四、應(yīng)收賬款的審計(jì)目標(biāo)與實(shí)質(zhì)性程序（教材P386-395）

1、四、應(yīng)收賬款的審計(jì)目標(biāo)與實(shí)質(zhì)性程序（教材P386-395）認(rèn)定老師手寫： 1 目標(biāo) （存在重大錯報的認(rèn)定） 決定 2 目標(biāo) 設(shè)計(jì)（選擇）程序 （1）（7） 3 函證 應(yīng)收預(yù)收 應(yīng)付預(yù)付 審計(jì)調(diào)整分錄4重分類調(diào)整 長投1年內(nèi) 長負(fù)1年內(nèi)應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序被審計(jì)單位：甲公司項(xiàng)目：應(yīng)收賬款編制：A日期：2010/01/16索引號：ZD 財務(wù)報表截止日/期間：2009/12/31復(fù)核：B 日期：2010/01/20 1.審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定對應(yīng)關(guān)系表審計(jì)目標(biāo)財務(wù)報表認(rèn)定存在完整性權(quán)利和義務(wù)計(jì)價和分?jǐn)偭袌驛.資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的應(yīng)收賬款是存在的B.所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款均已記錄C.記錄的應(yīng)收賬款由被審計(jì)單位擁有

2、或控制D.應(yīng)收賬款以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計(jì)價調(diào)整已恰當(dāng)記錄E.應(yīng)收賬款已按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報2.審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)程序?qū)?yīng)關(guān)系表審計(jì)目標(biāo)可供選擇的審計(jì)程序D1.獲取或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表(1)復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對是否相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報表數(shù)核對是否相符(2)檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確(3)分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時，作重分類調(diào)整(4)結(jié)合其他應(yīng)收款、預(yù)收賬款等往來項(xiàng)目的明細(xì)余額，調(diào)查有無同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無關(guān)的其他款項(xiàng)(如，代銷賬戶、關(guān)聯(lián)方賬戶或雇員賬戶)。如有，應(yīng)做出記錄，

3、必要時作調(diào)整(5)標(biāo)識重要的欠款單位，計(jì)算其欠款合計(jì)數(shù)占應(yīng)收賬款余額的比例ABD2.檢查涉及應(yīng)收賬款的相關(guān)財務(wù)指標(biāo)(1)復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計(jì)發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，并將當(dāng)期應(yīng)收賬款借方發(fā)生額占銷售收入凈額的百分比與管理層考核指標(biāo)比較，如存在差異應(yīng)查明原因(2)計(jì)算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標(biāo)，并與被審計(jì)單位以前年度指標(biāo)、同行業(yè)同期相關(guān)指標(biāo)對比分析，檢查是否存在重大異常D3.獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表(1)測試計(jì)算的準(zhǔn)確性(2)將加總數(shù)與應(yīng)收賬款總分類賬余額相比較，并調(diào)查重大調(diào)節(jié)項(xiàng)目(3)檢查原始憑證，如銷售發(fā)票、運(yùn)輸記錄等，測試賬齡核算的準(zhǔn)確性(4)請被審計(jì)單位協(xié)助，在應(yīng)收賬

4、款明細(xì)表上標(biāo)出至審計(jì)時已收回的應(yīng)收賬款金額，對已收回金額較大的款項(xiàng)進(jìn)行常規(guī)檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷貨發(fā)票等，并注意憑證發(fā)生日期的合理性，分析收款時間是否與合同相關(guān)要素一致ACD4.對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證（除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要或函證很可能無效，否則，應(yīng)對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。如果不對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，應(yīng)在工作底稿中說明理由。如果認(rèn)為函證很可能無效，應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)）(1)選取函證項(xiàng)目(2)對函證實(shí)施過程進(jìn)行控制：核對詢證函是否由注冊會計(jì)師直接收發(fā)；被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函的，應(yīng)要求被詢證者寄回詢證函原件；如果未能收到積極式函證回函，

5、應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函(3)編制“應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表”，對函證結(jié)果進(jìn)行評價。核對回函內(nèi)容與被審計(jì)單位賬面記錄是否一致，如不一致，分析不符事項(xiàng)的原因，檢查銷售合同、發(fā)運(yùn)單等相關(guān)原始單據(jù)，分析被審計(jì)單位對于回函與賬面記錄之間差異的解釋是否合理，編制“應(yīng)收賬款函證結(jié)果調(diào)節(jié)表”，并檢查支持性憑證；如果不符事項(xiàng)構(gòu)成錯報，應(yīng)重新考慮所實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍(4)針對最終未回函的賬戶實(shí)施替代審計(jì)程序(如實(shí)施期后收款測試、檢查運(yùn)輸記錄、銷售合同等相關(guān)原始資料及詢問被審計(jì)單位有關(guān)部門等)A5.確定已收回的應(yīng)收賬款金額A6.對未函證應(yīng)收賬款實(shí)施替代審計(jì)程序抽查有關(guān)原始

6、憑據(jù)，如銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運(yùn)憑證及回款單據(jù)等，以驗(yàn)證與其相關(guān)的應(yīng)收賬款的真實(shí)性D7.評價壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的適當(dāng)性(1)取得或編制壞賬準(zhǔn)備計(jì)算表，復(fù)核加計(jì)正確，與壞賬準(zhǔn)備總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符。將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本期計(jì)提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細(xì)項(xiàng)目的發(fā)生額核對，是否相符(2)檢查應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和核銷的批準(zhǔn)程序，取得書面報告等證明文件。評價計(jì)提壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、假設(shè)及方法；復(fù)核應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備是否按經(jīng)股東(大)會或董事會批準(zhǔn)的既定方法和比例提取，其計(jì)算和會計(jì)處理是否正確(3)根據(jù)賬齡分析表中，選取金額大于的賬戶，逾期超過天賬戶，以及認(rèn)為必要的其他賬戶(如有收款問題記錄

7、的賬戶，收款問題行業(yè)集中的賬戶)。復(fù)核并測試所選取賬戶期后收款情況。針對所選取的賬戶，與授信部門經(jīng)理或其他負(fù)責(zé)人員討論其可收回性，并復(fù)核往來函件或其他相關(guān)信息，以支持被審計(jì)單位就此作出的聲明。針對壞賬準(zhǔn)備計(jì)提不足情況進(jìn)行調(diào)整(4)實(shí)際發(fā)生壞賬損失的，檢查轉(zhuǎn)銷依據(jù)是否符合有關(guān)規(guī)定，會計(jì)處理是否正確(5)已經(jīng)確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的壞賬重新收回的，檢查其會計(jì)處理是否正確(6)通過比較前期壞賬準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)，以及檢查期后事項(xiàng)，評價應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的合理性A8.抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并追查至有關(guān)原始憑證，查證被審計(jì)單位有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。如有，應(yīng)建議被審計(jì)單位作適當(dāng)調(diào)整

8、A9.通過檢查自資產(chǎn)負(fù)債表日至日止被審計(jì)單位授予欠款單位的、金額大于的減免應(yīng)收賬款憑證以測試其準(zhǔn)確性檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后銷售退回和賒銷水平，確定是否存在異常跡象(如與正常水平相比)，并考慮是否有必要追加審計(jì)程序A10.復(fù)核應(yīng)收賬款和相關(guān)總分類賬、明細(xì)分類賬和現(xiàn)金日記賬，調(diào)查異常項(xiàng)目對大額或異常及關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款，即使回函相符，仍應(yīng)抽查其原始憑證A11.檢查應(yīng)收賬款減少有無異常D12.檢查應(yīng)收賬款中是否存在債務(wù)人破產(chǎn)或者死亡，以其破產(chǎn)財產(chǎn)或者遺產(chǎn)清償后仍無法收回，或者債務(wù)人長期未履行償債義務(wù)的情況，如果是，應(yīng)提請被審計(jì)單位處理ABCD13.標(biāo)明應(yīng)收關(guān)聯(lián)方包括持股5%以上(含5%)股東的款項(xiàng)，執(zhí)行關(guān)

9、聯(lián)方及其交易審計(jì)程序，并注明合并報表時應(yīng)予抵銷的金額；對關(guān)聯(lián)企業(yè)、有密切關(guān)系的主要客戶的交易事項(xiàng)作專門核查(1)了解交易事項(xiàng)目的、價格和條件，作比較分析(2)檢查銷售合同、銷售發(fā)票、貨運(yùn)單證等相關(guān)文件資料(3)檢查收款憑證等貨款結(jié)算單據(jù)(4)向關(guān)聯(lián)方、有密切關(guān)系的主要客戶或其他注冊會計(jì)師函詢，以確認(rèn)交易的真實(shí)性、合理性C14.檢查銀行存款和銀行貸款等詢證函的回函、會議紀(jì)要、借款協(xié)議和其他文件，確定應(yīng)收賬款是否已被質(zhì)押或出售15.根據(jù)評估的舞弊風(fēng)險等因素增加的審計(jì)程序E16.檢查應(yīng)收賬款是否已按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報3.函證應(yīng)收賬款老師手寫： 3.函證 （1）目的 （2）范

10、圍 / 對象 （3）方式 （4）時間（一般情況下） （5）過程控制 （6）錯報處理 （7）評價結(jié)果（1）函證應(yīng)收賬款的目的函證應(yīng)收賬款的目的在于證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯誤或舞弊行為。通過函證應(yīng)收賬款，可以比較有效地證明被詢證者(即債務(wù)人)的存在和被審計(jì)單位記錄的可靠性?！纠}2·單選題】A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)對甲公司20×8年度財務(wù)報表進(jìn)行審計(jì)。在對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序時，針對下列方面通常難以獲取有效審計(jì)證據(jù)的是()。(2009年原制度)A.應(yīng)收賬款的存在性B.應(yīng)收賬款的可變現(xiàn)凈值C.應(yīng)收賬款金額的準(zhǔn)確性D.應(yīng)收賬

11、款是否歸屬于甲公司【答案】B【解析】本題考查的是注冊會計(jì)師對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序獲取的審計(jì)證據(jù)與其能夠證明的認(rèn)定之間的關(guān)系。注冊會計(jì)師函證應(yīng)收賬款主要能夠獲取應(yīng)收賬款的存在性、估價以及權(quán)利三個認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)，而應(yīng)收賬款的可變現(xiàn)凈值主要依賴應(yīng)收賬款可收回性決定，注冊會計(jì)師需要分析應(yīng)收賬款的賬齡和往來單位的還款信用與還款能力，函證程序難以確定可變現(xiàn)凈值的多少。（2）函證應(yīng)收賬款的范圍和對象函證數(shù)量的大小、范圍的多少的影響因素主要有：應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；以前期間的函證結(jié)果。（3）函證的方式積極的函證方式；消極的函證方式。（4）函證時間的選擇為了充分發(fā)揮函證的作用，

12、應(yīng)恰當(dāng)選擇函證的實(shí)施時間。注冊會計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。（5）函證的控制注冊會計(jì)師通常利用被審計(jì)單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函，但注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對選擇被詢證者、設(shè)計(jì)詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。【例題3·多選題】在對詢證函的以下處理方法中，正確的有()。(2005年)A.在粘封詢證函時對其統(tǒng)一編號，并將發(fā)出詢證函的情況記錄于審計(jì)工作底稿B.詢證函經(jīng)會計(jì)師

13、事務(wù)所蓋章后，由注冊會計(jì)師直接發(fā)出C.收回詢證函后，將重要的回函復(fù)制給J公司以幫助催收貨款D.對以電子郵件方式回收的詢證函，要求被詢證單位將原件蓋章后寄至?xí)?jì)事務(wù)所【答案】AD【解析】本題考查注冊會計(jì)師對函證過程控制的專業(yè)判斷。根據(jù)函證審計(jì)準(zhǔn)則，詢證函應(yīng)當(dāng)經(jīng)被審計(jì)單位蓋章而不是由會計(jì)師事務(wù)所蓋章，故選項(xiàng)B不正確；在選項(xiàng)C中，詢證函回函作為會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作底稿，用以匯總和統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果，詢證函及其回函不能作為催款結(jié)算依據(jù)；選項(xiàng)A、D的處理方法正確。（6）對不符事項(xiàng)的處理如果不符事項(xiàng)構(gòu)成錯報，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮所實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍。（7）對函證結(jié)果的總結(jié)和評價注冊會計(jì)師應(yīng)重新考慮

14、：對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)龋蝗绻C結(jié)果表明沒有審計(jì)差異，則注冊會計(jì)師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的；如果函證結(jié)果表明存在審計(jì)差異，注冊會計(jì)師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計(jì)差錯是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計(jì)差錯是多少。為取得對應(yīng)收賬款累計(jì)差錯更加準(zhǔn)確的估計(jì)，也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍。4.應(yīng)收賬款的重分類調(diào)整應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，表示被審計(jì)單位應(yīng)收而未收的債權(quán)。如果某一應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額在貸方，此時其性質(zhì)不是應(yīng)收債權(quán)，而是預(yù)收款項(xiàng)。假設(shè)應(yīng)收賬款各明細(xì)賬情況如下：應(yīng)收賬款A(yù)10

15、0萬元B-200萬元C300萬元D400萬元E500萬元F 600萬元應(yīng)當(dāng)注意，應(yīng)收賬款B公司“200萬元”時其經(jīng)濟(jì)含義不是應(yīng)收賬款，而是預(yù)收款項(xiàng)，因此被審計(jì)單位應(yīng)在編制財務(wù)報表時作重分類調(diào)整，即借：應(yīng)收賬款B公司 200貸：預(yù)收款項(xiàng)B公司 200其中，應(yīng)收賬款B200萬元，如果沒有進(jìn)行重分類調(diào)整，那么應(yīng)收賬款項(xiàng)目就少計(jì)了200萬元，同時就少提了壞賬準(zhǔn)備200×5%10（萬元）。(假設(shè)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例為5%)那么注冊會計(jì)師該怎么編制補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備的調(diào)整分錄呢？是不是這樣計(jì)提：借：資產(chǎn)減值損失10貸：壞賬準(zhǔn)備 10注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)整財務(wù)報表項(xiàng)目，所以貸方調(diào)整項(xiàng)目應(yīng)改為“應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備”，即：借：資產(chǎn)減值損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 10 貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 10 在審計(jì)教材P601表254“資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表”中有關(guān)重分類的項(xiàng)目主要有：(1)應(yīng)收賬款與預(yù)收款項(xiàng)；(2)應(yīng)付賬款與預(yù)付款