會計專業(yè)畢業(yè)論文變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策中的應(yīng)用

1、xxxx大學(xué)201x屆本科生畢業(yè)論文（設(shè)計）變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策中的應(yīng)用摘要隨著企業(yè)環(huán)境的改變，競爭的加劇，決策意識的增人們逐漸認(rèn)識到傳統(tǒng)的完 全成木法提供的會計信息越來越不能滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，必須重新認(rèn)識變動成 本法，充分發(fā)揮其積極作用。由于企業(yè)管理的迫切需要，變動成本法得到廣泛關(guān)注， 并逐漸應(yīng)用于西方各國的企業(yè)內(nèi)部管理方面，成為管理會計的一項(xiàng)重要內(nèi)容。本文首 先介紹了變動成木法的理論，其次將兩種方法在產(chǎn)品成木、期間成木構(gòu)成等多方面進(jìn) 行了比較，并對其進(jìn)行了評價，最后在分析了變動成本法的應(yīng)用條件和應(yīng)用方法的基 礎(chǔ)上，舉例說明了它在企業(yè)經(jīng)營決策中的應(yīng)用，從而促進(jìn)變動成本法在我國的應(yīng)用

2、。關(guān)鍵詞：變動成本法 完全成本法 邊際貢獻(xiàn) 銷售毛利abstractalong with the enterprise environment changes, competition intensifies, decision-making consciousness growth, people are realizing that the information provided by traditional full costing accounting cannot meet the needs of enterprise internal management, we must r

3、e-understood the variable cost method and give full play to its positive role. because of the needs of enterprise, the variable cost method widely attention, and gradually applied in western countries enterprise internal management aspects of the management accounting, become an important content. t

4、his paper firstly introduces the theory of variable cost method, then the two methods in the product cost, cost during the composition and so on has carried on the comparison and evaluated, and finally analyzes the application conditions of the variable cost method based on and the application metho

5、d, and explains its application in enterprise management decision variable cost, so as to promote the application of law in our country.key words:variable costing full costing marginal contribution gross sales目錄1變動成木法概述51.1變動成本法的涵義61.2變動成本法的理論依據(jù)61.3變動成木計算法的主要特點(diǎn)71.4變動成本法的國內(nèi)外研究及金業(yè)屮應(yīng)用的現(xiàn)狀71.4.1變動成本法的國內(nèi)外

6、研究現(xiàn)狀71.4.2變動成本法在企業(yè)屮應(yīng)用的現(xiàn)狀82變動成本法與完全成本法的比較92.1應(yīng)用的前捉條件不同102.2產(chǎn)品成本、期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同102.3已銷產(chǎn)品成本和存貨成本水平不同112.4損益計算方面的不同132.4.1損益確定程序不同132.4.2損益表捉供的中間指標(biāo)不同142.4.3對稅前利潤計算的影響不同142.5提供信息用途不同153對變動成木法的評價163.1變動成本法的優(yōu)點(diǎn)163.1.1更符合（費(fèi)用與收益配比”的原則163.1.2提供實(shí)用的管理信息163.1.3便于分清責(zé)任，有利于進(jìn)行成本控制的業(yè)績評價173.1.4有利于貫徹“以銷定產(chǎn)”的方針，防止盲冃生產(chǎn)173.1.5

7、簡化成本計算，便于加強(qiáng)日常控制183.2變動成本法的局限性18321計算的產(chǎn)品成本不符合傳統(tǒng)的成本概念183.2.2不適應(yīng)對外財務(wù)報表的要求193.2.3不能滿足企業(yè)長期預(yù)測、決策的需要193.2.4變動成本法的成本分類有較人程度的假定性194動成木法在企業(yè)中的應(yīng)用194.1變動成本法的應(yīng)用條件204.2變動成本法的應(yīng)用方法20421單軌制204.2.2雙軌制214.2.3結(jié)合制214.3變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策小的應(yīng)用224.3.1產(chǎn)站產(chǎn)量的決策224.3.2是否進(jìn)入市場的決策244.3.3虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)的決策244.3.4特殊訂貨決策254.4變動成本法應(yīng)用的注意事項(xiàng)261刖5隨著我國改

8、革開放的進(jìn)一步深入，經(jīng)濟(jì)及科學(xué)雖得到迅猛發(fā)展，但市場競爭也口 趨激烈。加z由于2008年底金融危機(jī)席卷全球，我國經(jīng)濟(jì)也受到了較大沖擊，出口 大幅下降，而內(nèi)需始終不足，企業(yè)為了在口趨激烈的競爭環(huán)境中求得長期的生存和發(fā) 展，就需要關(guān)注成木這條企業(yè)的生命線。因此，在這種國內(nèi)外大環(huán)境下，誰擁有了成 本的優(yōu)勢，誰就擁有了在當(dāng)前情勢下產(chǎn)品銷售的主動權(quán)，就能在市場屮站穩(wěn)腳跟，并 得到進(jìn)一步發(fā)展。在這種情況下，企業(yè)的成木信息就成為企業(yè)加強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)活動的事前 規(guī)劃和口常控制的重要依據(jù)。而隨著生產(chǎn)技術(shù)的不斷進(jìn)步，資水有機(jī)構(gòu)成的逐步提高, 使得固定成本的比重呈逐漸上升的趨勢。這樣，按傳統(tǒng)的完全成本法提供的會計資料 就

9、越來越不能滿足企業(yè)預(yù)測、決策、考核、分析和控制以及獲取成木競爭優(yōu)勢的需要 to因?yàn)楝F(xiàn)行的完全成木法認(rèn)為，只要與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)的耗費(fèi)都應(yīng)計入產(chǎn)品成木，所 以，對制造費(fèi)用不管它是固定性的述是變動性的都應(yīng)全部計入產(chǎn)品成本。而變動成本 法卻是從成木性態(tài)分析出發(fā)計算產(chǎn)品成木，講求的是真成木，它認(rèn)為只有隨著產(chǎn)量的 增加而成止比例增加的那部分成木（變動成木）才構(gòu)成產(chǎn)品的真止成木。于是變動成木法 就成為企業(yè)成本管理方面必要的、現(xiàn)實(shí)的選擇。變動成本法是將生產(chǎn)過程屮消耗的直 接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用計入產(chǎn)品成木，而將固定性制造費(fèi)用和非生產(chǎn)成 本作為期間成木，直接由當(dāng)期收益予以補(bǔ)償?shù)囊环N方法，與完全成木法相比

10、，有其顯 著的優(yōu)勢。本文通過對變動成本法作進(jìn)一步的分析和研究，力求探索出變動成本法應(yīng) 用于企業(yè)短期經(jīng)營決策和管理要求的行z有效的方法，以促進(jìn)其理論和實(shí)務(wù)的進(jìn)一步 發(fā)展。1變動成本法概述1.1變動成本法的涵義變動成木法是變動成木計算的簡稱，是指在組織常規(guī)的成木計算過程屮，以成木 性態(tài)分析為前提條件，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成 木作為期間成木，并按貢獻(xiàn)式損益確定程序計算損益的一種成木計算模式。在變動成本法下，生產(chǎn)過程中所發(fā)生的固制造費(fèi)用則不分配到產(chǎn)品中去，直接作 為期間而不是產(chǎn)品成木的一個組成部分，全額從當(dāng)期的收益中扣減。因此，變動成木 法下產(chǎn)品成木只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程屮

11、所消耗的直接材料，直接人工和變動制造費(fèi)用。1.2變動成本法的理論依據(jù)第一，產(chǎn)品成木只應(yīng)該包括變動成木。在管理會計中，產(chǎn)品成木是指那些在生產(chǎn) 過程中發(fā)生的，隨產(chǎn)品實(shí)體流動而流動，隨產(chǎn)量的變動而變動，只有當(dāng)產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)銷售 時才能與相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)配比、得以補(bǔ)償?shù)某杀?。隨產(chǎn)品實(shí)體流動而流動的“成本流動” 是指構(gòu)成產(chǎn)品成木的價值要素，最終要在廣義產(chǎn)品的齊種實(shí)體形態(tài)（包括木期銷貨、 期末產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨）上得以體現(xiàn)，表現(xiàn)為本期銷貨成本與期末存貨成本。曲于 產(chǎn)品成本只有在產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)銷售時才能轉(zhuǎn)化為與相關(guān)收入相配比的費(fèi)用，因此，本期發(fā) 生的產(chǎn)品成木得以補(bǔ)償?shù)臍w屈有兩種可能：一是以銷售成本的形式計入當(dāng)期的損益表,

12、成為與當(dāng)期收入相配比的費(fèi)用；二是以當(dāng)期完工但尚未售出的產(chǎn)成品和當(dāng)期在產(chǎn)品等 存貨成本的形式計入期末資產(chǎn)負(fù)債表遞延下期，與在以后期間實(shí)現(xiàn)銷售收入相配比。第二，固定生產(chǎn)成本應(yīng)當(dāng)作為期間成本處理。在管理會計中，期間成本是指那些 不隨產(chǎn)品實(shí)體的流動而流動，而隨企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營持續(xù)期間長短而增減，其效益隨期間 的推移而消逝，不能遞延到下期，只能在發(fā)生的當(dāng)期計入損益表，為當(dāng)期收入補(bǔ)償?shù)?成本。這類成本的歸屬期只有一個，即在發(fā)生的當(dāng)期直接轉(zhuǎn)作本期費(fèi)用，因而與產(chǎn)品 實(shí)體流動的情況無關(guān)，不能計入期末存貨。按照變動成本法的解釋，并非在生產(chǎn)領(lǐng)域 內(nèi)發(fā)生的所有成木都是產(chǎn)品成木，如生產(chǎn)成木中的固定性制造費(fèi)用，在相當(dāng)范圍內(nèi)，

13、 它的發(fā)生與各期的實(shí)際產(chǎn)量的多少無關(guān)，它只是定期創(chuàng)造了可供企業(yè)利用的生產(chǎn)能量, 因而與期間的關(guān)系更為密切。在這一點(diǎn)上，它與銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用非生 產(chǎn)成木只是定期地創(chuàng)造了維持企業(yè)經(jīng)營的必要條件，一樣具有時效性。因此，固定性 制造費(fèi)用（即固定生產(chǎn)成本）應(yīng)當(dāng)與非生產(chǎn)成本同樣作為期間成本處理。1.3變動成本計算法的主要特點(diǎn)第一，以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)計算產(chǎn)品成本。變動成本法將產(chǎn)品的生產(chǎn)成本按成 本性態(tài)分為變動生產(chǎn)成本和固定生產(chǎn)成本兩部分，認(rèn)為只有變動生產(chǎn)成本才構(gòu)成產(chǎn)品 成本，而固定生產(chǎn)成木應(yīng)作為期間成木處理。換句話說，變動成木法認(rèn)為固定生產(chǎn)成 本轉(zhuǎn)銷的時間選擇十分重要，它應(yīng)該屬于為取得收益而已

14、然喪失的成木。第二，強(qiáng)調(diào)不同的制造成木在補(bǔ)償方式上存在著差異性。變動成木法認(rèn)為產(chǎn)品的 成木應(yīng)該在其銷售的收入中獲得補(bǔ)償，而固定制造費(fèi)用由于只與企業(yè)的經(jīng)營有關(guān)，與 經(jīng)營的狀況無關(guān)，所以應(yīng)該在其發(fā)生的同期收入屮獲得補(bǔ)償，這與特定產(chǎn)品的銷售行 為無關(guān)。第三，強(qiáng)調(diào)銷售環(huán)節(jié)對企業(yè)利潤的貢獻(xiàn)。變動成本計算法下，企業(yè)利潤由貢獻(xiàn)式 收益表來確定，其計算公式如下：貢獻(xiàn)毛益二銷售收入一變動成本；稅前利潤二貢獻(xiàn)毛益一期間成本由于變動成木法將固定制造費(fèi)用列作期間成木，所以在一定產(chǎn)量條件下，損益對 銷量的變化更為敏感，這在客觀上有刺激銷售的作用。1.4變動成本法的國內(nèi)外研究及企業(yè)中應(yīng)用的現(xiàn)狀1.4.1變動成本法的國內(nèi)外

15、研究現(xiàn)狀(1) 國外研究現(xiàn)狀據(jù)美國權(quán)威的柯勒會計辭典記載，第一篇專門論述直接成本法的論文是曲美 籍英國會計學(xué)家喬納森 n 哈里斯撰寫的，刊于1936年1月15 f1的全國會計師聯(lián) 合會公報。自哈里斯的文章公開發(fā)表之后，變動成本法的概念得以迅速傳播。但由 于該方法也存在一定缺陷，未被美國稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)可。直到第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著 外部環(huán)境市場競爭的口趨激化，企業(yè)的管理當(dāng)局要求會計人員提供更廣泛、更有 用的信息，以便加強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)活動的事前規(guī)劃與口?？刂?，于是變動成本法得到更多人 的關(guān)注和支持，成為管理會計的一項(xiàng)重要內(nèi)容。隨著其理論的不斷完善和推廣，到20 世紀(jì)60年代，變動成本法在美、f1、英等西方

16、國家得到了廣泛應(yīng)用，到現(xiàn)在已經(jīng)普及 應(yīng)用于西方企業(yè)的內(nèi)部管理。(2) 國內(nèi)研究現(xiàn)狀變動成本法作為管理會計的一個組成部分，在上世紀(jì)的七十年代末到八十年代初 已被引進(jìn)我國。當(dāng)吋，國家在機(jī)床工具行業(yè)、汽車行業(yè)、紡織行業(yè)等不少的大屮型企 業(yè)陸續(xù)對變動成木法的使用進(jìn)行試點(diǎn)，從而來尋找一條適合我國企業(yè)成木管理的道路。 1993年，我國進(jìn)行了會計制度改革，為了做到盡可能與國際慣例協(xié)調(diào)、接軌，在成本 計算方面，把過去那種將銷售及管理費(fèi)用都包括在產(chǎn)品成木內(nèi)的“特大型”的全部成 木法，改為“制造成木法”，即計算產(chǎn)品成木只包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用 三大成本項(xiàng)目，這樣與西方現(xiàn)行的財務(wù)會計做法基木上一致，從而為

17、變動成本法的推 廣應(yīng)用奠定了堅實(shí)的基礎(chǔ)。另外，還把一些典型企業(yè)如海爾的先進(jìn)成木管理經(jīng)驗(yàn)向各 大屮型企業(yè)推廣。經(jīng)過多年的實(shí)踐與探索，我國在推廣和應(yīng)用變動成木法方面取得了 一定的成績。但是，長期以來它仍以理論的形式停留在書本上，在企業(yè)經(jīng)營管理上應(yīng) 用還是很少，大多數(shù)企業(yè)受計劃經(jīng)濟(jì)體制的影響依然實(shí)行全部成木法進(jìn)行成木管理。 隨著改革開放及市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，完全成木法在日益激烈的市場競爭屮顯得愈來 愈不適應(yīng)，而變動成本法在企業(yè)管理中的推廣和應(yīng)用逐漸受到重視。1.4.2變動成本法在企業(yè)中應(yīng)用的現(xiàn)狀(1)完全成本法在企業(yè)應(yīng)用中仍占重要地位由于我國會計制度要求會計信息要符合“公認(rèn)會計原則”的要求。基于以上

18、制度 規(guī)定，會計人員提供的會計信息實(shí)際上是按照財務(wù)會計的基本職能進(jìn)行的，即以“公 認(rèn)會計原則”為依據(jù)進(jìn)行業(yè)務(wù)處理，并按照規(guī)定的會計期間，對企業(yè)的財務(wù)狀祝和經(jīng) 營成杲進(jìn)行計量與報告。為此，就需要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則對當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)的收 入和為取得這些收入所耗費(fèi)的成本相對比，為外部信息使用者提供一貫性和公正性的 會計信息。使其在閱讀和分析報表上減少困難，同時也有助于其更止確地判斷企業(yè)的 經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)成果及其發(fā)展趨勢。所以會計人員按照一貫性的做法，即財務(wù)會計中 的完全成本法，對生產(chǎn)屮的固定制造費(fèi)用在已銷產(chǎn)品和期末存貨屮進(jìn)行分配。同時，當(dāng)前會計人員的知識結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)素質(zhì)決定了會計核算使用完全成木法。我

19、 國現(xiàn)階段會計人員的總體知識結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)素質(zhì)比較低。由于會計人員知識，水平較低, 有些人員沒有學(xué)習(xí)過管理會計知識，有些人雖然學(xué)過一些管理會計知識，但也只是略 知皮毛，沒有進(jìn)行過系統(tǒng)的實(shí)際操作訓(xùn)練，所以在工作中不可能使用變動成木法。(2)變動成木法為經(jīng)營管理者所普遍接受在完全成木法下，企業(yè)的產(chǎn)量波動對利潤的影響是很大的。當(dāng)產(chǎn)量增加幅度較大 吋，就會攤銷包括在生產(chǎn)成木屮的固定制造費(fèi)用的單位產(chǎn)甜承擔(dān)量，從而使單位產(chǎn)甜 的成本降低。這種情況下，即使銷量不變或者減少，也有可能在利潤表中出現(xiàn)利潤增 加的情況，因而可能會讓管理者做出繼續(xù)增加產(chǎn)量的錯誤決策。在變動成木法下，因 為產(chǎn)甜的生產(chǎn)成木是按照變動成木來計

20、算的，所以產(chǎn)量的增加并不會導(dǎo)致單位變動成 本的變化，而利潤在超過盈虧平衡點(diǎn)后會與銷售量呈現(xiàn)出一個正相關(guān)的變化趨勢。按 照變動成木法做出的產(chǎn)量決策會更多的考慮到產(chǎn)詁的銷售情況，比較符合現(xiàn)代管理會 計屮以銷定產(chǎn)的觀念因此變動成木法為經(jīng)營管理者所普遍接受。(3) 變動成木法不能完全替代完全成木法從目前我國的實(shí)際情況來看，企業(yè)大都使用完全成本法核算產(chǎn)品成本，如果進(jìn)行 會計政策的變更使用變動成木法進(jìn)行核算，企業(yè)就需要將多年形成的存貨屮包含的固 定性制造費(fèi)用從存貨成木里分離出來，計入當(dāng)期損益，那么國內(nèi)大多數(shù)企業(yè)就會出現(xiàn) 連續(xù)幾年的賬面虧損，國家就會連續(xù)數(shù)年沒有稅收，國家財政就會沒有收入，這樣會 影響到國家

21、的安定，所以財政部、稅務(wù)總局不會允許企業(yè)改用變動成木法核算。另外, 變動成木法不符合我國會計準(zhǔn)則、財務(wù)報告條例關(guān)于對外編制財務(wù)報表的要求，所以 變動成本法不能完全替代完全成本法。2變動成本法與完全成本法的比較2.1應(yīng)用的前提條件不同完全成木法是要求把全部成木按其經(jīng)濟(jì)用途分類分為生產(chǎn)成木和非生產(chǎn)成木，它 是財務(wù)會計按完全成本法進(jìn)行成本核算的基礎(chǔ)。生產(chǎn)成本是指在產(chǎn)品制造過程中發(fā)生 的成木，具體包括直接人工、直接材料和制造費(fèi)用三類。生產(chǎn)成木的特點(diǎn)是成木項(xiàng)目 可以直接或間接歸屬于某-特定產(chǎn)甜；非生產(chǎn)成木，也稱期間成木或期間費(fèi)用，是指 不能計入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，是直接計入當(dāng)期損益的費(fèi)用，具休包描銷售費(fèi)用、

22、財務(wù)費(fèi) 用和管理費(fèi)用。其特點(diǎn)是成木支出可以使企業(yè)整體受益，但是難以確定該項(xiàng)支出與特 定產(chǎn)詁之間的關(guān)系。變動成木法下通常將成木分為固定成木和變動成木是按成性態(tài)進(jìn)行的分類。成木 性態(tài)也稱成木習(xí)性，是指成木總額與業(yè)務(wù)量之間的相互依存關(guān)系。而業(yè)務(wù)量是企業(yè)在 一定生產(chǎn)期內(nèi)投入或完成的經(jīng)營工作量的總稱。通常在最簡單的條件下，業(yè)務(wù)量是指 產(chǎn)量或銷售量。固定成木是指在一定條件下，其總額不隨業(yè)務(wù)量發(fā)生任何數(shù)額變化的 那部分成木，如固定資產(chǎn)的折i口費(fèi)，銷售產(chǎn)甜的廣告費(fèi)等，其特征是固定成木總額的 不變性和單位固定成本的反比例變動性。變動成本是指在一定條件下，其總額隨業(yè)務(wù) 量成止比例變化的那部分成木，如生產(chǎn)產(chǎn)品消耗掉

23、的原材料等。其特征是變動成木總 額的正比例變動性和單位變動成木的不變性。2.2產(chǎn)品成本、期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同完全成木法下，產(chǎn)品成木是指全部制造成木，其內(nèi)容主要包括直接材料、直接人 工、制造費(fèi)用；故在完全成本法下，期間費(fèi)用則僅指全部非生產(chǎn)成本。完全成本法下 將全部生產(chǎn)成本列入產(chǎn)品成本，認(rèn)為凡是在生產(chǎn)領(lǐng)域發(fā)生的成本都應(yīng)列作產(chǎn)品成本， 只有非生產(chǎn)成木才作為期間成木。這樣劃分產(chǎn)品成木界限具有一定的局限性，因?yàn)椴?非所有生產(chǎn)成本都應(yīng)當(dāng)構(gòu)成產(chǎn)品成本的內(nèi)容。生產(chǎn)成本中包括固定性制造費(fèi)用，在相 關(guān)范圍內(nèi)，這項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生額與實(shí)際產(chǎn)品產(chǎn)量的多少及有無并沒有因果關(guān)系。如果當(dāng) 期產(chǎn)品產(chǎn)量為零，并不存在產(chǎn)品，這個成木

24、的物質(zhì)承擔(dān)者，也就不應(yīng)當(dāng)有產(chǎn)品成木存 在。但是曲于車間設(shè)備照提折舊而導(dǎo)致固定性制造費(fèi)用不為零，這樣就產(chǎn)生了產(chǎn)品產(chǎn) 量為零而產(chǎn)品成本同時不為零的現(xiàn)象。在變動成木法下，產(chǎn)站成木全部由變動牛產(chǎn)成木構(gòu)成，其內(nèi)容主要包括直接材料、 直接人工和變動性制造費(fèi)用，而將固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用處理。這是因?yàn)楣潭?性制造費(fèi)用只是為企業(yè)提供了一定的生產(chǎn)經(jīng)營條件，以便保持生產(chǎn)能力，并使企業(yè)處 于準(zhǔn)備狀態(tài)而發(fā)生的成木，它同產(chǎn)甜的實(shí)際產(chǎn)量沒有直接聯(lián)系，既不會由于產(chǎn)量的提 高而增加，也不會因產(chǎn)量的下降而減少，其實(shí)質(zhì)是聯(lián)系會計期間所發(fā)生的費(fèi)用，因此 固定性制造費(fèi)用不應(yīng)遞延到下一個會計期間，而應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期計入當(dāng)期損益。故

25、 在變動成木法下，期間費(fèi)用由全部固定成木和全部變動非生產(chǎn)成木之和構(gòu)成。因而， 變動成木法能夠很好的解釋產(chǎn)甜產(chǎn)量為零而產(chǎn)甜成木同吋不為零的現(xiàn)象。這兩種方法在產(chǎn)甜成木與期間成木的構(gòu)成內(nèi)容上的區(qū)別見表1所示：表1:產(chǎn)品成本期間構(gòu)成內(nèi)容區(qū)別產(chǎn)詁成木期間構(gòu)成內(nèi)容區(qū)別成本劃分完全成本法變動成本法產(chǎn)品成本直接材料直接材料直接人工直接人工制造費(fèi)用固定制造費(fèi)用期間成本管理費(fèi)用變動制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用銷售費(fèi)用財務(wù)費(fèi)用財務(wù)費(fèi)用2.3已銷產(chǎn)品成本和存貨成本水平不同在完全成本法下，固定性制造費(fèi)用計入到產(chǎn)品的成本屮去，當(dāng)期末存貨量不為零 時，必然會有一部分固定性制造費(fèi)用停留在存貨中遞延到下期，而另一部分固定性制 造費(fèi)

26、用作為已銷產(chǎn)品的的成木被計入當(dāng)期損益。而在變動成木法下，固定性制造費(fèi)用 作為期間費(fèi)用，全部計入當(dāng)期損益屮去。這必然導(dǎo)致兩種成本方法所確定的期末存貨 成本和已銷產(chǎn)品的成木水平有所不同。銷貨成木與存貨成木不同產(chǎn)詁有銷貨與存貨兩種實(shí)物形態(tài)，在期末存貨和木期銷 貨都不為零的情況下，木期發(fā)生的產(chǎn)詁成木最終要表現(xiàn)為銷貨成木和存貨成木。當(dāng)期 末存貨量不為零吋，在完全成本法下，固定生產(chǎn)成本被計入產(chǎn)品成本，所以耍根據(jù)存 貨量與銷貨量進(jìn)行分配，使一部分的固定生產(chǎn)成木被期末存貨吸收遞延到下期，另一 部分則作為銷貨成木被記入當(dāng)期利潤表；在變動成木法下，全部的固定生產(chǎn)成木被作 為期間成本直接記入當(dāng)期利潤表，不可能轉(zhuǎn)化為

27、存貨成本和銷貨成本。兩種成本計算 模式對固定生產(chǎn)成木的不同處理會導(dǎo)致兩者的期末存貨成木與銷貨成木的水平不同。假設(shè)某工廠生產(chǎn)一種產(chǎn)品，無期初存貨，本期投產(chǎn)1200件全部完工，銷售1000 件，按兩種成木計算方法的該工廠木期產(chǎn)甜成木和期末存貨可比較如下：表2：兩種方法下已銷產(chǎn)品成本比較按完全成木法按變動成本法成本構(gòu)成總成本單位成本總成本單位成本直接材料50004.1750004.17直接人工30002.5030002.50變動制造費(fèi)用40003.3340003.33固定制造費(fèi)用24002.00產(chǎn)品成本合計1440012.001200010.00表3：兩種方法下存貨成本比較按完全成本法按變動成本法單

28、位產(chǎn)品成本1210期末存貨數(shù)量200200期末存貨成本240020002.4損益計算方面的不同2.4.1損益確定程序不同完全成木法的損益確定程序是傳統(tǒng)式損益確定程序，首先是用銷售收入補(bǔ)償木期 實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的銷貨成本（包括變動和固定生產(chǎn)成本），從而確定銷售毛利，再將當(dāng) 期的非生產(chǎn)成木（包括變動和固定的銷售、管理及財務(wù)費(fèi)用）全額作為期間成木，從 銷售毛利中減去，求得稅前凈利。其計算公式：稅前凈利二（銷售收入一已銷產(chǎn)品的生產(chǎn)成木）一非生產(chǎn)成木二銷售毛利一非生產(chǎn)成本它側(cè)重于為外部信息使用者提供企業(yè)經(jīng)營成果的信息，其重點(diǎn)在于確定最終收益。變動成木法的損益確定程序?yàn)樨暙I(xiàn)式損益確定程序，即首先從銷售收入中扣

29、減變 動成本（包括變動生產(chǎn)成本和變動非生產(chǎn)成本），其差額稱為貢獻(xiàn)毛益，然后將固定 成本（包括固定生產(chǎn)成本和固定非生產(chǎn)成本）全額作為期間成本，從貢獻(xiàn)毛益中扣減 求得稅前凈利，其計算公式：稅前凈利=（銷售收入一變動性生產(chǎn)及非生產(chǎn)成本）一固定性生產(chǎn)及非生產(chǎn)成本二貢獻(xiàn)毛益一固定成本總額它側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部提供決策所需信息，其重點(diǎn)在于確定邊際貢獻(xiàn)。對于兩種損益確定程序而言，雖然本期發(fā)生的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用及財務(wù)費(fèi)用全 部記入當(dāng)期的利潤表，但是記入兩種利潤表的位置和補(bǔ)償?shù)耐緩椒矫娲嬖谛问缴系膮^(qū) 別。表4：兩種方法下?lián)p益表的基本結(jié)構(gòu)比較損益表的基本結(jié)構(gòu)完全成本法下傳統(tǒng)式損益表變動成本法下貢獻(xiàn)式損益表銷售收入銷

30、售收入減：銷售成本減：變動成本其中：期初存貨其中：變動生產(chǎn)成本力口：木期生產(chǎn)成木力n：變動性銷售和管理費(fèi)用減：期末存貨成本銷售毛利貢獻(xiàn)毛益減：銷售和管理費(fèi)用減：固定成本其中：變動性銷售和管理費(fèi)用其中:固定性制造費(fèi)用固定性銷售和管理費(fèi)用固定性銷售和管理費(fèi)用稅前凈利稅前凈利2.4.2損益表提供的中間指標(biāo)不同完全成木法下總成木根據(jù)其經(jīng)濟(jì)用途或發(fā)生領(lǐng)域分為生產(chǎn)成木和非生產(chǎn)成木(即 期間費(fèi)用)，銷售收入先減去銷售成本計算岀銷售毛利，再從銷售毛利中扣除期間成 本計算出當(dāng)期稅前利潤，提供的屮間評價指標(biāo)是銷售毛利。變動成本法下總成本分為變動成本和固定成本，銷售收入減變動成本為貢獻(xiàn)毛益, 然后從貢獻(xiàn)毛益中減去同

31、定成本得到本期利潤。在企業(yè)成本水平即單位變動成本與同 定成本總額穩(wěn)定的情況下，貢獻(xiàn)邊際是評價企業(yè)盈利能力的重要指標(biāo)。2.4.3對稅前利潤計算的影響不同由于兩種成本法的損益確定程序不同，計算出來的稅前凈利可能相同也可能不同。 導(dǎo)致兩種成本法計算出來的稅前凈利之間是否存在差異以及差異的大小的原因在于兩 種成木法計入當(dāng)期利潤表的固定制造費(fèi)用水平是否存在差異以及差異的大小。具體表 現(xiàn)為完全成本法下期末存貨吸收的固定制造費(fèi)用與期初存貨釋放的固定制造費(fèi)用之間 的差異。兩種成本法計算的稅前凈利是可以相互轉(zhuǎn)化的。當(dāng)我們已知一種成本法的稅 前凈利吋，可以由此推算出另一種成木法的稅前凈利。兩種成木計算方法對稅前利

32、潤 計算的影響分析如下：(1)產(chǎn)量穩(wěn)定、銷量變動情況下%1 如果期末存貨大于期初存貨，即產(chǎn)量大于銷量吋，按變動成木法計算的稅前利 潤小于按完全成木法計算的稅前利潤。這是因?yàn)閕部分固定性制造費(fèi)用隨著存貨的轉(zhuǎn) 移而被轉(zhuǎn)入下一期，其差額等丁單位固定性制造費(fèi)用乘以期末存貨比期初存貨增加的 數(shù)量。%1 如果期末存貨等于期初存貨，即產(chǎn)銷平衡時，則兩種成本計算方法下的稅前利 潤相等。這是因?yàn)樵诋a(chǎn)量穩(wěn)定和成木消耗水平不變的情況下，各年按完全成木法計算 的單位產(chǎn)品成木是相等的。這樣一來，當(dāng)期末存貨與期初存貨相等吋，期末存貨與期 初存貨中包括的固定性制造費(fèi)用也相等。所以，在完全成本法下，當(dāng)年發(fā)生的固定性 制造費(fèi)用

33、也全部在當(dāng)年的銷佶收入屮扣除，其利潤也就和按變動成木法計算的稅前利 潤相等。%1 如果期末存貨小于期初存貨，即銷量大于產(chǎn)量吋，按變動成木法計算的稅前利 潤大于按完全成木法計算的稅前利潤。這是因?yàn)樽儎映赡痉▋H承擔(dān)木年發(fā)生的固定性 制造費(fèi)用，而完全成本法除了承擔(dān)本年的固定性制造費(fèi)用外，還需承擔(dān)以前年度的固 定性制造費(fèi)用，這部分固定性制造費(fèi)用就是期末存貨比期初存貨減少的數(shù)量乘以單位 固定性制造費(fèi)用。(2)銷量穩(wěn)定、產(chǎn)量變動情況下rti 丁此前已經(jīng)詳述了產(chǎn)量穩(wěn)定、銷量變動情況下兩種成本計算方法對稅前利潤的 影響，道理相同，只是將銷量穩(wěn)定、產(chǎn)量變動情況的特點(diǎn)作如下說明。這種情況的特 點(diǎn)是：銷量穩(wěn)定意味著

34、各年的銷售收入相同；而產(chǎn)量變動則意味著在完全成木法下各 年的單位成本不同。因?yàn)楦髂甑墓潭ㄐ灾圃熨M(fèi)用總額相等，而產(chǎn)量不同，單位固定性 制造費(fèi)用就不同。2.5提供信息用途不同使用完全成本法捉供會計信息主耍是完全成本法是適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部事后將間接成本 分配給齊種產(chǎn)品，反映生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的全部資金耗費(fèi)，確定產(chǎn)品實(shí)際成木和損益，主 要滿足企業(yè)外部的使用者(如投資人、債權(quán)人和財政稅務(wù)等有關(guān)機(jī)構(gòu))對外提供報表的需 要而產(chǎn)生的。同時，完全成木法的財務(wù)信息因?yàn)榉犀F(xiàn)行的會計制度和稅法要求而比 較適用于企業(yè)的納稅中報問題。而使用變動成木法提供會計信息主要是企業(yè)內(nèi)部的管理者，為他們提供內(nèi)部短期 經(jīng)營決策、預(yù)測、預(yù)算、控制

35、和業(yè)績考核的及時信息。變動成木法是滿足面向未來決 策，強(qiáng)化金業(yè)內(nèi)部管理的要求而產(chǎn)生的。由于變動成木法下，產(chǎn)甜成木屮包含固定制 造費(fèi)用，也能促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)，從而降低每件產(chǎn)甜負(fù)擔(dān)的固定成木，降低產(chǎn)甜的單 位成本，使利潤與銷售量之間的聯(lián)系缺乏規(guī)律性，故能刺激企業(yè)增產(chǎn)的積極性。3對變動成本法的評價3.1變動成本法的優(yōu)點(diǎn)3.1.1更符合“費(fèi)用與收益配比”的原則所謂“配比原則”指的是收入與相關(guān)的成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比，也就是說在一 定的會計期間內(nèi)，應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)生的收益為根據(jù)，把有關(guān)的費(fèi)用同所產(chǎn)生的收益配合起來, 這項(xiàng)原則與“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則的要求完全吻合“變動成本法”的基本原理。變動成 本法就是把轉(zhuǎn)作本期費(fèi)

36、用的成本，按成本性態(tài)分為兩大部分，一部分是直接與產(chǎn)品制 造有聯(lián)系的成木，即變動成木，它們需要按產(chǎn)銷比例，將其中已銷的部分轉(zhuǎn)作銷售成 本，同本期銷售收入相配合，另外將未銷售的產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)作存貨，以便與未來預(yù)期獲 得的收益相配合，另一部分是同產(chǎn)品制造沒有直接聯(lián)系的成本，即固定成本，它們是 為了保持生產(chǎn)能力并使其處于準(zhǔn)備狀態(tài)而引起的齊種費(fèi)用，這類成木與生產(chǎn)能力的利 用程度無關(guān)，既不會因產(chǎn)量的提高而增加，也不會因產(chǎn)量的下降而減少，它們只聯(lián)系 期間，并隨著時間的消逝而逐漸喪失，故應(yīng)當(dāng)全部列作期間成本，同本期的收益相配 合，由當(dāng)期的凈利來負(fù)擔(dān)這種方法可避免“全部成木法”由于木期產(chǎn)量高低的影響， 而把實(shí)際銷售

37、情況延期反映下期的銷售成本和盈虧上，因而它更符合“配比原則”的 要求。3.1.2提供實(shí)用的管理信息變動成木法揭示了業(yè)務(wù)量與成木z間的內(nèi)在規(guī)律性，找出了生產(chǎn)、銷售、成木與 利潤之間的依存關(guān)系，為企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險分析、生產(chǎn)與定價決策以及責(zé)任的正確劃分與 評價等捉供了指導(dǎo)。用變動成本法計算企業(yè)的利潤分兩步完成，第一步算出企業(yè)生產(chǎn) 產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)，第二步從邊際貢獻(xiàn)屮扣除i占i定成本才是金業(yè)的利潤。利潤是用來反 映毎種產(chǎn)品的獲利能力，是企業(yè)進(jìn)行利潤規(guī)劃和經(jīng)營管理中許多重要決策所要考慮的 依據(jù)。通過分析邊際貢獻(xiàn)可以迅速預(yù)測未來一段時間的產(chǎn)品利潤而不必通過復(fù)雜的成木分配和繁瑣的計算手續(xù)來達(dá)到這一口的。同吋，邊際

38、貢獻(xiàn)也是企業(yè)進(jìn)行短期決策分 析非常重要的一個指標(biāo)。變動成木法有利于成木的預(yù)測及生產(chǎn)決策企業(yè)為了加強(qiáng)成木 管理控制，往往要對未來成本進(jìn)行預(yù)測控制采用變動成本法計算求得的單位變動成本 貢獻(xiàn)毛益總額及其他有關(guān)信息，對管理當(dāng)局是十分有用，因?yàn)樗鼈兘沂玖顺赡九c業(yè)務(wù) 量之間的依存關(guān)系，提供了各種產(chǎn)品的盈利能力，經(jīng)營風(fēng)險等，所有這些可以幫助管 理當(dāng)局預(yù)側(cè)前景和規(guī)劃未來，有利丁企業(yè)正確地進(jìn)行生產(chǎn)決策。3.1.3便于分清責(zé)任，有利于進(jìn)行成本控制的業(yè)績評價變動成本法下，產(chǎn)品成本就是變動生產(chǎn)成本，它由直接材料、直接人工、變動制 造費(fèi)用三部分組成，要使成木降低就必須降低這三部分中的一個或幾個。在完全成木 法下，產(chǎn)品成

39、木除了這三部分外，還包括固定生產(chǎn)成木。固定生產(chǎn)成木要隨產(chǎn)量分?jǐn)?進(jìn)入產(chǎn)品成本，產(chǎn)量多就分?jǐn)偟蒙?，產(chǎn)量少就分?jǐn)偟枚?。在完全成本法下，企業(yè)如想 降低成木，只要增加產(chǎn)量，就可如愿以償。但是，由此降低的成木只是一個“虛”指 標(biāo)單位產(chǎn)品成木，并不代表生產(chǎn)部門降低成木的真實(shí)業(yè)績。單位產(chǎn)品成木不僅 不能反映生產(chǎn)部門的真實(shí)業(yè)績，反而會掩蓋或夸大它們的業(yè)績，不利于分清企業(yè)各部 門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和有效地分析、尋找降低成木的途徑和方法。只有變動生產(chǎn)成木的降低 才是真止的成木降低，因此，變動成木法計算所提供的成木資料，更便于分清各部門 的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，有利于進(jìn)行成本控制和業(yè)績評價。一般來說，變動成本部分主要由生產(chǎn) 部門來執(zhí)行

40、，企業(yè)可通過制定目標(biāo)成木、編制彈性預(yù)算加以控制。固定成木則由管理 部門來控制，這有利于確定各部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，考核工作效能，有效地控制成本費(fèi)用, 對于加強(qiáng)成本控制和科學(xué)進(jìn)行成本分析有重要的作用，有利于進(jìn)行成本控制和業(yè)績評 價。通過劃分變動成木和固定成木，便于分清楚齊部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，一般情況，變動 的生產(chǎn)成木與生產(chǎn)過程有關(guān)，其成木責(zé)任應(yīng)該歸屈于生產(chǎn)部門，固定成木的和生產(chǎn)過 程么有直接聯(lián)系，其責(zé)任成本應(yīng)歸屈于管理里部門。3.1.4有利于貫徹“以銷定產(chǎn)”的方針，防止盲目生產(chǎn)變動成木法在核算產(chǎn)品成木時將生產(chǎn)過程中固定成木和非生產(chǎn)成木排斥在產(chǎn)品成 本之外，產(chǎn)品成本只包描直接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用，

41、這樣，隨產(chǎn)量變化 而變化的那部分成本是變動生產(chǎn)成本，不隨產(chǎn)量變化的為固定生產(chǎn)成本，這種特殊的 成木處理方法，將產(chǎn)品的銷售量同利潤z間的相互關(guān)系及銷售收入與邊際貢獻(xiàn)z間的 關(guān)系準(zhǔn)確地表現(xiàn)。也就是在計算企業(yè)的利潤時，變動成本法的計算同銷售量保持同向 變動，銷量增加利潤增加，銷量減少利潤減少，它與生產(chǎn)量、期末存貨量無關(guān)，賬面上體現(xiàn)的利潤是實(shí)際得到的利潤。完全成木法計算的利潤與產(chǎn)量有關(guān)，產(chǎn)量越大，利 潤越大；產(chǎn)量越小，利潤越小，給人的錯覺是要想提高利潤，只有加大生產(chǎn)量，而不 問生產(chǎn)的產(chǎn)品是否能銷售出去。而且采用完全成本法很容易出現(xiàn)這種反?，F(xiàn)象，就是 企業(yè)的銷售量下降，利潤反而有所增長，助長了企業(yè)管理者

42、只重視生產(chǎn)，忽視銷售的 不良傾向，這顯然是和現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求相背離的。為了避免這種反常現(xiàn)象， 企業(yè)決策吋利潤的計算應(yīng)采用變動成本法，因?yàn)閺睦碚撋现v，在產(chǎn)品售價、成本不變 的情況下，營業(yè)利潤的多少與銷售量增減相一致，故促使企業(yè)管理當(dāng)局注重銷售，要 認(rèn)真研究市場動態(tài)，根據(jù)市場需求以銷定產(chǎn)，避免盲口生產(chǎn)而帶來的產(chǎn)品大量積壓。3.1.5簡化成本計算，便于加強(qiáng)日常控制在變動成本法下，由于產(chǎn)品成本只含有變動成本，所以在計算產(chǎn)品成本時，就不 必對固定性制造費(fèi)用進(jìn)行分配，這樣可以省掉許多間接費(fèi)的分?jǐn)偸掷m(xù)，這不僅大大簡 化了產(chǎn)品成木的計算工作，避免間接費(fèi)用分?jǐn)傊械囊恍┲饔^隨意性，增強(qiáng)了會計信息 的客觀性和

43、準(zhǔn)確性，而且也可以使會計人員從繁重的核算工作解脫出來，集中精力加 強(qiáng)h常管理，同時這種方法也使凈收益的計算簡便。3.2變動成本法的局限性3.2.1計算的產(chǎn)品成本不符合傳統(tǒng)的成本概念傳統(tǒng)的成本概念是指為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的全部成本，它包含固定性制造費(fèi)用。這 種觀念長期以來一直存在，在世界范圍內(nèi)得到公認(rèn)。也就是按照會計準(zhǔn)則要求，無論 是變動制造費(fèi)用還是固定制造費(fèi)用都應(yīng)計入產(chǎn)品中，變動成本法僅僅是將變動制造費(fèi) 用計入產(chǎn)品成本中，將固定制造費(fèi)用計入期間費(fèi)用。而固定制造費(fèi)用也是曲于生產(chǎn)產(chǎn) 品而發(fā)生的耗費(fèi)，故應(yīng)該由相關(guān)的產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，如果產(chǎn)品中不包括這部分費(fèi)用，顯然與 傳統(tǒng)的成本概念相違，因此不能作為產(chǎn)品價格決策

44、的依據(jù)。而在完全成本法下，單位 產(chǎn)品成本就曲單位變動生產(chǎn)成本和單位固定生產(chǎn)成本構(gòu)成，因?yàn)樘岣弋a(chǎn)量能夠降低單 位產(chǎn)品的固定生產(chǎn)成本，從而降低單位產(chǎn)品成本，減少從當(dāng)期收入扣減的銷貨成本增 加營業(yè)利潤，所以有利于調(diào)動企業(yè)生產(chǎn)的積極性。3.2.2不適應(yīng)對外財務(wù)報表的要求我國通用財務(wù)報表編制都是在完全成本法的基礎(chǔ)下編制的，如果采用變動成本法 不符合通用財務(wù)報表編制的要求。采用變動成本法會影響有關(guān)方面的利益?zhèn)鹘y(tǒng)的對外 報表都是以完全成木法為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。改用變動成木法編制對外報表會由丁變動成 木法下產(chǎn)成品存貨成木中不包括固定制造費(fèi)用，而將應(yīng)列入產(chǎn)成品存貨中的固定制造 費(fèi)用作期間費(fèi)用處理的方法，對企業(yè)財務(wù)狀

45、況和經(jīng)營成果都會產(chǎn)生影響。也就是將固 定制造費(fèi)用作為當(dāng)期費(fèi)用，則期末存貨價值將只包含直接材料、直接人工和變動制造 費(fèi)用這三項(xiàng)內(nèi)容，即期末存貨價值將會少于完全成木法下存貨價值。同時固定制造費(fèi) 用作為當(dāng)期損益被扣除，降低了營業(yè)利潤額，在某種程度上會暫時降低所得稅和股利, 從而影響國家征稅機(jī)關(guān)所得稅的收入和投資者收益。323不能滿足企業(yè)長期預(yù)測、決策的需要變動成木法以成木習(xí)性為基礎(chǔ)，但由于受到技術(shù)進(jìn)步、經(jīng)營規(guī)模、通貨膨脹等多 種因素的影響，從較t時期考察，單位產(chǎn)品變動成本不可能維持在同一水平，固定成 木也不可能始終不受業(yè)務(wù)量的影響，因此變動成木法所提供的單位變動成木與貢獻(xiàn)毛 收益等信息，只在一定的相

46、關(guān)范圍內(nèi)有效，可以用于經(jīng)營規(guī)模不變，生產(chǎn)能力不變的 短期決策，對于氏期決策，由于企業(yè)在氏期決策中需要判斷毎種產(chǎn)品能否以收抵支， 以進(jìn)一步?jīng)Q定產(chǎn)品的銷售價格以及生產(chǎn)能力的增減和經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)張或收縮。這需要 使用包括全部支岀的成本資料，而變動成本法不能提供這種資料。故變動成本法對短 期經(jīng)營決策有明顯的作用，不適合氏期決策。完全成本法因其固定成本與變動成本的 劃分明確，其成木計算很準(zhǔn)確，所以是每個企業(yè)制定產(chǎn)品價格和進(jìn)行長期決策的基礎(chǔ)。3.2.4變動成本法的成本分類有較大程度的假定性采用變動成本法的首要條件是要將制造費(fèi)用劃分為變動的和固定的制造費(fèi)用。而 在現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)活動中，大多數(shù)的成本是混合成本，要采用

47、一定方法將其分解本身就是一 項(xiàng)復(fù)雜工作，并且還有一些混合成本無法分解，因此將成本劃分為固定成本和變動成 本在很大程度上是假設(shè)的結(jié)果，不是一種精確的計算。4動成本法在企業(yè)中的應(yīng)用4.1變動成本法的應(yīng)用條件第一，國家財政有較強(qiáng)的承受能力。在開始普遍推行變動成木法的較長一段時間, 由于全部固定成本直接進(jìn)入損益，將導(dǎo)致國家財政收入陡然減少。因此，它要求國家 財政有較強(qiáng)的承受能力，能夠承受住財政收入暫時減少帶來的影響，這是實(shí)行變動成 木法的堅實(shí)基礎(chǔ)。第二，企業(yè)會計核算基礎(chǔ)工作要較好，會計人員素質(zhì)要較高。實(shí)行變動成木法所 需的資料很多，并且要求資料的規(guī)范性較好，這就需要企業(yè)會計核算基礎(chǔ)工作必須扎 實(shí)，以便

48、隨時提供所需的資料。變動成本法要求對于固定成本和變動成本的劃分，一 定要做到科學(xué)和準(zhǔn)確，這就要求會計人員應(yīng)具備較高的素質(zhì)。笫三，企業(yè)固定成本的比重較大且產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度較快。當(dāng)企業(yè)中的固定資 產(chǎn)價值較大或管理成木較高時，分?jǐn)傆嬋氘a(chǎn)品成木中的固定成木比重大，這時如不將 其單獨(dú)列出，就不能正確反映產(chǎn)品的盈利狀況。當(dāng)產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度較快吋，需經(jīng) 常對是否投產(chǎn)新產(chǎn)品、新產(chǎn)品的價格以及新產(chǎn)品的主產(chǎn)量等一系列問題做出短期決策, 而這些決策的做出就依賴于完整準(zhǔn)確的變動成木資料。4.2變動成本法的應(yīng)用方法4.2.1單軌制單軌制就是以變動成本法完全取代完全成本法進(jìn)行成本核算，可以最大限度地發(fā) 揮變動成本法的

49、優(yōu)點(diǎn)。這種方法既能滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，乂使得用變動成本法 提供對外報表合法化，這當(dāng)然是最理想的一種應(yīng)用方法。但就目前我國的實(shí)際情況來 看，用變動成本法來替代完全成本法是不現(xiàn)實(shí)的。目前，我國成本會計核算大都使用 完全成本法，變動成本法的應(yīng)用在我國述處于研究探索階段，我國的財政部、稅務(wù)總 局、證監(jiān)會等也都不允許以變動成本法核算。而且變動成本法不符合會計準(zhǔn)則的要求, 不能用來編制對外反映的會計報表，此種方法目前在我國述是不能夠?qū)崿F(xiàn)的。4.2.2雙軌制雙軌制是指在完全成本法核算之外，另外設(shè)置一套變動成本法的核算系統(tǒng)，提供 兩套平行的成本核算資料，以滿足不同的需要。這種核算方法的優(yōu)點(diǎn)在于將發(fā)生的成

50、木費(fèi)用分別用完全成木法和變動成木法進(jìn)行核算，使得經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)同時在兩個不同的成 木會計核算體系內(nèi)得以反映，既能滿足對外報告的要求，又能方便、快捷地對內(nèi)提供 所需的資料。但雙軌制的應(yīng)用有一個i分明顯的弊端，即這種方法不符合成本效益原 貝雙軌制的設(shè)立會增加企業(yè)運(yùn)行成木和會計人員的核算工作，而且會造成人力、物 力、財力和時間的浪費(fèi)。4.2.3結(jié)合制結(jié)合制是將變動成本法與完全成本法結(jié)合使用，h常核算建立在完全成本法的基 礎(chǔ)上，以滿足企業(yè)對外報告的需要，期末對需要按變動成木法反映的有關(guān)項(xiàng)目予以調(diào) 整，以滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。在這一種模式下，取消“制造費(fèi)用”賬戶，另 設(shè)“變動性制造費(fèi)用”和“固定性制造費(fèi)

51、用”賬戶，其他賬戶按要求開設(shè)。平時，采 用變動成木核算的基礎(chǔ)，到期末的時候，將“固定性制造費(fèi)用”賬戶按在產(chǎn)品、已銷 產(chǎn)品和期末庫存產(chǎn)品來進(jìn)行分配結(jié)轉(zhuǎn)。通過這樣的一種方式，可以使日常的核算表現(xiàn) 為變動成本法，可以掌握生產(chǎn)過程中的變動的生產(chǎn)成本，而固定的生產(chǎn)成本通過“固 定性制造費(fèi)用”來反映，產(chǎn)品的成木是以變動成木來表示，通過期末結(jié)轉(zhuǎn)，將“固定 性制造費(fèi)用”分配結(jié)轉(zhuǎn)，最終使期末在產(chǎn)品、已銷產(chǎn)品和期末庫存產(chǎn)品的成本以完全 成本法來表示。企業(yè)結(jié)合運(yùn)用兩種成本計算方法對內(nèi)對外提供信息時，為了不重復(fù)地 平行提供兩套成木計算資料，應(yīng)當(dāng)以一種成木計算為基礎(chǔ)，通過適當(dāng)調(diào)整使z能達(dá)到 結(jié)合運(yùn)用的目的。鑒于企業(yè)不僅

52、要編制對外會計報表，還要接受各種審計檢查，加之 多數(shù)會計人員比較熟悉完全成本法，因此核算休系適宜以完全成本法為主、變動成本 法為輔。這樣安排有三大優(yōu)點(diǎn)：一是既能滿足企業(yè)及時編制對外報告會計報表的需要, 乂能提供變動成本計算方法所需的變動成本、邊際貢獻(xiàn)等主要資料，便于企業(yè)進(jìn)行預(yù) 測、決策和控制，使會計信息真正對企業(yè)的經(jīng)營管理有用；二是不與現(xiàn)行財經(jīng)法規(guī)、 會計制度等和抵觸；三是易為會計人員所接受，有利于節(jié)約人力、物力、財力。在變動成本法應(yīng)用的三種模式中，結(jié)合制是一種最為合理的模式，該觀點(diǎn)既可充 分發(fā)揮變動成木法的優(yōu)點(diǎn)，乂不與現(xiàn)行各項(xiàng)財經(jīng)法規(guī)、會計制度等沖突，同時也能夠 有效地兼顧企業(yè)對內(nèi)和對外兩方

53、面的需要。4.3變動成本法在企業(yè)經(jīng)營決策中的應(yīng)用變動成本法在金業(yè)經(jīng)營決策屮起著十分重要的作用，主要應(yīng)用在特殊訂貨決策、 生產(chǎn)決策等方面應(yīng)用比較廣泛，下面就通過幾個具體的實(shí)例來分析變動成本法在短期 經(jīng)營決策中的應(yīng)用。4.3.1產(chǎn)品產(chǎn)量的決策在完全成木法下，企業(yè)的產(chǎn)量波動對利潤的影響是很大的。當(dāng)產(chǎn)量增加幅度較大 時，就會減少包括在生產(chǎn)成本中的固定制造費(fèi)用的單位產(chǎn)品承擔(dān)量，從而使單位產(chǎn)品 的成木降低。這種情況下，即使銷量不變或者減少，也有可能在損益表中出現(xiàn)利潤增 加的情況，這可能會讓管理者做岀繼續(xù)增加產(chǎn)量的錯誤決策。在變動成木法下，因?yàn)楫a(chǎn)品的生產(chǎn)成木是按照變動成木來計算的，所以產(chǎn)量的增 加并不會導(dǎo)致

54、單位變動成本的變化，而利潤在超過盈虧平衡點(diǎn)后會與銷售量呈現(xiàn)岀一 個正和關(guān)的變化趨勢。按照變動成本法做岀的產(chǎn)量決策會更多的考慮到產(chǎn)品的銷售情 況，比較符合現(xiàn)代管理會計中以銷定產(chǎn)的觀念。例：某企業(yè)是一家制造企業(yè)，企業(yè)固定成本比例較高，且呈現(xiàn)上升的趨勢。該企 業(yè)生產(chǎn)的是一種機(jī)床產(chǎn)品，2009年企業(yè)該產(chǎn)品機(jī)床生產(chǎn)量為5000件，銷售量為4500 件，2010年該機(jī)床生產(chǎn)量為4500件，而銷售量為5000件。另外，該產(chǎn)品單位售價為 30元，單位變動性生產(chǎn)成本為12元，單位變動性銷售費(fèi)用為6元，2009年與2010年 的固定性制造費(fèi)用均為30000元，固定性銷售及管理費(fèi)用均為14000元。分別采用兩 種方

55、法來計算該企業(yè)2009年與2010年的營業(yè)利潤。在完全成木法下：2009 年營業(yè)利潤為：4500x (30-12-6-30000/5000) -14000=13000(元)2010 年營業(yè)利潤為：30x5000- (12+6) x5000- (30000/5000) x500-(30000/4500) x 4500-14000= 13000(元)在變動成本法下：2009 年營業(yè)利潤為 4500x(30-12-6) -30000-14000= 10000(元)2010 年營業(yè)利潤為 5000x(30-12-6)-30000-14000= 16000(元)在完全成本法下，該企業(yè)2010年銷售量比2

56、009年增加了 500件，其利潤反而沒 有增加。即完全成木法下，利潤同銷售量之間是相互脫節(jié)的，利潤的計算結(jié)果同該企 業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實(shí)際情況是不相符的，這樣運(yùn)用該方法所提供的會計信息一定程度上失 真，如果采用該會計信息則有可能誤導(dǎo)企業(yè)管理者的決策。同吋可以看出，在2009年 金業(yè)產(chǎn)量大而銷量小的情況下，也就是說企業(yè)產(chǎn)甜有積壓的情況下，利用完全成木法 計算出來的企業(yè)損益還往往大于利用變動成木法計算出來的企業(yè)損益。原因是在完全 成本法下，由于固定性制造費(fèi)用計入產(chǎn)品成木，在企業(yè)有大量存貨賣不出去的情況下, 大量固定性制造費(fèi)用隨著期末存貨計入產(chǎn)甜成木當(dāng)屮，被視為“一種可以在將來換取 收益的資產(chǎn)”列入資產(chǎn)負(fù)

57、債表的“存貨”當(dāng)屮去了，造成“存貨”成木增加，而虛增 了企業(yè)利潤。在現(xiàn)在市場經(jīng)濟(jì)條件下，這種成本計算方法尤為不利，它蒙蔽了企業(yè)管 理者的眼睛，使之不注意加強(qiáng)銷售管理，那么隨著產(chǎn)甜的積壓，企業(yè)將會進(jìn)入倒閉的 邊緣。該企業(yè)管理者是站在管理的角度使用會計信息，即企業(yè)前后各期沒有大的變動情 況下，每期投入和產(chǎn)出比應(yīng)大體相當(dāng)。當(dāng)企業(yè)管理者采用變動成木法計算得出2010年 的營業(yè)利潤高出2009年的營業(yè)利潤吋，認(rèn)為2010年增人產(chǎn)品的銷售量是正確的管理 方法。且認(rèn)識到采用變動成木法反映企業(yè)收益情況容易暴露問題，會盡早引起管理部 門的重視，從而防止盲口生產(chǎn)造成庫存積壓的嚴(yán)重后果。這樣可以讓管理部門打算以 后的經(jīng)營期間還要擴(kuò)大訂單，增大市場銷售量。因?yàn)榕c變動成本法計算的營業(yè)利潤狀 況相比較就可以清楚地看到，企業(yè)利潤會隨著產(chǎn)詁銷售量的增加而增加，準(zhǔn)確揭示出 了產(chǎn)甜銷售量與成木利潤之間的依存關(guān)系，保證了會計信息質(zhì)量，為其提供了更為有 價值的會計信息。同吋變動成本法把固定性制造費(fèi)用視為期間費(fèi)用，與銷售費(fèi)用、管 理費(fèi)用等處于同等地位，如果企業(yè)管理者不注重銷售管理，過分增大的固定性制造費(fèi) 用立即就會在當(dāng)月的營業(yè)利潤屮反映出來。因?yàn)樗苯記_減了企業(yè)的當(dāng)期利潤，清楚 地告訴企