新準(zhǔn)則中無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的新變化

1、新準(zhǔn)則中無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的新變化 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)無(wú)形資產(chǎn)與原有無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則相比，無(wú)論是在無(wú)形資產(chǎn)的定義及范圍上，還是在無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量及價(jià)值攤銷(xiāo)上，都有較大的變化。在詳細(xì)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中，其變化主要有以下幾個(gè)方面。 一、無(wú)形資產(chǎn)范圍的變化 舊準(zhǔn)則規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)，不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)是指商譽(yù)。但同時(shí)又規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)。這樣一來(lái)舊準(zhǔn)則在內(nèi)容的表述上前后就有了矛盾。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，商譽(yù)以及未能滿(mǎn)意無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的其他項(xiàng)目，不能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的范圍作出清晰的劃分，便于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的核算處理。 二、研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的變化 舊

2、準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)自行開(kāi)發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益?！卑创艘?guī)定，構(gòu)成企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值的只能是在依法申請(qǐng)時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等支出，在研發(fā)環(huán)節(jié)發(fā)生的大量的研發(fā)費(fèi)用都不能計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的賬面成本，其結(jié)果是大量無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值被低估。新準(zhǔn)則對(duì)研發(fā)支出的處理進(jìn)行了修改，將無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)支出分為研究階段支出和開(kāi)發(fā)階段支出。對(duì)研究階段發(fā)生的支出仍舊是費(fèi)用化處理計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)開(kāi)發(fā)階段的支出，假如符合相關(guān)條件，應(yīng)資本化處理，計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的賬面成本，否則仍進(jìn)行費(fèi)用化處理。 無(wú)形

3、資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出，在同時(shí)符合下列條件時(shí)，才能資本化計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)成本： 第一，從技術(shù)上來(lái)講，完成該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售具有可行性； 第二，具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖； 第三，無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在的市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)；無(wú)形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用時(shí)，應(yīng)當(dāng)證明其有用性； 第四，有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)； 第五，歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能夠牢靠計(jì)量。 例：新期望公司自行開(kāi)發(fā)一項(xiàng)專(zhuān)利，在該專(zhuān)利研究過(guò)程中發(fā)生材料費(fèi)、人工費(fèi)等50萬(wàn)元。進(jìn)入開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)，發(fā)生各種開(kāi)發(fā)費(fèi)

4、用80萬(wàn)元（符合資本化條件的60萬(wàn)元），研發(fā)成功另支付注冊(cè)費(fèi)用35萬(wàn)元進(jìn)行注冊(cè)。 按新準(zhǔn)則規(guī)定，該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)的入賬成本為95萬(wàn)元（符合資本化條件的開(kāi)發(fā)費(fèi)用60萬(wàn)元+注冊(cè)費(fèi)用35萬(wàn)元），研究支出50萬(wàn)元及不符合資本化條件的開(kāi)發(fā)費(fèi)20萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益。 會(huì)計(jì)分錄： 借：無(wú)形資產(chǎn) 950 000 管理費(fèi)用 700 000 貸：銀行存款、原材料等 1 650 000 （注：按舊準(zhǔn)則規(guī)定，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的入賬成本為35萬(wàn)元，其余研發(fā)支出130萬(wàn)元全部計(jì)入當(dāng)期損益） 三、無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值攤銷(xiāo)的會(huì)計(jì)處理變化 舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)全部無(wú)形資產(chǎn)都應(yīng)采用直線法進(jìn)行攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)時(shí)借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”科目。 相比

5、舊準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則在無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的范圍、攤銷(xiāo)方法及會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上都有了新的變化。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析推斷其使用壽命，并據(jù)此將無(wú)形資產(chǎn)劃分為使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。針對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄔ谑褂脡勖鼉?nèi)進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)；對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)，只進(jìn)行減值測(cè)試。詳細(xì)到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，在無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值攤銷(xiāo)這個(gè)問(wèn)題上，首先是要確定無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)范圍和攤銷(xiāo)期限；然后是選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行攤銷(xiāo)。 （一）無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)范圍 新準(zhǔn)則規(guī)定只針對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)，這與舊準(zhǔn)則對(duì)全部無(wú)形資產(chǎn)都要進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)不同。但是需要留意的是，

6、無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是否確定并非是一成不變的，在某些特定的條件下，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)可能轉(zhuǎn)化成為使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)。因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期末對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核。假如有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，就應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，并進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)。 （二）無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限 新準(zhǔn)則規(guī)定：使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷(xiāo)的金額應(yīng)當(dāng)在其估計(jì)使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)，其攤銷(xiāo)期限應(yīng)當(dāng)自無(wú)形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，到不再作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)為止。即當(dāng)月達(dá)到可使用狀態(tài)的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月開(kāi)頭攤銷(xiāo)；當(dāng)月削減的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷(xiāo)。假如估計(jì)使用壽命超過(guò)相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的年限，則按以下原則確

7、定無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限。一是合同規(guī)定有受益年限但法律沒(méi)有規(guī)定有效年限的，按合同規(guī)定的受益年限作為無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限；二是合同沒(méi)有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，按法律規(guī)定的有效年限作為無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限；三是合同和法律都規(guī)定了有效年限的，按其中較短者作為無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限。 需要留意的是，技術(shù)更新的速度日益加快，使無(wú)形資產(chǎn)貶值的風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越大，所以新準(zhǔn)則要求企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年末對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行檢查，假如有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命與以前估計(jì)有所不同，應(yīng)當(dāng)調(diào)整、轉(zhuǎn)變攤銷(xiāo)期限。 （三）無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法 新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)

8、現(xiàn)方式；無(wú)法牢靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進(jìn)行攤銷(xiāo)。明顯新準(zhǔn)則是把直線法作為一種不得已才使用的方法，它轉(zhuǎn)變了舊準(zhǔn)則一律分期平均攤銷(xiāo)的做法，使無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷(xiāo)更科學(xué)，更能體現(xiàn)出收入與費(fèi)用之間的相互配比。 依據(jù)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的不同，企業(yè)可以選擇不同的方法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行攤銷(xiāo)，包括直線法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、生產(chǎn)總量法等，并保持?jǐn)備N(xiāo)方法全都地運(yùn)用于不同的會(huì)計(jì)期間。 （四）新增設(shè)“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目 新準(zhǔn)則增設(shè)“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目作為“無(wú)形資產(chǎn)”科目的備抵調(diào)整科目，用來(lái)核算無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷(xiāo)額。 例：新期望公司于×年1月購(gòu)入一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)，買(mǎi)價(jià)及相關(guān)費(fèi)用共計(jì)1

9、08萬(wàn)元。該專(zhuān)利尚余法律有效期限10年，考慮技術(shù)進(jìn)步等因素，估計(jì)能在8年內(nèi)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，估計(jì)無(wú)殘值。由于估計(jì)市場(chǎng)對(duì)該項(xiàng)專(zhuān)利產(chǎn)品的需求呈逐年下降的趨勢(shì)，所以企業(yè)對(duì)該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)采用年數(shù)總和法進(jìn)行攤銷(xiāo)。 該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)的法律有效期限是10年，但估計(jì)使用壽命只有8年，所以其攤銷(xiāo)期限確定為8年。 第一年攤銷(xiāo)金額=8÷（1+2+3+4+5+6+7+8）×108=24萬(wàn)元 每月攤銷(xiāo)金額=24÷12=2萬(wàn)元 會(huì)計(jì)分錄： 借：管理費(fèi)用 20 000 貸：累計(jì)攤銷(xiāo)20 000 年末應(yīng)對(duì)該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)進(jìn)行減值測(cè)試，如需計(jì)提減值預(yù)備，則第二年計(jì)算攤銷(xiāo)額時(shí)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的減值預(yù)備。 例：假設(shè)新期望公司第一年年末對(duì)該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)計(jì)提減值預(yù)備15萬(wàn)元，同時(shí)由于技術(shù)更新速