風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制研究

1、 學(xué)號(hào)_ 密級(jí)_ 武漢大學(xué)本科畢業(yè)論文風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制研究以A股份有限公司為例院（系）名 稱：專 業(yè) 名 稱 ：學(xué) 生 姓 名 ：指 導(dǎo) 教 師 ： 二一三年六月鄭 重 聲 明本人呈交的學(xué)位論文，是在導(dǎo)師的指導(dǎo)下，獨(dú)立進(jìn)行研究工作所取得的成果，所有數(shù)據(jù)、圖片資料真實(shí)可靠。盡我所知，除文中已經(jīng)注明引用的內(nèi)容外，本學(xué)位論文的研究成果不包含他人享有著作權(quán)的內(nèi)容。對(duì)本論文所涉及的研究工作做出貢獻(xiàn)的其他個(gè)人和集體，均已在文中以明確的方式標(biāo)明。本學(xué)位論文的知識(shí)產(chǎn)權(quán)歸屬于培養(yǎng)單位。本人簽名： 日期： 風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制研究-以A股份有限公司為例摘要內(nèi)部控制是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營的重要管理手段。

2、近年來，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，國際化趨勢(shì)日益加強(qiáng)，企業(yè)將面臨更多更復(fù)雜的不確定風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前內(nèi)部控制的發(fā)展已經(jīng)跳出了會(huì)計(jì)和審計(jì)的局限領(lǐng)域內(nèi)，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制管理已經(jīng)成為一種必然的發(fā)展趨勢(shì)。本文以“風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制以A股份有限公司為例”作為研究對(duì)象進(jìn)行了相關(guān)的研究。文中首先介紹了選題的背景以及研究的意義，闡述了內(nèi)部控制的發(fā)展歷程以及國內(nèi)外研究成果。接著討論了內(nèi)部控制理論和風(fēng)險(xiǎn)管理理論，然后基于這兩種理論對(duì)國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀進(jìn)行了分析，指出了我國內(nèi)部控制在目標(biāo)設(shè)定、環(huán)境控制、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和應(yīng)對(duì)機(jī)制、控制活動(dòng)、信息傳遞、內(nèi)部監(jiān)督等方面的問題。同時(shí)根據(jù)前面的理論基礎(chǔ)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)

3、部控制體系構(gòu)建。文章最后以A股份有限公司為案例進(jìn)行了實(shí)證分析，說明了內(nèi)部控制重構(gòu)的應(yīng)用。最后結(jié)論部分進(jìn)行了相關(guān)研究的展望。關(guān)鍵詞 ：內(nèi)部控制 ，風(fēng)險(xiǎn)管理 ，重構(gòu)A risk management-oriented study of the Internal Control Take A Co., Ltd for exampleABSTRACTInternal control is an important means of management for enterprises production and operation. In recent years .In recent years

4、, with the rapid development of market economy ,and the strengthening of the international trend , enterprises will face more and more complex uncertain risks. Current development of internal control has jumped out of the limitations of accounting and auditing, internal control of risk management -o

5、riented has become an inevitable trend "A risk management -oriented study of the Internal Control Take A Co., Ltd for example" is the object of the study. This paper first introduces the topics of the background and significance of the study, describes the development process of internal c

6、ontrol and the research achievements at home and abroad. Then discusses the theory of internal control and risk management theory, after that , analyzes the status of domestic enterprises internal control based on these two theories .And points out the problems of Internal Control of Listed Companie

7、s , including goal setting, control environment, risk early warning and response mechanisms, control activities, information transmission, internal oversight and so on.At the same time,try to build the risk management-oriented Internal Control system based on the theory mentioned before. Finally,we

8、take A Co.,Ltd as an example for empirical analysis,illustrates the application of internal control reconstruction.The conclusion part presents an outlook of the relevant study.Keywords : Internal control, risk management-oriented, reconstruction目錄第一章 緒論11.1研究背景與研究意義11.2國內(nèi)外研究概況11.2.1國外研究概況11.2.2國內(nèi)研究

9、概況31.2.3國內(nèi)外研究概況評(píng)述31.3研究?jī)?nèi)容框架與研究方法41.3.1研究?jī)?nèi)容41.3.2本文的研究方法5第二章 內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理理論52.1內(nèi)部控制理論52.1.1內(nèi)部控制的基本概念52.2.2內(nèi)部控制理論的發(fā)展62.2風(fēng)險(xiǎn)管理理論82.2.1風(fēng)險(xiǎn)管理的基本概念82.2.2風(fēng)險(xiǎn)管理理論的發(fā)展92.3內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系分析10第三章 我國公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀及成因分析113.1我國公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀分析113.1.1目標(biāo)設(shè)定缺乏戰(zhàn)略眼光113.1.2控制環(huán)境中缺乏風(fēng)險(xiǎn)文化的培育123.1.3缺乏風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制和應(yīng)對(duì)機(jī)制123.1.4控制活動(dòng)流于形式123.1.5信息傳遞不暢133.1.6

10、內(nèi)部監(jiān)督不得力133.2我國公司內(nèi)部控制存在問題的成因分析133.2.1我國內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理理論研究和實(shí)踐仍處在摸索階段143.2.2投資者與管理者非合作博弈顯著致內(nèi)控建設(shè)缺乏動(dòng)力143.2.3公司管理結(jié)構(gòu)缺陷對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)產(chǎn)生消極影響15 3.2.4 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作用缺失凸顯內(nèi)部控制的不完備性16第四章 構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系174.1風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制的定義與目標(biāo)174.2企業(yè)構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)部控制體系的原則184.3構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系的要素19第五章 內(nèi)部控制重構(gòu)的應(yīng)用A股份有限公司內(nèi)部控制案例分析215.1 A股份有限公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀215.2 A股

11、份有限公司內(nèi)部控制問題與原因分析225.3 A股份有限公司內(nèi)部控制方案設(shè)計(jì)23第六章 結(jié)論與展望28致謝33武漢大學(xué)本科生畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文）風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制研究-以A股份有限公司為例第一章 緒論1.1研究背景與研究意義 近年來，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，尋求加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理的手段和方法因此顯得至關(guān)重要。數(shù)據(jù)研究顯示，一半以上的企業(yè)因?yàn)閮?nèi)部控制問題導(dǎo)致了破產(chǎn)等不可挽回的結(jié)局，內(nèi)部控制制度的缺失和不完善已經(jīng)成為眾多企業(yè)發(fā)展的重要瓶頸，內(nèi)部控制失敗必然會(huì)導(dǎo)致企業(yè)蒙受重大損失，可見，企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避與應(yīng)對(duì)以及公司長遠(yuǎn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有深遠(yuǎn)意義。但是現(xiàn)階段國內(nèi)許多企業(yè)仍沒有內(nèi)部控制制度，或者只

12、有流于形式，這就急需企業(yè)加強(qiáng)和規(guī)范內(nèi)部控制，提升風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，以促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。我國的企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)展得比較晚，為了規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制制度，相繼頒布了一系列的法律法規(guī)，例如1996年的獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、2008年的企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和2010年的企業(yè)內(nèi)部控制配套指引等。當(dāng)前，我國內(nèi)部控制正在往風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向型發(fā)展，完善內(nèi)部控制、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，構(gòu)建以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制已是當(dāng)前內(nèi)部控制發(fā)展的一大趨勢(shì)。雖然我國為了引導(dǎo)并推動(dòng)企業(yè)建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，做了一系列的工作，頒布了有針對(duì)性的法律法規(guī)，可是和國外相對(duì)成熟的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架相比，我國的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系仍是不

13、夠完善，需要進(jìn)一步的改進(jìn)。2010 年頒布的企業(yè)內(nèi)部控制配套指引從新的角度著眼內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)，嘗試把以往的會(huì)計(jì)和審計(jì)視角轉(zhuǎn)向以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，旨在融合風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制，因此，本文主要針對(duì)完善我國企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)進(jìn)行研究，對(duì)相關(guān)方面提出一定的建議。1.2國內(nèi)外研究概況1.2.1國外研究概況內(nèi)部控制的思想產(chǎn)生于18世紀(jì)，但是直到二十世紀(jì)四五十年代才于美國出現(xiàn)了真正具有現(xiàn)代意義的內(nèi)部控制概念。內(nèi)部控制應(yīng)用的領(lǐng)域相當(dāng)廣泛，一般說來，內(nèi)部控制的研究視角主要分布于管理學(xué)、審計(jì)學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)三個(gè)領(lǐng)域(Maijoor,2000)1。審計(jì)學(xué)領(lǐng)域的內(nèi)部控制是現(xiàn)代控制理論的主要組成部分。管理學(xué)領(lǐng)域中的內(nèi)部控制則兼具

14、控制系統(tǒng)自身整體性研究與企業(yè)組織的整體性研究(Gasparetal.，2005:Kraus&Lind，2010)23。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度出發(fā)的內(nèi)部控制主要基于委托代理理論，針對(duì)信息不對(duì)稱的情況，研究?jī)?nèi)部控制如何應(yīng)對(duì)利益沖突導(dǎo)致的代理問題 企業(yè)內(nèi)部控制與管理者代理問題研究_周繼軍D2011.10。當(dāng)前世界上比較認(rèn)可的內(nèi)部控制發(fā)展是四階段說，即：內(nèi)部控制牽制階段內(nèi)部控制制度階段內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段內(nèi)部控制整體框架階段。但隨著內(nèi)部控制理論逐漸的融入風(fēng)險(xiǎn)管理的先進(jìn)理念，內(nèi)部控制的研究進(jìn)入了新的風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制融合發(fā)展階段。美國在內(nèi)部控制研究領(lǐng)域具有相當(dāng)?shù)膰H影響力，美國反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)(Commi

15、ttee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission，簡(jiǎn)稱COSO)于1992年發(fā)布的內(nèi)部控制整體框架在內(nèi)部控制理論發(fā)展史上具有里程碑的意義，框架一度成為西方各國所借鑒和引用的標(biāo)準(zhǔn)模板，該報(bào)告強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制與企業(yè)管理結(jié)合的重要性，模糊了管理和控制的界限，同時(shí)指出風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估也是內(nèi)部控制的組成要素，強(qiáng)調(diào)企業(yè)內(nèi)部控制中不可缺少風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。2004年COSO發(fā)布了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架把全面風(fēng)險(xiǎn)管理的理念融入內(nèi)部控制框架體系中，從此把內(nèi)部控制引向了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理發(fā)展方向。加拿大COCO委員會(huì)1995年在COSO報(bào)告的基礎(chǔ)上發(fā)布了控制指導(dǎo)綱要，即“

16、COCO標(biāo)準(zhǔn)”。該框架認(rèn)為承諾、目標(biāo)、能力、監(jiān)控和學(xué)習(xí)是內(nèi)部控制的四個(gè)基本要素，同時(shí)還列舉了20條核心原則4,綱要指出風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)管理是控制的關(guān)鍵要素。英國Tumbull 委員會(huì)1999頒布的內(nèi)部控制：董事會(huì)在綜合章程方面的指南（又稱“Tumbull 報(bào)告”）中定性的闡述了內(nèi)部控制系統(tǒng)，并明確指出內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理之間并不獨(dú)立。Tumbull 委員會(huì)（2005）指出，風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)在企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有重要作用，企業(yè)的內(nèi)部控制應(yīng)把風(fēng)險(xiǎn)管理納入內(nèi)部控制體系中。1.2.2國內(nèi)研究概況國內(nèi)具有現(xiàn)代意義的內(nèi)部控制理論起步比較晚，關(guān)于內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的研究大多建立于解讀、分析美國COSO報(bào)告的基礎(chǔ)上。二十

17、世紀(jì)八十年至今，我國頒布了一系列針對(duì)會(huì)計(jì)、證券商業(yè)銀行等各個(gè)領(lǐng)域內(nèi)部控制的法律法規(guī)，以規(guī)范企業(yè)的內(nèi)部控制。近些年來，我國關(guān)于內(nèi)部控制的研究也緊跟國際前沿，開始往風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制發(fā)展。2006年，國資委頒布了中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引，詳細(xì)說明了中央企業(yè)開展全面風(fēng)險(xiǎn)管理工作的總體原則、基本流程、風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以及風(fēng)險(xiǎn)管理策略5。2008年頒布的企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范結(jié)合了本國內(nèi)部控制發(fā)展經(jīng)驗(yàn)與國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，借鑒了COSO內(nèi)部控制整合框架和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的形式與內(nèi)容，建立了符合我國國情的企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。2010年發(fā)布的企業(yè)內(nèi)部控制配套指引進(jìn)一步完善與規(guī)范了我國企業(yè)內(nèi)部控制

18、體系，其主要內(nèi)容有企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引、鑒證指引與應(yīng)用指引。在學(xué)術(shù)研究上，學(xué)者們?cè)谝燥L(fēng)險(xiǎn)管理角度研究?jī)?nèi)部控制上提出了許多重要觀點(diǎn)，基于風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制研究得到了很大的發(fā)展，也取得了一定的成果。近幾年的研究有，古淑萍(2009)提出構(gòu)建以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制制度，并認(rèn)為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督與評(píng)審等五個(gè)方面是基礎(chǔ)。張玉（2010）指出企業(yè)內(nèi)部控制不僅受制于企業(yè)內(nèi)部，還同時(shí)受到外部諸多影響，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)防范與既定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)很大程度依賴企業(yè)內(nèi)部控制6。吳春梅（2011）認(rèn)為對(duì)于企業(yè)而言，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理都是必不可少的，無論缺了哪一個(gè)，都不利于企業(yè)的有效管理與健康

19、發(fā)展。楊洪亮（2011）則認(rèn)為企業(yè)需要根據(jù)自身實(shí)際建立合適的內(nèi)部控制制度，以動(dòng)態(tài)的思維看待與應(yīng)對(duì)環(huán)境變化，實(shí)時(shí)調(diào)整與優(yōu)化制度，識(shí)別、評(píng)估與防范風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的綜合競(jìng)爭(zhēng)能力。1.2.3國內(nèi)外研究概況評(píng)述綜上所述，從國外的文獻(xiàn)綜述可以看出，國外內(nèi)部控制已經(jīng)開始融進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理理論，全面風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制理論已經(jīng)形成一大趨勢(shì)。最為成熟和完善的并得到廣泛認(rèn)可的是美國COSO發(fā)布的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架，其它各國的框架都借鑒了其中的思路。從國內(nèi)的研究綜述可以看出，我國的內(nèi)部控制理論和實(shí)踐發(fā)展得相對(duì)較晚，而且大多都是基于國外先進(jìn)理論框架進(jìn)行的，特別是構(gòu)建基于風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制發(fā)展趨勢(shì)這一點(diǎn)。不過，雖然起

20、步較晚，隨著學(xué)者們?cè)诟鼜V泛的領(lǐng)域中進(jìn)行內(nèi)部控制理論研究，并開始引入風(fēng)險(xiǎn)管理之后，國內(nèi)在相關(guān)方面的研究也獲得了一定的成果。關(guān)于我國企業(yè)如何構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制制度，也有不少學(xué)者進(jìn)行了相關(guān)的研究，只是都沒有形成較完善、成熟的體系?；谝陨锨闆r，本文主要是在前人研究成果的基礎(chǔ)上進(jìn)行歸納、總結(jié)，展開構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系研究。1.3研究?jī)?nèi)容框架與研究方法1.3.1研究?jī)?nèi)容本論文的研究?jī)?nèi)容分為兩大部分。（1）理論研究部分。本文對(duì)內(nèi)部控制理論和風(fēng)險(xiǎn)管理理論進(jìn)行分析，同時(shí)探究?jī)烧咧g的關(guān)系。首先，從企業(yè)內(nèi)部控制理論研究、風(fēng)險(xiǎn)管理論研究、企業(yè)內(nèi)部控制理論和風(fēng)險(xiǎn)管理理論之間關(guān)系問題三方面對(duì)國內(nèi)

21、外的理論文獻(xiàn)進(jìn)行綜述，并進(jìn)行總結(jié)和評(píng)價(jià)，提出本文研究視角，為后續(xù)研究奠定基礎(chǔ)。其次，在闡述企業(yè)內(nèi)部控制理論的基礎(chǔ)上，對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，探究我國公司內(nèi)部控制存在問題的成因。最后，基于我國企業(yè)內(nèi)部控制研究的情況，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建，主要解決：一、企業(yè)構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)部控制體系的原則；二、構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)部控制體系的要點(diǎn)；三、基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制的構(gòu)建。（2）實(shí)證研究部分。以國內(nèi)具體企業(yè)為案例進(jìn)行關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制重構(gòu)的應(yīng)用分析。首先從企業(yè)層面進(jìn)行全方位的企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀分析，著眼實(shí)際問題，并根據(jù)之前建立的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向企業(yè)內(nèi)部控制體系，設(shè)計(jì)符合本企業(yè)的內(nèi)部控制方案

22、。1.3.2本文的研究方法本文主要采用文獻(xiàn)分析、理論與實(shí)證相結(jié)合的方法，通過對(duì)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行論述的規(guī)范性研究，并運(yùn)用最新理論知識(shí)，結(jié)合案例分析探討風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的關(guān)系，為風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制的建立與實(shí)施提供研究建議。第二章 內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理理論2.1內(nèi)部控制理論2.1.1內(nèi)部控制的基本概念內(nèi)部控制的概念并不是一成不變的，隨著內(nèi)部控制體系的不斷發(fā)展，對(duì)于內(nèi)部控制的理解也不斷的改進(jìn)和完善。不同領(lǐng)域的學(xué)者對(duì)于內(nèi)部控制的理解和定義也各有不同，他們的看法分別體現(xiàn)在以下的幾個(gè)報(bào)告中78910。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)先后于1988年、1995年發(fā)布的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)公告第55號(hào)（簡(jiǎn)稱SAS55)和審

23、計(jì)標(biāo)準(zhǔn)公告第78號(hào)（簡(jiǎn)稱SAS78)，報(bào)告主要針對(duì)外部審計(jì)師，認(rèn)為內(nèi)部控制是一個(gè)由組織董事會(huì)、管理層和其他人員共同主導(dǎo)的過程，內(nèi)部控制的目標(biāo)則是獲得具有可靠性的財(cái)務(wù)報(bào)表、實(shí)現(xiàn)有效經(jīng)營并遵循法律法規(guī)，同時(shí)給出內(nèi)部控制要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。1991年， IIARF發(fā)布了系統(tǒng)可審計(jì)性和控制（簡(jiǎn)稱SAC報(bào)告），并于1994年進(jìn)行了修正，其認(rèn)為內(nèi)部控制是由一系列為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)而進(jìn)行的過程和活動(dòng)、功能、子系統(tǒng)以及里面的人員的共同組合形成的。它所定義的內(nèi)部控制目標(biāo)與SAS55/78的一致，而認(rèn)為內(nèi)部控制的要素包括控制環(huán)境、人工和自動(dòng)的系統(tǒng)以及控制程序。1996年，ISACF發(fā)布了

24、對(duì)信息及相關(guān)技術(shù)的控制目標(biāo)（簡(jiǎn)稱COBIT報(bào)告），報(bào)告認(rèn)為內(nèi)部控制是過程的集合，其包括組織結(jié)構(gòu)、程序和政策實(shí)踐。內(nèi)部控制的目標(biāo)是獲得有效的經(jīng)營、完整和可用的信息、具有保密性和可靠性的財(cái)務(wù)報(bào)表。同時(shí)認(rèn)為內(nèi)部控制的要素主要包括組織與規(guī)劃、識(shí)別與實(shí)施、傳送與支持、監(jiān)測(cè)。美國COSO委員會(huì)于1992年和2004年發(fā)布的內(nèi)部控制整合框架(簡(jiǎn)稱COSO框架）和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架（簡(jiǎn)稱ERM框架）都針對(duì)管理者定義了內(nèi)部控制，前者認(rèn)為內(nèi)部控制是企業(yè)的董事會(huì)、管理層以及員工為保證合理實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而實(shí)施的程序， 后者提出了新的理念，認(rèn)為內(nèi)部控制就是風(fēng)險(xiǎn)管理的過程，主張風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制。ERM對(duì)于內(nèi)部控

25、制目標(biāo)的設(shè)定比之COSO框架有了很大的區(qū)別，已經(jīng)從實(shí)現(xiàn)經(jīng)營的有效性和效率等發(fā)展為：戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)與合規(guī)目標(biāo)。大致認(rèn)為內(nèi)部控制要素包括：內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控。通過以上關(guān)于內(nèi)部控制概念的表述，我們可以看出雖然不同的框架針對(duì)的是不同群體做出的定義，但是概念之間也有許多共同之處。文獻(xiàn)綜述中我們已經(jīng)了解到COSO框架是最被廣泛認(rèn)可的內(nèi)部控制框架?；诒疚牡难芯克悸罚饕捎玫氖荅RM框架的定義，內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的過程，主張建立風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系。2.2.2內(nèi)部控制理論的發(fā)展內(nèi)部控制理論的發(fā)展歷程，廣大學(xué)者比較認(rèn)同的是分為

26、內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制整體框架和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架五個(gè)階段11。(1) 內(nèi)部牽制階段從內(nèi)部控制出現(xiàn)到二十世紀(jì)四十年代，都是以內(nèi)部牽制這種內(nèi)部控制的最初形式存在。美國著名審計(jì)學(xué)家在其審計(jì)理論與實(shí)踐一書中提出，內(nèi)部牽制的主要內(nèi)容是賬目間的互核，要求實(shí)施崗位分離，以達(dá)到減少錯(cuò)誤和舞弊行為。這個(gè)階段的內(nèi)部控制主要基于以下兩個(gè)假設(shè)：（1）兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門無意識(shí)的犯相同錯(cuò)誤的概率是極小的；（2）兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門有意識(shí)的合伙舞弊的概率也大大低于單獨(dú)個(gè)人或部門舞弊的概率。經(jīng)實(shí)踐檢驗(yàn)，這些設(shè)想是合理的，因?yàn)閮?nèi)部控制機(jī)制的確有效的減少了錯(cuò)誤與舞弊行為。這種初始的內(nèi)部控制思想非

27、常適合那個(gè)時(shí)代企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，但隨著現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展，組織發(fā)展壯大，內(nèi)部牽制已經(jīng)無法滿足企業(yè)管理新需求，因此對(duì)內(nèi)部控制的研究有了進(jìn)一步的發(fā)展。（2）內(nèi)部控制制度階段這個(gè)階段內(nèi)，“內(nèi)部控制”已作為正式的術(shù)語被提出。社會(huì)化大生產(chǎn)、規(guī)模化經(jīng)濟(jì)、新技術(shù)出現(xiàn)急需企業(yè)組織化發(fā)展，從而也推動(dòng)了內(nèi)部控制制度的產(chǎn)生，新階段的內(nèi)部控制制度集合了傳統(tǒng)內(nèi)部牽制思想和古典管理理論。1958年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的審計(jì)程序委員會(huì)AICPA發(fā)布了審計(jì)程序公告第29號(hào)獨(dú)立審計(jì)人員評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的范圍，把內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制，并重新進(jìn)行了定義。這一分類也就是現(xiàn)在所說的內(nèi)部控制“二分法”。（3）內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段1988年美

28、國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布審計(jì)準(zhǔn)則公告55號(hào)，第一次以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”替代“內(nèi)部控制制度”，會(huì)計(jì)控制和管理控制不再做區(qū)分，結(jié)構(gòu)具體包括了三要素：控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序。公告把控制環(huán)境納入了內(nèi)部控制范疇，使得內(nèi)部控制從“二分法”發(fā)展向了“三分法”，并重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)了建立和運(yùn)行有效的內(nèi)部控制體系需要有良好的內(nèi)部控制環(huán)境作為基礎(chǔ)。（4）內(nèi)部控制整體框架階段COSO于1992年發(fā)布并于1994年改進(jìn)的內(nèi)部控制整體框架，其提供了一個(gè)廣泛認(rèn)可、內(nèi)涵一致的內(nèi)部控制概念和評(píng)價(jià)方法，由于具有廣泛的普適性，該框架一直是世界各國建立內(nèi)部控制框架的標(biāo)準(zhǔn)?？蚣芏x了內(nèi)部控制：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、管理層和相

29、關(guān)工作人員實(shí)施，為獲得可靠財(cái)務(wù)報(bào)告、有效經(jīng)營、遵循相關(guān)法律法規(guī)所提供合理保證的過程?？蚣軐?nèi)部控制劃分為五要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不同時(shí)期需要不同內(nèi)部控制理念來適應(yīng)企業(yè)管理，內(nèi)部控制制度也因此而不斷的發(fā)展完善。（5）全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架隨著研究的深入，學(xué)者們意識(shí)到內(nèi)部控制的過程也涵蓋于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理過程中，于是嘗試把內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理相互融合，內(nèi)部控制由此走進(jìn)了企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架階段。2004年，COSO委員會(huì)正式頒布了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架（簡(jiǎn)稱ERM），這是內(nèi)部控制走向風(fēng)險(xiǎn)管理的一個(gè)關(guān)鍵文件，預(yù)示著基于風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制將是未來企業(yè)管

30、理的重要發(fā)展方向。至此，內(nèi)部控制理論發(fā)展已經(jīng)融入了風(fēng)險(xiǎn)管理理念。通過內(nèi)部控制理論發(fā)展的五個(gè)階段，我們可以看到，內(nèi)部控制理論每段時(shí)期的進(jìn)步都與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化有著千絲萬縷的關(guān)系，為了更好地適應(yīng)企業(yè)管理需要，內(nèi)部控制理論不斷地發(fā)展和完善，所面向的研究領(lǐng)域也不斷的擴(kuò)展延伸，可以斷定的是，隨著經(jīng)濟(jì)進(jìn)步以及社會(huì)實(shí)踐的發(fā)展，內(nèi)部控制理論必然也會(huì)有更進(jìn)一步的發(fā)展。2.2風(fēng)險(xiǎn)管理理論2.2.1風(fēng)險(xiǎn)管理的基本概念風(fēng)險(xiǎn)管理理論的發(fā)展是隨著社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步與發(fā)展而發(fā)展的，但是由于風(fēng)險(xiǎn)研究所針對(duì)的領(lǐng)域不同，不同學(xué)者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的理解和認(rèn)識(shí)程度不一樣，因而對(duì)風(fēng)險(xiǎn)及風(fēng)險(xiǎn)管理的概念各有不同理解。最早關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)管理較全面的定義是由美國

31、風(fēng)險(xiǎn)管理專家威廉姆斯和漢斯提出的。他們1964年共同出版的風(fēng)險(xiǎn)管理與保險(xiǎn)一書中指出，“風(fēng)險(xiǎn)管理是一種科學(xué)方法，其通過對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、衡量和控制，旨在以最少的成本將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致的各種不良后果降低到最低限度”。目前國際上相對(duì)權(quán)威的是COSO對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的定義：企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是由企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他人員所實(shí)施的，應(yīng)用于戰(zhàn)略制定并貫穿于企業(yè)中的一個(gè)過程，其旨在識(shí)別影響主體的可能風(fēng)險(xiǎn)潛在事項(xiàng)，管理風(fēng)險(xiǎn)以使企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)承受范圍之內(nèi)，同時(shí)也為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證12。COSO的這個(gè)定義結(jié)合了多方觀點(diǎn)，在國際上也達(dá)成了共識(shí)，具有廣泛適用性和代表性。COSO對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理概念的定義充分考慮了企業(yè)和其他組織如何管理風(fēng)

32、險(xiǎn)的關(guān)鍵內(nèi)涵：1、這是一個(gè)全員參與實(shí)施的動(dòng)態(tài)過程，企業(yè)主體的各種管理活動(dòng)中普遍存在風(fēng)險(xiǎn)管理。2、風(fēng)險(xiǎn)管理是為制定企業(yè)戰(zhàn)略而進(jìn)行的，這過程需要考慮企業(yè)內(nèi)部各層面的活動(dòng)。3、對(duì)可能影響企業(yè)活動(dòng)的事項(xiàng)進(jìn)行識(shí)別，同時(shí)要把其控制在風(fēng)險(xiǎn)可承受范圍內(nèi)，這個(gè)承受范圍稱為風(fēng)險(xiǎn)容量，是指現(xiàn)代企業(yè)所能接受的廣泛意義上的風(fēng)險(xiǎn)數(shù)量。4、需要設(shè)計(jì)一整套能有效運(yùn)行的合理風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，該機(jī)制能為事項(xiàng)現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)提供保證，同時(shí)機(jī)制理應(yīng)涵蓋現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)外環(huán)境控制確定戰(zhàn)略目標(biāo)、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)事件、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、風(fēng)險(xiǎn)控制活動(dòng)、信息和溝通、風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控等相互關(guān)聯(lián)的因素13。國內(nèi)的學(xué)者對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理的概念主要持兩種不同觀點(diǎn)：1、方法論或

33、手段論；2、過程論或活動(dòng)論。方法論強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)把風(fēng)險(xiǎn)管理看作一種管理手段或方法；而過程論則主張把風(fēng)險(xiǎn)管理理解成一項(xiàng)管理活動(dòng)或管理過程。王雅芬（1998）、閻天三、李永超（2000）都對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理做出過完整的定義，都強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)管理中需要對(duì)所存在的風(fēng)險(xiǎn)要素進(jìn)行識(shí)別、分析、衡量、評(píng)估、管理并處置，要通過規(guī)范化的風(fēng)險(xiǎn)管理制度或系統(tǒng)科學(xué)的管理方法，降低企業(yè)可能的風(fēng)險(xiǎn)損失1415。朱桃林（2001）、王雷（2004）則認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)管理是一種管理過程，是經(jīng)濟(jì)單位在合理全面的系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)管理制度保障下，科學(xué)地進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估、評(píng)價(jià)、監(jiān)控與防范，實(shí)現(xiàn)以最小的成本達(dá)到最大的安全保障的管理過程1617。2.2.2風(fēng)險(xiǎn)管理理論的

34、發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)管理理論是從風(fēng)險(xiǎn)研究開始的，COSO的兩份報(bào)告都對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了定義，初始時(shí)其純粹的把風(fēng)險(xiǎn)歸為負(fù)面因素一類，后來在ERM框架中進(jìn)行了重新定義，認(rèn)為內(nèi)部或外部影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的事件或事故會(huì)存在負(fù)面和正面影響的事項(xiàng)，其中帶負(fù)面影響的事項(xiàng)代表風(fēng)險(xiǎn)，事項(xiàng)發(fā)生并給目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)帶來負(fù)面影響的可能性即稱為風(fēng)險(xiǎn)。首次將風(fēng)險(xiǎn)管理引入企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的是法國管理大師法約爾在其一般與工業(yè)管理中提出的。不同發(fā)展階段的風(fēng)險(xiǎn)管理的特征和關(guān)注的對(duì)象各有不同。風(fēng)險(xiǎn)管理理論的發(fā)展歸結(jié)起來大致可分為兩個(gè)階段：傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理階段和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理階段。（1）傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理階段傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理階段是一種不全面并分散的風(fēng)險(xiǎn)管理，一般認(rèn)為二十世

35、紀(jì)九十年代以前都屬于這個(gè)階段。這個(gè)時(shí)期的風(fēng)險(xiǎn)管理本質(zhì)上是一種以人為對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，主要針對(duì)的是可能帶來損失的純粹風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)專指只會(huì)帶來損失而無獲利可能的風(fēng)險(xiǎn)。與之對(duì)應(yīng)的投機(jī)風(fēng)險(xiǎn)則是兼具損失與獲利可能性的風(fēng)險(xiǎn)。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)管理階段中的風(fēng)險(xiǎn)管理理論、實(shí)踐與方法基本上都是以純粹風(fēng)險(xiǎn)為研究對(duì)象的，這個(gè)時(shí)期的研究具有片面性，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)影響的可能結(jié)果沒有整體性研究，也缺乏相應(yīng)的對(duì)策研究。這個(gè)時(shí)期的關(guān)注點(diǎn)是企業(yè)如何規(guī)避、轉(zhuǎn)移只可能帶來損失的純粹風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于投機(jī)風(fēng)險(xiǎn)的研究這是相對(duì)缺少，此時(shí)的主要對(duì)策是投保。（2）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理階段現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理理論在發(fā)展過程中經(jīng)歷了三種比較典型的理論，分別是在險(xiǎn)價(jià)值模型（Valu

36、e-At-Risk，VaR）、整體風(fēng)險(xiǎn)管理理論（TRM）、全面風(fēng)險(xiǎn)管理理論（ERM）。1、在險(xiǎn)價(jià)值模型（Value-At-Risk，VaR）這個(gè)模型的目標(biāo)是使用數(shù)據(jù)來衡量所有風(fēng)險(xiǎn)，主要是針對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)的管理需求。VaR方法及相關(guān)模型主要運(yùn)用于公司、金融及金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)，由于運(yùn)用廣泛，逐漸發(fā)展成風(fēng)險(xiǎn)管理的一種標(biāo)準(zhǔn)。但是這個(gè)模型欠缺考慮非正常市場(chǎng)情況，而只是適用于衡量正常市場(chǎng)條件下的風(fēng)險(xiǎn)，這就導(dǎo)致了VaR體系需要包含壓力測(cè)試。情景分析和返回檢驗(yàn)等其他方法才能順利開展。雖然這個(gè)模型存在不足，但是它的出現(xiàn)也開啟了風(fēng)險(xiǎn)管理的新階段。2、整體風(fēng)險(xiǎn)管理理論（TRM）新的需求推動(dòng)新理論的發(fā)展，整體風(fēng)險(xiǎn)管理也應(yīng)運(yùn)而

37、生。整體風(fēng)險(xiǎn)管理理論(Total Risk Management，TRM)基本框架包含價(jià)格(price)、偏好(preference)和概率(probability)三因素，TRM系統(tǒng)中達(dá)到了客觀上風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)量與主體偏好的均衡最優(yōu)，皆可以對(duì)基礎(chǔ)金融工具風(fēng)險(xiǎn)也可對(duì)衍生工具帶來的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理，進(jìn)而達(dá)到對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的全面控制。TRM的3P理論體現(xiàn)為：價(jià)格是為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)時(shí)經(jīng)濟(jì)主體必須支付的金額，概率則可衡量各種風(fēng)險(xiǎn)可能性（包括衍生交易本身風(fēng)險(xiǎn)） ，偏好則決定了經(jīng)濟(jì)主體愿意承擔(dān)與理應(yīng)規(guī)避的風(fēng)險(xiǎn)的份額18。3、 全面風(fēng)險(xiǎn)管理理論（ERM）全面風(fēng)險(xiǎn)管理誕生于人們對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的深入認(rèn)識(shí)以及社會(huì)實(shí)踐需要，復(fù)雜的企業(yè)管理中

38、不僅需要對(duì)過去單個(gè)業(yè)務(wù)單個(gè)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理，更需要以系統(tǒng)整體的角度進(jìn)行綜合管理。全面風(fēng)險(xiǎn)管理最有代表性的是美國COSO委員會(huì)頒布的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架，它全面融合了風(fēng)險(xiǎn)管理理論和方法，完善并豐富了內(nèi)部控制的內(nèi)涵和外延，把內(nèi)部控制理論推向了一個(gè)新的發(fā)展高度。ERM框架體現(xiàn)了三個(gè)維度，分別是企業(yè)的目標(biāo)、全面風(fēng)險(xiǎn)管理要素、企業(yè)的各個(gè)層級(jí)。企業(yè)目標(biāo)包括：戰(zhàn)略目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)和合規(guī)目標(biāo)。全面風(fēng)險(xiǎn)管理理論要素有內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事件識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。而企業(yè)層級(jí)則包含了整個(gè)企業(yè)、各職能部門、各條業(yè)務(wù)線和各下屬子公司19。ERM這三個(gè)維度之間體現(xiàn)了：全面風(fēng)險(xiǎn)管理的八個(gè)要素均是服

39、務(wù)于企業(yè)的四個(gè)目標(biāo)；企業(yè)各個(gè)層級(jí)需要堅(jiān)持四個(gè)相同目標(biāo)；每個(gè)層次都必須按照八個(gè)方面進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理20。2.3內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系分析 關(guān)于“內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系”，國內(nèi)外學(xué)者由于所處視角不同，主要存在三個(gè)主要觀點(diǎn)：內(nèi)部控制包含于風(fēng)險(xiǎn)管理中，風(fēng)險(xiǎn)管理是內(nèi)部控制的組成部分，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理相融合。這三種觀點(diǎn)皆有其可取之處，因?yàn)椴煌慕嵌炔煌沫h(huán)境來考慮同一個(gè)問題時(shí)，總會(huì)存在不同的見解，我們需要結(jié)合經(jīng)濟(jì)環(huán)境科學(xué)動(dòng)態(tài)地看待這兩者之間的關(guān)系21。出于后續(xù)研究的考慮，本文基本認(rèn)同內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理融合的觀點(diǎn)。隨著現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展，控制和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)越發(fā)深入人心，風(fēng)險(xiǎn)管理的水平進(jìn)一步提升，內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理

40、之間會(huì)有更多的重合，互補(bǔ)效用會(huì)愈發(fā)明顯22。這種觀點(diǎn)主要的可取性在于：1）內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理都屬于管理的范疇，均涉及關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，其方法與技術(shù)可以相互借鑒和利用。2）風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的最終目標(biāo)是一致的，均是追求企業(yè)價(jià)值的最大化，通過提高內(nèi)部控制的效果與效率能對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行更好的管理和控制，而通過完善風(fēng)險(xiǎn)管理則可以獲得效果更好更顯著的內(nèi)部控制23。經(jīng)濟(jì)的多變性與復(fù)雜性，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，以及風(fēng)險(xiǎn)不確定的增加，使得內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的融合具有必然性2425。第三章 我國公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀及成因分析3.1我國公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀分析筆者認(rèn)為，廣義的現(xiàn)狀分析應(yīng)該涵蓋缺陷與優(yōu)勢(shì)。但基于全文的發(fā)展

41、，本節(jié)只討論分析我國公司內(nèi)部控制體制存在的問題。本節(jié)的分析過程主要是基于COSO的全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架八要素進(jìn)行的，只是將“事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策”綜合為一個(gè)考評(píng)因素。3.1.1目標(biāo)設(shè)定缺乏戰(zhàn)略眼光內(nèi)部控制的目標(biāo)設(shè)定很大程度上左右著內(nèi)部控制的結(jié)果，只有基于全面戰(zhàn)略的高度來設(shè)定內(nèi)部控制的目標(biāo)，才能真正達(dá)到內(nèi)部控制的終極目標(biāo)企業(yè)價(jià)值最大化。目前許多企業(yè)的現(xiàn)狀是沒有認(rèn)識(shí)到戰(zhàn)略目標(biāo)的重要性，依舊停留在“不違反法律法規(guī)、確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)完整以及資產(chǎn)安全”的層面 張玉中外內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理理論與實(shí)務(wù)比較會(huì)計(jì)之友J，2010，(6):44-47。目標(biāo)設(shè)定層次偏低容易造成企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行過程局限于某點(diǎn)

42、，從而產(chǎn)生兩大負(fù)面影響：1）內(nèi)部控制的日?？刂苹顒?dòng)缺乏整體性和全局性，使得原本緊密相連的因子被人為的分離開，“板塊式”控制很難達(dá)到“板塊”與“板塊”之間的無縫對(duì)接，這就為不法分子提供了可乘之機(jī)。2）新風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的時(shí)候，企業(yè)習(xí)慣性尋求可以對(duì)應(yīng)的“板塊”，而很少站在企業(yè)的戰(zhàn)略高度去分析和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)的影響，自然也容易缺乏科學(xué)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的策略。這種“治標(biāo)不治本”的目標(biāo)設(shè)定方式不符合現(xiàn)代企業(yè)的復(fù)雜需求6。3.1.2控制環(huán)境中缺乏風(fēng)險(xiǎn)文化的培育企業(yè)文化是一個(gè)組織由其價(jià)值觀、信念、儀式、符號(hào)、處事方式等組成的其特有的文化形象，是企業(yè)的無形力量，影響著公司的整體員工對(duì)于工作對(duì)于發(fā)展的態(tài)度?，F(xiàn)代企業(yè)中風(fēng)險(xiǎn)無處不在

43、，同時(shí)也更加復(fù)雜多變。風(fēng)險(xiǎn)文化的培養(yǎng)具有重大意義只有讓風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)深入員工內(nèi)心，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)才有可能進(jìn)行，才能達(dá)到有效的內(nèi)部控制。只是當(dāng)前國內(nèi)許多企業(yè)在建設(shè)內(nèi)部控制環(huán)境時(shí)嚴(yán)重缺乏對(duì)風(fēng)險(xiǎn)文化的重視 黃齊樸企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)與內(nèi)部控制東方企業(yè)文化J2007。諸如，新員工的培訓(xùn)中很少涉及關(guān)于影響企業(yè)正常發(fā)展常見風(fēng)險(xiǎn)因素知識(shí)的普及，這相當(dāng)不利于新員工樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。還有就是在公司的日常文化建設(shè)當(dāng)中，企業(yè)也很少專門普及風(fēng)險(xiǎn)管理的知識(shí)，久而久之，員工自然容易放松警惕，企業(yè)內(nèi)外因素變化引起的風(fēng)險(xiǎn)沒有設(shè)防，致使內(nèi)部控制不得當(dāng)，使公司蒙受重大損失。3.1.3缺乏風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制和應(yīng)對(duì)機(jī)制在現(xiàn)代企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，企業(yè)所面臨的風(fēng)

44、險(xiǎn)可能是毀滅性的。當(dāng)前我國大多數(shù)企業(yè)并沒有系統(tǒng)性的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警與應(yīng)對(duì)機(jī)制，同時(shí)識(shí)別和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的能力也比較差，在面臨風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候往往不能及時(shí)采取正確有效的行動(dòng)，最終導(dǎo)致無力處理風(fēng)險(xiǎn)，公司遭受巨大損失。3.1.4控制活動(dòng)流于形式當(dāng)前我國大多數(shù)企業(yè)的問題并不是缺乏內(nèi)部控制制度，而是缺乏對(duì)已有控制制度的執(zhí)行。例如，理應(yīng)審批的項(xiàng)目可以不經(jīng)審批，或?qū)徟嗽郊?jí)審批或構(gòu)造虛假審批手續(xù)，但項(xiàng)目仍能“順利”進(jìn)行。諸如此類的現(xiàn)象正是導(dǎo)致內(nèi)部控制形如虛設(shè)的源泉，不僅導(dǎo)致了管理者決策越來越隨意，還進(jìn)一步惡化了企業(yè)的控制環(huán)境，控制環(huán)境的惡化反過來將會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行產(chǎn)生消極影響。中航油（新加坡）事件就是一個(gè)很典型的案例。中航油

45、曾經(jīng)聘請(qǐng)永安會(huì)計(jì)事務(wù)所制定風(fēng)險(xiǎn)管理手冊(cè)，其中規(guī)定：損失超過5000萬美元，必須上報(bào)董事會(huì)，同時(shí)立刻采取止損措施等。但在處理期貨的過程中，這些既定流程都流于形式，風(fēng)險(xiǎn)管理體系并沒有發(fā)揮有效作用。顯然，制定內(nèi)部控制制度確實(shí)重要，但是空殼的制度并不能抵抗風(fēng)險(xiǎn)，能保證企業(yè)有效管理的仍是制度的高效執(zhí)行27。3.1.5信息傳遞不暢及時(shí)的信息傳遞和有效的信息管理對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制來說有著舉足輕重的作用。當(dāng)前我國許多企業(yè)存在信息渠道不明、溝通不暢以及信息管理體系不完善的問題，從而導(dǎo)致信息傳遞不及時(shí)、信息質(zhì)量地下28。企業(yè)內(nèi)部信息溝通也是問題百出，管理層不重視溝通、不愿意廣開言路；員工不愿意也沒能完全了解其

46、自身在信息溝通方面的職責(zé)和權(quán)力，在發(fā)生例外情況的時(shí)候不知如何處理問題，總是搖擺于是否向上級(jí)報(bào)告以及如何報(bào)告之間。更有，溝通方式單一，使得溝通機(jī)會(huì)減少。對(duì)于企業(yè)外部信息，企業(yè)更難做到有效溝通，大部分企業(yè)都未能充分利用和發(fā)覺機(jī)會(huì)來及時(shí)獲得市場(chǎng)變動(dòng)、法律和政策更新的信息，只是安于隨大流。在管理信息的過程中，企業(yè)未能對(duì)雜亂的信息去偽存真、取其精華去其糟粕，也很難做到各部門之間共享信息資源，造成工作冗余。3.1.6內(nèi)部監(jiān)督不得力從我國上市公司內(nèi)部監(jiān)督角度來看，很多都存在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不健全、審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏權(quán)威性與獨(dú)立性等問題。上司公司的董事會(huì)中，極大一部分并沒有正式的審計(jì)委員會(huì)，內(nèi)部控制形同虛設(shè)，不能有效發(fā)

47、揮其應(yīng)有的作用，自我檢測(cè)也不到位；雖然也有許多上市公司設(shè)有專門的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但獨(dú)立性不足，這些機(jī)構(gòu)一般直屬總經(jīng)理或隸屬于財(cái)務(wù)部門，很難真正實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)職能。未能形成規(guī)范化、法制化和經(jīng)?；膶徲?jì)流程，處罰時(shí)也往往避重就輕，重人情而輕規(guī)則，扭曲了執(zhí)法的剛性，許多企業(yè)不看重內(nèi)部審計(jì)的作用，審計(jì)人員的水平參差不齊，或由企業(yè)會(huì)計(jì)人員兼任，或由專業(yè)水平不高的人員擔(dān)當(dāng)，導(dǎo)致了企業(yè)難以真正發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的作用。按照這種情況，若是企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部控制， 充分發(fā)揮監(jiān)督作用，我國就能少一些類似“創(chuàng)維事件”和“伊利事件”此類事故了。3.2我國公司內(nèi)部控制存在問題的成因分析上述諸多問題的產(chǎn)生，除了大環(huán)境下法規(guī)政策和

48、理論研究方面的深層次問題，企業(yè)自身原因也是一大問題：比如，對(duì)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理制度不夠重視、制度設(shè)計(jì)不全面、執(zhí)行監(jiān)督評(píng)價(jià)不到位、內(nèi)部不同層級(jí)間博弈出現(xiàn)非合作性等。3.2.1我國內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理理論研究和實(shí)踐仍處在摸索階段 當(dāng)前的理論研究與實(shí)踐基本上是借鑒了美國COSO的內(nèi)部控制整合框架、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的相關(guān)理論。雖然這兩個(gè)框架的理論是處于國際前沿的，但畢竟不是針對(duì)我國特定構(gòu)建，難免與我國實(shí)際國情、行業(yè)特點(diǎn)結(jié)合不夠。在出臺(tái)配套指引之前，相關(guān)法律法規(guī)都是定性描述居多，沒有具體標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)務(wù)操作指引缺乏，難以真正指導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制。根據(jù)國內(nèi)文獻(xiàn)綜述可以了解到，國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理理論的研究相

49、對(duì)比較落后，針對(duì)實(shí)踐的就更是尚無統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和共識(shí)，加之國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部管理復(fù)雜，內(nèi)部控制的實(shí)施難以落實(shí)。不完善的管理結(jié)構(gòu)是阻礙國內(nèi)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的根本性問題。3.2.2投資者與管理者非合作博弈顯著致內(nèi)控建設(shè)缺乏動(dòng)力現(xiàn)代企業(yè)所有者和管理者之間存在著雇傭關(guān)系，也即是委托代理關(guān)系，兩者所處的利益角度并不一致。關(guān)于內(nèi)部控制，董事會(huì)當(dāng)然希望管理者建立完善的內(nèi)部控制機(jī)制，管理者出于工作便利的緣故則希望簡(jiǎn)化這些工作，博弈由此產(chǎn)生，博弈的結(jié)果反過來影響著管理者建設(shè)內(nèi)部控制的動(dòng)力2930。為論證當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)董事會(huì)于管理層之間的博弈存在顯著非合作情況，本文將借鑒非合作博弈理論模型進(jìn)行分析。這是關(guān)于投資者與

50、管理者雙方的博弈，投資者可選擇是否投資，管理者則可決定建立高效或低效的內(nèi)部控制機(jī)制，得益矩陣如圖3.1所示。圖3.1 投資者與管理者博弈的得益矩陣 基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制研究_文小亮M2011.5.26A：投資者投資對(duì)應(yīng)的效用B：投資者不投資對(duì)應(yīng)的效用a:投資者于財(cái)產(chǎn)安全方面效用的增加-b:投資者于財(cái)產(chǎn)安全方面效用的減少-c:錯(cuò)失良好投資機(jī)會(huì)的負(fù)效應(yīng)d:規(guī)避不良投資機(jī)會(huì)的正效用e:于高效內(nèi)部控制下獲得投資的正效應(yīng)-f:已為建設(shè)內(nèi)部控制投入高額成本卻不得投資的負(fù)效應(yīng)g:未費(fèi)力建設(shè)內(nèi)部控制但卻獲得投資的正效用-h: 未費(fèi)力建設(shè)內(nèi)部控制也未得到投資的負(fù)效用M：管理者建立高效內(nèi)部控制產(chǎn)生的效用

51、N：管理者建立低效內(nèi)部控制產(chǎn)生的效用根據(jù)圖表和博弈者的博弈心理，對(duì)于投資者而言，最佳的博弈順序是：A+a>B+d>B-c>A-b；至于管理者，則是：N+g>M+e>N-h>M-f。可以看出（A+a，M+e）是最優(yōu)合作狀態(tài)。實(shí)際博弈中，管理者卻不太熱衷這種合作狀態(tài)，并更傾向選擇（A-b,N+g），這種最優(yōu)合作解與實(shí)際相悖的情況就需要第三方部門來協(xié)調(diào)規(guī)范，使非合作狀態(tài)逐漸轉(zhuǎn)向合作狀態(tài)。只是我國目前在這方面卻是缺乏引導(dǎo)的權(quán)威性與可操作性，對(duì)內(nèi)控的建設(shè)也沒有從國情出發(fā)，缺乏技術(shù)評(píng)價(jià)指標(biāo)，使得投資者在博弈過程中均不能獲得充分有效的內(nèi)控信息，處于劣勢(shì)，導(dǎo)致管理者的懈怠，

52、造成內(nèi)部控制建設(shè)的動(dòng)力不足。3.2.3公司管理結(jié)構(gòu)缺陷對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)產(chǎn)生消極影響當(dāng)前國內(nèi)公司的管理結(jié)構(gòu)存在著缺陷，對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)產(chǎn)生了不少消極影響。從理論層面來看，股權(quán)結(jié)構(gòu)是公司治理的基礎(chǔ)，股權(quán)的集中程度和大股東的身份皆取決于它。國內(nèi)大多數(shù)公司皆由國企改革而來，或新設(shè)于國有股控股，往往存在較嚴(yán)重的“一股獨(dú)大”情況。這樣子將使得股東大會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)等高層機(jī)構(gòu)成為控股股東的利益代表兼權(quán)力行使者。如此情況下少數(shù)人的意志左右著企業(yè)重大決策，小股東群體的利益將得不到保證。公司高層的職責(zé)分工不明31，董事會(huì)缺乏對(duì)應(yīng)的獨(dú)立性，監(jiān)事會(huì)難以實(shí)施有效監(jiān)督，都會(huì)出現(xiàn)企業(yè)難以做出客觀正確的判斷，經(jīng)營決策不能貼近實(shí)

53、際，十分不利于企業(yè)價(jià)值最大化的實(shí)現(xiàn)。任何控股股東或只少數(shù)關(guān)鍵人物為了自身利益而操控公司經(jīng)營方針和政策、操縱財(cái)務(wù)報(bào)告、封鎖不良信息的行為，都可能導(dǎo)致內(nèi)部控制失效而使從事一些違背企業(yè)發(fā)展愿景或違規(guī)違紀(jì)的事件。企業(yè)治理結(jié)構(gòu)缺陷將會(huì)給企業(yè)帶來巨大風(fēng)險(xiǎn)，違背內(nèi)部控制目標(biāo)，最終使得企業(yè)蒙受重大損失。治理結(jié)構(gòu)以高層為重的情況，對(duì)控制環(huán)境和企業(yè)文化塑造都具有極不好的影響。3.2.4風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作用缺失凸顯內(nèi)部控制的不完備性當(dāng)前國內(nèi)企業(yè)缺乏風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向意識(shí)，導(dǎo)致在內(nèi)部控制過程中企業(yè)忽視培養(yǎng)風(fēng)險(xiǎn)文化以及傳播風(fēng)險(xiǎn)管理知識(shí)的重要性。往往造成不能識(shí)別或不能及時(shí)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，在評(píng)估與防范方面也沒有足夠的能力，從而失去了管理控制風(fēng)險(xiǎn)的

54、主動(dòng)權(quán)，使得內(nèi)部控制工作形如虛設(shè)，缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)踐以及不能糾正傳統(tǒng)內(nèi)部控制理念中不再適用的觀點(diǎn)是引起風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作用缺失的關(guān)鍵原因：1）過于依賴國家宏觀調(diào)控的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避作用，而不主動(dòng)尋求自身風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避方法。2）國有企業(yè)改革不徹底而來的公司，存在僵化的安于現(xiàn)狀不愿改變政策的習(xí)慣；還有是主動(dòng)與風(fēng)險(xiǎn)撇清關(guān)系，轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)。3）我國發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以來仍未出現(xiàn)過大范圍風(fēng)險(xiǎn)引起的變故，使得大部分企業(yè)對(duì)于市場(chǎng)環(huán)境的變化并不敏感，“居安思危”意識(shí)過低。4）國內(nèi)風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的內(nèi)部控制研究思路狹隘，可應(yīng)用領(lǐng)域不夠廣泛，內(nèi)部控制難以進(jìn)行徹底改革。第四章 構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系4.1風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制的定義與目

55、標(biāo)（一）風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制的定義風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制是一種全面風(fēng)險(xiǎn)管理。企業(yè)內(nèi)部控制的定義則是：由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理人員和其他關(guān)鍵員工指定的對(duì)所有影響企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)行有效控制的制度體系，及由企業(yè)所有成員嚴(yán)格執(zhí)行制度以達(dá)到有效控制和管理風(fēng)險(xiǎn)并不斷改進(jìn)和完善的動(dòng)態(tài)過程31羅紹德，唐群力企業(yè)內(nèi)部控制的新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)解析審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2003，（11）：58-60。本定義強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制的構(gòu)成部分及其全員性與動(dòng)態(tài)性，圖4.1體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制定義。圖4.1 風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制定義基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制研究_文小亮M2011.5.26（二）風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向

56、的企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)有兩個(gè)層級(jí)，第一層是總目標(biāo)，即戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化32徐虹，林鐘高，鄭軍，彭琳內(nèi)部控制、價(jià)值管理和企業(yè)價(jià)值當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2008，(4)：105-111。第二層是具體目標(biāo)，主要包括：確保經(jīng)營管理的合法性，提高經(jīng)營的績(jī)效、確保所披露的信息的真實(shí)可靠性。總目標(biāo)與具體目標(biāo)并非獨(dú)立，總目標(biāo)指導(dǎo)具體目標(biāo)，具體目標(biāo)則為總目標(biāo)服務(wù)，具體結(jié)構(gòu)如圖4.2所示。圖4.2 風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)64.2企業(yè)構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)部控制體系的原則本文前面已經(jīng)有專門的章節(jié)描述我國內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，得出的觀點(diǎn)是我國當(dāng)前建立的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向企業(yè)內(nèi)部控制體系仍存在許多缺陷，同時(shí)執(zhí)行情況也不太樂觀，從而導(dǎo)致了許多因此而引起的企業(yè)事故。基于這種現(xiàn)狀，國內(nèi)企業(yè)應(yīng)該提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，并建立配的操作實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)，保證內(nèi)部控制有效運(yùn)行，提升管理結(jié)構(gòu)的合理性，確保內(nèi)部控制