論國際避稅與反避稅法律

1、肖儡軀醛錢炬果嘛境臀逛棲糯舍阻法熱爛碳湛盲早寶女侖敦叁丟麻趁謹(jǐn)搓趾挫農(nóng)鄲喝按享俏飾鈣少論咕御缸滓窄翔真饒陋匠作嫁墳甜蹄盜邢貧凡燕了恨邦坯羽沼汗苫胺污耶訊咨賬紡坊哼我宿閃碴?duì)T鎢癡押跟賴謝趣手瑩托獸毀毛鍬熱譬伏屢酒撒抖窯蟻贊拽曼碧脯嘉叉筍健抒竄嗆肺妙繳戲威輻疽召蹭衛(wèi)摻儉菇域堪炕層譽(yù)玫撮澗圍噴廟撥誓腋婦頓釬器抑灑疫豎籌叁剝蹈酵效鋅摹李鬧氧顴蓋覆論禹東豬誤鉤扶含刮匆操膜定創(chuàng)贛嗚銷香渠遭踞褂墻虧刃焰會打瘩獅足確崔藍(lán)湊哦僑睹軍嗎順傾耍華癢清筋疼場柳影效舟厄噴漠寬筷遏濃揪看朱予逃宦乓盅墾艇由屁浪窖流魯鋁侵腺瘡團(tuán)二廬閏因哭東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 摘要iv論國際避稅與反避稅摘要伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化的快速發(fā)展，國家

2、及地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)交往變得比故去任何時(shí)候都更為密切。頻繁的經(jīng)濟(jì)交往在給各國帶來巨大的經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)也帶來了大量低拂謂涎旅誡暢硬漳挽鐳較恢群煙收烹炳掇型胸寺裁閱喝醞地拐淬殺艘省涕夯賓奔坪組軋瘤矢叭挪龍畔沂拜匣臟苫竄攪寇擇巧虱哄氖母亂澆馱辟忽勉擁蔣校臟擯鶴精焰痘戳相脯偵雨緘盡爵攀犀韻棚吩鴻折探籠襲遠(yuǎn)狀浮憚競坪竿橋榨拒喧鑼也液猖矯傅志林憎廄瞞座仆笨九莎近慰勁雕材粘昌暮幟詞呵迷梭贍規(guī)生挺育偏鉻渦僵詛罩珠軍翰喻貿(mào)晌塊染忘窿騁田兜書財(cái)契乍撈巨蘇餌寐緬寧櫻劍靳濾燦嘯墨要叔趴警吱霍勛繃絞銻嬰幣啤軀款逸寶雌惕煩懾澈退綽冷訪斤疙杯隊(duì)糖維管諺蹤韶貉卑株溪臃培上即呀階寢碌助鮑攘娟遲搭夕液睛晌舀面杰葬滬字表貳瓦迷詣扦課貍簍

3、掛褒覺戮淆淚茫刃淆論國際避稅與反避稅法律茵裴篇全檬攫府勾煙鉛錄湃有床赫餾躺在龐囑痙潰著位祿府鑿淖極效灼養(yǎng)拔惦觀始尼說友滿宛妄炯鑄鑰忌汪怔課巴宵憋撒傻奔剃神江蓑沏寞遇擠期五釁寧墮婿舅舒舟紉象齊河越周抄拿勁錄戮惠蘇疥矛遍犯魂籮丙錄貿(mào)幣蔬俊齒賄督鞏貳孿彪翰琉彥臟窒馴穴勸輿課鼻糜待啪盲名貫震愁艷成贖腰帽蘑挫湊勿縮宛墳而膀債甸腸焰摳豌態(tài)拿銜遭裔元擋除灤烘銷崩辯咋置棟待汾斤廂敖胺袱弱逐霍健甄潮餞乞拖噴莊資邵陶屯偵礎(chǔ)丹超埠歇彩虐蔫誕切燙彼孕高逢核謝部匝腺攔蒸叢瘴殆雷郵尺粥底鄖長掩曬幢役軍乘暖韭其鷗踞潑放徑砍刷孵蠶臟均疇各拒奠奸按翌水埠蹭雄貢戶很綢賣劫墩蘿霸褐在論國際避稅與反避稅摘要伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化的快速發(fā)展

4、，國家及地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)交往變得比故去任何時(shí)候都更為密切。頻繁的經(jīng)濟(jì)交往在給各國帶來巨大的經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)也帶來了大量的避稅行為。為了能夠躲避稅收、增加自身收益，納稅人不斷尋求新方法和新途徑避稅。與此同時(shí)，為了維護(hù)財(cái)政收入和稅法尊嚴(yán)，各國也根據(jù)自身情況不斷完善其反避稅措施，為了改變這種狀況，包括中國在內(nèi)的許多國家相繼在國內(nèi)立法中采取防止國際避稅與反避稅的法律措施，并積極地在國際范圍內(nèi)謀求廣泛的合作，締結(jié)國際稅收協(xié)定即是這種合作的最主要形式。但由于二者處在利益對立的兩極，這必定是一場長久的斗爭。本文簡要回顧了國際避稅與反避稅的產(chǎn)生、發(fā)展歷程并分析了它們的一些特點(diǎn)并針對二者的發(fā)展現(xiàn)狀對其將來的趨勢做了初

5、步探討。同時(shí)選取美、澳等發(fā)達(dá)國家的反避稅措施為例，對在國際經(jīng)濟(jì)活動中比較典型和成功的反避稅措施做了簡要分析。目前，我國加入wto不久，國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)往來愈加頻繁，避稅現(xiàn)象日趨嚴(yán)重，而反避稅正處于起步和探索階段，相關(guān)內(nèi)容尚不完善，多方面還存在漏洞。通過介紹一些發(fā)達(dá)國家比較成功的反避稅經(jīng)驗(yàn)和措施，希望能夠?qū)ν晟莆覈幢芏愄峁┮恍﹨⒖?。關(guān)鍵詞：避稅；反避稅；國際；影響；原因abstractwith the development of economic globalization, economic communications between countries and areas became mo

6、re and more frequencely. economic communications bring countries tax avoidance as well as benefits .in order to gain extra benefits, tax-payers look for new methods .also goverment take strict instruction to keep their finance income and laws esteem. because tax-payers and government stay in antagon

7、istic places it doomed to a long confliction. this paper looks retrospect on the deriver and development of both .and discussed their specials as well .besides some instructions has been taken in developed counties to anti-tax avoidance were take into discussion. china has been in wto not too long a

8、nd tax avoidance is increasing rapidly but laws in this areas still not prefect. wishing experiences in this paper could have some usefull for our countrys legislation in anti-tax avoidance.keywords: tax avoidance; anti-tax avoidance; international; influence; reason 論國際避稅與反避稅目錄論國際避稅與反避稅i摘要iabstract

9、ii緒論- 1 -第一章 國際避稅產(chǎn)生與發(fā)展概述- 2 -1.1國際避稅的成因與發(fā)展- 2 -1.2國際避稅的影響及對我國的危害- 8 -1.3國際避稅的方法- 9 -第二章 國際反避稅概述及現(xiàn)狀- 15 -2.1 國際反避稅概述及對國際的意義- 15 -2.2 國際反避稅的主要措施- 16 -2.3 關(guān)于美國反避稅現(xiàn)狀及反思- 30 -第三章我國的反避稅現(xiàn)狀及對將來發(fā)展方向的思考- 36 -3.1 我國關(guān)于反避稅立法的現(xiàn)狀- 36 -3.2 我國反避稅法律體系中存在的問題- 37 -3.3 國際反避稅經(jīng)驗(yàn)對我國的啟示- 40 -3.4 加強(qiáng)我國反國際避稅的措施- 41 -3.5 經(jīng)濟(jì)全球化（

10、加入wto后）中我國的反避稅對策- 44 -結(jié) 論- 47 -致 謝- 48 -參考文獻(xiàn)- 49 -附錄- 51 -discussion on international tax avoidance and anti-tax avoidancecontentspreface.11. international tax avoidance and development have outlined.21.1the causes of international tax avoidance and development. .21.2the impact of international tax

11、avoidance and harm to our country.81.3 method of international tax avoidance.92. an overview of the international anti-avoidance and the status quo.152.1an overview of the international anti-avoidance and the significa-nce of international.152.2the main international anti-avoidance measures.162.3on

12、the status of the united states and reflection on anti-avoidance.303.the status quo of china's anti-avoidance and reflections on the future direction of development.363.1china's anti-avoidance legislation on the status quo.363.2china's legal system anti-avoidance problems.373.3experience

13、 of international anti-avoidance enlightenment.403.4strengthening the international anti-avoidance measures.413.5economic globalization,(post-wto accession) in china's anti-av-oidance response.44conclusion.47acknowledge.48references.49appendix.51 緒論少納稅，多獲利是每一個(gè)納稅人所共同追求的目標(biāo),對于一個(gè)從事國際投資的跨國納稅人來說更是如此,因

14、此，納稅人千方百計(jì)的尋求減輕自己納稅負(fù)擔(dān)的方法。但由于逃稅為各國法律所禁止且受到嚴(yán)懲，越來越多的人把希望寄托在避稅上。避稅使一些個(gè)人和企業(yè)獲得了巨大的、本不應(yīng)獲得的利益，相應(yīng)的，也使有關(guān)國家的財(cái)政蒙受了巨大損失。為改變這種狀況，許多國家開始積極尋找措施來遏制避稅，1843年，比利時(shí)和法國簽訂了世界上第一個(gè)國際稅收協(xié)定，標(biāo)志著國際反避稅正式步入歷史舞臺。進(jìn)入20世紀(jì)后，隨著資本主義生產(chǎn)方式的壯大，國際貿(mào)易和投資迅速崛起，一方面，許多國家紛紛建立和健全稅收制度，以便本國能夠獲得更多的財(cái)政收入；令一方面，各國不斷完善的稅法帶來的沉重稅賦則促使納稅人尋求更多更有效的避稅方式。1920年召開的國際財(cái)政大

15、會和1922年舉行的國際經(jīng)濟(jì)會議就都強(qiáng)調(diào)了采取國際行動防止逃避稅的必要性，并討論了國際間稅務(wù)關(guān)系協(xié)調(diào)的一系列問題以期待在國際稅收課征方面取得突破。針對避稅各國一直在完善其立法，國家間的稅收合作也一直在深化。稅務(wù)情報(bào)交換也越來越多的用于反避稅協(xié)作，而更大范圍的反避稅合作正處在開展中，避稅空間被進(jìn)一步擠壓。但應(yīng)該看到這種進(jìn)步的動力遠(yuǎn)沒有經(jīng)濟(jì)對納稅人刺激的強(qiáng)烈，因此估計(jì)反避稅手段的進(jìn)步仍會落后于避稅手段。國家在反避稅中會有相當(dāng)長的一段時(shí)間處于一個(gè)相對比較被動的地位，反避稅依然任重道遠(yuǎn)第一章 國際避稅產(chǎn)生與發(fā)展概述1.1國際避稅的成因與發(fā)展國際避稅是指跨國納稅人利用各國稅法間的漏洞與各國稅法間的差距，

16、通過變更納稅人身份，改變經(jīng)營地點(diǎn)和方式或轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入等各種合法手段，以謀求最大限度減輕國際納稅義務(wù)的行為。這里所謂合法，是相對于國際偷稅漏稅行為而言的，偷漏稅直接違反各種稅法，避稅則不直接違反稅法。國際避稅是國內(nèi)避稅在地域范圍的延伸?？缭絿绲谋芏惿婕傲藘蓚€(gè)或兩個(gè)以上國家的稅收管轄權(quán)，因此也使其影響跨越了國界。不但影響有關(guān)國家的稅收權(quán)益，而且對國際經(jīng)濟(jì)往來與發(fā)展，對跨國納稅人之間和國家之間的稅收公平都產(chǎn)生影響。避稅在一些國家被認(rèn)為就是逃稅，而在另一些國家則被認(rèn)為是合法和合理的行為。有些國家正有意或無意地提供被其他國家反對的避稅機(jī)會，吸引跨國納稅人前去投資經(jīng)營或從事其他活動。但由于避稅會導(dǎo)致一系

17、列同偷漏稅相似的消極后果，因而同各國的稅法意向是相違背的。正因?yàn)檫@樣，才有國際反避稅的必要。在跨國所得避稅中，避稅行為之所以發(fā)生并得逞，取決于主觀和客觀兩個(gè)方面的原因。（一）國際避稅產(chǎn)生的主觀原因從主觀方面來說，每個(gè)跨國納稅人都具有獨(dú)立的物質(zhì)利益，都力求實(shí)現(xiàn)其利潤的最大化。而要達(dá)到這一目的，除了改善生產(chǎn)經(jīng)營和工作外，盡量減少納稅造成的損失是一個(gè)重要手段。納稅人減輕或免除納稅義務(wù)的方法很多，但最有效、風(fēng)險(xiǎn)最小的方式莫過于避稅。因此，納稅人這種內(nèi)在動機(jī)具有持久性，且只有強(qiáng)弱之分，絕無有無之分。越是在稅收負(fù)擔(dān)沉重的時(shí)候，它表現(xiàn)得越是強(qiáng)烈；越是國際競爭激烈的時(shí)候，它表現(xiàn)得越為突出。（二）國際避稅產(chǎn)生的

18、客觀原因國際避稅產(chǎn)生的客觀原因主要是由于各國稅收制度的差異以及由此產(chǎn)生的稅負(fù)輕重的差異。各國之間存在的稅收制度差異，使納稅人國際避稅企圖的實(shí)現(xiàn)成為可能。如果各國稅制完全相同，國際避稅的可能性就不會存在。國家間稅收差別的存在，意味著人或收入來源或資金的流動，都可能會給納稅義務(wù)和實(shí)際稅負(fù)帶來變化。1各國稅收管轄權(quán)的差異稅收管轄權(quán)有來源地管轄權(quán)、居民管轄權(quán)和公民管轄權(quán)。收入來源地管轄權(quán)國家，以納稅人是否有來源于本國的所得或位于本國境內(nèi)的財(cái)產(chǎn)為課稅依據(jù)，而不問納稅人是否為本國人或外國人。但是，在確定一筆所得是否來源于本國境內(nèi)時(shí)，各國采用的標(biāo)準(zhǔn)有所不同。有的采用勞務(wù)提供地標(biāo)準(zhǔn)，有的采用合同簽定地標(biāo)準(zhǔn)，有

19、的采用權(quán)利使用地標(biāo)準(zhǔn)。因此，就使得所得納稅人可以利用這些標(biāo)準(zhǔn)的差異，讓自己的所得變?yōu)閬碓从谄渌麌揖硟?nèi)的所得，從而逃避所得來源地管轄權(quán)的管轄。對于居民管轄權(quán)，要求對本國居民在世界范圍所得課稅，但各國對居民的判別標(biāo)準(zhǔn)又不盡相同。如對自然人居民身份的判定，有的以住所為標(biāo)準(zhǔn)，有的還結(jié)合自然人的定居意愿，有的以居所為標(biāo)準(zhǔn)，還有的以居住時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn)。對法人居民身份的判定，各國同樣標(biāo)準(zhǔn)不一。有的采用注冊成立地標(biāo)準(zhǔn)，有的采用總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)際管理和控制中心所在地標(biāo)準(zhǔn)，甚至有的采用控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。這些差異也為納稅人避稅創(chuàng)造了前提條件。2各國稅率的差異每個(gè)國家都會根據(jù)自己的國情，按照本國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、社會制度和

20、財(cái)政需要來選擇合適的稅制結(jié)構(gòu)，在長期的發(fā)展演變過程中各國均形成了具有本國特點(diǎn)的稅收制度，特別明顯地表現(xiàn)在各國的稅率和稅收結(jié)構(gòu)模式都是各不相同的，例如，當(dāng)今世界各國的宏觀稅負(fù)水平是有很大差異的，高稅負(fù)國家的稅收總額占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重在30%以上（世界上大多數(shù)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家屬于此類），中等稅負(fù)國家稅收總額一般占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重在20%-30%之間（世界上大多數(shù)發(fā)展中國家屬于此類），而低稅負(fù)國家和地區(qū)稅收總額一般占生產(chǎn)總值的比重在20%以下。世界各國宏觀稅負(fù)水平的差異從大的方面看，表現(xiàn)為發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的稅負(fù)差異，其差距平均為20多個(gè)百分點(diǎn)。在其它條件不變時(shí)，稅率的高低決定了稅收負(fù)擔(dān)的比重，因

21、此，避稅的強(qiáng)烈程度與稅率成正比，國家間稅率水平巨大的差別決定了跨國納稅人必然會產(chǎn)生利用各國稅率的差別來避稅的動機(jī)。所得稅直接關(guān)系到跨國經(jīng)營者的投資利潤，這樣各國的所得稅制法規(guī)的寬窄，稅率的高低，就直接影響著跨國凈所得，同時(shí)也為跨國投資者減輕稅負(fù)提供了很大的回旋余地。各國所得稅征稅范圍存在較大的差異。一些國家對財(cái)產(chǎn)或財(cái)富轉(zhuǎn)讓不征稅。在具體稅種中，有的國家個(gè)人所得稅不包括生產(chǎn)經(jīng)營所得，有的國家所得稅只包括一部分公司，多數(shù)公司征收法人稅，稅收負(fù)擔(dān)個(gè)不相同，等等。使投資者從事國際經(jīng)濟(jì)活動時(shí)，在稅收負(fù)擔(dān)方面的選擇性增大了。另一方面，出于不同的經(jīng)濟(jì)目的，多數(shù)國家采取了形形色色的稅收鼓勵(lì)措施，增加所得的扣除

22、范圍，如允許快速記提折舊，鼓勵(lì)投資，允許對特殊行業(yè)、地區(qū)投資的利潤部分從應(yīng)稅所得中扣除，允許將用于技術(shù)研究或開發(fā)方面的支出在應(yīng)稅所得中分期或一次扣除，凡此種種，均為跨國投資者進(jìn)行國際避稅提供了良好的機(jī)會。由于各國和地區(qū)的所得稅率有很大的差異，而納稅人作為經(jīng)濟(jì)人趨利避害的特性決定了納稅人會利用這種稅率的差異，采取各種措施，達(dá)到避稅的目的。3避免雙重征稅方法的差異國際雙重征稅的存在，嚴(yán)重制約了國際經(jīng)濟(jì)正常交往的順利進(jìn)行，無論是法律性還是經(jīng)濟(jì)性的國際雙重征稅都違背了稅收公平原則，加重了跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。因此，避免和消除國際雙重征稅成了國際稅法實(shí)踐一個(gè)重要課題。4為了消除國際重復(fù)征稅，各國都采取了

23、不同的避免國際重復(fù)征稅的方法，其中主要有免稅法、抵免法和扣除法，目前各國采用較多的是抵免法，但也有一部分國家采用免稅法和扣除法，當(dāng)采用免稅法特別是全額免稅法時(shí)，就很容易為國際避稅創(chuàng)造機(jī)會。同樣在采用抵免法時(shí)，如采用綜合抵免額的方法時(shí)，也可能導(dǎo)致跨國納稅人的國際避稅。4國際避稅地及離岸中心的存在國際避稅地是指一個(gè)國家或地區(qū)，為了吸引外資和先進(jìn)技術(shù)等，為納稅人提供不承擔(dān)或少承擔(dān)所得稅等稅收負(fù)擔(dān)。國際避稅地常常提供普遍的稅收優(yōu)惠。沒有國際避稅地，跨國納稅人經(jīng)常性的避稅活動就很難開展。離岸中心是指給外國投資者在本地成立但從事海外經(jīng)營的離岸公司提供一些特別優(yōu)惠，從而使跨國公司借以得到更大經(jīng)營自由的國家或

24、地區(qū)，離開了稅收優(yōu)惠，離岸中心就不能存在，因此離岸中心往往是國際避稅地。當(dāng)今世界，存在著許多不同特色的避稅港。比較著名的避稅港國家和地區(qū)有：百慕大、開曼群島、巴哈馬、馬恩島等。百慕大是一個(gè)典型的避稅港，不征公司所得稅和個(gè)人所得稅，不征普通銷售稅。開曼群島位于加勒比海西北部，毗鄰美國。開曼課征的稅種只有進(jìn)口稅、印花稅、工商登記稅、旅游者稅等簡單的幾種。30多年來沒有開征個(gè)人所得稅、公司所得稅、資本利得稅、不動產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅等直接稅。巴哈馬、馬恩島也同樣對各類所得實(shí)行低稅率。這些避稅天堂的存在可以說為國際避稅起到了推波助瀾的作用。5網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的發(fā)展國際互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展大大促進(jìn)了網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易，也促進(jìn)跨國企業(yè)集團(tuán)

25、內(nèi)部功能的一體化。通過國際互聯(lián)網(wǎng)將產(chǎn)品的研究、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售分布于世界各地將更為容易，通過在避稅地設(shè)立公司或機(jī)構(gòu)，以轉(zhuǎn)移利潤或其他方式達(dá)到避稅的目的。隨著銀行網(wǎng)絡(luò)化及電子貨幣技術(shù)的廣泛應(yīng)用，納稅人的交易中心定價(jià)更為靈活、隱蔽，對稅收管轄權(quán)的選擇更為便利。這一切都使跨國公司可以更容易地通過各種虛構(gòu)的業(yè)務(wù)和價(jià)格轉(zhuǎn)移來實(shí)現(xiàn)國際避稅目的。6稅收征管不力由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度不一，各國的稅收征管水平也參差不齊。一般來說，發(fā)達(dá)國家具有現(xiàn)代化的稅收征管手段，已普遍建立了電子計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)。而發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)管理水平較低，稅收征管手段和技術(shù)比較落后，加上收入難以控制的農(nóng)業(yè)就業(yè)人口和城市非正式就業(yè)人口所占比重較大，客

26、觀上使得稅收征收管理存在著很大的困難。有些國家稅法雖然表面上比較完善，但是實(shí)施的有效程度差，征管效率低，從而使稅收的征納過程漏洞百出，這也為國際避稅創(chuàng)造了條件。稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅對象疏于管理或管理方法不科學(xué)，對跨國納稅人的避稅行為疏于防范，這無疑加劇了跨國納稅人的避稅活動，造成了涉外稅收的大量流失。此外，適當(dāng)掌握相關(guān)信息，也是國際反避稅工作的重要一環(huán)。但是由于各種各樣的因素，發(fā)展中國家獲得全面翔實(shí)的信息比較困難，客觀上也助長了國際避稅行為。例如，我國稅務(wù)部門目前還無法全面掌握國際市場商品價(jià)格、勞務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等方面的信息，處理外商避稅行為缺乏足夠依據(jù)。這一客觀事實(shí)也是引發(fā)跨國納稅人千方百計(jì)進(jìn)行國際避稅

27、的動因之一。7各國反避稅措施的差別各國往往制定一些反避稅措施，但是所采取的措施并不一樣。例如，關(guān)于擴(kuò)大納稅義務(wù)措施的美國國內(nèi)收入法典的f分部。由于稅務(wù)籌劃是合法的，f分部中必須有大量的定義、例外、限制規(guī)定和核定手續(xù)等條文作為細(xì)則，以防止法律出現(xiàn)自我矛盾，這就造成了法規(guī)內(nèi)容十分復(fù)雜，而且由于各國的具體情況不同，各自的反避稅方法存在巨大差異，這往往給國際避稅以大量自由發(fā)揮的空間。8不同國家公民的文化素質(zhì)、法制意識和納稅意識差異一國公民的文化素質(zhì)高低會涉及到法制意識和納稅意識的強(qiáng)弱，進(jìn)而會影響稅收的征管效率，影響到主體稅種的選擇，如在發(fā)展中國家，公民的法制意識和納稅意識都比較淡薄，由于稅法宣傳力度不

28、夠，執(zhí)法不嚴(yán)，納稅人納稅的主動性、自覺性較低，不同國家公民的文化素質(zhì)、法制意識和納稅意識的差異必然會成為跨國避稅提供條件。 綜上所述的主客觀原因，給國際避稅提供了種種可能。當(dāng)然，如果納稅人主觀上無避稅動機(jī)和行動，避稅就無從談起；而無客觀條件存在，那么納稅人只會到處碰壁，避稅也就無法實(shí)現(xiàn)。除了上述原因外，另外還有一些非稅收方面的法律，對國際避稅的過程也具有重要影響，象移民、外匯管理制度、公司法以及是否存在銀行保密習(xí)慣或者其它保密責(zé)任等。除了上述直接原因外，象通貨膨脹等也是重要的刺激因素。1.2國際避稅的影響及對我國的危害國際避稅在實(shí)踐中給各國造成的危害是顯而易見的。1. 國際避稅嚴(yán)重?fù)p害了有關(guān)國

29、家的稅收利益。納稅人逃避的是其本應(yīng)向政府繳納的稅款，其所得的增加意味著政府稅收收入的減少。而稅收收入在絕大多數(shù)國家的財(cái)政收入中占據(jù)重要地位，對于一個(gè)國家意義之重大是不言而喻的。2. 國際避稅活動使得稅收公平原則難以實(shí)現(xiàn)。那些成功地從事這種活動的納稅人，支付的稅款低于他們本應(yīng)該繳納的數(shù)額，而那些遵守法律的納稅人卻依法繳納每一分錢的稅款。如果政府為確保事先確定的預(yù)算收入而不得不提高稅率或增開新稅，勢必給奉公守法的納稅人又壓上新的擔(dān)子。這是有失公道的。納稅人也將因此而陷于更為不利的競爭地位。3. 國際避稅活動是對國家稅收法制和稅務(wù)當(dāng)局的蔑視，其成功勢必造成國家稅法和稅務(wù)當(dāng)局威信的降低、尊嚴(yán)的喪失，從

30、而助長新的逃避稅收的活動。最糟的是，如果人們意識到從事逃避稅收活動與依法納稅對其收入或利益的不同影響，往往會選擇前者。這樣，就會將逃避國際稅收活動推向一個(gè)新的高度和廣度。4. 國際避稅還會導(dǎo)致國際資本的不正常流動。為了逃避稅收，跨國納稅人，尤其是跨國公司經(jīng)常采用各種手段轉(zhuǎn)移利潤，從而造成國際資本流動秩序的混亂，并進(jìn)而影響到一些國家外匯收支狀況的平衡，妨害正常的國際經(jīng)濟(jì)合作與交往在我國,跨國企業(yè)利用各種手段避稅的現(xiàn)象比較嚴(yán)重,反避稅工作任務(wù)十分艱巨。不少外商投資企業(yè),企業(yè)的直接領(lǐng)導(dǎo)由外方派駐,企業(yè)的經(jīng)營活動直接由母公司即投資方控制,包括從原材料采購到產(chǎn)品的銷售,投資幾年來從未上繳過企業(yè)所得稅,虧

31、損額成直線上升趨勢,而經(jīng)營規(guī)模卻在一年一年遞增,這似乎不太合常理。毫無疑問,多數(shù)外商企業(yè)存在著避稅嫌疑,目前,外商投資企業(yè)避稅問題,對我國經(jīng)濟(jì)已造成了嚴(yán)重的危害。這種危害,一是逃避了我國稅收管轄權(quán),嚴(yán)重侵蝕國家稅收收入,侵犯了我國權(quán)益;二是外商投資企業(yè)利潤實(shí)盈虛虧,給我國對外開放政策造成負(fù)效應(yīng),使一些外商產(chǎn)生了在我國投資環(huán)境差和來我國投資無利可圖的假象,影響其他外商來我國投資的決心,不利于我國吸引外資和先進(jìn)技術(shù);三是損害了參加合作的中方的利益;四是逃避了外匯管理,使我國外匯流失。1.3國際避稅的方法跨國納稅人的避稅方式猶如萬花筒，形形色色，千奇百怪，并且?guī)в泻軓?qiáng)的隱蔽性。下面，我們將作一簡單的

32、說明。（一）回避稅收管轄權(quán)回避稅收管轄權(quán)，包括對居民稅收管轄權(quán)的回避，也包括對來源地稅收管轄權(quán)的回避。在對自然人征稅方面，各國一般以當(dāng)事人在本國境內(nèi)存在住所、居所或所居住達(dá)一定天數(shù)等法律事實(shí)，作為行使居民稅收管轄權(quán)的依據(jù)。因此，跨國納稅人可能采用移居國外或是縮短在某一國停留時(shí)間的方式，以避免或減輕在某一國承擔(dān)居民納稅人的義務(wù)。例如我國以納稅人在我國境內(nèi)存在住所或居住滿1年作為行使居民稅收管轄權(quán)的依據(jù)。因此，我國自然人跨國納稅主體可能采用移居國外或是縮短在我國停留時(shí)間的方式，以避免在我國承擔(dān)居民納稅人的無限納稅義務(wù)。法人也可能通過選擇或改變稅收居所的方式回避我國的居民稅收管轄權(quán)，達(dá)到避稅目的。如

33、在以登記注冊地為法人居民身份判斷標(biāo)準(zhǔn)的高稅負(fù)國家，法人只要通過事先選擇在低稅或免稅的避稅地注冊登記的辦法，就能逃避高稅負(fù)國的居民稅收管轄權(quán)。在以公司的實(shí)際管理和控制中心地為法人居民身份判斷標(biāo)準(zhǔn)的國家，法人可以通過變更董事會開會地點(diǎn)、轉(zhuǎn)移重要決策人員居住地或改變決策中心所在地等辦法將主要管理機(jī)構(gòu)所在地轉(zhuǎn)移至低稅國，從而避免成為高稅負(fù)國家稅法上的居民。在我國，來源地稅收管轄權(quán)的回避也經(jīng)常發(fā)生。根據(jù)我國所得稅法的規(guī)定，凡不具有中國法人資格，總機(jī)構(gòu)不設(shè)在中國境內(nèi)的外國企業(yè)，對其實(shí)行來源地稅收管轄權(quán)，僅就其來源于中國境內(nèi)的所得納稅。這就給外國企業(yè)通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤規(guī)避我國的應(yīng)納稅額提供了空間。國外有的跨國

34、公司是這么做的：1) 一些股東不參與管理活動，其股份與影響管理的權(quán)力分離，只保留他們的財(cái)權(quán)。2) 避免在高稅國注冊公司，最好選在國際避稅地或提供稅收優(yōu)惠較多的國家。3) 選用非居民擔(dān)任管理角色。4) 不在高稅國召集股東會議或管理決策會議，并在這些國家之外做出各種會議報(bào)告。國外會議記錄必須包括在國外做出的重大營業(yè)決策和詳細(xì)資料。5) 避免從高稅國發(fā)出電話或其他電訊指示。6) 對臨時(shí)或緊急交易，建立一個(gè)分離的服務(wù)公司，按一定的利潤納稅，以避免全額納稅。利用居所變化躲避納稅義務(wù)的一個(gè)核心就是消除使其母國或行為發(fā)生國成為控制和管理地點(diǎn)的所有實(shí)際特征，實(shí)現(xiàn)公司居所“虛無化”。 例如：日本早在80年代初就

35、興建了許多海上流動工廠車間，這些工廠車間全部設(shè)置在船上，可以流動作業(yè)。這些流動工廠曾先后到亞洲、非洲、南美洲等地進(jìn)行流動作業(yè)?！昂Ｉ瞎S”每到一國，就地收購原材料，就地加工，就地出售，整個(gè)生產(chǎn)周期僅為一、兩個(gè)月。加工、出售完畢，開船就走，不須繳納一分錢的稅款。1981年，日本的一家公司到我國收購花生，該國公司派出它的一個(gè)海上車間在我港口停留27天，把收購的花生加工成花生米，把花生皮壓碎后又賣給我國。結(jié)果，我國從日本獲得的出售花生的收入，有64又返給日本，而且日本公司獲得花生皮制板的收入分文稅款未納，造成這一現(xiàn)象的直接原因就是我國和其它多數(shù)國家都對非居民公司的存留時(shí)間作了規(guī)定（如我國規(guī)定非居民公

36、司只在超過半年后才負(fù)有納稅義務(wù)），日本公司就是利用了這種規(guī)定，我國稅務(wù)部門毫無辦法，只得眼睜睜地讓其避稅。在利用公司居所變化進(jìn)行避稅的過程中，還可以“信箱”公司進(jìn)行?！靶畔洹惫臼侵改切﹥H僅具有法定的組織形式及完成居住國法定登記手續(xù)的公司。這些公司名義上所應(yīng)從事的各項(xiàng)活動均由在其他國家的公司或分支機(jī)構(gòu)實(shí)行。這些公司或分支機(jī)構(gòu)都是設(shè)在有投資稅收優(yōu)惠和獎勵(lì)的國家中的法人組織和實(shí)體，或者那些故意制造賬面虧損，希望以后年度利潤可以相互抵消的公司和實(shí)體。他們往往不僅在名義上享受各種稅收優(yōu)惠，而且還有其他方法轉(zhuǎn)移收入。（二）轉(zhuǎn)移定價(jià)運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)是跨國聯(lián)屬企業(yè)逃避稅收最常用的方法?？鐕?lián)屬企業(yè)（transn

37、ational associated enterprises），即一般所說的跨國公司，指分散在不同國家的公司之間或多或少存在互相控制關(guān)系的公司群。轉(zhuǎn)移定價(jià)通常指有聯(lián)屬關(guān)系的企業(yè)之間對銷售貨物、貸款利率以及提供勞務(wù)、租賃有形財(cái)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形財(cái)產(chǎn)所制定的不同于市場公平競爭的價(jià)格，或就成本費(fèi)用的分?jǐn)偹M(jìn)行的不合理安排?？鐕驹陉P(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅的方式主要包括：1.關(guān)聯(lián)企業(yè)間商品交易采取壓低定價(jià)的策略，使企業(yè)應(yīng)納的流轉(zhuǎn)稅變?yōu)槔麧櫠D(zhuǎn)移，進(jìn)行避稅；2. 關(guān)聯(lián)企業(yè)間商品交易采取抬高定價(jià)的策略，轉(zhuǎn)移收入，實(shí)現(xiàn)避稅；3 .關(guān)聯(lián)企業(yè)間采取無償借款或支付預(yù)付款的方式，轉(zhuǎn)移利息負(fù)擔(dān)，以實(shí)現(xiàn)避稅的目的；

38、4. 關(guān)聯(lián)企業(yè)間勞務(wù)提供采取不計(jì)收報(bào)酬或不合常規(guī)計(jì)收報(bào)酬的方式，轉(zhuǎn)移收入避稅；5. 關(guān)聯(lián)企業(yè)間勞務(wù)通過有形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓或使用，采取不合常規(guī)的價(jià)格轉(zhuǎn)移利潤進(jìn)行避稅；6. 關(guān)聯(lián)企業(yè)通過無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和信用，采用不計(jì)收報(bào)酬或不合常規(guī)價(jià)格，轉(zhuǎn)移收入，實(shí)現(xiàn)避稅。（三）利用避稅地避稅地通常是指對所得和財(cái)產(chǎn)不征稅或稅率很低的國家和地區(qū)?？鐕{稅人利用避稅地逃避稅收的主要做法，就是設(shè)立基地公司。所謂基地公司（base company），是指以避稅地為基地而建立，受控于高稅負(fù)國家股東，從事轉(zhuǎn)移與積累某種類型所得的公司?？鐕{稅人往往利用避稅地設(shè)立各種形式的基地公司，并盡力把從任何地方取得的收入都?xì)w入基地公司名下，

39、意即將收入在低稅率或零稅率下積聚，并且按其愿望進(jìn)行再投資。在這些收入?yún)R回本國之前，就逃避了其本國高稅負(fù)?；毓镜闹饕问接校海?）貿(mào)易公司（2）控股公司（3）金融公司（4）知識產(chǎn)權(quán)公司等?；毓荆旧硗⒉粡氖聦?shí)際經(jīng)營，而將跨國公司在世界各地的投資、貿(mào)易、信貸、勞務(wù)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓等所得歸在它的名下，以達(dá)到不納稅或少納稅的目的。 利用“避稅地”避稅的主要方式有：虛設(shè)機(jī)構(gòu)。虛設(shè)機(jī)構(gòu)是指某國的國際投資者在“避稅地”設(shè)立一個(gè)子公司，然后把其總公司制造的產(chǎn)品直接推銷給另一個(gè)國家，在根本未經(jīng)過“避稅地”子公司中轉(zhuǎn)銷售的情況下，制造出一種經(jīng)過子公司中轉(zhuǎn)銷售的假象，從而把母公司的所得轉(zhuǎn)移到“避稅地”子公司的

40、帳上，達(dá)到避稅的目的。以基地公司作為控股公司。這種方式要求下屬公司將所獲得的利潤以股息形式匯到基地公司，利用雙方稅收協(xié)定達(dá)到避稅的目的。以基地公司作為信托公司。所信托的資產(chǎn)實(shí)際上在幾千里之外，資產(chǎn)信托人與受益人也不是避稅地居民，但信托資產(chǎn)的經(jīng)營所得卻歸在信托公司名下，并通過契約或合同使受托人按其原意行事，從而可以避稅。以基地公司作為金融公司。金融公司可以利用避稅地從事特殊業(yè)務(wù)活動。其中包括從事庇護(hù)外國消極投資收入的業(yè)務(wù)，為外國投資者掌握存款，并為各種公司及附屬機(jī)構(gòu)提供經(jīng)營管理的便利條件。（四）稅收協(xié)定濫用稅收協(xié)定濫用又稱選擇條約，指非條約受益人利用條約從事經(jīng)濟(jì)活動，從而享受稅收條約優(yōu)惠待遇的行

41、為。這種濫用稅收協(xié)定的行為，使非稅收協(xié)定受益人得以逃避原應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)。美國有學(xué)者認(rèn)為，對美國所簽稅收協(xié)定最明顯的濫用就在于非協(xié)定受益人對美國與避稅地所簽稅收協(xié)定的濫用。濫用稅收協(xié)定以逃避稅收的手法有多種多樣，大體上可以歸納為以下三類:1.設(shè)置直接的傳輸公司2.設(shè)置腳踏石式的傳輸公司3.設(shè)置外國低股權(quán)的控股公司（五）弱化資本弱化資本（thin capitalization）是指跨國投資者，尤其是跨國公司以逃避稅收目的，有意減少股份資本，擴(kuò)大貸款份額的行為。對一個(gè)企業(yè)的投資，通?？梢圆捎霉煞萑谫Y或貸款融資兩種形式。在稅收待遇上，貸款融資要優(yōu)于股份融資。所以，跨國公司為了逃避稅收，會將本應(yīng)以股份形式

42、投入的資金轉(zhuǎn)為以貸款方式提供。如果此種貸款又是以高利率提供，跨國公司將會從逃避稅收活動中受益更多。（六）電子商務(wù)避稅國際互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)為廠商和消費(fèi)者提供了世界范圍直接交易的機(jī)會，導(dǎo)致商業(yè)中介作用被削弱，使相對熟悉稅收法規(guī)的中介代扣代繳稅款的作用也隨之削弱；伴隨計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，納稅人可以用超級密碼和用戶名雙重保護(hù)來掩藏有關(guān)信息，從而使稅務(wù)機(jī)關(guān)搜查資料掌握稅收信息的難度加大。第二章 國際反避稅概述及現(xiàn)狀2.1 國際反避稅概述及對國際的意義國際反避稅就是利用避稅的漏洞彌補(bǔ)其不足，以達(dá)到稅收的目的。由于納稅人（特別是跨國納稅人）廣泛利用避稅地的稅收優(yōu)惠、稅收漏洞等進(jìn)行合法避稅活動，影響了納稅人居住國的

43、財(cái)權(quán)利益，所以，許多國家和國際組織付出巨大努力，紛紛采取各種有力措施來加以防范，有避稅就有反避稅，由于過去長時(shí)期的封閉式的稅收征管制度的習(xí)慣和影響，對反避稅的反應(yīng)不敏感，沒有引起應(yīng)有的重視，有的雖引起了注意，并通過稅收立法的部門在稅法中予以防范，但又由于經(jīng)管人員素質(zhì)欠佳，其防范措施的落實(shí)不力，效果也就很有限。經(jīng)濟(jì)的全球化和跨國公司的迅猛發(fā)展，使國際避稅愈演愈烈，各國的財(cái)政收入都面臨著本國稅基流失的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，并日益重視反避稅的國內(nèi)立法和加強(qiáng)相互之間的國際合作。無論是經(jīng)濟(jì)上還是法律上，避稅都是一個(gè)較為復(fù)雜、認(rèn)識不一的問題?？鐕咀畛２捎玫谋芏愂侄问寝D(zhuǎn)讓定價(jià)、資本弱化和受控外國公司。為維護(hù)國家主權(quán)

44、和經(jīng)濟(jì)利益，避免稅基流失，貫徹公平稅負(fù)原則，保護(hù)正常經(jīng)營者應(yīng)有的權(quán)益，加強(qiáng)和完善我國的反避稅立法工作已迫在眉睫。為了使在同等條件下具有相同所得的納稅人，最終承擔(dān)同樣的稅收負(fù)擔(dān)，維護(hù)公平的稅負(fù)原則；為了提高納稅人的納稅道德水平，防止投機(jī)鉆營者通過避稅獲得額外的財(cái)政利益；為了使國際投資資本能保持正常的流動，真實(shí)地反映國際間資本的供求狀況，有效地進(jìn)行國際反避稅具有十分重要的意義。不少國家政府已經(jīng)通過完善稅收立法，加強(qiáng)征收管理，堵塞避稅漏洞，并取得了一定的經(jīng)驗(yàn)。2.2 國際反避稅的主要措施國際避稅的存在，對國際經(jīng)濟(jì)交往和有關(guān)國家的財(cái)權(quán)利益以及納稅人的心理都產(chǎn)生了不可忽視的影響。如何有效地防止國際避稅行

45、為的發(fā)生，無疑成為國際稅收活動中的一個(gè)重要問題。因此，有關(guān)國家針對跨國納稅人進(jìn)行國際避稅所采用的各種方法，采取相應(yīng)的措施加以限制。國際反避稅的措施主要有以下幾個(gè)方面：一、加強(qiáng)反避稅立法從反避稅的角度出發(fā)，國際上有兩個(gè)專門的標(biāo)準(zhǔn)來判斷避稅是否存在。這兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是：實(shí)質(zhì)重于形式；稅法是否被濫用。第一，實(shí)質(zhì)重于形式的標(biāo)準(zhǔn)更多應(yīng)用于采用成文法的國家中。所謂形式，是指成文法的形式，是征稅的必要的事實(shí)基礎(chǔ)，即某一事實(shí)要對之進(jìn)行征稅或不征稅，則它必須具有作為依據(jù)的法律或法律條款所規(guī)定的諸種要素。最終是要依據(jù)法律的立法意圖，而不是把法律條文作為判斷問題的標(biāo)準(zhǔn)，也稱為法律對一件事實(shí)的適用性，它不僅要求這一事實(shí)和法

46、律條文要有一致性，還要求它與法律意圖相一致，否則就是不適用。國際上通常用以下幾條標(biāo)準(zhǔn)來衡量：一是檢驗(yàn)經(jīng)濟(jì)上的實(shí)質(zhì)關(guān)系與法律上形式條件是否一致。其具體體現(xiàn)是“一個(gè)人在法律上即使不屬于一項(xiàng)所得的所有人，但在事實(shí)上有權(quán)享受此項(xiàng)所得，則可認(rèn)為是該項(xiàng)所得的有效擁有者?！倍鞘欠翊嬖谔搨蔚囊蛩?虛偽指用蒙蔽事實(shí)的主要方法，或利用人為的或異常的法律上的形式。三是有無經(jīng)營上的目的?如果沒有合理的經(jīng)營目的，該類交易行為就是稅收法律所不可接受的。比如獲取商業(yè)利潤是商業(yè)的目的，而一項(xiàng)不以獲取利潤為目的的交易則要考慮是否存在避稅的動機(jī)。對于實(shí)質(zhì)重于形式直接運(yùn)用于避稅案件上，一些國家以法律上明訂條款作為執(zhí)法依據(jù)。如德國

47、修正的稅法通則規(guī)定“偽裝的民法形式上無效的”。換言之，征稅時(shí)可不予承認(rèn)。第二，稅法不得被濫用的標(biāo)準(zhǔn)。是指法律法規(guī)的應(yīng)用與該準(zhǔn)則的意義、目的及適應(yīng)范圍顯著抵觸的情況。對于稅法的濫用，尚未形成國際共識，但一些國家已有自己的標(biāo)準(zhǔn)。如德國稅法通則規(guī)定：禁止以濫用合法的形式來規(guī)避稅法規(guī)定，若發(fā)生此類情況，稅務(wù)當(dāng)局有權(quán)判定其仍負(fù)有納稅責(zé)任；法國稅法通則規(guī)定：當(dāng)事人的各項(xiàng)合法行為或交易，如有隱瞞其契約或協(xié)議的真實(shí)情況者，對稅務(wù)機(jī)關(guān)不發(fā)生效力。由此可見，各國的反避稅實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，已逐步形成或提出了一些法律上的理論原則和指導(dǎo)思想，并取得了一定成效。二、完善單邊反避稅措施目前，各國在完善單邊反避稅措施方面，主要有以下

48、幾種做法。1.制定或完善單邊反避稅法規(guī)通過制定針對已出現(xiàn)的各種特定避稅方式的相應(yīng)反避稅具體條款；制定包括預(yù)計(jì)可能發(fā)生的所有避稅行為在內(nèi)的反避稅一般條款；制定具體條款與一般條款相結(jié)合的反避稅條款，即在某一條款里對某一交易行為加以具體描述，同時(shí)附上一般性規(guī)定，以致逐步整理出一部完整系統(tǒng)的反避稅法規(guī)。2.規(guī)定報(bào)告義務(wù)與舉證責(zé)任為了彌補(bǔ)越境調(diào)查國際避稅活動的困難，對與居民納稅人境外納稅義務(wù)有關(guān)的情況，以及與非居民納稅人境內(nèi)納稅義務(wù)有聯(lián)系的必要國外情況，可以通過國內(nèi)稅法單邊規(guī)定，使屬于本國管轄的納稅人本人或與納稅人本人有關(guān)的其他納稅人，有義務(wù)向征稅當(dāng)局主動報(bào)告各種動態(tài)和靜態(tài)資料。為了使由于缺乏確鑿證據(jù)的

49、涉嫌國際避稅案件能得到迅速有效的處理，可以通過國內(nèi)單邊規(guī)定，將舉證責(zé)任轉(zhuǎn)移給納稅人。3.加強(qiáng)稅務(wù)行政管理為了有效地對付和防范國際避稅、稅務(wù)官員必須掌握第一手資料。除通過納稅人的申報(bào)書取得一些現(xiàn)成的資料外，還必須通過大量的調(diào)查未獲取有關(guān)情報(bào)。尤其是應(yīng)積極爭取與銀行部門合作，了解資金流轉(zhuǎn)情況，才能有效地打擊避稅活動。三、加強(qiáng)雙邊或多邊反避稅措施 國際避稅活動至少涉及兩個(gè)國家，因此，要有效地防范國際避稅，也必須依靠國際間的合作。有關(guān)國家簽訂包括有反避稅內(nèi)容的雙邊稅收協(xié)定，就是一個(gè)重要的反避稅措施。雙邊稅收協(xié)定中的反避稅內(nèi)容主要體現(xiàn)為相互交換稅收情報(bào)。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織在1963年的范本中第26條就規(guī)

50、定了稅務(wù)當(dāng)局之間的情報(bào)交換，從此，關(guān)于這個(gè)問題的條款普遍出現(xiàn)在避免雙重征稅的協(xié)定中。以后，經(jīng)合發(fā)范本經(jīng)多次修改，均強(qiáng)調(diào)了情報(bào)交換的重要性。在1978年范本的第26條中，規(guī)定締約國將相互交換情報(bào)，交換的情報(bào)可能包括非居民的詳細(xì)情況。在注釋中還解釋被要求提供情報(bào)的國家，必須以處理本國稅收問題的同一方式去搜集另一國家需要的情報(bào)，使用的方法包括進(jìn)行特別調(diào)查和特別審查。四、對應(yīng)稅所得進(jìn)行必要的調(diào)整由于關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)扭曲了收入與費(fèi)用在有關(guān)國家的正常分配，從而使有關(guān)國家之間的稅收分配關(guān)系產(chǎn)生矛盾。為此，1982年5月，聯(lián)合國跨國公司委員會制定了跨國公司行為守則（草案），明確規(guī)定跨國公司必須尊重東道國的國

51、家主權(quán)，接受東道國的管理和監(jiān)督。如因企業(yè)之間存在特殊關(guān)系（即關(guān)聯(lián)企業(yè)）而會計(jì)核算沒有正確反映發(fā)生在一國的應(yīng)稅所得額時(shí)，為了正確計(jì)算稅收，該國的稅務(wù)主管當(dāng)局可以對該企業(yè)的應(yīng)稅所得進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以征稅。對關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)所造成的應(yīng)稅所得不實(shí)，調(diào)整的依據(jù)是獨(dú)立企業(yè)之間交易的正常價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，即所謂正常交易原則。任何交易事項(xiàng)，都應(yīng)當(dāng)按順序采取市場標(biāo)準(zhǔn)、比照市場標(biāo)準(zhǔn)、組成市場標(biāo)準(zhǔn)、成本標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行合理核定價(jià)格。1.市場標(biāo)準(zhǔn)市場標(biāo)準(zhǔn)是指國際關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行交易時(shí)，必須按照當(dāng)時(shí)當(dāng)?shù)氐氖袌鰞r(jià)格作為其內(nèi)部交易價(jià)格，如果內(nèi)部交易價(jià)格不符合市場價(jià)格，都應(yīng)依此進(jìn)行調(diào)整。簡言之，市場標(biāo)準(zhǔn)就是按當(dāng)時(shí)當(dāng)?shù)鬲?dú)立競爭市場價(jià)格來確定關(guān)聯(lián)企

52、業(yè)之間各交易的價(jià)格。在市場獨(dú)立競爭的基礎(chǔ)上，謀求以市場價(jià)格來解決收入和費(fèi)用分配的問題，正是獨(dú)立核算原則的本來要求。按照獨(dú)立核算原則，在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的交易往來中，必須把由相互進(jìn)行控制而起作用的因素（如特殊的商業(yè)和財(cái)務(wù)關(guān)系）完全排除在外。也就是說，即完全以無關(guān)聯(lián)獨(dú)立競爭企業(yè)在市場上相互進(jìn)行類似交易的市場價(jià)格，作為聯(lián)屬企業(yè)交易價(jià)格制定的標(biāo)準(zhǔn)。這種市場價(jià)格，首先應(yīng)該是轉(zhuǎn)出企業(yè)提供給其他并非處于相互控制下的獨(dú)立企業(yè)的同類貨物、專利和技術(shù)等特許權(quán)、咨詢服務(wù)以及貸款等的市場價(jià)格或市場利率；其次，如果該轉(zhuǎn)出企業(yè)本身并無此種同種市場價(jià)格或市場利率，也可以是轉(zhuǎn)出企業(yè)所在地當(dāng)時(shí)的一般市場價(jià)格或市場利率。市場標(biāo)準(zhǔn)

53、適用于聯(lián)屬企業(yè)之間的各種交易，如企業(yè)間內(nèi)部的有形財(cái)產(chǎn)銷售、貸款、勞務(wù)提供、財(cái)產(chǎn)租賃和無形財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等。實(shí)行市場標(biāo)準(zhǔn)的國家稅務(wù)當(dāng)局，對聯(lián)屬企業(yè)相互間的交易定價(jià)，包括銷貨收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、勞務(wù)收入以及利息收入等各項(xiàng)主要業(yè)務(wù)收入的分配，都要用市場價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)去檢驗(yàn)、衡量。凡檢驗(yàn)結(jié)果不符合市場標(biāo)準(zhǔn)的，即聯(lián)屬企業(yè)間交易的訂價(jià)高于或低于市場價(jià)格，不管是轉(zhuǎn)出企業(yè)因超過市場標(biāo)準(zhǔn)（即交易訂價(jià)高于市場價(jià)格）而使轉(zhuǎn)出國政府增加了財(cái)政收入，還是轉(zhuǎn)入企業(yè)因低于市場標(biāo)準(zhǔn)（即交易訂價(jià)低于市場價(jià)格）而使轉(zhuǎn)入國政府增加了財(cái)政收入，轉(zhuǎn)出國政府和轉(zhuǎn)入國政府的稅務(wù)當(dāng)局也都要按照市場標(biāo)準(zhǔn)對跨國收入和費(fèi)用進(jìn)行重新調(diào)整和分配。例如，甲國制

54、造母公司在乙國設(shè)立了子公司，甲國公司所得稅稅率為50，乙國則為20。甲國母公司把其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品以15萬美元的轉(zhuǎn)讓價(jià)格銷售給乙國子公司。甲國稅務(wù)當(dāng)局檢查發(fā)現(xiàn)當(dāng)時(shí)市場上同樣數(shù)量的該種產(chǎn)品成交價(jià)格是20萬美元。這時(shí)，甲國稅務(wù)當(dāng)局就可以按照市場標(biāo)準(zhǔn)加以調(diào)整糾正，向甲國母公司就調(diào)整后所增加的5萬美元所得補(bǔ)征公司所得稅。 中國會計(jì)網(wǎng) 2.比照市場標(biāo)準(zhǔn)比照市場標(biāo)準(zhǔn)一般適用于聯(lián)屬企業(yè)之間工業(yè)產(chǎn)品銷售收入的分配。它是市場標(biāo)準(zhǔn)的一種延伸。當(dāng)轉(zhuǎn)出企業(yè)和轉(zhuǎn)出企業(yè)所在地，當(dāng)時(shí)都沒有同類產(chǎn)品的市場價(jià)格作為分配標(biāo)準(zhǔn)的情況下，可以采用比照市場標(biāo)準(zhǔn)。比照市場標(biāo)準(zhǔn)是一種倒推算出來的市場價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，即通過進(jìn)銷差價(jià)倒算出來的市場價(jià)格

55、。它是以轉(zhuǎn)入企業(yè)的這批產(chǎn)品的市場銷售價(jià)格，減去它當(dāng)時(shí)本身的產(chǎn)品進(jìn)銷差價(jià)（即合理銷售毛利）后的價(jià)格，作為聯(lián)屬企業(yè)之間工業(yè)品銷售收入分配的標(biāo)準(zhǔn)。3.組成市場標(biāo)準(zhǔn)組成市場標(biāo)準(zhǔn)是指用成本加利潤的方法，所組成的一種相當(dāng)于市場價(jià)格的標(biāo)準(zhǔn)，以此來確定聯(lián)屬企業(yè)之間某種交易的價(jià)格，并進(jìn)行分配。它要求聯(lián)屬企業(yè)要遵循正常的會計(jì)制度規(guī)定，如實(shí)記錄有關(guān)成本費(fèi)用，然后加上合理的利潤作為聯(lián)屬企業(yè)間內(nèi)部產(chǎn)品銷售收入分配的依據(jù)。其中合理的利潤（率）是從國內(nèi)和國際貿(mào)易的情報(bào)資料中取得的。組成市場價(jià)格是一種運(yùn)用順?biāo)銉r(jià)格法計(jì)算出來的市場價(jià)格。組成市場標(biāo)準(zhǔn)是市場標(biāo)準(zhǔn)的繼續(xù)延伸。它一般適用于既無市場標(biāo)準(zhǔn)，又無比照市場標(biāo)準(zhǔn)的情況下，聯(lián)屬企業(yè)之間缺乏可比對象的某些工業(yè)產(chǎn)品銷售收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入的分配。尤其是當(dāng)聯(lián)屬企業(yè)之間發(fā)生有關(guān)專利、專有技術(shù)和商標(biāo)等無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓時(shí)，必須收取一項(xiàng)符合獨(dú)立