增值稅與企業(yè)所得稅視同銷售難點(diǎn)辨析

1、增值稅與企業(yè)所得稅視同銷售難點(diǎn)辨析增值稅與企業(yè)所得稅視同銷售難點(diǎn)辨析一、增值稅與企業(yè)所得稅視同銷售的法律規(guī)定視同銷售是稅法的一項(xiàng)重要規(guī)定，在增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、企 業(yè)所得稅中都有所涉及， 而在增值稅和企業(yè)所得稅中尤為復(fù)雜， 本文將對(duì)這兩個(gè)稅種中視同 銷售行為的常見難點(diǎn)進(jìn)行辨析。增值稅的視同銷售包括：將貨物交付其他單位或個(gè)人代銷； 銷售代銷貨物； 設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人， 將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī) 構(gòu)用于銷售； 將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅工程； 將自產(chǎn)或委托加工的貨物用 于集體福利或個(gè)人消費(fèi)； 將自產(chǎn)、 委托加工或購進(jìn)的貨物作為投資提供應(yīng)其他

2、單位或個(gè)體工 商戶；將自產(chǎn)、 委托加工或購進(jìn)的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、 委托加工或購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送給其他單位或個(gè)人。企業(yè)所得稅的視同銷售包括：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換； 將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、利潤(rùn)分配。二、增值稅視同銷售難點(diǎn)辨析貨物只要移送到另一縣市的另一機(jī)構(gòu)， 就要視同銷售嗎？ 不一定。 首先， 只有被移送的貨 物用于銷售， 才視同銷售。 如果總公司將一臺(tái)電腦移送到外縣市的分支機(jī)構(gòu)用于辦公， 那么 不需要視同銷售。 其次， 即使移送的貨物確實(shí)是用于銷售， 也需要滿足一定的條件才能視同 銷售。 一個(gè)真實(shí)的案例是： 廣州某家具廠作為總機(jī)構(gòu)，

3、 將家具送到附近縣市的分支機(jī)構(gòu)用于 銷售， 二者統(tǒng)一核算。 分支機(jī)構(gòu)將家具銷售給北京某企業(yè)， 廣州總機(jī)構(gòu)以自己名義開具發(fā)票 并收款。廣州某稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，廣州總機(jī)構(gòu)向外縣市分支機(jī)構(gòu)的 “移送并用于銷售行為屬 于視同銷售， 應(yīng)繳納增值稅。 廣州總機(jī)構(gòu)覺得非常委屈。 那么，這種移送行為是否視同銷售？ 國(guó)稅發(fā) 1998137 號(hào)文件對(duì)此做出解釋： “用于銷售， 是指受貨方發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營(yíng) 行為： 一是向購貨方開具發(fā)票， 二是向購貨方收取貨款。 按照該解釋， 分支機(jī)構(gòu)沒有向客戶 開具發(fā)票， 也沒有向客戶收取貨款， 而是由廣州總機(jī)構(gòu)開票并收款， 因此應(yīng)由廣州總機(jī)構(gòu)統(tǒng) 一繳納增值稅，機(jī)構(gòu)間移送行為不視

4、同銷售。將自產(chǎn)貨物用于本企業(yè)自用，都要視同銷售嗎？ 不然。關(guān)鍵在于正確理解 “非增值稅應(yīng)稅 工程的含義。 ?增值稅條例實(shí)施細(xì)那么 ?規(guī)定， 非增值稅應(yīng)稅工程是指提供非增值稅應(yīng)稅勞 務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、 銷售不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程。因此，只要自產(chǎn)貨物不用于列明的這幾 項(xiàng)，就不屬于用于 “非增值稅應(yīng)稅工程，就不應(yīng)視同銷售。例如電腦公司將自產(chǎn)電腦用于本公司辦公、造紙廠將自產(chǎn)紙張用于本廠辦公、汽車廠將自 產(chǎn)小汽車用于碰撞實(shí)驗(yàn)，都屬于用于 “生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，不屬于 “非增值稅應(yīng)稅工程，因此都不 視同銷售。再如天然氣開采企業(yè)將自己開采的天然氣用于企業(yè)冬季取暖，要區(qū)分情況處理。如果用于 廠部、生產(chǎn)車間取暖，這屬于用

5、于 “生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，不視同銷售；如果用于職工食堂、浴室、 宿舍等，那么屬于用于 “集體福利，要視同銷售。視同銷售業(yè)務(wù)中，如何確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)本錢？ 在八項(xiàng)視同銷售中，前三項(xiàng)都要確認(rèn)收入， 貸記 “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，對(duì)此根本沒有異議；分歧在于后五項(xiàng)，即自產(chǎn)、委托加工的貨物用 于非應(yīng)稅工程、集體福利或個(gè)人消費(fèi)；自產(chǎn)、委托加工和購置的貨物用于投資、分配、贈(zèng)送的會(huì)計(jì)處理。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和稅法，這五項(xiàng)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理結(jié)果可分為兩類：貸記 “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的包括：集體福利和個(gè)人消費(fèi)、投資、分配。例 1 企業(yè)將自產(chǎn)服裝作為福利發(fā)給職工個(gè)人，本錢20000 元，不含稅售價(jià) 30000 元。借：應(yīng)付職工薪酬 351000貸：

6、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅5100借：主營(yíng)業(yè)務(wù)本錢 20000貸：庫存商品 20000例 2企業(yè)用自產(chǎn)產(chǎn)品投資于另一企業(yè)，本錢8 萬元，出廠價(jià) 10 萬元，稅率 17%。雙方都按實(shí)際本錢法核算。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 117000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅17000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)本錢 80000貸：庫存商品 80000 這是以該投資具有商業(yè)實(shí)質(zhì)為前提的，如果投資不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，那么不確認(rèn)收入。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 97000貸：庫存商品 80000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅17000貸記 “庫存商品的包括：用于非增值稅應(yīng)稅工程、捐贈(zèng)。例 3某床單廠是增值稅一般納稅人，

7、 將自產(chǎn)床單一批用于附設(shè)非獨(dú)立的招待所， 本錢 3000 元，不含稅售價(jià) 5000 元。由于招待所屬于效勞業(yè)，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅，因此屬于用于 “非增值稅 應(yīng)稅工程，要視同銷售。借：其他業(yè)務(wù)本錢 3850貸：庫存商品 3000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅850簡(jiǎn)言之，是否視同銷售是由稅法規(guī)定的，是否確認(rèn)收入是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么規(guī)定的。同時(shí)，如 果確認(rèn)收入，就一定要結(jié)轉(zhuǎn)本錢。購進(jìn)貨物有些視同銷售， 有些不可抵扣， 如何理解？ 增值稅條例規(guī)定： 購進(jìn)的貨物如果用 于對(duì)外投資、分配利潤(rùn)、對(duì)外贈(zèng)送，應(yīng)視同銷售。條例還規(guī)定：購置的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，用 于非增值稅應(yīng)稅工程、 免征增值稅工程、 集體福利或個(gè)人消費(fèi)， 其進(jìn)項(xiàng)稅額不

8、得抵扣。 于是， 很多人對(duì)于購進(jìn)貨物到底是視同銷售還是不可抵扣發(fā)生混淆。 可以這樣理解： 購進(jìn)貨物如果 用于非增值稅應(yīng)稅工程、 集體福利或個(gè)人消費(fèi)， 該貨物已經(jīng)走到了消費(fèi)鏈條的終點(diǎn)， 企業(yè)作 為最終的消費(fèi)者理應(yīng)承當(dāng)支付過的全部稅款； 購進(jìn)貨物如果用于投資、 分配、贈(zèng)送，意味著 該貨物從本企業(yè)流出后， 進(jìn)入下游企業(yè)， 在下一環(huán)節(jié)繼續(xù)流轉(zhuǎn)， 本企業(yè)就要視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額，同時(shí)購進(jìn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額也可以抵扣。例 4 某商場(chǎng)購進(jìn)礦泉水取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款 10 萬元，稅額 1.7 萬元；含稅售價(jià) 17.55 萬元。購進(jìn)時(shí)已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)。如將 10%的礦泉水用于集體福利，屬于不可抵扣工程，已抵扣的進(jìn)項(xiàng)要

9、轉(zhuǎn)出。借：應(yīng)付職工薪酬 應(yīng)付福利費(fèi) 11700貸：庫存商品 10000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅 1700如將 30%的礦泉水捐贈(zèng)給災(zāi)區(qū)，那么要視同銷售，同時(shí)抵扣進(jìn)項(xiàng)。借：營(yíng)業(yè)外支出 25100貸：庫存商品 20000 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅5100現(xiàn)將購進(jìn)不可抵扣與視同銷售的情形列表如表1。還有一類相對(duì)更復(fù)雜的情形，也讓不少會(huì)計(jì)人員產(chǎn)生錯(cuò)誤判斷。例如，加油站將外購汽油 用于管理部門經(jīng)營(yíng)用車輛、 文化用品商店將外購文具用于辦公， 是不可抵扣， 還是視同銷售 呢？都不是。原因在于：一方面，購入汽油用于管理部門的車輛、購入文具用于辦公，都不 屬于 “非應(yīng)稅工程、免稅工程、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，不在限制抵扣之

10、列，因此只要取得 了增值稅專用發(fā)票， 進(jìn)項(xiàng)稅額便可抵扣。 另一方面， 購進(jìn)貨物只有用于 “投資、 分配、贈(zèng)與 時(shí)，才視同銷售，汽油用于運(yùn)營(yíng)、文具用于辦公，顯然不在此列，因此也不應(yīng)視同銷售。三、企業(yè)所得稅視同銷售難點(diǎn)辨析自有貨物移作他用時(shí)， 是否都要視同銷售？ 不一定。 我國(guó)實(shí)行法人所得稅制度， 企業(yè)所得 稅中是否視同銷售要以資產(chǎn)所有權(quán)是否發(fā)生改變?yōu)闃?biāo)準(zhǔn)。國(guó)稅函【 2021】 828 號(hào)規(guī)定：企業(yè)將資產(chǎn)移送他人使用的以下情形，因資產(chǎn)所有權(quán)權(quán)屬發(fā) 生改變，要視同銷售：用于市場(chǎng)推廣或銷售；用于交際應(yīng)酬；用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；用于股 息分配；用于對(duì)外捐贈(zèng)；其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的行為。同時(shí)，該文件還反向列

11、舉了不視同銷售、而作為內(nèi)部處置資產(chǎn)的行為：將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、 制造、加工另一產(chǎn)品；改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)和性能，改變資產(chǎn)用途；將資產(chǎn)在總分機(jī)構(gòu)和分 支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；上述兩種或兩種以上情形的混合。由此可見，由于增值稅和所得稅確實(shí)認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同，某一行為在不同稅種下是否視同銷售， 判別結(jié)果可能相異。比方，企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于捐贈(zèng)，增值稅和企業(yè)所得稅都要視同銷售； 企業(yè)將自產(chǎn)鋼材用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程，增值稅要視同銷售，但企業(yè)所得稅不視同銷售。換句話說，判斷增值稅的視同銷售，要按照增值稅法規(guī)；判斷企業(yè)所得稅的視同銷售，要 按企業(yè)所得稅法規(guī)。兩種視同銷售行為，要各安其法，各行其是。增值稅與企業(yè)所得稅視同銷售， 如何區(qū)分？ 現(xiàn)將兩個(gè)稅種中視同銷售的不同情形， 結(jié)合前 述的會(huì)計(jì)收入確認(rèn)問題，一并列表2。簡(jiǎn)言之，兩個(gè)稅種中視同銷售最重要的區(qū)別是：