“營(yíng)改增”對(duì)試點(diǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的影響及其應(yīng)對(duì)策略

1、營(yíng)改增"對(duì)試點(diǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的影響及其應(yīng)對(duì)策略會(huì)計(jì)營(yíng)改增對(duì)試點(diǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的影響及其應(yīng)對(duì)策略徐恩耀摘要:自2009年增值稅轉(zhuǎn)型之后，我國(guó)已經(jīng)開始逐步推進(jìn)營(yíng)改增 o營(yíng)改增”試點(diǎn)后，試點(diǎn)企業(yè)的增值稅計(jì)稅依據(jù)、稅率以及計(jì)算方法都發(fā)生變化, 使得其流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)變動(dòng)情況是各有差異。為了應(yīng)對(duì)營(yíng)改增"帶來的影響，試點(diǎn) 企業(yè)應(yīng)采取正確選擇納稅人身份、合理確認(rèn)銷項(xiàng)稅額、充分進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣、加強(qiáng) 人員的培訓(xùn)等措施進(jìn)行應(yīng)對(duì)。關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；納稅人身份；銷項(xiàng)稅額；進(jìn)項(xiàng)稅額從國(guó)際上看，增值稅的擴(kuò)圍是得到眾多國(guó)家的廣泛認(rèn)可和推行。自2009 年增值稅轉(zhuǎn)型之后，2012年月i日我國(guó)在上海企業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)率先開

2、 展?fàn)I改增試點(diǎn)，之后分批逐步擴(kuò)大。2013年8月1日開始,營(yíng)改增 在我國(guó)全國(guó)范圍內(nèi)企業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、郵政通信等行業(yè)逐步推進(jìn)。2016年 5月1日起，我國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到企業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)，實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)貨物和服務(wù)的全覆蓋。營(yíng)改增是我國(guó)結(jié)構(gòu)性減稅的重大舉 措，同時(shí)也是我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)的助力器。為了規(guī)避增值稅擴(kuò)圍帶來的影響，研 究其對(duì)試點(diǎn)企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅負(fù)影響及其應(yīng)對(duì)策略具有現(xiàn)實(shí)意義。、營(yíng)改增影響試點(diǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的原因(-)計(jì)稅依據(jù)變化我國(guó)營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅,其計(jì)稅依據(jù)是含稅價(jià)”不需要剔除營(yíng)業(yè)稅。而增 值稅是價(jià)外稅，納稅人是以不含增值稅的價(jià)款作為增值稅的計(jì)稅依據(jù)。因此，納 稅人的計(jì)稅依

3、據(jù)會(huì)發(fā)生變化。（二）稅率變化我國(guó)營(yíng)業(yè)稅實(shí)行行業(yè)差別比例稅率,其中交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通 信業(yè)、文化體育業(yè)實(shí)行3%的比例稅率；金融保險(xiǎn)業(yè)、月艮務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和 銷售不動(dòng)產(chǎn)實(shí)行5%的比例稅率，娛樂業(yè)實(shí)行5%-20%的幅度比例稅率?！盃I(yíng)改 增后，相關(guān)行業(yè)按照增值稅的規(guī)走將納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人, 分別適用不同的稅率。除了財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的銷售不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng) 產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)和中外合作開采的原油、天燃?xì)獾男∫?guī)模納稅人適用征收率為 5%外，其他的小規(guī)模納稅人征收率都適用3%;試點(diǎn)企業(yè)的一般納稅人適用增 值稅的稅率主要有四類：提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)適用稅率17% ;轉(zhuǎn)讓土地使用

4、權(quán)、銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)租賃、建筑服務(wù)、交通運(yùn)輸服務(wù)、郵政服務(wù)和基礎(chǔ) 電信服務(wù)的適用稅率11% ；金融服務(wù)、增值電信服務(wù)、提供生活服務(wù)、銷售除 土地使用權(quán)外的無(wú)形資產(chǎn)以及租賃服務(wù)外的現(xiàn)代服務(wù)適用稅率為6% ;國(guó)際運(yùn)輸 服務(wù)、航天運(yùn)輸服務(wù)、納稅人岀口貨物以及向境外單位提供的完全在境外消費(fèi)的 相關(guān)服務(wù)等適用零稅率。（三）納稅人的變動(dòng)與營(yíng)業(yè)稅不同,增值稅的納稅人分為小規(guī)模納稅人與一般納稅人。其中小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，其應(yīng)納稅額直接根據(jù)銷售額進(jìn)行計(jì)算。一般納稅人 適用一般計(jì)稅方法，其應(yīng)納稅額指當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。當(dāng) 期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí),其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼

5、續(xù)抵扣。適用一般計(jì)稅方法有益于消除重復(fù)征稅，降低稅負(fù)。另外,營(yíng)改增之后,部分試點(diǎn)企業(yè)納稅人符合條件的行為可采取免征增值稅辦法，或者符合一走條件的行為可采取增值稅即征即退辦法予以延續(xù)。二、營(yíng)改增對(duì)試點(diǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的影響(%1) 營(yíng)改增降低小規(guī)模納稅人的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)案例1假定試點(diǎn) 企業(yè)在營(yíng)改增”前后向消費(fèi)者收取的服務(wù)收入均為s;改革前適用的營(yíng)業(yè)稅率 為t,改革后適用的增值稅稅率為r,則企業(yè)在營(yíng)改增前后流轉(zhuǎn)稅的納稅分 析如下表1所示：表營(yíng)改增”前后小規(guī)模納稅人流轉(zhuǎn)稅的納稅分析與比較項(xiàng)目“營(yíng)改增”前緡改增”后讓稅收入ss/(l+r)成本cc應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅st應(yīng)納增值稅rxs/(l+r)當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加sx

6、txlo%rxs/(i+r)xlo%流轉(zhuǎn)稅稅額sxtxlio%rxs/(l+r)xllo%流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率litl.lr/d+r)假設(shè)小規(guī)模納稅人試點(diǎn)前后的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率相等。則：t二r/(l + r)從以上分析可見，當(dāng)tr/(1 + r)時(shí)，營(yíng)改增使得小規(guī)模納稅人的稅負(fù)降 低。當(dāng)tr/(1 + r)時(shí)，營(yíng)改增使得小規(guī)模納稅人的稅負(fù)增加。根據(jù)營(yíng)改增的 規(guī)走，除財(cái)政部或者國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的從事銷售不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃等 小規(guī)模納稅人適用的征收率5%外，其他小規(guī)模納稅人適用的征收率為3% ,所 以r的取值可以是3%或者5%。相應(yīng)地，r/(l + r)值為2.9%或者4.76%。征收 率為5%的從事銷

7、售不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃在試點(diǎn)前的營(yíng)業(yè)稅在5% ,所以 其試點(diǎn)后的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)也是下降。因此,試點(diǎn)前后小規(guī)模納稅人的流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅 負(fù)降低，而且營(yíng)業(yè)稅率越高的小規(guī)模納稅人流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)下降的越多。從理論上看, 試點(diǎn)的實(shí)施減輕了小規(guī)模納稅人的流轉(zhuǎn)稅稅收負(fù)擔(dān)。(%1) 營(yíng)改增對(duì)一般納稅人流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的影響受其可抵扣進(jìn)項(xiàng)影響【案例2假定試點(diǎn)企業(yè)在營(yíng)改增前后向消費(fèi)者收取的服務(wù)收入均 為s ,夕卜購(gòu)成本中允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)為j ,其可抵扣的增值稅稅率為17% ;改革前 適用的營(yíng)業(yè)稅率為t,改革后適用的增值稅稅率為r。則企業(yè)在營(yíng)改增前后 流轉(zhuǎn)稅的納稅分析如下表2所示:表2 “營(yíng)改增"前后一般納稅人流轉(zhuǎn)稅的納

8、稅分析與比較項(xiàng)目44營(yíng)改增"前“營(yíng)改增”后計(jì)稅收入ss/(l+r)成本cc應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅sxt應(yīng)納增值稅rxs/(1+r)-jx17%當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加sxtxlo%rxs/(l+r)-jxl7%xlo%流轉(zhuǎn)稅稅額sxtxlk)%|rxs/(1+rhx17%|x11o%流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率litr/(l+r)jx|7%zs|xl.l假設(shè)一般納稅人試點(diǎn)前后的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率相等,則：1.1t= r/(l + r)-j x 17%/s xl.l即:j/s=(r-t x 17%)/(1+r) x 17%從以上分析可以看出，當(dāng)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)占計(jì)稅收入比為 (r-tx17%)/(14-r)x17%時(shí)，試點(diǎn)前后

9、的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)相等，即一般納稅人處于稅 負(fù)臨界點(diǎn)。如果允許抵扣進(jìn)項(xiàng)占計(jì)稅收入比超過稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率 (r-txl7%)/(1+r)xl7%時(shí)，試點(diǎn)能減輕納稅人的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)；如果允許抵扣進(jìn) 項(xiàng)占計(jì)稅收入比低于稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扌口率(r-tx 17%)/(1+r) x17%時(shí)，試點(diǎn)能增加納稅人的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。試點(diǎn)前后/不同行業(yè)的稅率變動(dòng)存在差異z其一般納稅人的稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率也存在著差異。根據(jù)不同行業(yè)試點(diǎn)前后適用稅率的差異，計(jì)算一般納稅人稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扌口率如下表3所示：衣3不同試點(diǎn)行業(yè)一般納稅人稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率營(yíng)改增行業(yè)營(yíng)業(yè)稅率(t)增值稅稅率(r)稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率(j/s提供建筑服務(wù) 提供交

10、通運(yùn)輸服務(wù) 提供郵政電信服務(wù)3%11%55.59%金融服務(wù) 增值電信服務(wù)3%6%30.47%提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)5%17%81.2%轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán) 銷f提供不動(dòng)產(chǎn)租賃5%11"53.79%租賃服務(wù)外的現(xiàn)代服務(wù) 除土地使用權(quán)外無(wú)形資 產(chǎn)銷售提供/ 服務(wù)5%6%28.58%通過對(duì)不同行業(yè)試點(diǎn)前后一般納稅人稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率計(jì)算可知:當(dāng)試點(diǎn)前后稅率差異越大,其稅負(fù)臨界點(diǎn)的抵扣率也越高。只有進(jìn)行充分的抵扌口 , 才能有效降低試點(diǎn)后的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。本案例的分析是以計(jì)算抵扣的進(jìn)項(xiàng)均適用17%的稅率為前提，在實(shí)際中，由于企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物或者勞務(wù)的稅率不同，其臨界 點(diǎn)的抵扣率也會(huì)發(fā)生變動(dòng)。綜上分析可知,小

11、規(guī)模納稅人在營(yíng)改增改革中獲得減稅收益,般 納稅人能否獲得減稅收益,需要根據(jù)其成本抵扣率的高低進(jìn)行決走。三、試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的策略 從理論上講，增值稅與其他流轉(zhuǎn)稅一樣，是可以通過流通環(huán)節(jié)將其稅收 轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者。因此,試點(diǎn)企業(yè)只有積極硏究和探究相關(guān)政策對(duì)企業(yè)的影響，積極應(yīng)對(duì)營(yíng)改增政策帶來的影響。(-)合理選擇納稅人身份不同納稅人身份的企業(yè)在試點(diǎn)改革中獲得的收益存在差異，使得企業(yè)在 般納稅人和小規(guī)模納稅人身份的選擇和轉(zhuǎn)換具有現(xiàn)實(shí)意義。從營(yíng)改增的試 點(diǎn)政策看，申請(qǐng)納稅人身份主要是依據(jù)其應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額,而年銷售額的確 認(rèn)與企業(yè)從事的主營(yíng)業(yè)務(wù)和兼營(yíng)業(yè)務(wù)的年銷售額相關(guān)。作為獨(dú)立核算、自主經(jīng)營(yíng) 的企業(yè)擁

12、有獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)權(quán)，是可以通過經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的人為劃分或者整合以選擇有利 的增值稅納稅人身份，為自身獲取相應(yīng)的稅收利益，促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。如果一般納稅人的身份更適合企業(yè),則可以兼營(yíng)不同類型的業(yè)務(wù)增加年應(yīng)稅銷售額、完善會(huì)計(jì)核算或者兼并同類企業(yè)以達(dá)到一般納稅人的認(rèn)定條件。- 般納稅人的會(huì)計(jì)成本、納稅成本以及管理成本等都會(huì)相應(yīng)增加，只有減稅收益高 于身份轉(zhuǎn)化成本，選擇一般納稅人身份才有意義。如果客戶群體以小規(guī)模納稅人、個(gè)人消費(fèi)者等不需要進(jìn)項(xiàng)抵扣的軀體為主,或者產(chǎn)品為不得抵扣進(jìn)項(xiàng)的貨物時(shí),則申請(qǐng)小規(guī)模納稅人會(huì)比申請(qǐng)一般納稅人更有價(jià)格優(yōu)勢(shì)。如果成為小規(guī)模納稅人 更適合企業(yè),則可以通過對(duì)主營(yíng)或者兼營(yíng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的切

13、割,人為減少年應(yīng)稅銷售 額，實(shí)現(xiàn)小規(guī)模納稅人的認(rèn)定。小規(guī)模納稅人在營(yíng)改增改革是會(huì)獲得減稅收 益，但是小規(guī)模納稅人由于其經(jīng)營(yíng)規(guī)模小、提供的票據(jù)受限等原因會(huì)使得其失去 部分的一般納稅人客戶，直接影響其銷售額以及利潤(rùn)的增長(zhǎng)，增值稅征收率降低 為其帶來的好處也將被抵消。因此，從發(fā)展的角度分析，只為了短期的稅負(fù)高低 人為地進(jìn)行業(yè)務(wù)和組織機(jī)構(gòu)的拆分是不利于企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展。只有結(jié)合自身的經(jīng) 濟(jì)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)、產(chǎn)品的性質(zhì)以及上下游企業(yè)的身份等因素，才能合理選擇適合的 納稅人身份。（二）合理確認(rèn)銷項(xiàng)稅額營(yíng)改增”后,企業(yè)的銷項(xiàng)稅額的高低影響其流轉(zhuǎn)稅稅負(fù),降低銷項(xiàng)稅額有利于降低企業(yè)的增值稅稅率。企業(yè)的銷項(xiàng)稅額取決于營(yíng)業(yè)

14、收入和適用的增值稅稅率水平，為了實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化，企業(yè)應(yīng)該合理劃分業(yè)務(wù)板塊，將與主業(yè)、 輔業(yè)分別進(jìn)行細(xì)化，應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目的分別核算，規(guī)范會(huì)計(jì)核算以降低銷項(xiàng) 稅率的綜合水平。其次，在確定銷售價(jià)格時(shí)企業(yè)應(yīng)該從獲取市場(chǎng)和保證利潤(rùn)實(shí)現(xiàn) 的角度出發(fā)，根據(jù)自己的身份選擇確定合適的價(jià)格，增強(qiáng)其在市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。（三）充分進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣我國(guó)的增值稅實(shí)行購(gòu)進(jìn)扣除法,納稅人要先取得購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目的增值稅專用發(fā)票后，才能允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額能否充分 抵扣直接影響企業(yè)的稅負(fù)。只有企業(yè)取得的允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額占不含稅收入的百 分比超過臨界點(diǎn)時(shí)，納稅企業(yè)會(huì)獲得營(yíng)改增帶來的收益。會(huì)計(jì)核算健全為了減輕

15、稅負(fù),企業(yè)要盡可能選擇能準(zhǔn)確提供稅務(wù)資料、且能開具增值稅專用發(fā)票的供貨方，這樣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅能抵扣，也減少了企業(yè)的 稅負(fù)。若選擇供貨方為小規(guī)模納稅人，應(yīng)要求對(duì)方向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開 增值稅專用發(fā)票或補(bǔ)償不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的虧損。若供貨方降低物品的價(jià)格，且 降低幅度能夠彌補(bǔ)采購(gòu)方因無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票而造成的稅收上的損失則 采購(gòu)方可以考慮不取得增值稅專用發(fā)票。其次，企業(yè)要選擇適合的采購(gòu)時(shí)機(jī)。在 進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)相匹配時(shí)，購(gòu)入的進(jìn)項(xiàng)稅額可以全額抵扣。如果購(gòu)入的進(jìn)項(xiàng)過多，則 導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額部分抵扣或者不能進(jìn)行抵扣，這樣企業(yè)既墊付部分進(jìn)項(xiàng)稅額又不能 遞減稅款。企業(yè)結(jié)合自身經(jīng)營(yíng)情況，合理規(guī)劃購(gòu)入資產(chǎn)的時(shí)間，

16、及時(shí)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵 扣。第三,及時(shí)辦理抵扣手續(xù)。我國(guó)的增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證必須規(guī)定時(shí)間辦理 相關(guān)認(rèn)證，才能進(jìn)行申報(bào)抵扣。沒有及時(shí)辦理認(rèn)證或者沒有及時(shí)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵 扣申報(bào)的，則增值稅專用發(fā)票不能抵扣。當(dāng)購(gòu)貨合同成立，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，及 時(shí)向?qū)Ψ絾挝凰饕嚓P(guān)發(fā)票，并按規(guī)定在合理期限內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證抵扣。同時(shí)相關(guān)人 員要根據(jù)購(gòu)銷合同來進(jìn)行驗(yàn)證取得的發(fā)票，拒絕接受與實(shí)際情況不一致的發(fā)票, 以免企業(yè)利益受到損害。除了考慮企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需求，企業(yè)應(yīng)該合理安排以 充分抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。(%1) 加強(qiáng)人員的培訓(xùn)試點(diǎn)之后,納稅申報(bào)與增值稅的專用發(fā)票等工作量將大量增加,從而對(duì) 財(cái)務(wù)核算和財(cái)務(wù)管理提出更高的要求。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身單位管理中的實(shí)際情況, 適時(shí)調(diào)整和充實(shí)財(cái)務(wù)人員隊(duì)伍，鼓勵(lì)財(cái)務(wù)人員參加各類學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，提高理論水 平和實(shí)際操作能力。同時(shí),應(yīng)加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員、高層管理人員、采購(gòu)人員等相關(guān) 人員對(duì)營(yíng)改增專業(yè)知識(shí)的教