)年的利潤考核指標(biāo)，將子公司支付的其中一筆款項直接確認(rèn)為利息收入及上交管理費收入，而子公司仍作為往

8、來款掛賬。當(dāng)然這還是一種比較低級的作弊方法，所以對關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款的審計，不能因子公司已經(jīng)被其他單位審計過或因為是內(nèi)部單位就麻痹大意、掉以輕心，特別當(dāng)內(nèi)部往來賬的余額核對不符時，就更應(yīng)該引起高度重視。五、隱瞞收入掛賬其他應(yīng)收款屬于資產(chǎn)類賬戶，是企業(yè)應(yīng)收暫付的款項，正常情況下余額應(yīng)該在借方，因此當(dāng)出現(xiàn)貸方余額時應(yīng)該予以關(guān)注，判斷是否存在企業(yè)利用其他應(yīng)收款賬戶來隱瞞收入，以達(dá)到少交稅或不交稅的目的。筆者在審計一家私營企業(yè)時，發(fā)現(xiàn)該公司賬務(wù)異常，在該企業(yè)其他應(yīng)收款中總是先出現(xiàn)貸方發(fā)生額，隨后由借方轉(zhuǎn)出，經(jīng)進一步檢查并與結(jié)合存貨等其他科目的審計情況，核實該款項實質(zhì)上是該企業(yè)隱瞞的部分銷售收入。六、呆滯賬掛賬此類應(yīng)收款掛賬往往是賬齡時間較長的。在對此類應(yīng)收款審計時，應(yīng)向企業(yè)問明長期掛賬的原因以及收回的可能性，同時向?qū)Ψ絾挝话l(fā)函確認(rèn)。此外應(yīng)根據(jù)企業(yè)制定的壞賬準(zhǔn)備計提政策并結(jié)合所收集的資料，核實壞賬準(zhǔn)備有否足額計提。七、期末余額為零的賬戶在審計其他應(yīng)收款中，一些余額為零的賬戶往往被忽視，甚至不采取任何審計程序，但其中往往也隱藏風(fēng)險，特別是一些發(fā)生額較大或發(fā)生較頻繁的賬戶。筆者在審計中