所得稅會計準則比較探究

1、所得稅會計準則比較探究摘要：簡要對新舊所得稅會計準則進行比較分析，并對新 會計準則下的變化作以探討。關(guān)鍵詞：所得稅；會計準則；比較中圖分類號：d922.22文獻標識碼：b 文章編號：1009-9166(2009)023(c)-0078-02在所得稅會計研究中，對所得稅本質(zhì)問題的研究是第一 位的。4914年，美國會計職業(yè)界開始真正對所得稅的本質(zhì) 問題展開討論。認為“在對公司所得稅的本質(zhì)和范圍加以確定 之前，評價其經(jīng)濟和社會效果是不可能的，直到確定了其本 質(zhì)和范圍之后，在公司賬簿和報表上對這種稅的恰當?shù)臅?處理才能上升為爭論的主題”。但當時討論的結(jié)果是：所得稅 要么是凈收益決定之前確認在“收益表

2、”上與會計收益配比的 項“費用”；要么是“利潤分配”，因為納稅會減少可供投資者 分配的股利。這個模棱兩可的結(jié)論并沒有表明自己的觀點。為此當時噲計雜志”的編輯人凱瑞(carey)撰文指出這 個問題似乎需要進一步研究和討論?！钡谄鋾媽崉?wù)中，對 所得稅卻是按費用來處理的。直到1966年，才有了進一步 的結(jié)論該研究始于兩個為大多數(shù)職業(yè)人員所接受的會計假 設(shè)：所得稅是費用而非收益分配，所得稅應(yīng)分配于適當?shù)钠?間。”至此所得稅是費用的觀點在美國占絕對統(tǒng)治地位。討論所得稅本質(zhì)的''利潤分配觀”和“'費用觀”,是因為它們分別是應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法的理論基礎(chǔ)。其實這兩 種觀點沒

3、有孰對孰錯之分，其本質(zhì)到底是一項費用還是一種 利潤分配，主要取決于報表的服務(wù)對象是誰。例如在我國計 劃經(jīng)濟時期，由于國家是國有企業(yè)投資的唯一主體，企業(yè)報 表的服務(wù)對象是國家，所得稅的上繳是國家參與企業(yè)利潤分 配的一種形式，在當時來看與以利潤的形式上繳，所得稅與 其的差別僅僅在于分配的形式不同而已。因此所得稅是利潤 分配的觀點就得到了廣大專家學者的支持。但目前，我國會計報表主要是為企業(yè)的債權(quán)人和投資者 服務(wù)，他們要求企業(yè)必須提供真實準確的會計報表。長期以 來,稅法的規(guī)定對我國會計理論和實務(wù)產(chǎn)生了巨大的影響， 以至會計處理幾乎都遵循了稅法規(guī)定，使會計上的稅前利潤 （即會計所得）一與應(yīng)稅所得基本一致

4、。隨著市場經(jīng)濟體制的 建立，會計和稅收體制也進行了配套改革。由于會計和稅法有不同的目標，財務(wù)會計與稅務(wù)會計的分離已勢在必行。本文把新的所得稅準則的變化也就是其主要特點作為研究對象，與舊制度中有關(guān)所得稅的相關(guān)規(guī)定進行對比分析。會計研究方法論有兩種：一種是規(guī)范會計方法；另一種是實證會計方法。在我國，所得稅會計研究起步較晚，對于 本人來說，由于取樣的困難，實證研究運用難度較大，因此 運用規(guī)范的研究方法。所以本文從所得稅會計的理論研究角 度，主要運用規(guī)范性研究并結(jié)合案例分析的研究方法，使得 理論結(jié)合實際，分析研究所得稅準則的變化。在納稅影響會計法下，時間性差異通過“遞延稅款”科目核 算。期末，如果“遞

5、延稅款”科目為貸方余額，則列入資產(chǎn)負 債表中的“遞延稅款貸項”項目；如果“遞延稅款”科目為借方余 額，則列入資產(chǎn)負債表中的“遞延稅款借項”項目。在資產(chǎn)負債表債務(wù)法下，當資產(chǎn)的賬面價值小于課稅基礎(chǔ)或負債的賬面價值大于課稅基礎(chǔ)時產(chǎn)生可抵扣暫性差異 時，以此來確認遞延所得稅資產(chǎn)，其具體核算內(nèi)容包括：發(fā) 生的可抵減性暫時性差異的所得稅影響金額一已轉(zhuǎn)回的可 抵減暫時性差異的所得稅影響金額士調(diào)整額。當資產(chǎn)的賬面 價值大于課稅基礎(chǔ)或負債的賬面價值小于課稅基礎(chǔ)時產(chǎn)生 應(yīng)納稅暫時性差異并以此來確認遞延所得稅負債，其具體核 算內(nèi)容包括：發(fā)生的應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響金額已 轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響金

6、額土調(diào)整額。這兩 個科目核算的性質(zhì)、內(nèi)容很清楚，分別代表實際預(yù)交的所得 稅資產(chǎn)和應(yīng)交的所得稅負債。新準則中規(guī)定只要用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅 所得額“很可能取得”，就可以確認遞延所得稅資產(chǎn)。舊制度 中對于遞延稅款借方金額的確認規(guī)定得更為謹慎“采用納稅 影響會計法時，在時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款借方金額的 情況下，為了慎重起見，如在以后轉(zhuǎn)回時間性差異的時期內(nèi)（般為3年），有足夠的應(yīng)納稅所得額予以轉(zhuǎn)回的，才能確 認時間性差異的所得稅影響金額，并作為遞延稅款的借方反 映，否則，應(yīng)于發(fā)生當期視同永久性差異處理?！彼枚惖臅嬏幚矸椒ㄓ袘?yīng)付稅款法和納稅影響會計法兩種，其中，納稅影響會計法又分為遞延

7、法和債務(wù)法。根據(jù) 我國企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定和企業(yè)會計制度規(guī) 定，企業(yè)應(yīng)當視具體情況，選擇采用應(yīng)付稅款法或者納稅影 響會計法進行所得稅的處理，同時，采用納稅影響會計法的 企業(yè)，可以任意選用遞延法或債務(wù)法，這里的債務(wù)法為損益 表債務(wù)法。其中，應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計利潤與應(yīng)稅 所得之間產(chǎn)生的差異均在當期確認所得稅費用，不確認時間 性差異對所得稅的影響金額。納稅影響會計法是將本期由于 時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額，遞延和分配到以后各 期，按照當期應(yīng)交所得稅和時間性差異對所得稅的影響金額 合計，確認當期所得稅費用的方法。而2006年新準則企業(yè)會計準則第18號_所得稅規(guī)定，所得稅的會計處理應(yīng)

8、采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進行核算。 資產(chǎn)負債表債務(wù)法是對暫時性差異進行跨期核算的會計方 法。由于暫時性差異產(chǎn)生于資產(chǎn)和負債的賬面金額與計稅基 礎(chǔ)之間的差異，因而資產(chǎn)負債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負債表出發(fā) 的，核算的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債更加符合資產(chǎn)和負債的定義。我國舊制度中定義的債務(wù)法其實就是國際上所稱的損益表債務(wù)法。它是將時間性差額對未來所得稅的影響看作是對 本期所得稅費用的調(diào)整，其特點是當預(yù)期稅率或稅基發(fā)生變 動時，必須對已發(fā)生的遞延稅款按現(xiàn)行稅率進行調(diào)整，這種 方法下的所得稅費用計算過程為：首先根據(jù)會計利潤計算出 當期所得稅費用，然后再根據(jù)應(yīng)稅收益計算岀當期應(yīng)繳稅 額，最后倒擠出本期發(fā)生的遞

9、延所得稅資產(chǎn)（負債）。故而， 本期所得稅費用的計算公式如下所示：本期所得稅費用二本期應(yīng)交所得稅士本期發(fā)生的遞延所得稅負債（資產(chǎn)）士本期轉(zhuǎn)回的原確認的遞延所得稅資產(chǎn)（負債）士 本期由于稅率變動或稅基變動對以前各期確認的遞延所得 稅債債（資產(chǎn)）賬面余額的調(diào)整數(shù)。資產(chǎn)負債表債務(wù)法是從暫時性差額產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時性差額產(chǎn)生的原因及其對期末資產(chǎn)負債的影響。其特 點是：當稅率或稅基變動時，必須按預(yù)期稅率對“遞延所得稅 負債”和“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶余額進行調(diào)整。其計算過程 為：首先確定資產(chǎn)負債表上期末遞延所得稅資產(chǎn)（負債），然 后，倒擠出損益表項目當期所得稅費用。其計算公式表示如本期所得稅費用二本期

10、應(yīng)交所得稅+（期末遞延所得稅負 債期初遞延所得稅負債）（期末遞延所得稅資產(chǎn)期初遞延所 得稅資產(chǎn))。正如前邊所說損益表債務(wù)法注重時間性差異，可計算當 期的影響，不能直接反映對未來的影響，不能處理非時間性 差異的暫時性差異。而資產(chǎn)負債表賬務(wù)法注重暫時性差異， 可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債余額，能直接反映其 對未來的影響，可處理所有的暫時性差異。資產(chǎn)負債表債務(wù) 法下，如果是非時間性差異的暫時性差異，那么與企業(yè)當期 所得稅和遞延所得稅相關(guān)的項目往往在同一或不同的會計期間直接計入權(quán)益，因此當期所得稅和遞延所得稅也應(yīng)當直 接計入權(quán)益。2007年12月25日，某公司購入一臺價值120000元不

11、需要安裝的設(shè)備。該設(shè)備預(yù)計使用期限為2年，會計上采用 直線法計提折舊，也無殘值，該公司每年利潤總額均為 100000元，無其他稅務(wù)調(diào)整項目，所得稅稅率為33%o2009年，收益表債務(wù)法的處理 2008年，會計上計提折舊"200002=60000元，稅務(wù)上計提折舊:12000x2-(1+2)=80000元，差額20000元為 應(yīng)納稅時間性差異。2009年，會計上計提折舊60000元，稅務(wù)上計提折舊： 12000x1(1+2)=40000元，差額2000元為應(yīng)納稅時間性差 異。(二)資產(chǎn)負債表的處理2008年，會計上計提折舊：60000元，年底設(shè)備賬面價值為60000元；稅務(wù)計提折舊80

12、000元，年底設(shè)備賬面價 值為4000元。設(shè)備賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額20000元， 為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認為遞延所得稅負債:20000x33 % =6600元。2008年，應(yīng)繳企業(yè)所得稅: (100(0)0+6000-80000)x33%=2640 元。2009年,會計上計提折舊：60000元，年底設(shè)備賬面價 值為0元；稅務(wù)計提折舊40000元，年底設(shè)備賬面價值為0 元。設(shè)備賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額0元。2009年底，應(yīng) 保留的遞延所得稅負債余額為0元，年初余額為6600元， 應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債6600元。2009年應(yīng)繳企業(yè)所得稅：(100000+60000-40000)x33%=3960 元。