成本法下長期股權(quán)投資納稅調(diào)整研究

1、學(xué)號 2012213126密級 _湖南女子學(xué)院本科畢業(yè)論文成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整研究系（部、中心） 名 稱： 會計系專 業(yè) 名 稱： 財務(wù)管理 班 級 名 稱： 12級財務(wù)管理一班學(xué) 生 姓 名： 張春春指 導(dǎo) 教 師： 姚金武二一六年五月畢業(yè)論文原創(chuàng)性聲明本人鄭重聲明：所呈交的論文是本人在老師的指導(dǎo)下獨立進行研究所取得的研究成果。除了文中特別加以標注引用的內(nèi)容外，本論文不包括任何其他個人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫的成果作品。對本文的研究作重要貢獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標明。本人完全意識到本聲明的法律后果由本人承擔(dān)。學(xué)生簽名： 張春春 日期：2016 年 5 月19 日畢業(yè)論文版

2、權(quán)使用授權(quán)書本畢業(yè)論文作者完全了解學(xué)校有關(guān)保留、使用論文的規(guī)定，同意學(xué)校保留并向國家有關(guān)部門或機構(gòu)送交論文的復(fù)印件或電子版，允許論文被查閱和借閱。本人授權(quán)湖南女子學(xué)院可以將本論文的全部或部分內(nèi)容編入數(shù)據(jù)庫進行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復(fù)印手段保存和匯編本論文。本論文屬于 1、保密，在_年解密后適用本授權(quán)書。 2、不保密。 （請在以上相應(yīng)方框內(nèi)打“”） 學(xué) 生 簽 名： 張春春 日期：2016 年 5 月 19 日 指導(dǎo)教師簽名： 姚金武 日期：2016 年 5 月 19 日 I摘 要為了進一步與國際接軌，順應(yīng)我國經(jīng)濟開展與會計核算的需要，財政部在2006發(fā)布了新的企業(yè)會計準則，對長期股權(quán)

3、投資的會計核算辦法作了較大的調(diào)整，企業(yè)會計準則投資與國家稅務(wù)總局頒發(fā)的稅法分別從各自角度對長期股權(quán)投資的具體處理方法作了規(guī)定。新會計準則和所得稅法的同步變革一方面進一步完善了市場機制和相應(yīng)的法律規(guī)范，使我國會計準則與國際準則趨于一致，另一方面也對舊制度存在的問題提出了整改措施。但是新的會計準則和稅法頒布也帶來了其他問題，即由于新的規(guī)章制度的出現(xiàn)，企業(yè)會計人員對新會計準則和稅法的內(nèi)容理解不夠深刻，所以在計算長期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)時出現(xiàn)了新的問題。希望通過本文對成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題的概述后，根據(jù)存在的問題積極提出納稅調(diào)整解決措施，以期能幫助企業(yè)會計人員更好的理解新會計準則和稅法對于長

4、期股權(quán)投資的相關(guān)變更。關(guān)鍵詞：長期股權(quán)投資；成本法；納稅調(diào)整ABSTRACTTo further with international standards, conform to our economic development and accounting needs, in 2006 the Ministry of Finance issued new accounting principles enterprises, Accounting Measures of long-term equity investment made big adjustment, "Account

5、ing Standards for Enterprises - investment" and the State Administration of Taxation issued tax from their respective point of view of the specific treatment method makes provision for long-term equity investment. The new accounting standards and changes in the Income Tax Act to synchronize the

6、 one hand to further improve the market mechanism and the corresponding legal norms, so that our accounting standards converge with international standards, on the other hand the problems of the old system proposed corrective measures. But the new accounting standards and tax laws enacted has also b

7、rought other problems that arise due to the new regulations, corporate accounting staff for the contents of the new accounting standards and tax laws lack a deep understanding, it appears in the calculation of tax aspects of long-term equity investment new problems. I hope this paper an overview of

8、the tax adjustment under the cost method of long-term equity investment after, according to the problem and actively propose tax adjustments solutions, to help corporate accounting staff to better understand the relevant change of new accounting standards and tax laws for long-term equity investment

9、.Key words: Long-term investment right to vote ; Costing; Tax adjustments 目 錄畢業(yè)論文原創(chuàng)性聲明和畢業(yè)論文版權(quán)使用授權(quán)書I摘要IIABSTRACTIII1 緒論11.1 研究背景11.2 研究現(xiàn)狀11.2.1 國內(nèi)現(xiàn)狀11.2.2 國外現(xiàn)狀11.3 研究思路與方法21.3.1 研究思路21.3.2 研究方法21.4 研究的目的和意義21.4.1 研究目的21.4.2 研究意義22 長期股權(quán)投資的成本法與納稅調(diào)整32.1 長期股權(quán)投資定義及特點32.2 長期股權(quán)投資的類型32.3 成本法核算范圍42.4 納稅調(diào)整問題的由

10、來43 成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整中存在的問題53.1 長期股權(quán)投資的初始成本確定的納稅調(diào)整問題53.1.1 同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整53.1.2 非同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整53.1.3 合并以外方式取得的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整63.2 長期股權(quán)投資的持有收益確定的納稅調(diào)整問題63.3 長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓收益確定的納稅調(diào)整問題74 成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理方法探討74.1 對初始成本確定的納稅調(diào)整處理74.2 對持有收益的納稅調(diào)整處理84.2.1 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率不一致時84.2.2 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率一致時94.3 對轉(zhuǎn)讓收益的

11、納稅調(diào)整處理10結(jié)論12參考文獻13致謝141成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整1 緒論 1.1 研究背景隨著資本市場的不斷發(fā)展壯大和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，市場上出現(xiàn)了投資多元化的現(xiàn)象，企業(yè)投資性質(zhì)一般有債權(quán)性、股權(quán)性與其他性。由于市場經(jīng)濟的舊法律規(guī)范和金融體系并不能適應(yīng)現(xiàn)在市場的快速變化，投資行業(yè)出現(xiàn)了很多漏洞，企業(yè)在核算長期股權(quán)投資時沒有一定核算規(guī)則。為了完善市場的制度，規(guī)范會計處理原則并且使得我國會計準則能夠與國際慣例接軌，財政部于2006年頒布了新的企業(yè)會計準則，對長期股權(quán)投資的核算方法作出調(diào)整，而國稅局于2007年針對金融市場出現(xiàn)的漏洞，對所得稅法進行改革。一般情況下，我們在處理長期股權(quán)投

12、資時采用成本法核算和權(quán)益法核算兩種方法，因為會計準則和稅法的變革，使得我們在采用這兩種方法計算長期股權(quán)投資時出現(xiàn)了錯誤的會計處理。為了解決在計算長期股權(quán)投資時產(chǎn)生得一系列差異問題，本文將從理論分析和案例分析兩個部分闡述成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題。 1.2 研究現(xiàn)狀 1.2.1 國內(nèi)現(xiàn)狀我國于2006年頒布新的會計準則，2007年頒布所得稅稅法，新準則中第2號長期股權(quán)投資與2001年的投資準則相比，在后續(xù)計量上發(fā)生了較大的變化 ，尤其是投資收益的處理上有了較大的變化。劉海風(fēng)對我國新會計準則與國際會計準則進行了比較研討，于2007年發(fā)表我國新會計準則與國際會計準則的差異分析。王曉敏于201

13、0年發(fā)表了長期股權(quán)投資成本法新解，書中針對新會計準則中關(guān)于成本法下長期股權(quán)投資的會計處理進行了詳細的研究。在新會計準則頒布的第二年，粟國權(quán)對其進行深入研究并且肯定了新會計準則中成本法的確定初始投資成本和投資收益的相關(guān)規(guī)定。2010年著名學(xué)者初國青則認為新會計準則與國際準則中的相關(guān)規(guī)定趨于一致。2007年徐志瀚則對成本法下長期股權(quán)投的投資收益進行分析研究。1.2.2 國外現(xiàn)狀國際會計準則將投資定義為：“投資，指企業(yè)通過購買持有能夠為企業(yè)帶來利益的其他資產(chǎn)?！痹跍蕜t中要求：會計表中劃分流動資產(chǎn)和長期資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)將短期投資列為流動資產(chǎn)，長期投資列為長期資產(chǎn) 。美國在2001年提出，當企業(yè)并購交易發(fā)

14、生時，企業(yè)將按被并購企業(yè)的公允價值計量，而購買成本超過購買企業(yè)在所購可辨認資產(chǎn)和負債的公允價值中的股權(quán)份額的部分，應(yīng)確認為商譽 。這一方法為“購買法”。1成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整研究Walker認為，成本法相較于權(quán)益法更加的謹慎，成本法是以實際收到的現(xiàn)金股利作為投資收益，其更符合實際操作的規(guī)范。國際會計準則明確規(guī)范了成本法的核算范圍和計算方法。 1.3 研究思路與方法1.3.1 研究思路從國內(nèi)外研究現(xiàn)狀入手充分理解成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題的相關(guān)概念；再者，通過查找資料并結(jié)合前人相關(guān)研究資料，發(fā)現(xiàn)成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問題；最后，通過案例分析提出正確處理成本法下長期

15、股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題的方法。1.3.2 研究方法首先，采用文獻綜述法，通過瀏覽期刊、論文、書籍等來查找與課題相關(guān)的資料，通過整合從而大量掌握成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題的相關(guān)概念。然后，在理解相關(guān)概念的基礎(chǔ)上，通過運用所學(xué)的專業(yè)知識和前人研究成果，發(fā)現(xiàn)成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問題，進而對這些問題進行研究。最后，通過案例分析法對成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問題提出正確的會計處理。 1.4 研究的目的和意義1.4.1 研究目的本文研究的目的是通過對成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題存在原因、存在問題的分析研究，找到正確處理這些問題的措施，以期幫助企業(yè)會計人員了解新會計準

16、則和稅法對長期股權(quán)投資的變革之處，使他們能夠?qū)W會在新的規(guī)范下正確處理會計業(yè)務(wù)。在研究成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整時首先要弄清問題由來，因新會計準則和稅法的頒布使得在計算長期股權(quán)投資時出現(xiàn)納稅調(diào)整問題。那么，在這一情況下又出現(xiàn)哪幾種問題，這是研究的重點。在理清這些情況后，應(yīng)根據(jù)問題提出解決措施，正確規(guī)范長期股權(quán)投資的計算過程。 1.4.2 研究意義本文研究的意義在于希望通過研究成本法下長期股權(quán)投資納稅調(diào)整問題，找出新會計準則和稅法規(guī)定之間對于長期股權(quán)投資的處理區(qū)別，能夠在新會計法和稅法下及時正確處理長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問題，從而減少企業(yè)會計人員處理長期股權(quán)投資納稅賬務(wù)時的錯誤，避免因計算錯誤

17、而帶來的偷稅漏稅等一系列違法問題，同時，幫助會計人員重新學(xué)習(xí)和理解新的會計準則和稅法的有關(guān)長期股權(quán)投資的賬務(wù)處理方法，也促進企業(yè)健康穩(wěn)定的發(fā)展。通過研究能使參考者全面理解新的企業(yè)會計準則和稅法的規(guī)定。2 長期股權(quán)投資的成本法與納稅調(diào)整 2.1 長期股權(quán)投資定義及特點我國會計準則中對長期股權(quán)投資的定義是指為了長期持有（至少1年以上）一個公司的股票或其他類型的投資，不準備隨時出售，以股東的身份按持股比例分享收益而進行的權(quán)益性投資 。長期股權(quán)投資的特點有:第一，長期持有。長期股權(quán)投資的目的是為了能夠成為被投資單位的股東，并且能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制或者重大影響而長期持有被投資單位的股份。第二，獲取經(jīng)

18、濟利益并承擔(dān)風(fēng)險。企業(yè)進行長期股權(quán)投資的最終目的是為了獲得應(yīng)享有的分配利潤額或者股利額等經(jīng)濟利益。第三，除股票投資外，長期股權(quán)投資不能隨時出售或者撤資。如果投資企業(yè)成為被投資單位的股東，那么投資企業(yè)就應(yīng)該享有股東的權(quán)利并承擔(dān)相應(yīng)的義務(wù)，但是除了會計準則規(guī)定的特殊情況外，投資企業(yè)是不能隨意抽回投資或者出售長期股權(quán)投資。第四，投資風(fēng)險大。長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資相較而言的風(fēng)險比較大，所以在投資時應(yīng)有承受風(fēng)險的能力并且要正確投資。2.2 長期股權(quán)投資的類型第一種，是控制。控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能夠從該企業(yè)獲取經(jīng)濟利益。投資準則所指的控制包括兩方面 ：一是投資企業(yè)的投資資本占被

19、投資企業(yè)總投資資本百分之五十以上，并擁有表決權(quán)。二是投資企業(yè)的投資資本雖然占被投資企業(yè)總投資資本的百分之五十及以下，但是投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有實質(zhì)控制權(quán)。投資企業(yè)對被投資單位是否具有實質(zhì)控制權(quán)，可以通過以下一項或若干項情況判定：情況一:通過與其他投資者的協(xié)定，投資企業(yè)投資資本占被投資企業(yè)總投資資本百分之五十以上的表決權(quán)的控制權(quán)。情況二:根據(jù)章程，投資企業(yè)對被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策擁有控制權(quán)。情況三:擁有對被投資單位董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的成員任免權(quán)。情況四:在董事會等權(quán)力機構(gòu)會議上投資單位擁有百分之五十以上的投票權(quán)。第二種，是共同控制。共同控制是指投資企業(yè)和被投資企業(yè)或第三方企業(yè)對被投資企業(yè)

20、的某一項經(jīng)濟活動具有共有的控制權(quán)。投資準則所指的共同控制，僅指不包括共同控制經(jīng)營、共同控制財產(chǎn)等的共同控制實體。共同控制實體，是指由兩個或多個企業(yè)共同投資建立的實體，投資雙方或若干方共同決定投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。第三種，是有重大影響。重大影響是指有權(quán)參與一個企業(yè)的經(jīng)營政策和財務(wù)活動，但是并沒有這些政策的制定權(quán)。當投資企業(yè)直接擁有被投資單位百分之二十或以上至百分之五十的表決權(quán)資本時，一般認為對被投資單位具有重大影響。此外，雖然投資企業(yè)直接擁有被投資單位百分之二十以下的表決權(quán)資本，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認為對被投資單位具有重大影響：情況一:有公司代表在被投資單位的董事機構(gòu)任職。情況二:對

21、被投資企業(yè)的經(jīng)營政策的制定等有參與權(quán)。情況三:有公司的管理層人員在被投資單位擔(dān)任管理職務(wù)。情況四:投資企業(yè)對被投資企業(yè)有持續(xù)的技術(shù)支持。情況五:其他能足以證明投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有重大影響的情況。第四種，是無控制、無共同控制且無重大影響。這種情況是指除了上述的三種情況的其余情況。具體表現(xiàn)為：表現(xiàn)一：投資企業(yè)的投資資本占被投資企業(yè)總投資資本的百分之二十以下，同時不存在其他能對被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的措施。表現(xiàn)二：投資企業(yè)的投資資本占被投資企業(yè)總投資資本的百分之二十及以上的表決權(quán)資本，但實質(zhì)上對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響。 2.3 成本法核算范圍第一:企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的

22、長期股權(quán)投資。即企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資。第二:企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資 。2.4 納稅調(diào)整問題的由來因為經(jīng)濟的快速發(fā)展，市場上出現(xiàn)了很多權(quán)益性投資，但由于市場經(jīng)濟的舊法律規(guī)范和金融機制的不完善，使得投資行業(yè)出現(xiàn)了紊亂，企業(yè)在處理會計業(yè)務(wù)時出現(xiàn)差錯，所以為了規(guī)范市場和會計處理原則，國家于2006年和2007年分別頒布了新會計準則與稅法，針對企業(yè)在處理長期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)出現(xiàn)的差異問題進行了調(diào)整和規(guī)范。 2006年國家頒布了新會計準則指出:長期股權(quán)投資采用成本法核算時，投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所取得的被投

23、資單位在接受投資后產(chǎn)生的累計凈利潤的分配額，所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過上述分配額的部分作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值 。2007年國家頒布了稅法表明:企業(yè)采用成本法核算長期股權(quán)投資時，投資方企業(yè)應(yīng)確認投資收益就是被投資單位宣告分派股息紅利。凡投資方企業(yè)所得稅稅率高于被投資企業(yè)所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其獲得的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益，再作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補交企業(yè)所得稅 。新準則和稅法的頒布讓會計界學(xué)者、專家們對處理長期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)進行重新研究，對于出現(xiàn)的問題提出有建設(shè)性的建議。具體來說，當長期股權(quán)投資用成本

24、法核算投資收益的處理時，會計與稅法的差異有兩點：第一點，稅法上規(guī)定的股利額是被投資單位分配股息紅利額，而會計上確定的股利額是在應(yīng)享有的分配額范圍內(nèi)，超出部分作為投資成本收回；第二點，持有收益與處置收益納稅環(huán)節(jié)不同。這兩點差異在長期股權(quán)投資的取得、持有和處置時有不同的解決方案，下面將從長期股權(quán)投資的取得、持有和處置三種情況進行探討。3 成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整中存在的問題 3.1 長期股權(quán)投資的初始成本確定的納稅調(diào)整問題3.1.1 同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整 依會計照準則規(guī)定，企業(yè)通過同一控制方式合并形成的長期股權(quán)投資，其初始成本應(yīng)以合并日所獲得的被合并方所有者權(quán)益份額的賬

25、面價值為基本，確認該成本，與作為合并對價所支出的公允價值的差額，先調(diào)減資本公積，再調(diào)減留存收益，在合并中發(fā)生的與合并直接相關(guān)的費用應(yīng)做管理費用計入當期損益 。稅法規(guī)定，企業(yè)以合并方式取得的長期股權(quán)投資應(yīng)以其支付的公允價值作為長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)，但是在合并中發(fā)生的咨詢費、評估費等相關(guān)費用在當期據(jù)實申報扣除，不計入計稅基礎(chǔ)。因為會計上是按被合并方的賬面價值作為初始成本，而稅法是以合并對價的公允價值作為計稅基礎(chǔ)，所以二者之間存在調(diào)整事項，二者之差應(yīng)先調(diào)整“資本公積-資本溢價”，如果資本不足沖減的，再調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)做好備查賬簿，在處置股權(quán)時，按計稅基礎(chǔ)計算扣除。3.1.2 非同一控制下企業(yè)合

26、并的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整會計上規(guī)定，企業(yè)通過非同一控制方式合并形成的長期股權(quán)投資的初始成本為合并成本。該合并成本指購買方付出的公允價值以及為企業(yè)合并支付的直接相關(guān)費用之和，其中非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值之間的差額，作為資產(chǎn)處置損益計入當期合并報表。稅法上規(guī)定，企業(yè)以合并方式獲得的長期股權(quán)投資應(yīng)以其支出的公允價值作為長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)，至于在合并中付出與長期股權(quán)投資相關(guān)的費用應(yīng)在當期據(jù)實申報扣除，不計入計稅基礎(chǔ) 。從上述表述可以看出，非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，其初始會計成本與計稅基礎(chǔ)基本相同都是以公允價值計量，但也存在于以下三方面的差異：其一，與合并相關(guān)的費用；其二，以

27、存貨作為合并對價；其三，固定資產(chǎn)作為合并對價。3.1.3 合并以外方式取得的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整會計準則規(guī)定，除企業(yè)合并以外的長期股權(quán)投資外，以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)以實際支付的購買價款和相關(guān)費用之和作為初始投資成本。此外，如果企業(yè)投資中包含已宣告但尚未發(fā)放的股息紅利等，企業(yè)應(yīng)將尚未發(fā)放的股息紅利作為“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”處理 。而稅法上，以企業(yè)合并以外其他方式取的長期股權(quán)投資，計稅基礎(chǔ)包括購買價款和相關(guān)費用支出，此時以現(xiàn)金方式購買長期股權(quán)投資的會計初始投資成本和計稅基礎(chǔ)相同，無差異調(diào)整事項。但是，如果企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取的長期股權(quán)投資時，在按成本法計算時，其初始投資成本

28、就是換得資產(chǎn)的賬面價值，而稅法上，將換得資產(chǎn)視同銷售處理，因此產(chǎn)生會計上的初始投資成本與其計稅基礎(chǔ)間的暫時性差異 。 3.2 長期股權(quán)投資的持有收益確定的納稅調(diào)整問題依照會計準則規(guī)定，企業(yè)對投資單擁有百分之二十以下的股份，或?qū)ν顿Y單位擁有百分之二十及以上但不具有重大影響的，應(yīng)當采用成本法核算。投資單位應(yīng)將享有的被投資單位宣告分派利潤或股息紅利的份額確認為當期投資收益。但所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過應(yīng)取得被投資單位在接受投資后產(chǎn)生累積凈利潤的分配額部分，將作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值 。依照稅法規(guī)定，企業(yè)的投資收益是指通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)獲得的股息、紅利等。凡投資企

29、業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率的，除特殊情況外，其獲取的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益再計入應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補繳企業(yè)所得稅。換句話說，被投資企業(yè)對投資方的分配額如果大于被投資企業(yè)的累積未分配利潤和累計盈余公積而低于投資方的投資成本的，將分配額視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本。多出投資成本的部分，視為投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)計入企業(yè)應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅 。存在的問題是會計上將投資企業(yè)所取得的被投資企業(yè)在接受投資后發(fā)生的累積凈利潤的分配額作為投資收益，超過上述數(shù)額的分配部分作為投資成本的收回，沖減投資成本；而稅法上不管投資前還是投資后取得的分配額都作為持有收益處理。 3

30、.3 長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓收益確定的納稅調(diào)整問題投資處置之日，理論上應(yīng)沖減投資賬面成本，與其計稅基礎(chǔ)的差異應(yīng)相應(yīng)沖減已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負債，將處置投資利得計入當期損益，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額。所以投資的處置不會形成新的所得稅調(diào)整事項。4 成本法下長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理方法探討 4.1 對初始成本確定的納稅調(diào)整處理 第一種，是對同一控制下取得的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理同一控制下的長期股權(quán)投資時，會計上是按被合并方所有者權(quán)益份額的賬面價值作為初始成本，而稅法是以合并對價的公允價值作為計稅基礎(chǔ)，二者之間存在調(diào)整事項，二者之差應(yīng)先調(diào)整“資本公積-資本溢價”，再調(diào)整留存收益。例如：

31、凱西公司2011年購買魔山公司20000股股票，此時賬面價值20000元，而市場價為每股2元，凱西公司以市場價共支付45000元，其中包括5000元的支付費用。2011年凱西公司取得長期股權(quán)投資的會計處理為：借：長期股權(quán)投資魔山公司 20 000 貸：銀行存款 20 0002011年凱西公司取得長期股權(quán)投資的稅法處理為：借：長期股權(quán)投資魔山公司 45 000 貸：銀行存款 45 000 2011年凱西公司取得長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整為：借：長期股權(quán)投資魔山公司 20 000 資本公積資本溢價 25 000 貸：銀行存款 45 000第二種，是對非同一控制下取得的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理非同

32、一控制下的長期股權(quán)投資時，其初始會計成本與計稅基礎(chǔ)基本相同，但存在于以下三方面調(diào)整：其一，與合并相關(guān)的費用：因為會計要求計入合并成本，而稅法要求可在發(fā)生當期據(jù)實扣除，不計入計稅基礎(chǔ)，以后處置時仍按計稅基礎(chǔ)扣除，所以二者之差計入“營業(yè)外支出”；其二，以存貨作為合并對價，其計提的減值準備在結(jié)轉(zhuǎn)時應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得；其三，以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對價，其已計提的減值準備在確認該資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的利得時，應(yīng)按稅法規(guī)定的剩余的計稅基礎(chǔ)予以扣除后調(diào)增或調(diào)減應(yīng)納稅所得。第三種，是對合并以外方式取得的長期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資時，其初始成本和計稅基礎(chǔ)相同，但當企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)

33、投資時就會產(chǎn)生應(yīng)納暫時性差異。當初始成本大于計稅基礎(chǔ)時，會計上應(yīng)確認遞延所得稅負債，當投資成本小于計稅基礎(chǔ)時，會計上應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。下面將舉例說明:2010年5月10日，長運公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價值10萬元（相當于此時誠意公司面值10元的股票10000股），長運公司將用A設(shè)備投資誠意公司取得15%的股權(quán)。長運公司對誠意公司不具控制，其過程中發(fā)生的費用之和為2萬元，長運公司增值稅稅率17%。2010年5月10日長運公司用A設(shè)備投資誠意公司的會計處理為： 借：長期股權(quán)投資誠意公司 100 000 貸：固定資產(chǎn)A設(shè)備 100 000借: 營業(yè)外支出 20 000 貸：銀行存款 20 0002

34、010年5月10日長運公司用A設(shè)備投資誠意公司的納稅調(diào)整：稅法上將非貨幣形式的投資視為銷售，那么此時計稅基礎(chǔ)為12萬元（10萬+2萬）。由于初始成本10萬元小于計稅基礎(chǔ)12萬元，此時存在應(yīng)納暫時性差異，計入遞延所得稅資產(chǎn)2萬元（12萬-10萬）。 4.2 對持有收益的納稅調(diào)整處理4.2.1 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率不一致時根據(jù)會計準則規(guī)定:長期股權(quán)投資采用成本法核算時，投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所取得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累計凈利潤的分配額，所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過上述分配額的部分作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。稅法表明:企業(yè)采用成本法核算長期股權(quán)投資時

35、，投資方企業(yè)應(yīng)確認投資收益就是被投資單位宣告分派股息紅利。凡投資方企業(yè)所得稅稅率高于被投資企業(yè)所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其獲得的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益，再作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補交企業(yè)所得稅。下面舉例說明：2010年5月10日，長運公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價值10萬元（相當于此時誠意公司面值10元的股票10000股），長運公司將用A設(shè)備投資誠意公司取得15%的股權(quán)。長運公司對誠意公司不具控制，其過程中發(fā)生的費用之和為2萬元，長運公司增值稅稅率17%。2010年5月5日誠意公司宣告按每股面值的5%發(fā)放2009年的現(xiàn)金股利，2010年誠意公司獲得

36、凈利潤20萬元。長運公司2010年利潤總額均為100萬元，所得稅稅率長運公司為30%，誠意公司為15%。做賬過程為：2010年5月10日長運公司取得誠意公司長期股權(quán)投資時的會計處理為：借：長期股權(quán)投資誠意公司 1 00 000 貸：固定資產(chǎn)A設(shè)備 1 00 000借： 營業(yè)外支出 20 000 貸：銀行存款 20 0002010年5月5日誠意公司公司宣告分派股利時長運公司的會計處理為：借：應(yīng)收股利 5 000（10萬×5%） 貸：長期股權(quán)投資長運公司 5 000長運公司的納稅調(diào)整為：由于長運公司在投資時包含已宣告單位發(fā)放的股利，那么2010年5月5日長運公司收到誠意公司宣告發(fā)放的20

37、09年現(xiàn)金股利0.5萬元時，其在會計處理上作為投資收回，沖減投資賬面價值，此時賬面價值為9.5萬元（10萬-0.5萬）；在稅法上規(guī)定，因為長遠公司的所得稅稅率比誠意公司高，那么它所獲得的現(xiàn)金股利作為股權(quán)投資收益，計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，此時計稅基礎(chǔ)為12萬元（10萬+2萬），而應(yīng)納所得稅額10萬=（100萬+0.5萬）。長運公司應(yīng)交所得稅=10萬元×30%+0.5萬÷（1-15%）×（30%-15%）=30.0822萬元。4.2.2 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率一致時根據(jù)會計準則和稅法的相關(guān)規(guī)定，當投資企業(yè)的所得稅稅率與被投企業(yè)的所得稅稅率一致時，投資企業(yè)獲得的投資收益

38、不需再不交所得稅。下面將舉例說明：2010年5月10日，長運公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價值10萬元（相當于此時誠意公司面值10元的股票10000股），長運公司將用A設(shè)備投資誠意公司取得15%的股權(quán)。長運公司對誠意公司不具控制，其過程中發(fā)生的費用之和為2萬元，長運公司增值稅稅率17%。2010年5月5日誠意公司宣告發(fā)放2009年的現(xiàn)金股利5000元，2010年誠意公司獲得凈利潤200萬元。若2010年長運公司稅前會計利潤總額均為1000000元。長運公司、誠意公司所得稅稅率為30%。2010年5月10日長運公司用A設(shè)備投資誠意公司時的會計處理為：借：長期股權(quán)投資誠意公司 100 000 貸：固定資產(chǎn)

39、A設(shè)備 100 000借： 營業(yè)外支出 20 000貸：銀行存款 20 000長運公司的納稅調(diào)整為：2010年5月5日宣告發(fā)放2009年的股利，會計上已沖減投資成本5000元，按稅法規(guī)定，由于長運公司與誠意公司公司所得稅稅率相同，則所取得的股利收益不需繳納所得稅；長運公司公司應(yīng)交所得稅=1000000×30%=300000元。投資成本上會計投資成本為95000元（100000-5000），而計稅投資成本仍為120000元，兩者出現(xiàn)的差異應(yīng)在備查簿上登記，待該項資產(chǎn)處置時，企業(yè)應(yīng)按計稅成本確定投資轉(zhuǎn)讓收益或損失。4.3 對轉(zhuǎn)讓收益的納稅調(diào)整處理根據(jù)會計準則規(guī)定：投資處置之日，理論上應(yīng)沖

40、減投資賬面成本，與其計稅基礎(chǔ)的差異應(yīng)相應(yīng)沖減已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負債，將處置投資利得計入當期損益，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額。所以投資的處置不會形成新的所得稅調(diào)整事項。2011年11月1日東方公司長期持有遠程公司10000股股票，現(xiàn)以每股10元賣出，支付相關(guān)費用1000元，取得價款99000元，該長期股權(quán)投資現(xiàn)賬面價值90000元，假設(shè)沒有計提減值準備，沒有已宣告尚未分發(fā)的股利。東方公司當時購買遠程股票時，在會計上確認了遞延所得稅資產(chǎn)2000元。2011年11月1日東方公司處置長期股權(quán)投資的會計處理為： 借：銀行存款 99 000 貸：長期股權(quán)投資 90 000 投資收益 9 000東方公司的納稅調(diào)整為：在處置時，應(yīng)沖減已確認的遞延所得稅資產(chǎn)2000元，確認投資收益9000元，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額，不存在納稅調(diào)整事項。結(jié) 論在研究成本法下長期股權(quán)投資納稅調(diào)整問題時要確定投資企業(yè)對被投資企業(yè)是通過同一控制的方式取得還是非同一控制取得還是合并以外的方式取得，再根據(jù)不同