注冊會計師會計資產(chǎn)減值復(fù)習(xí)資料

1、第八章資產(chǎn)減值前 言本章的知識點綜合性很強，難度比較大，尤其是資產(chǎn)組減值和商譽減值。并且，本章與長期股權(quán)投資、 固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、所得稅等內(nèi)容聯(lián)系密切， 常常結(jié)合起來出綜合題。本章基本上每年必考。本章 2008 年和 2009 年新制度均考了計算題， 2010 年一道綜合題涉及減值內(nèi)容，可見，本章很重要。近 4 年考情分析單選題多選題計算題總分1題 2分2011年 資產(chǎn)組認(rèn)定及減值2 分處理20101 題 1.5 分現(xiàn)金流量的1.5年范圍分2009年1題9分9 分新外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算2009年0 分原2008年 1題10分10 分總資產(chǎn)和商譽的減值知識點 1：資產(chǎn)減值概述第一節(jié)資產(chǎn)減值概

2、述一、資產(chǎn)減值的范圍資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。資產(chǎn)發(fā)生減值時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。教材列舉了適應(yīng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的 7 種資產(chǎn)的減值：（ 1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資； （2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)； （3）固定資產(chǎn)；（ 4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；（ 5）無形資產(chǎn)；（ 6）商譽；（ 7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。補充兩種：在建工程、工程物資。9 種不可轉(zhuǎn)回的減值資產(chǎn)減值準(zhǔn)則（即本章）規(guī)范以下 9 種資產(chǎn)的減值：（ 1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備； （無重大影響

3、的投資，適應(yīng)金融工具準(zhǔn)則，也不得轉(zhuǎn)回）（ 2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）；（ 3）固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；（ 4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）；（ 5）無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；（ 6）商譽商譽減值準(zhǔn)備（比照無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）；（ 7）油氣資產(chǎn)油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。（ 8）在建工程在建工程減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）；（ 9）工程物資工程物資減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）?？赊D(zhuǎn)回的減值其他章節(jié)規(guī)范的資產(chǎn)減值：（ 1）應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款、應(yīng)收利息、應(yīng)收股利、長期應(yīng)收款、應(yīng)收分保賬款、

4、應(yīng)收代位追償款壞賬準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）；（ 2）存貨存貨跌價準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）；（ 3）持有至到期投資持有至到期投資減值準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）；（ 4）可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)（可轉(zhuǎn)回）；（ 5）貸款貸款損失準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）；（ 6）未擔(dān)保余值未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）。（ 7）消耗性生物資產(chǎn)消耗性生物資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備（比照存貨跌價準(zhǔn)備）；（ 8）抵債資產(chǎn)抵債資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備（比照存貨跌價準(zhǔn)備）；（ 9）損余物資損余物資跌價準(zhǔn)備（比照存貨跌價準(zhǔn)備）。二、資產(chǎn)減值的跡象與測試（一）減值跡象1. 外部信息來源（ 1）資產(chǎn)市價大幅下跌；（ 2）環(huán)境或市場發(fā)生重大不利變化；（ 3）市場利率等的大幅提高。2. 內(nèi)部信息來

5、源（ 1）資產(chǎn)已陳舊或損壞；（ 2）資產(chǎn)被終止使用；（ 3）資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效低于預(yù)期。（二）減值的測試一般而言，只有存在資產(chǎn)減值跡象時才需要測試。但是，商譽、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)和尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)測試。根據(jù)重要性原則，資產(chǎn)存在下列情況時可以不測試：（ 1）以前期間資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項。（ 2）以前期間表明資產(chǎn)對減值跡象不敏感，本期不需因為上述減值跡象而重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。知識點 2：資產(chǎn)可回收金額的計量第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量一、估計資產(chǎn)可收回金額的基本方法減值賬面價值可收回金額資產(chǎn)的可

6、收回金額， 應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。應(yīng)注意： 1. 只要二者之一超過了賬面價值，則無需測試另一項。 2. 沒有證據(jù)表明后者顯著高于前者的，則將前者視為可收回金額。 3. 前者無法可靠估計的，則按后者作為可收回金額。二、公允價值減去處置費用后凈額的估計處置費用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等， 但是財務(wù)費用和所得稅費用等不包括在內(nèi)。公允價值的確定：第一，銷售協(xié)議價；第二，市價；第三，最佳信息。注意：公允價值的三個級次：（ 1）市場價格； （

7、2）參照價格；（ 3）估值技術(shù)。三、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 主要應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下因素： 一是資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量；二是資產(chǎn)的使用壽命；三是折現(xiàn)率。（一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計（二）折現(xiàn)率的預(yù)計（三）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計（一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計1. 預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)一般而言，預(yù)計現(xiàn)金流量最多涵蓋 5 年。2. 未來現(xiàn)金流量的內(nèi)容（ 1）使用過程中的預(yù)計現(xiàn)金流入。（ 2）使用過程中的預(yù)計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。（ 3）處置資產(chǎn)時的凈現(xiàn)金流量。3. 預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素（ 1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)。在預(yù)

8、計未來現(xiàn)金流量時，對于企業(yè)已經(jīng)做出承諾的重組（即業(yè)務(wù)重組），其對未來現(xiàn)金流量的影響應(yīng)考慮在內(nèi)；對于企業(yè)尚未做出承諾的重組，則不應(yīng)予以考慮。在預(yù)計未來現(xiàn)金流量時，不考慮未來可能發(fā)生的資產(chǎn)改良對現(xiàn)金流的影響。在預(yù)計未來現(xiàn)金流量時，應(yīng)當(dāng)考慮未來資產(chǎn)正常的運轉(zhuǎn)支出。（ 2）不應(yīng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?；I資活動影響的現(xiàn)金流量與資產(chǎn)正常運轉(zhuǎn)無關(guān)； 計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率是所得稅之前的， 預(yù)計現(xiàn)金流量也應(yīng)是稅前的。（ 3）對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。在考慮通貨膨脹的影響時， 預(yù)計現(xiàn)金流量和確定折現(xiàn)率應(yīng)保持一致， 同時考慮或同時不考慮。（ 4）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。若某資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品

9、按內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格計量， 在預(yù)計未來現(xiàn)金流量， 應(yīng)將其調(diào)整為“最佳未來價格”（接近于公允價值）?！纠} 1·單選題】（ 2010 年）企業(yè)在計量資產(chǎn)可收回金額時，下列各項中，不屬于資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的是（ ） 。A. 為維持資產(chǎn)正常運轉(zhuǎn)發(fā)生的現(xiàn)金流出B. 資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入C. 未來年度為改良資產(chǎn)發(fā)生的現(xiàn)金流出D. 未來年度因?qū)嵤┮殉兄Z重組減少的現(xiàn)金流出【解析】，預(yù)計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列各項：（ 1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。（ 2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出。（ 3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金

10、流量。企業(yè)為了預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素：（ 1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。 企業(yè)已經(jīng)承諾重組的， 在確定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，預(yù)計的未來現(xiàn)金流入和流出數(shù)，應(yīng)當(dāng)反映重組所能節(jié)約的費用和由重組所帶來的其他利益，以及因重組所導(dǎo)致的估計未來現(xiàn)金流出數(shù)?！敬鸢浮?C4. 預(yù)計未來現(xiàn)金流量的方法預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測。它使用單一的預(yù)計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率來預(yù)計現(xiàn)值。情況帶有很大不確定性時， 應(yīng)當(dāng)采用期望現(xiàn)金流量法預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量， 即按各種情況的概率加權(quán)預(yù)計未來現(xiàn)金流量。如【例題 2】每年的預(yù)計現(xiàn)金流量，

11、都是根據(jù)好中差三種情況的概率加權(quán)計算，也就是所謂的期望現(xiàn)金流量?！纠} 2·計算分析題】 ，假定利用固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場行情波動影響大，企業(yè)預(yù)計未來 3 年每年的現(xiàn)金流量情況如表81 所示。表 81各年現(xiàn)金流量概率分布及發(fā)生情況年產(chǎn)品行情好（ 30%的可能 產(chǎn)品行情一般（ 60%的可能 產(chǎn)品行情差（ 10%的可能份性）性）性）第 115010050年第 2805020年第 320100年正確答案企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算資產(chǎn)每年的預(yù)計未來現(xiàn)金流量如下：第 1 年的預(yù)計現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）：150×30%+100×60%+50×10%=110（萬元）第 2 年的

12、預(yù)計現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）：80×30%+50×60%+20×10 %=56（萬元）第 3 年的預(yù)計現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）：20×30%+10×60%+0×10%=12（萬元）（二）折現(xiàn)率的預(yù)計折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。是企業(yè)的必要報酬率。確定折現(xiàn)率時，按先后順序：首先依據(jù)資產(chǎn)的市場利率；其次考慮替代利率。估計替代利率時， 可以以企業(yè)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率為依據(jù)，并適當(dāng)考慮與資產(chǎn)預(yù)計現(xiàn)金流量有關(guān)的特定風(fēng)險、有關(guān)政治風(fēng)險、貨幣風(fēng)險和價格風(fēng)險等， 以及資產(chǎn)剩余壽命期間

13、的貨幣時間價值和其他相關(guān)因素，比如資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量金額及其時間的預(yù)計離散程度、資產(chǎn)內(nèi)在不確定性的定價等。折現(xiàn)率一般只用一個，特殊情況下各期可以不同。（三）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算公式如下：資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（ PV） 第 t 年預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量（ NCFt）÷（ 1+ 折現(xiàn)率 R）t 注：這個現(xiàn)值的計算公式與金融資產(chǎn)處相同。【例題 3·計算分析題】 XYZ航運公司于 20×0年末對一艘遠(yuǎn)洋運輸船只進(jìn)行減值測試。該船舶賬面價值為1.6 億元，預(yù)計尚可使用年限為8 年。該船舶的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定， 因此，企業(yè)需要通過計

14、算其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。 假定公司當(dāng)初購置該船舶用的資金是銀行長期借款資金，借款年利率為 l5%，公司認(rèn)為 l5%是該資產(chǎn)的最低必要報酬率，已考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時間價值和特定風(fēng)險。因此，在計算其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，使用 l5% 作為其折現(xiàn)率（稅前）。公司管理層批準(zhǔn)的財務(wù)預(yù)算顯示：公司將于 20×5年更新船舶的發(fā)動機系統(tǒng)， 預(yù)計為此發(fā)生資本性支出 1 500 萬元，這一支出將降低船舶運輸油耗、提高使用效率等，因此，將提高資產(chǎn)的運營績效。為了計算船舶在20×0年末未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，公司首先必須預(yù)計其未來現(xiàn)金流量。假定公司管理層批準(zhǔn)的 20×

15、0年末的該船舶預(yù)計未來現(xiàn)金流量如表8 2 所示。表 82未來現(xiàn)金流量預(yù)計表單位：萬元年預(yù)計未來現(xiàn)金流量 （不包括改良的影響 預(yù)計未來現(xiàn)金流量（包括改良的影響份金額）金額）20×1 2 50020×2 2 46020×3 2 38020×4 2 36020×5 2 39020×6 2 4703 29020×7 2 5003 28020×8 2 5103 300表 83現(xiàn)值的計算金額單位：萬元年預(yù)計未來現(xiàn)金流量（不包括改良的以折現(xiàn)率為15%的折 預(yù)計未來現(xiàn)金流量份影響金額）現(xiàn)系數(shù)的現(xiàn)值20×2 5000.86

16、962 174120×2 4600.75611 860220×2 3800.65751 565320×2 3600.57181 349420×2 3900.49721 188520×2 4700.43231 068620×2 5000.3759940720×2 5100.32698218合計10 965正確答案由于在 20×0年末，船舶的賬面價值（尚未確認(rèn)減值損失）為16 000 萬元，而其可收回金額為 10 965 萬元，賬面價值高于其可收回金額，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，并計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。應(yīng)確認(rèn)的減值損失

17、為：16 000-10 965=5 035 （萬元）。借：資產(chǎn)減值損失5 035貸 : 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5 035【例題 3】中， 20062008年的預(yù)計現(xiàn)金流量，不應(yīng)該采用改良影響之后的金額，因為，預(yù)計現(xiàn)金流量應(yīng)考慮的因素有這條：“以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計現(xiàn)金流量” ，當(dāng)前是 2000 年末，而改良是 5 年后會發(fā)生的事情。（四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計首先，計算外幣未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。如將未來的美元收入，按照美元的折現(xiàn)率，計算現(xiàn)值。其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。如把美元的現(xiàn)值，乘以人民幣匯率，計算出人民幣現(xiàn)值。注意：先折現(xiàn)，后折算，順序不能顛倒。最后，與資產(chǎn)

18、公允價值減去處置費用后的凈額以及資產(chǎn)的賬面價值比較，以確定減值?！纠} 4·計算題】（ 2009 年新）甲公司為一物流企業(yè)，經(jīng)營國內(nèi)、國際貨物運輸業(yè)務(wù)。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象， 甲公司于 20×8年 12 月 31 日對其進(jìn)行減值測試。相關(guān)資料如下：（ 1）甲公司以人民幣為記賬本位幣，國內(nèi)貨物運輸采用人民幣結(jié)算，國際貨物運輸采用美元結(jié)算。（ 2）貨輪采用年限平均法計提折舊，預(yù)計使用20 年，預(yù)計凈殘值為5%。20×8年 12月 31 日，貨輪的賬面原價為人民幣 38 000 萬元，已計提折舊為人民幣 27 075 萬元，賬面價值為人民幣 10 925 萬元。

19、貨輪已使用 15 年，尚可使用 5 年，甲公司擬繼續(xù)經(jīng)營使用貨輪直至報廢。（ 3）甲公司將貨輪專門用于國際貨物運輸。由于國際貨物運輸業(yè)務(wù)受宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的影響較大，甲公司預(yù)計貨輪未來 5 年產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量 （假定使用壽命結(jié)束時處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生在年末）如下表所示。單位：萬美元業(yè)務(wù)一般時（ 60%的可能業(yè)務(wù)差時（ 20%的可能性）年份 業(yè)務(wù)好時（20%的可能性）性）第1年500400200第2年480360150第3年450350120第4年480380150第5年480400180（ 4）由于不存在活躍市場，甲公司無法可靠估計貨輪的公允價值減去處置費用后的凈額。（

20、 5）在考慮了貨幣時間價值和貨輪特定風(fēng)險后，甲公司確定10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，確定 12%為美元適用的折現(xiàn)率。相關(guān)復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下：（ P S， 10%， 1） =0.9091；（ PS，12%，1）=0.8929（ P S， 10%， 2） =0.8264；（ PS，12%，2）=0.7972（ P S， 10%， 3） =0.7513；（ PS，12%，3）=0.7118（ P S， 10%， 4） =0.6830：（ PS，12%，4）=0.6355（ P S， 10%， 5） =0.6209：（ PS，12%，5）=0.5674（ 6）20×8年 12 月 31 日的匯率

21、為 1 美元 =6.85 元人民幣。甲公司預(yù)測以后各年末的美元匯率如下：第 1 年末為 1 美元 =6.80 元人民幣；第 2 年末為 1 美元 =6.75 元人民幣；第 3 年末為 1 美元 =6.70 元人民幣；第 4 年末為 1 美元 =6.65 元人民幣；第 5 年末為 1美元 =6.60 元人民幣。要求：（ 1）使用期望現(xiàn)金流量法計算貨輪未來 5 年每年的現(xiàn)金流量。（ 2）計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來 5 年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 并確定其可收回金額。（ 3）計算貨輪應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會計分錄。（ 4）計算貨輪 20×9年應(yīng)計提的折舊，并編制相關(guān)會計分錄?！敬鸢浮浚?/p>

22、 1）使用期望現(xiàn)金流量法計算貨輪未來5 年每年的現(xiàn)金流量。第 1 年的現(xiàn)金流量 500×20%400×60%200×20% 380（萬美元）第 2 年的現(xiàn)金流量 480×20%360×60%150×20% 342（萬美元）第 3 年的現(xiàn)金流量 450×20%350×60%120×20% 324（萬美元）第 4 年的現(xiàn)金流量 480×20%380×60%150×20% 354（萬美元）第 5 年的現(xiàn)金流量 480×20%400×60%180×20%

23、 372（萬美元）（ 2）計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來 5 年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 并確定其可收回金額。根據(jù)教材及講義：外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計。首先，計算外幣未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。如將未來的美元收入，按照美元的折現(xiàn)率，計算現(xiàn)值。其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。如把美元的現(xiàn)值，乘以人民幣匯率，計算出人民幣現(xiàn)值。注意：前兩步順序不能顛倒。首先，按照美元適用的折現(xiàn)率 12%，計算貨輪未來 5 年現(xiàn)金流量的美元現(xiàn)值380×0.8929 342×0.7972 324×0.7118 354×0.6355 372×0.5674 1

24、278.60（萬美元）。其次，按照 20×8年 12 月 31 日的匯率 6.85 ，計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 1 278.60 ×6.85 8 758.41 （萬元人民幣）。由于無法可靠估計貨輪的公允價值減去處置費用后的凈額，所以其可收回金額就是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 8 758.41 萬元。（ 3）計算貨輪應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會計分錄。貨輪應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備賬面價值 10 925 可回收金額 8 758.41 2 166.59 （萬元）借：資產(chǎn)減值損失2 166.59貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2 166.59（ 4）計算貨輪 20×9年應(yīng)計

25、提的折舊，并編制相關(guān)會計分錄。因為使用壽命結(jié)束時處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零， 所以凈殘值可以判斷為零， 20×9 年應(yīng)計提的折舊新賬面價值 8758.41/5 1 751.68 （萬元），折舊額應(yīng)確認(rèn)為哪種費用呢？不能確認(rèn)為制造費用、管理費用、銷售費用等，應(yīng)計入主營業(yè)務(wù)成本。借：主營業(yè)務(wù)成本1 751.68貸：累計折舊1 751.68知識點 3：資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量第三節(jié)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量一、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計量的一般原則減值損失可收回金額賬面價值賬面價值賬面余額累計折舊 （或累計攤銷）減值準(zhǔn)備（本期末計提減值前的余額）資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后， 減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用，

26、 應(yīng)按新的資產(chǎn)賬面價值作相應(yīng)調(diào)整。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)處置時予以轉(zhuǎn)出。資產(chǎn)負(fù)債表中，按賬面價值反映資產(chǎn)金額。二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理借：資產(chǎn)減值損失貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（后綴均同）在建工程減值準(zhǔn)備投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備商譽減值準(zhǔn)備長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備知識點 4：資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理第四節(jié)資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理一、資產(chǎn)組的涵義資產(chǎn)組是為了解決單項資產(chǎn)減值無法確定而引入的。一般情況下， 應(yīng)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其減值。但如果單項資產(chǎn)的公允價值和預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值均無法確定時 ，則其可收回金額無法確定，即減值無法確定，此時必須構(gòu)建資

27、產(chǎn)組，以期通過確定資產(chǎn)組的減值，進(jìn)而間接確定資產(chǎn)組中包含的每一項資產(chǎn)的減值。資產(chǎn)組的可收回金額必須可以確定，即其公允價值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值必須至少能夠確定其一，否則，構(gòu)建資產(chǎn)組沒有任何意義。而資產(chǎn)組的公允價值通常難以確定，所以教材說，資產(chǎn)組必須能夠獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，即必須具備估計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的條件。當(dāng)然，資產(chǎn)組的認(rèn)定，還得考慮企業(yè)的管理方式的需要。資產(chǎn)組的認(rèn)定資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合， 其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。1. 能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認(rèn)定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。如果幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場， 即使這些產(chǎn)品供內(nèi)部使用， 也表明

28、這幾項資產(chǎn)的組合能夠獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。2. 資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層的管理方式。企業(yè)各生產(chǎn)線都是獨立生產(chǎn)、管理和監(jiān)控的，則各生產(chǎn)線應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為單獨的資產(chǎn)組；如果某些機器設(shè)備是相互關(guān)聯(lián)、互相依存，且其使用和處置是一體化決策的， 則這些機器設(shè)備很可能應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。（一）資產(chǎn)組的公允價值資產(chǎn)組就是將若干單項資產(chǎn)組合在一起， 資產(chǎn)組的公允價值則是將若干單項資產(chǎn)捆綁出售的市場價格或其他最佳信息。 各資產(chǎn)組包含的單項資產(chǎn) （以下簡稱“組內(nèi)單項資產(chǎn)”）種類各異、數(shù)量不等、特征不同，不同企業(yè)或相同企業(yè)的不同資產(chǎn)組之間，具有很強的特殊性而缺乏共同性，因此，資產(chǎn)組一般不存在活躍交易市場，其公允價值通

29、常是難以確定的。教材的例題中，很少出現(xiàn)資產(chǎn)組公允價值信息，原因正在于此。應(yīng)注意的是，資產(chǎn)組的公允價值不等于組內(nèi)單項資產(chǎn)的公允價值之和。當(dāng)然，組內(nèi)單項資產(chǎn)的公允價值之和，是無法確定的（因為必然有部分單項資產(chǎn)公允價值無法確定）。（二）資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值， 是資產(chǎn)組作為一個整體產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 不等于組內(nèi)單項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值之和。資產(chǎn)組能夠獨立地產(chǎn)生現(xiàn)金流，因此，其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值通常是能夠估計出來的， 一般情況下也就等于資產(chǎn)組的可收回金額 （因為資產(chǎn)組公允價值通常無法確定）。（三）資產(chǎn)組的賬面價值資產(chǎn)組的賬面價值， 就是組內(nèi)單項資產(chǎn)的賬面價值之和。 復(fù)雜資

30、產(chǎn)組還應(yīng)包括分?jǐn)傆嬋氲目偛抠Y產(chǎn)和商譽的賬面價值。資產(chǎn)組的賬面價值通常不應(yīng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值，但如不考慮就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。（四）資產(chǎn)組的減值損失資產(chǎn)組的減值損失資產(chǎn)組的賬面價值資產(chǎn)組的可收回金額 （通常是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）【例題 5·計算題】 MN公司在某山區(qū)經(jīng)營一座某有色金屬礦山，根據(jù)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)恢復(fù)原貌?；謴?fù)費用主要為山體表層復(fù)原費用（比如恢復(fù)植被等），因為山體表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因此，企業(yè)在山體表層挖走后，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項預(yù)計負(fù)債，并計入礦山成本，假定其金額為500 萬元。20×7年 12 月 31 日，隨著開采進(jìn)展，

31、公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲量遠(yuǎn)低于預(yù)期，因此，公司對該礦山進(jìn)行了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在20×7年年末的賬面價值為l 000 萬元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計負(fù)債）。礦山（資產(chǎn)組）如于20×7年 12 月 31 日對外出售，買方愿意出價820 萬元（包括恢復(fù)山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素），預(yù)計處置費用為20萬元，因此，該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為800萬元。礦山的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1 200萬元，不包括恢復(fù)費用?！窘獯稹勘纠校V山資產(chǎn)組包含兩項內(nèi)容：一項是礦山資產(chǎn)，另一項是環(huán)境恢復(fù)負(fù)債。礦山資產(chǎn)和

32、環(huán)境恢復(fù)負(fù)債是不可分離的，共同構(gòu)成資產(chǎn)組，所以，計算資產(chǎn)組的賬面價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、公允價值減去處置費用后的凈額，都要考慮環(huán)境恢復(fù)負(fù)債的影響。資產(chǎn)組賬面價值礦山資產(chǎn)賬面價值1000 萬環(huán)境恢復(fù)負(fù)債賬面價值500 萬 500 萬資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量現(xiàn)值礦山資產(chǎn)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值1200 萬環(huán)境恢復(fù)負(fù)債的現(xiàn)金流量現(xiàn)值 500 萬 700 萬資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額礦山資產(chǎn)的公允價值820 萬（已考慮恢復(fù)費用）處置費用20 萬 800 萬二、資產(chǎn)組減值的會計處理（一）資產(chǎn)組減值的處理原理資產(chǎn)組減值的處理原理，分為兩個步驟：第一步，計算確定資產(chǎn)組的減值損失（即賬面價值與可收回金額之差） ；第二

33、步，將資產(chǎn)組的減值損失分?jǐn)傊两M內(nèi)單項資產(chǎn)。 其實質(zhì)，就是通過資產(chǎn)組的減值來確定單項資產(chǎn)的減值。減值損失的分?jǐn)傇瓌t有二：（ 1）以組內(nèi)資產(chǎn)賬面價值比重作為分?jǐn)傄罁?jù)；（ 2）某單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失， 不應(yīng)超過其自身的減值金額 （即該單項資產(chǎn)的賬面價值高于其可收回金額的差額）。剩余的減值損失進(jìn)行二次分?jǐn)?。減值損失的分?jǐn)傇瓌t教材的表述是： “抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者： 該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零”，其實，該三者中的最高者就是該資產(chǎn)的可收回金額，“抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于其可收回金額”， 就是說不

34、得在單項資產(chǎn)自身減值損失的基礎(chǔ)上再追加減值損失，即，某單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失以其自身減值金額為限。這體現(xiàn)了“以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額”的原則?！纠} 6·計算題】 XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由A、B、C三部機器構(gòu)成，成本分別為400 000 元、 600 000 元、 1 000 000 元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。 2005 年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品的銷路銳減 40%，因此，對甲生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。2005

35、 年 12 月000 元。估計31 日， A、B、C三部機器的賬面價值分別為 A 機器的公允價值減去處置費用后的凈額為200 000 元、300 000 元、 500150 000 元，B、C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計尚可使用 5 年。經(jīng)估計其未來 5 年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后， 得到該生產(chǎn)線預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 600 000 元。由于公司無法合理估計生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額， 公司以該生產(chǎn)線預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。要求：完成 2005 年 12 月 31 日確認(rèn) A、B、C 三部機器減值損失的會

36、計處理?！窘獯?1】例題首先按照單項資產(chǎn)來確定ABC三部機器的減值損失。 ABC三部機器的現(xiàn)金流量現(xiàn)值都不可知，至于公允價值減去處置費用的凈額，只有A 機器的可知，是 150 000 。也就是說， A 的可收回金額是150 000，減值損失 50 000（A 賬面價值 200 000150 000）；而 B 和 C 的可收回金額無法確定，減值損失無法確定。因此，要通過計算ABC構(gòu)成的甲生產(chǎn)線即甲資產(chǎn)組的減值，來確定B 和 C 的減值損失?！窘獯?2】第一步，計算生產(chǎn)線的減值損失賬面價值1000 000可收回金額 600 000 400 000。第二步，把 400 000 減值損失分?jǐn)?ABC三

37、項資產(chǎn)。按照 ABC的賬面價值比重 20%、30%、50%， ABC 分別分?jǐn)?80 000、120 000 和 200 000。要注意，單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失， 不能超過了其自身的減值。 A 機器自身減值 50 000，因此，他分?jǐn)偟臏p值損失以 50 000 為限。超出的 30 000 由 B 和 C承擔(dān)，進(jìn)行二次分?jǐn)??！窘獯?3】二次分?jǐn)偹?B和 C的賬面價值比重，是在確認(rèn)了初次分?jǐn)偟臏p值損失之后的賬面價值，B 和 C分別是 180 000 和 300 000 ，而不是原賬面價值300 000 、500 000 。B 的二次分?jǐn)偙壤?180 000/（180 000 300 000）37

38、.5%，二次分?jǐn)倻p值 37.5%×30 000 11250；C的二次分?jǐn)偙壤?300 000/ （180 000300 000） 62.5%， 62.5%×30 000 18750。兩次分?jǐn)偟臏p值損失累計，為ABC最終應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失：【解答 4】機器 A 減值損失 50000050000機器 B 減值損失 12000011250 131250機器 C 減值損失 20000018750 218750按照單項資產(chǎn)，分別為三項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備：借：資產(chǎn)減值損失機器A 50 000機器 B 131 250機器 C 218 750貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備機器A 50 000機器 B

39、 131 250機器 C 218 750資產(chǎn)組的遞進(jìn)構(gòu)建如果資產(chǎn)組只包含單項資產(chǎn)，則其減值處理很簡單；如果考慮總部資產(chǎn)和商譽的話，則問題變得比較復(fù)雜。 這就類似于計算大學(xué)生的培養(yǎng)成本， 如果只考慮個人付出的成本那就容易計算，主要就是讀書繳納的學(xué)費；但要是把國家對大學(xué)投資的成本分?jǐn)傁聛?，那就?fù)雜些?？紤]總部資產(chǎn)和商譽的情況下， 資產(chǎn)組減值處理的關(guān)鍵， 是總部資產(chǎn)和商譽按照什么順序加入簡單資產(chǎn)組（所謂“簡單資產(chǎn)組”，是指只包含單項資產(chǎn)，不包含總部資產(chǎn)或商譽分?jǐn)傤~的資產(chǎn)組，如上方【例題】甲生產(chǎn)線）。加入簡單資產(chǎn)組的順序為：第一是能夠分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)；第二是商譽；第三是不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)（即構(gòu)建資產(chǎn)組組

40、合）。（二）資產(chǎn)組減值的三個層次資產(chǎn)組減值的確定，應(yīng)分為三個依次遞進(jìn)的層次：第一層次為攤?cè)肟偛抠Y產(chǎn)（能夠分?jǐn)偟牟糠郑?；第二層次為攤?cè)肷套u；第三層次為構(gòu)建資產(chǎn)組組合（包含不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)）。1. 第一層次：攤?cè)肟偛抠Y產(chǎn)攤?cè)肟偛抠Y產(chǎn)，是指將“能按合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)”分?jǐn)偧尤牒唵钨Y產(chǎn)組，新資產(chǎn)組稱之為“第一層次資產(chǎn)組”。接受某總部資產(chǎn)服務(wù)的所有簡單資產(chǎn)組，均應(yīng)參與分?jǐn)傉J(rèn)領(lǐng)該總部資產(chǎn)，比如，某企業(yè)存在 A、B、C三個資產(chǎn)組，總部資產(chǎn) M的服務(wù)對象是 A 和 B，則 M應(yīng)攤?cè)?A 和 B，而 C 不參與分?jǐn)?。?1）計算第一層次資產(chǎn)組的減值損失資產(chǎn)組賬面價值簡單資產(chǎn)組（單項資產(chǎn)之和）總部資

41、產(chǎn)分?jǐn)傤~注：不要先確認(rèn)簡單資產(chǎn)組減值損失。資產(chǎn)組減值損失資產(chǎn)組賬面價值資產(chǎn)組可收回金額分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)時， 一般按簡單資產(chǎn)組賬面價值與剩余使用年限加權(quán)計算的賬面價值， 占全部參與分?jǐn)偟暮唵钨Y產(chǎn)組的加權(quán)賬面價值總額的比重， 計算某簡單資產(chǎn)組應(yīng)認(rèn)領(lǐng)的分?jǐn)傤~。（ 2）分?jǐn)倻p值損失資產(chǎn)組的減值損失計算出來之后，分三步進(jìn)行分?jǐn)偅旱谝徊?，按照簡單資產(chǎn)組（視為一個整體）和總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~賬面價值的比重， 計算二者分別應(yīng)確認(rèn)的減值損失； 第二步，簡單資產(chǎn)組確認(rèn)的減值損失，應(yīng)進(jìn)一步在組內(nèi)單項資產(chǎn)之間進(jìn)行分?jǐn)?；第三步，受單項資產(chǎn)自身減值金額限制而未分?jǐn)偟臏p值損失， 向組內(nèi)其他資產(chǎn)進(jìn)行二次分?jǐn)偂?二次分?jǐn)傄越M內(nèi)其他資產(chǎn)確

42、認(rèn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面價值為基礎(chǔ)。注：“賬面價值”一般無需按剩余使用年限進(jìn)行加權(quán)計算，除非題目要求這么做。2. 第二層次：攤?cè)肷套u資產(chǎn)組包含的單項資產(chǎn)的賬面價值， 在確認(rèn)了第一層次資產(chǎn)組減值損失之后， 再將商譽攤?cè)胧芷溆绊懙馁Y產(chǎn)組，形成“第二層次資產(chǎn)組”。商譽減值測試也存在需要分?jǐn)傆嬋胭Y產(chǎn)組組合的情況，其原理與分?jǐn)傆嬋胭Y產(chǎn)組相同。（ 1）計算第二層次資產(chǎn)組的減值損失資產(chǎn)組賬面價值第一層次資產(chǎn)組商譽分?jǐn)傤~注：第一層次資產(chǎn)組賬面價值資產(chǎn)組單項資產(chǎn)總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~第一層次減值準(zhǔn)備（即已確認(rèn)第一層次的減值損失）資產(chǎn)組減值損失資產(chǎn)組賬面價值資產(chǎn)組可收回金額注：第二層次資產(chǎn)組的可收回金額，與第一層次資產(chǎn)

43、組的可收回金額，通常是相等的。（ 2）分?jǐn)倻p值損失資產(chǎn)組減值損失，首先用于抵減商譽分?jǐn)傤~；剩余的部分，按資產(chǎn)組包含的單項資產(chǎn)和總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~的賬面價值比重分?jǐn)?。單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失，不應(yīng)超過其自身的減值金額。由此未分?jǐn)偟臏p值損失，按組內(nèi)其他單項資產(chǎn)賬面價值的比重進(jìn)行二次分?jǐn)偂?. 第三層次：構(gòu)建資產(chǎn)組組合不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)，無法通過單個資產(chǎn)組來確定其減值，因此，應(yīng)將不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)與其服務(wù)的全部資產(chǎn)組，構(gòu)建一個資產(chǎn)組組合。然后將該資產(chǎn)組組合的減值損失，分?jǐn)傊疗浒娜抠Y產(chǎn)組和總部資產(chǎn)， 從而確定不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的減值。 值得說明的是，資產(chǎn)組組合中包含的資產(chǎn)組， 是指確認(rèn)了第二層次資產(chǎn)組

44、減值損失之后的資產(chǎn)組。（ 1）計算資產(chǎn)組組合的減值損失資產(chǎn)組組合賬面價值各資產(chǎn)組不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)注：“各資產(chǎn)組”應(yīng)已確認(rèn)第二層次減值損失。資產(chǎn)組組合減值損失資產(chǎn)組組合賬面價值資產(chǎn)組組合可收回金額（ 2）分?jǐn)倻p值損失資產(chǎn)組組合的減值損失， 按資產(chǎn)組組合包含的各資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值比重分?jǐn)?。分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組的減值損失，比照第二層次資產(chǎn)組減值損失的原則處理，即，若資產(chǎn)組包含了商譽的， 分?jǐn)偟臏p值損失首先用于抵減商譽的賬面價值， 剩余的減值損失分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組內(nèi)其他資產(chǎn)。單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失，不應(yīng)超過其自身的減值金額；由此未分?jǐn)偟臏p值損失，按組內(nèi)其他單項資產(chǎn)賬面價值的比重進(jìn)行二次分?jǐn)偂！?/p>

45、例題 7·計算題】 ABC高科技企業(yè)擁有A、B 和 C三個資產(chǎn)組，在20×0年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為200 萬元、 300 萬元和 400 萬元，沒有商譽。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預(yù)計剩余使用壽命分別為10 年、 20 年和 20 年，采用直線法計提折舊。由于 ABC公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受到市場歡迎，從而對ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于 20×0年末對各資產(chǎn)組進(jìn)行了減值測試。ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價值為 300 萬元，研發(fā)中

46、心的賬面價值為 100 萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計算其可收回金額，A 、B、C資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值分別為 398 萬元、 328 萬元、 542 萬元，包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（ABC公司）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值分別為1440 萬元。要求：完成 20×0年 12 月 31 日確認(rèn)資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)減值損失的會計處理?！窘獯?】例題中，涉及到了兩個層次：攤?cè)肽軌蚍謹(jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)（辦公樓）和構(gòu)建包含不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)（研發(fā)中心）的資產(chǎn)組組合，沒有

47、涉及到商譽。因此，要分兩個層次來計算減值。第一層次的減值測試：（ 1）計算新資產(chǎn)組的減值損失，即確定新資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額。把辦公樓賬面價值 300 萬元分?jǐn)傊?ABC三個資產(chǎn)組，形成三個包括辦公樓分?jǐn)傤~的新資產(chǎn)組。需要注意：應(yīng)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值作為比例，來分?jǐn)傓k公樓的賬面價值?！窘獯?】資產(chǎn)組 A 分?jǐn)偙壤?200×10/ （200×10300×20400×20） 12.5%，沒有必要像教材通過所謂的“按使用壽命計算的權(quán)重 1、2、2”來計算。資產(chǎn)組 A 的分?jǐn)傤~ 300×12.5% 37.5新

48、資產(chǎn)組 A 賬面價值 200 37.5 237.5類似的，新資產(chǎn)組 B、C 的賬面價值分別412.5 、550。具體計算過程見表。項 目資產(chǎn)組 資產(chǎn)組 資產(chǎn)合計AB組 C各資產(chǎn)組賬面價值200300400900各資產(chǎn)組剩余使用壽命102020按使用壽命計算的權(quán)重122加權(quán)計算后的賬面價值2006008001 600辦公大樓分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值/ 12.50% 37.50% 50%100%各資產(chǎn)組加權(quán)平均計算后的賬面價值合計）辦公大樓賬面價值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額37.5112.5 150 300包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值部分的各資產(chǎn)組賬面價值237.5412.55501 200

49、【解答3】新資產(chǎn)組 A 減值損失賬面價值237.5可收回金額 398 160.5 ，表示未減值。新資產(chǎn)組 B 減值損失賬面價值412.5可收回金額 328 84.5新資產(chǎn)組 C 減值損失賬面價值550可收回金額 5428（ 2）組內(nèi)分?jǐn)倻p值損失A：新資產(chǎn)組 A 未減值，意味著原資產(chǎn)組A200萬和辦公樓分?jǐn)傤~37.5 萬均未減值?！窘獯?】B：新資產(chǎn)組 B 減值損失 84.5 ，要在原資產(chǎn)組B300萬和辦公樓分?jǐn)傤~112.5 萬之間進(jìn)行分?jǐn)?。原資產(chǎn)組 B 分?jǐn)倻p值損失84.5 ×300/ （ 300 112.5 ） 61.45辦公樓分?jǐn)傤~分?jǐn)倻p值損失84.5 ×112.5/

50、（ 300112.5 ） 23.05C：新資產(chǎn)組 C 減值損失 8，要在原資產(chǎn)組 C400萬和辦公樓分?jǐn)傤~150 萬之間進(jìn)行分?jǐn)?。原資產(chǎn)組 C 分?jǐn)倻p值損失 8×400/ （ 400150） 6辦公樓分?jǐn)傤~分?jǐn)倻p值損失8×150/ （ 400150） 2【解答5】對資產(chǎn)組 B、 C 和辦公樓確認(rèn)減值損失、計提減值準(zhǔn)備（A 未減值）：借：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)組B 61.45資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)組C 6資產(chǎn)減值損失辦公樓25.05 （ 23.05+2）貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備資產(chǎn)組B 61.45固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備資產(chǎn)組C 6固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備辦公樓25.05【解答6】計提減值準(zhǔn)備之后，資產(chǎn)組A

51、、B、C 和辦公樓的賬面價值為：資產(chǎn)組 A 賬面價值 2000200資產(chǎn)組 B 賬面價值 30061.45 238.55資產(chǎn)組 C 賬面價值 4006394辦公樓賬面價值 30025.05 274.95至此，完成了第一層次的減值測試。第二層次的減值測試第二層次：將不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)研發(fā)中心，以及辦公樓和ABC三個資產(chǎn)組，構(gòu)建成一個資產(chǎn)組組合，從而計算研發(fā)中心的減值。（ 1）計算資產(chǎn)組組合的減值損失，即確定資產(chǎn)組組合的賬面價值和可收回金額。資產(chǎn)組組合的賬面價值（ A200B238.55C394辦公樓 274.95 ）研發(fā)中心 1001107.50 1001207.50資產(chǎn)組組合的減值損失 =賬面價值 1207.50 可收回金額 1440=232.5