中西方費用概念比較及使用規(guī)范性探討

1、  中西方費用概念比較及使用規(guī)范性探討   摘  要 本文通過比較我國 企業(yè) 會計 費用要素與美國及國際會計準則委員會規(guī)定的費用要素概念的異同， 分析 我國費用要素概念的演變及特點，提出了新準則體系下存在具體準則與基本準則關于費用的概念使用不統(tǒng)一的 問題 及改進建議。關鍵詞 費用概念；比較；規(guī)范性；探討    隨著 經(jīng)濟 全球化的快速 發(fā)展 ，我國許多企業(yè)戰(zhàn)略定位發(fā)生了轉變，投資、融資、銷售等經(jīng)濟活動逐漸由國內市場轉向國際市場，會計準則作為反映經(jīng)濟信息系統(tǒng)的商業(yè)語言，亟待與國

2、際慣例相協(xié)調。因此，我們迫切需要制定與國際相趨同的會計準則體系，以便國內外市場和投資者的理解、接受我國企業(yè)提供的會計信息，降低企業(yè)交易費用，增強我國企業(yè)在國際市場上的競爭力。在此背景下，我國出臺了企業(yè)會計準則體系，包括基本準則、具體準則和 應用 指南三個組成部分，其中基本準則規(guī)定了每個會計要素的本質特征，對具體準則具有統(tǒng)馭作用。本文重點探討會計準則中費用要素及其在具體準則中的應用，通過與美國財務會計準則委員會（fasb）、國際會計準則委員會（iasc）所規(guī)定的費用概念的比較，談幾點粗淺的認識。一、中外費用要素概念比較1、fasb的費用概念。    美國財

3、務會計準則委員會（fasb）在1985年12月發(fā)表的第6號財務會計概念公告中，將會計核算對象要素劃分為10個，即資產(chǎn)、負債、權益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費用、利得、損失、全面收益。其中，費用是指由于在一個會計期間從事銷售產(chǎn)品和提供勞務等主要經(jīng)營活動，而流出或耗用的資產(chǎn)和承擔的債務。2、iasc的費用概念。    國際會計準則委員會（iasc）在1989年發(fā)布的“關于編制和提供財務報表的框架”中，將會計要素確定為資產(chǎn)、負債、產(chǎn)權、收入和費用等5個，其中費用是指會計期間內經(jīng)濟利益減少，其形式表現(xiàn)為因資產(chǎn)流出、資產(chǎn)消耗或者發(fā)生負債而引起的權益減少

4、，但不包括與對所有者分配有關的權益減少。3、我國的費用概念。（1）企業(yè)會計制度中的費用概念。我國2001年開始實施的企業(yè)會計制度（財會200025號）第九十九條規(guī)定：“費用，是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務等日?；顒铀l(fā)生的經(jīng)濟利益流出；成本，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務而發(fā)生的各種耗費。”（2）新會計準則中的費用概念。財政部在2006年發(fā)布的企業(yè)會計準則基本準則中第三十三條規(guī)定：“費用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。”4、費用概念比較（1）fasb和我國均采用狹義的費用概念。fasb使用的是狹義概念的"費用"要素，

5、費用僅指正常經(jīng)營費用或支出，依據(jù)的是配比性和應計制會計原則，強調費用產(chǎn)生的因果關系和費用責任的合理歸屬。fasb強調產(chǎn)生費用交易的重要性，認為能列入費用要素的是指企業(yè)持續(xù)的、主要或核心業(yè)務發(fā)生的費用。我國費用要素采用的是狹義概念，在新會計準則中，將費用限定在指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的支出范圍內。而iasc則采用了廣義的費用要素概念，既包括企業(yè)日?；顒影l(fā)生的費用，也包括非正常損失，并且，由于損失是指“經(jīng)濟利益之減少” 、“和其他費用在性質上沒有差別”，因而也不把損失視作獨立的會計要素。（2）對于發(fā)生的與企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營無關的支出（我國通常記入營業(yè)外支出），fasb、iasc和我國處理有明

6、顯差別。 fasc單獨設立了“損失”要素，我國直接納入單獨的“利潤”要素，iasc卻將其作為“費用”要素的 內容 ，國際會計準則不設“利潤”要素，而我國在財務會計報表列報中列明利潤要素，并受到國際認可。（3）我國的費用概念從外延上來說，等于iasc的費用減去直接記入當期利潤的損失。我國把企業(yè)的經(jīng)濟活動明顯區(qū)分日?；顒优c非日?；顒?，日?；顒又邪l(fā)生的，符合費用概念的，作為費用；非日常活動發(fā)生的，會導致所有者權益發(fā)生減少，與向所有者分配利潤無關的，作為損失，嚴格定義了費用和損失的概念。通過區(qū)分日?；顒优c非日?；顒影l(fā)生金額大小的比較，更能反映出企業(yè)管理的水平與質量。（4）新準則下的費用概念與

7、企業(yè)會計制度（財會200025號）中規(guī)定的費用概念相比，新準則對費用概念進行了創(chuàng)新，比較符合國際慣例。二、我國費用要素的創(chuàng)新1、費用要素外延創(chuàng)新    在企業(yè)會計制度中費用包括兩部分內容，一是計入成本的費用（直接材料、直接人工、制造費用），二是計入損益的費用（營業(yè)費用、管理費用、財務費用）。新會計準則中費用概念外延擴大了，一部分是對象化的費用，形成產(chǎn)品成本、勞務成本等，在銷售實現(xiàn)時，將已銷售產(chǎn)品、已提供勞務的成本等計入當期損益；另一部分是期間化費用，除了管理費用、財務費用、銷售費用等三大期間費用外，還包括營業(yè)稅金及附加、資產(chǎn)減值損失、所得稅費用等。2、突

8、出費用發(fā)生的結果    新準則基本準則第三十四條規(guī)定：“費用只有在經(jīng)濟利益很可能流出從而導致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負債增加、且經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。”該規(guī)定強調，費用確認的條件有以下幾個：一是經(jīng)濟利益“很可能”流出企業(yè)，“很可能”對應的概率區(qū)間為大于50%但小于或等于95%，如果經(jīng)濟利益預計流出的概率小于50%，即在“可能”或“極小可能”的情況下，就不能確認費用；二是經(jīng)濟益流出導致了企業(yè)資產(chǎn)減少或者負債增加，如果經(jīng)濟利益流出而沒有導致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負債增加，就不能確認費用；三是經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量。如果流出額不能可靠計量，就不能

9、確認費用。新準則的費用概念，強調了費用發(fā)生的結果，以防止企業(yè)隨意多計費用，避免企業(yè)利潤被任意操縱。三、新準則體系存在 問題 及改進建議1、基本準則與具體準則關于費用的概念需規(guī)范    費用概念 科學 而嚴密，與損失概念有明顯的差別。由于基本準則是準則的準則，在 法律 規(guī)范上是高于具體準則的，對具體準則起著統(tǒng)馭和指導作用，因此具體準則涉及的概念、科目名稱等應同基本準則相一致?？赡苁橇晳T上的用法，造成了新準則體系中具體準則與基本準則關于費用的概念使用不統(tǒng)一，比如：資產(chǎn)減值損失、借款費用、未確認融資費用等。    資產(chǎn)發(fā)

10、生減值，導致 企業(yè) 發(fā)生損失，只要滿足資產(chǎn)減值的認定條件，就可以按企業(yè) 會計 準則第8號資產(chǎn)減值的規(guī)定，確定資產(chǎn)減值損失，記入“資產(chǎn)減值損失”科目。依據(jù)費用與損失概念，可以判斷“資產(chǎn)減值損失”是企業(yè)的費用，既然是費用，為了保持基本準則與具體準則使用口徑的一致性，在確定科目名稱時，應記為“資產(chǎn)減值費用”科目比較合適。    企業(yè)會計準則第17號借款費用第四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關資產(chǎn)成本；其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。也就是說，對借款費用處理，符

11、合資本化條件的，予以資本化，不符合條件的，予以費用化。由此可見，企業(yè)會計準則第17號借款費用中“借款費用”名稱使用不恰當，建議將“借款費用”改為“借款支出”。    “未確認融資費用”科目是核算企業(yè)應當分期計入利息費用的未確認融資費用，在以后分期攤銷未確認融資費用時，依據(jù)具體情況，記入“財務費用”、“在建工程”等科目，由于記入“未確認融資費用”的金額在各期分攤時并不一定全部費用化，因此，“未確認融資費用”科目改為“未確認融資支出”科目比較合理。    從以上舉例可以看出，具體準則有的概念名稱不嚴密，既然在基本準則中

12、對“費用”與“損失”概念有明顯界定，“費用”涵義有明確說明，具體準則就應當與之吻合，使用時才不容易混淆，才能更便于理解。2、利潤表項目需調整    利潤表是反映企業(yè)一定時期經(jīng)營成果的報表。企業(yè)會計準則第30號財務報表列報 應用 指南規(guī)定的一般企業(yè)利潤表的格式為多步式，包括營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額、凈利潤四個部分。其中，凈利潤等于利潤總額減去所得稅費用。    在利潤表中，把所得稅費用作為利潤的一種分配形式存在是不合理的。從 理論 上來說，企業(yè)通過生產(chǎn)經(jīng)營，實現(xiàn)盈利，國家借助行政手段從企業(yè)拿走一部分，剩下的就是企

13、業(yè)所有者所享有的，所得稅上交給國家，是對企業(yè)實現(xiàn)的利潤總額進行的一種分配。但是，從所有者而言，所有者最終關注的是企業(yè)經(jīng)過運營，自己真正所享有的是多少。對于所得稅，只要企業(yè)有盈利，所得稅就可能要發(fā)生，根據(jù)新準則，所得稅費用應列入“費用”要素。    因此，筆者認為在編制利潤表時，應把所得稅費用當作“費用”反映在利潤表的第一部分，作為營業(yè)收入的扣減項。把所得稅費用放在利潤表的第一部分后，即可取消利潤總額與凈利潤項目，在營業(yè)利潤的基礎上，加減直接計入當期利潤的利得和損失，就是企業(yè)的經(jīng)營成果即利潤。    這樣處理，既與基本準則中利潤要素的含義相一致，又可以通過利潤表，一目了然地看出企業(yè)日?；顒拥馁M用支出與非日?；顒拥闹С?，