中國稅收立法問題研究(上)

1、中國稅收立法問題研究（上）關鍵詞稅收立法稅收立法，作為一種國家行為，應該是與國家誕 生而相伴相隨的。然而在新中國，稅法學研究不過是20世紀80年代才真正幵始的，1而立法學研究還要稍晚，2至于將二者結合起來進行專門的、較全面的系 統(tǒng)研究則只是進入90年代以后的事了。本文試圖在充分借鑒和運用立法學理論的基礎上，在重新界定稅收立 法研究中的基本概念的前提下，積極運用比較的研究方法，對我國稅收立 法中的基本問題作一分析探討，以期能為跨世紀進程中的中國稅收立法的 理論研究與應用實踐墊石鋪路，愿以拋磚之力收引玉之效。一稅收立法基本概念研究為了能夠科學地幵展稅收立法問題研究，同 時也為了明確作為理論研究者正

2、確使用概念和范疇的自我意識和社會責 任感，避免因對概念和范疇理解的不一致而引起無謂的爭論，3筆者以為，首先應對稅收立法研究中有關的基本概念予以正義，即對一定的語言文字 所表示的概念的含義以及與其相關的詞義、語義作出確當?shù)脑忈尯捅硎觯?包括澄清問題或釋疑。4只有這樣，才能夠與同行求得共同的出發(fā)點或前提，并為稅收立法 研究提供較確定的范圍或界限。1稅收和稅法的概念6我們在考察稅收的起源和稅法的本質的基礎 上，對稅收和稅法的概念予以界定。1稅收的起源和稅法的本質在稅收漫長的發(fā)展歷史過程的早期，納稅 似乎是人與生俱來的義務，而征稅似乎也是國家順理成章的權利權力；但 是，這一觀念的合理性在14、15世紀

3、文藝復興運動興起后開始受到挑戰(zhàn)。這一挑戰(zhàn)最初來源于對國家起源問題的探討。荷蘭偉大的法學家和思想家格勞秀斯把國家定義為一群自由人為享 受權利和他們的共同利益而結合起來的完全的聯(lián)合，7提出了國家起源于契約的觀念。英國思想家霍布斯認為，國家起源于一大群人相互訂立信約，按約建 立的政治國家的一切行為，包括征稅，都來自于人民的授權；人民納稅， 乃是因為要使國家得以有力量在需要時能夠御敵制勝8英國資產(chǎn)階級革命的辯護人、思想家洛克在試圖以自然法學說說明國家的起源和本質問題 時，提到誠然，政府沒有巨大的經(jīng)費就不能維持，凡享受保護的人都應該 從他的產(chǎn)業(yè)中支出他的一份來維持政府。9 18世紀，法國啟蒙思想家孟德斯

4、鳩在其代表作 論法的精神 中專 章第十三章 筆者注論述了賦稅、國庫收人的多寡與自由的關系。他認為，國家的收入是每個公民所付出的自己財產(chǎn)的一部分，以確保 他所余財產(chǎn)的安全或快樂地享用這些財產(chǎn)。10而作為社會契約觀念集大成者的盧梭則將國家起源于契約的理論 作了最為系統(tǒng)的表述。對他而言，社會契約所要解決的根本問題就是要尋找出一種結合的形 式，使它能以全部共同的力量來維護和保障每個結合者的人身和財富，每 個結合者及其自身的一切權利全部都轉讓給整個的集體。11因此，在古典自然法學家們看來，國家起源于處于自然狀態(tài)的人 們向社會狀態(tài)過渡時所締結的契約；人們向國家納稅 讓渡其自然的財 產(chǎn)權利的一部分是為了能夠

5、更好地享有他的其他的自然權利以及在其 自然權利一旦受到侵犯時可以尋求國家的公力救濟；國家征稅，也正是為 了能夠有效地、最大限度地滿足上述人們對國家的要求。無論如何， 納稅和征稅二者在時間上的邏輯關系應當是人民先同意納 稅并進行授權，然后國家才能征稅；國家征稅的意志以人民同意納稅的意 志為前提，因為如果任何人憑著自己的權勢，主張有權向人民征課賦稅而 無需取得人民的那種同意指由他們自己或他們所選出的代表所表示的大 多數(shù)的同意 引者注，他就侵犯了有關財產(chǎn)權的基本規(guī)定，破壞了政府 的目的。12所以，人民之所以納稅，無非是為了使國家得以具備提供公共服 務或公共需要13的能力； 國家之所以征稅， 也正是為

6、了滿足其創(chuàng)造者 作為締約主體的人民對公共服務的需要。19世紀末以來至20世紀中葉，隨著資本主義從自由走向壟斷，西方 資本主義國家也逐步從經(jīng)濟自由主義轉向國家干預經(jīng)濟的凱恩斯主義；與 此同時，作為國家宏觀調(diào)控的經(jīng)濟手段之一的稅收和法律手段之一的稅法， 其經(jīng)濟調(diào)節(jié)等職能被重新認識并逐漸加以充分運用。今天，在現(xiàn)代市場經(jīng)濟日益向國際化和全球趨同化方向發(fā)展的趨勢下，世界各國在繼續(xù)加強競爭立法，排除市場障礙，維持市場有效競爭，并合 理有度地直接參與投資經(jīng)營活動的同時，越來越注重運用包括稅收在內(nèi)的 經(jīng)濟杠桿對整個國民經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控，以保證社會經(jīng)濟協(xié)調(diào)、穩(wěn)定和發(fā) 展，也就滿足了人民對經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展、社會保持穩(wěn)

7、定的需要。再來看西方以社會契約論為基礎的關于稅收本質理論的交換說和公 共需要論。交換說認為國家征稅和公民納稅是一種權利和義務的相互交換；稅收 是國家保護公民利益時所應獲得的代價。交換是經(jīng)濟分析法學派運用經(jīng)濟學的理論和方法來分析法律現(xiàn)象時 所使用的基本經(jīng)濟學術語之一。該學派認為，兩個社會行為主體之間的相互行為，可以分為三種類型 第一種是對主體雙方都有利的行為；第二種是對主體雙方都不利的行為； 第三種是對一方有利而對另一方不利的行為。經(jīng)濟分析法學家們把第一種行為稱為交換，而把后兩種都稱為沖突。從這個意義上說，稅收也可以被認為是交換的一部分；這種交換是自愿進行的，通過交換，不僅社會資源得到充分、有效

8、地利用，而且交換雙 方都認為其利益會因為交換而得到滿足，從而在對方的價值判斷中得到較 高的評價。14而且在這種交換活動中，從數(shù)量關系上看，相互交換的權利總量 和義務總量總是等值或等額的；15所以不存在一方享有的權利或承擔的 義務要多于另一方的情況，也就不產(chǎn)生將一方界定為權利主體而將另一方 界定為義務主體的問題。16公共需要論與交換說又有所不同。經(jīng)濟分析法學派的代表人物波斯納認為，稅收主要是用于為公共服務支付費用的一種有效的財政稅17應該是那種要求公共服務的使用人支付其使用 的機會成本的稅收。但這就會將公共服務僅僅看作是私人物品，而它們之所以成其為公共 服務，恰恰是因根據(jù)其銷售的不可能性和不適當

9、性來判斷的。在某些如國防這樣的公共服務中， 免費搭車者-問題妨礙市場機制提供 公共服務的最佳量拒絕購買我們的核威懾力量中其成本份額的個人會如 同那些為之支付費用的人們一樣受到保護。18所以，由于公共服務的消費所具有的非競爭性和非排他性的特征， 決定其無法像私人物品一樣由私人部門生產(chǎn)并通過市場機制來調(diào)節(jié)其供 求關系，而只能由集體的代表 國家和政府來承擔公共服務的費用支 出者或公共需要的滿足者的責任，國家和政府也就只能通過建立稅收制度 來籌措滿足公共需要的生產(chǎn)資金，尋求財政支持。馬克思主義認為， 國家起源于階級斗爭， 是階級矛盾不可調(diào)和的產(chǎn)物， 是階級統(tǒng)治、階級專政的工具。實際上，國家無非是一個階

10、級鎮(zhèn)壓另一個階級的機器。19與此相聯(lián)系，馬克思主義國家稅收學說認為，稅收既是一個與人 類社會形態(tài)相關的歷史范疇，又是一個與社會再生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)濟范疇； 稅收的本質實質上就是指稅收作為經(jīng)濟范疇并與國家本質相關聯(lián)的內(nèi)在 屬性及其與社會再生產(chǎn)的內(nèi)在聯(lián)系；稅法的本質則是通過法律體現(xiàn)的統(tǒng)治 階級參與社會產(chǎn)品分配的國家意志。由此，國家分配論和國家意志論成為我國稅收和稅法本質學說的支配 觀點。根據(jù)這一理論，稅收作為分配范疇與國家密不可分，為了維持這種公 共權力即國家 引者注， 就需要公民繳納費用 捐稅；20稅收是國家 憑借政治權力對社會產(chǎn)品進行再分配的形式；稅法是國家制定的以保證其 強制、固定、無償?shù)厝〉枚?/p>

11、收收入的法規(guī)范的總稱。2稅收和稅法的概念通過對上述馬克思主義的國家分配論和國家意志 論與以西方社會契約思想為基礎的交換說和公共需要論進行比較，可以發(fā) 現(xiàn)前者始終是從國家本位，即國家需要的角度來闡述稅收的緣由，從而說 明稅法的本質的。而后者卻主要是從個人本位，即人民需要的角度，并結合國家提供公 共需要的職能來說明稅收的起源和本質。而稅法不過是以人民的授權為前提，將其意志法律化的結果，從而保證其對公共服務的需要能夠得到持續(xù)的、質更高量更多的滿足。由此看來，后者似乎更符合我國人民當家作主和人民主權國家的實質。所以， 我們在人民主權國家思想總的指導下， 以社會契約論中的合理 因素為參考，借鑒交換說和公

12、共需要論的觀點，將稅收概念定義為稅收是 人民依法向征稅機關繳納一定的財產(chǎn)以形成國家財政收入，從而使國家得 以具備滿足人民對公共服務需要的能力的一種活動；進而將稅法概念定義 為稅法是調(diào)整在稅收活動過程中國家、征稅機關和納稅主體等各方當事人 之間產(chǎn)生的稅收關系的法規(guī)范的總稱；簡言之，是有關稅收的法規(guī)范的總 稱。2稅法概念的使用和表現(xiàn)形式出于研究的實際需要，在參考立法學理 論的基礎上，我們還必須明確稅收立法研究中有關稅法概念使用和表現(xiàn)形 式的如下問題。1稅法概念的使用和表現(xiàn)形式的統(tǒng)一規(guī)范法的概念的使用和表現(xiàn)形式 所造成的疑義、 異議和混亂狀況21在稅法學研究中也普遍存在， 如稅法、 稅收法律和稅收法

13、規(guī)等。為了消除這種狀況，筆者建議，根據(jù)周旺生先生的意見，22對下列概念作出界定 在表現(xiàn)有關稅收的各種規(guī)范性文件的總稱和抽象的、 整體 意義上的法的情況下使用稅法一詞。 在單指作為稅法的形式或其法的淵源的一種， 即全國人大及其常委 會所制定的有關稅收的規(guī)范性文件的情況下，使用稅收法律一詞。 對于稅收法規(guī)， 則既可指作為稅法的淵源中處于法律之下的效力層 次的稅法的形式，如稅收行政法規(guī)、稅收地方性法規(guī)等，即將稅收法規(guī)一 詞在具體意義上使用；又可指稅收行政法規(guī)、稅收地方性法規(guī)、稅收自治 法規(guī)、23稅收行政規(guī)章以及其他稅收法規(guī)的總稱，即將稅收法規(guī)一詞在 綜合的、整體的意義上來使用。2立法法所調(diào)整的稅法的

14、形式中華人民共和國立法法于2000年3月15日由九屆全國人大三次會議通過。該法第2條規(guī)定法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例 的制定、修改和廢止，適用本法。國務院部門規(guī)章和地方政府規(guī)章的制定、 修改和廢止， 依照本法的有 關規(guī)定執(zhí)行。由此可知，立法法所規(guī)范法的范圍包括法律、行政法規(guī)、地方性 法規(guī)、自治條例和單行條例、行政規(guī)章。因此，我們認為， 立法法所調(diào)整的稅法形式為 稅收法律，指全 國人民代表大會及其常務委員會依法制定的有關稅收的規(guī)范性法文件； 稅收行政法規(guī)，指國務院依法制定的有關稅收的規(guī)范性法文件； 稅收地 方性法規(guī)，指省、自治區(qū)、直轄市和省、自治區(qū)的人民政府所在地的市以 及國務

15、院批準的較大市的人民代表大會或者它的常務委員會依法制定的 有關稅收的規(guī)范性法文件； 稅收自治條例和稅收單行條例，指自治區(qū)、 自治州、自治縣人民代表大會依法制定并經(jīng)批準機關批準的有關稅收的規(guī) 范性法文件；24 稅收行政規(guī)章，包括稅收部門規(guī)章指國務院有關部委 包括國務院授權的國務院直屬局依法制定的有關稅收的規(guī)范性法文件和 稅收政府規(guī)章指省級人民政府以及省、自治區(qū)的人民政府所在地的市和經(jīng) 國務院批準的較大市的人民政府依法制定的有關稅收的規(guī)范性法文件。此外， 在如稅收法定主義等特定用語中法之概念如何界定？我們將在 后文有關的專題研究中加以論述。3稅收立法研究中的基本概念1立法和稅收立法立法的概念也是多

16、種 多樣的，不同國家、不同學者的理解都不盡相同。25在我國，立法是指特定的國家機關，依據(jù)法定職權和程序，運用 一定技術，制定、認可、修改、補充、廢止、解釋和監(jiān)督26法的活動。27據(jù)此，我們將稅收立法的概念界定為稅收立法是指特定的國家機 關，依據(jù)法定職權和程序，運用一定技術，制定、認可、修改、補充、廢 止、解釋和監(jiān)督稅法的活動；簡言之，是特定的國家機關就稅收所進行的 立法活動就稅收立法概念的使用，需明確以下兩個問題。第一，本文是采 活動說 、過程說 和結果說 相結合而以 活動說為主 導的立法概念說28來給稅收立法概念定義的，即把稅收立法看作是動態(tài) 的。而很多稅法學者卻是從結果說的角度或者說從所謂

17、靜態(tài)的角度去理 解稅收立法的，也就是將稅收立法與稅收立法的結果即稅法混同起來，就 如同將經(jīng)由立法產(chǎn)生的經(jīng)濟法、行政法等各個部門法中的具體的規(guī)范性法 文件稱為經(jīng)濟立法、行政立法一樣，這都是對概念的錯誤用法，因為在中 國， 結果說 便失去了其在英美法系所具有的價值29了。第二， 稅收立法是否有稅收國內(nèi)立法與稅收國際立法之分？這必須首 先從明確稅法與國際稅法之間的關系人手。我們認為， 應當在界定稅法和國際稅法的概念的內(nèi)涵和外延的過程中 明確其相互關系30稅法是指一國有關稅收的法規(guī)范的總稱，從法的淵源 上看，包括該國國內(nèi)稅法具體又有稅收憲法性規(guī)范、稅收法律、稅收行政 法規(guī)、稅收地方性法規(guī)、稅收自治法規(guī)

18、等和該國締結或者參加的國際稅收 協(xié)定31是國際稅收條約和其他國際條約中有關稅收條款的統(tǒng)稱以及該國 承認或者接受的國際稅收慣例等。國際稅法是調(diào)整國家涉外稅收征納關系和國際稅收分配關系的法規(guī) 范的總稱； 既可以針對單個國家而言，也可以針對兩個或兩個以上國家而 言在這個意義上，我們將前者稱之為狹義的國際稅法，將后者稱之為廣義的國際稅法狹義的國際稅法包括該單個國家的涉外稅法、32該國締結或者參加的國際稅收協(xié)定以及該國承認或者接受的國際稅收慣例等；此時，稅法完 全包括國際稅法，因為一國國際稅法之正式的法的淵源必同時包含于該國 稅法之法淵源中。廣義的國際稅法則包括所涉各國的涉外稅法、其締結或者參加的國際

19、稅收協(xié)定以及其承認或者接受的國際稅收慣例等；此時，國際稅法和其中 任何一國的稅法存在著交叉關系， 其所交叉部分即為狹義的國際稅法或稱 該國的國際稅法在上述兩種情況下，都存在著一國國內(nèi)稅法與國際稅法的 劃分，其所交叉部分為該國的涉外稅法。33以上是就部門法的角度而言的，從部門法學的角度來看，稅法學 理應包括國際稅法學，因為法學研究的范圍必然大大超過具體部門法的法 規(guī)范的內(nèi)容。其次，在立法活動的諸形式或方式當中，認可法是指賦予某些習慣、判例、國際條約、國際慣例或其他規(guī)范以法的效力。由此，結合前述稅法學包括國際稅法學的觀點來看，稅收立法應該也 有國內(nèi)稅收立法和國際稅收立法之分。國內(nèi)稅收立法是指就國內(nèi)

20、稅法所進行的立法活動；國際稅收立法則包 括涉外稅收立法和稅收國際立法，前者指各國就其國內(nèi)稅法中涉外稅法所 進行的立法活動，包括賦予國際稅收協(xié)定和國際稅收慣例以法的效力，后 者則指兩個或兩個以上國家就彼此間的稅收分配關系進行協(xié)調(diào)并締結國 際稅收協(xié)定的活動。然而，需要說明的是，盡管西方一些國際法學者有時將造法性條約稱為國際立法，34但這不過是比擬之詞而且，國際社會也沒有一個統(tǒng)一的最高立法機關來制定法律，更沒有一個處于國家之上的司法機關來適用和解釋法律或是這樣一個行政機關 來執(zhí)行法律；無論是條約法還是國際習慣法，都必須有主權國家的認可才 能生效，從而起到立法的作用。35所以，國際稅收立法和稅收國際立

21、法等概念中立法一詞的含義， 與本文對立法概念所下定義并不完全相同；我們也只是借用立法一詞來比 擬主權國家間為協(xié)調(diào)其稅收分配關系而締結國際稅收協(xié)定的活動。2其他基本概念以本文前述對法及立法概念的定義為基礎，借鑒立法 學有關知識，我們還需在稅收立法研究中界定以下常用的重要概念 稅收 立法權。立法權是指特定的國家機關依法享有的制定、認可、修改、補充、廢 止、解釋和監(jiān)督法的權力。36稅收立法權則是指特定的國家機關依法享有的制定、 認可、修改、 補充、廢止、解釋和監(jiān)督稅法的權力；簡言之，是特定的國家機關依法享 有的進行稅收立法的權力。2稅收立法主體和稅收立法機關。 有學者將立法主體界說為是在立法活動中具

22、有一定職權、職責的立法 活動參與者，以及雖不具有這樣的職權、職責卻能對立法起實質性作用或 能對立法產(chǎn)生重要影響的實體?，F(xiàn)代意義上的立法主體就是各種有權參與或實際上參與立法活動的機關、組織和人員37的總稱。其中，立法機關是主要的立法主體，是指國家政權機構體系中地位最 高的，最主要的，以議事形式進行立法活動的，制定、認可和變動法律的 立法主體。38我們比較傾向于贊同這一觀點。 但考慮到我國理論界和實務界長期以來約定俗成的習慣作法，筆者建 議對立法主體作狹義和廣義理解狹義者僅包括立法機關和依法或依授權 而享有立法權的行政機關，廣義者還包括前述定義中的雖不具有這樣的職權、職責卻能對立法起實質性作用或能

23、對立法產(chǎn)生重要影響的組織和人員。39本文出于研究的實際需要， 僅采立法主體之狹義理解，40實際上 本文前面對立法、稅收立法和稅收立法權等概念的界定也一直是這樣做的。承繼本文前述對有關概念的定義， 我們將稅收立法主體界定為在稅收 立法活動中依法享有稅收立法權的特定的國家機關，主要可以分為立法機 關和行政機關兩大類。具體而言，包括全國人大及其常委會，國務院，國務院有關部委包括 國務院授權的有關國務院直屬局，省、自治區(qū)、直轄市人大及其常委會， 省級人民政府，省、自治區(qū)的人民政府所在地的市和國務院批準的較大市 的人大及其常委會，省、自治區(qū)的人民政府所在地的市和國務院批準的較 大市的人民政府，經(jīng)濟特區(qū)市

24、的人大及其常委會和其人民政府，41自治 州、自治縣人大及其常委會，特別行政區(qū)立法主體42等。3稅收立法權限。立法權限，顧名思義，就是立法權的界限或限度，是指立法主體行使 立法權的界限范圍，包含兩層相反相成的意思一層意思是指立法權可以和 應當達到何種界限，另一層意思則指立法權不能超出何種界限。43具體到稅收立法權限，主要是指立法主體是否享有稅收立法權， 在多大范圍內(nèi)和多大程度上行使稅收立法權等問題。4稅收立法體制。 關于立法體制的概念，主要有一要素說、二要素說和三要素說三種。 一要素說認為立法體制就是指立法權限的劃分。44二要素說認為立法體制一般是指有關國家機關立法權限的劃分及 其相應機構設置的

25、系統(tǒng)或者體系。45三要素說又分兩種，第一種將立法體制界定為是有關立法權限、 立法權運行和立法權載體諸方面的體系和制度所構成的有機整體，并認為， 其核心是有關立法權限的體系和制度。46第二種則認為，立法體制是參與立法的主體具有什么影響立法的 手段、在立法過程中如何運作的制度， 其三方面要素即為參與立法的主體、 影響立法的手段和立法的運作機制。47我們傾向于贊同三要素說中的第一種觀點，第二種觀點究其實質 和第一種觀點是一致的，只不過是從不同角度對立法體制的內(nèi)容作了重新 劃分，但其表述及劃分不及第一種觀點規(guī)范和合理。出于研究的實際需要，在稅收立法體制中，我們著重研究有關稅收立 法權限的體系和制度的問

26、題。二稅收立法一般理論研究1稅收立法研究的體系和主要內(nèi)容1稅收立 法研究的體系稅收立法研究是稅法學研究與立法學研究的交叉部分。倘若完全借助于立法學的學科體系，我們可以將稅收立法研究的體系確定如下48稅收立法原理篇，包括稅收立法的基本概念、稅收立法的 指導思想和基本原則、 稅收立法的歷史發(fā)展等； 稅收立法體制篇， 包括 稅收立法權限的體系和制度、稅收立法權運行的體系和制度、稅收立法主 體等；稅收立法程序篇，包括稅收立法程序制度、稅收立法程序構成等； 稅收立法技術篇， 包括稅收立法語言、 稅收立法預測和立法規(guī)劃、 稅法 的整理、匯編和編纂等； 稅收立法解釋篇； 稅收立法監(jiān)督篇； 單 行稅法立法篇，

27、包括稅收基本法立法、稅收征管法立法、稅務代理法立法 及稅種法立法等； 稅收立法比較研究篇， 包括就上述各篇內(nèi)容所進行的 中國國內(nèi)不同法域之間的比較、中國與外國之間的比較、外國相互之間的 比較等，其中最主要的是稅收立法體制的比較，當然，該篇也可不獨立成 篇，而將其內(nèi)容相應分配于上述各篇。2稅收立法研究的部門法學屬性及其主要內(nèi)容從以上來看，稅收立法 研究似乎屬于立法學的成分更多一些。但我們認為，稅收立法研究雖然是以立法學的有關理論為基礎，但仍 然主要屬于稅法學。因為，其一，稅收立法的特殊性在于稅收，而非立法。事實上，對上述稅收立法的所有內(nèi)容都進行研究并非不可能，而屬不 必要。對某些于稅收立法中并無

28、明顯特殊性的、普遍適用于各部門法立法的 理論和制度，如立法技術、立法解釋和立法監(jiān)督等，就沒有必要再重復研 究而單純只為構建所謂完善的稅收立法研究體系。其二，前文稅收立法研究述評表明，稅收立法研究一般主要是由稅法學學者或稅收經(jīng)濟學學者來進行的， 立法學學者很少就稅收立法問題作出 專門的研究。其三，前文述評還表明，稅收立法研究也多集中在稅收立法體制和單 行稅法立法等兩個主要方面，其中又主要是關注于稅收立法權限劃分的問 題上，因為這一問題不僅僅取決于立法體制如何，其特殊性更主要的是由 中央和地方之間稅權劃分的模式?jīng)Q定的。綜上所述，我們認為，稅收立法研究主要屬于稅法學范圍；同時限于 篇幅，本文擬運用比

29、較研究等方法，著重于探討稅收立法的基本概念、稅 收立法的基本原則、稅收立法體制等具有稅法特殊性的內(nèi)容。2稅收法定主義研究1稅收法定主義 稅收立法的基本原則從理論 上講，稅收立法既為稅法和立法之交叉，則稅法之基本原則和立法之基本 原則都可以作為指導稅收立法的基本原則。稅法基本原則對稅收立法的指導作用，主要表現(xiàn)為立法主體在制定某 一部稅法時，首先要確定其指導思想，即如何使該稅法保障納稅主體、國 家和征稅機關之間合理的稅收關系，進而使稅收得以發(fā)揮其財政、調(diào)控與 監(jiān)督等諸項職能，然后使之具體化反映于立法實踐中；49立法基本原則 對稅收立法的指導作用，則表現(xiàn)為立法主體在就稅收進行立法時，不僅要 堅持整個

30、立法總的基本原則，還要根據(jù)立法級別、立法主體、立法形式以 及部門法立法等的不同，正確選擇適合于稅收立法或者為稅收立法所特有 的基本原則。50但是，相對于稅收立法的基本原則來說，稅法的基本原則和立法 的基本原則處于更高的層次，沒有必要只是將其簡單相加，而后逐一運用 于稅收立法中研究其具體含義；而且這樣做會使稅收立法基本原則的體系 顯得過于龐大、復雜，邏輯結構不合理。所以，我們必須從稅收立法自身的獨特性，也即其分別相對于稅法和 立法的特殊性出發(fā)，去選擇確定其基本原則。稅收法定主義恰恰體現(xiàn)了稅法基本原則和立法基本原則的完美結合，不僅從形式上對稅法而言，為法定；對立法而言，為定稅收之法，而且更 重要的

31、是從本質上符合了上述要求，從而得以成為稅收立法的首要基本原 則。2稅收法定主義的歷史發(fā)展及其意義稅收法定主義肇始于英國。 在近代以前的奴隸社會和封建社會，奴隸主階級和封建領主以及國王 君主為了滿足其奢侈生活或籌集戰(zhàn)爭費用的需要，巧立名目，肆意課稅盤 剝勞動人民。后來，在不斷蓬勃發(fā)展的市民階級抵抗運動中，逐漸形成了無代表則 無稅的思想；其萌芽初現(xiàn)于1215年英國大憲章的規(guī)定一切盾金或援助金， 如不基于朕之王國的一般評議會的決定，則在朕之王國內(nèi)不允許課稅。51此后，1629年的權利請愿書規(guī)定，沒有議會的一致同意，任 何人不得被迫給予或出讓禮品、貸款、捐助、稅金或類似的負擔，52從 而在早期的不成文

32、憲法中確立了稅收法定主義。這一憲法原則是如此根深蒂固，以至于1640年英王查理一世為了通 過稅收來籌集對付蘇格蘭軍隊的軍費不得不兩次召集議會，由于議會與之 對立而導致了英國內(nèi)戰(zhàn)的爆發(fā)，并將查理一世葬送在斷頭臺上；直至光榮革命勝利的1689年，英國國會制定權利法案，重申國王不經(jīng)國會同意而 任意征稅，即為非法，正式確立了近代意義的稅收法定主義。18世紀下半葉，英國人又因印花稅和茶葉稅等激怒了其北美殖民地人 民，點燃了美國獨立戰(zhàn)爭的導火線；1776年，美國在獨立宣言中指責 英國未經(jīng)我們同意，任意向我們征稅；并隨后在1787年制定的美國憲 法的第1條規(guī)定一切征稅議案應首先在眾議院提出，但參議院得以處理

33、 其他議案的方式，表示贊同或提出修正案。第7款第1項53國會有權賦課并征收稅收，進口關稅，國產(chǎn)稅和包括關稅與國產(chǎn)稅在內(nèi)的其他稅收第8款第1項。54在法國，1788年巴黎的議會否定了國王抽稅及修改司法程序的通 令；法王路易十六為了籌劃稅收方案，解決財政問題，迫不得已在1789年重新召開自1614年以來就未曾開過的三級會議，不料引發(fā)了法國大革 命，而路易十六也步了查理一世的后塵。就在這一年，法國發(fā)布了人權宣言 ，其中雖未直接規(guī)定征稅問題， 但規(guī)定人民財產(chǎn)不得任意侵犯，也就包括了征稅問題55以后， 法蘭西 共和國憲法第34條規(guī)定征稅必須以法律規(guī)定。西方其他國家也都或早或晚地將稅收法定主義作為其憲法原

34、則加以 確認， 尤其是倡導并實行法治的國家，多注重在其憲法中有關財稅制度的 部分，或在有關國家機構、權力分配、公民權利和義務的規(guī)定中，對稅收 法定主義予以明確規(guī)定。56如日本， 明治憲法規(guī)定課征新稅及變更稅率須依法律之規(guī)定； 日 本國憲法第84條規(guī)定課征新稅或變更現(xiàn)行的稅收，必須依法律或依法律確定的條件。57又如意大利， 其憲法第23條規(guī)定不根據(jù)法律， 不得規(guī)定任何個人 稅或財產(chǎn)稅。還有埃及、科威特等國。58以上歷史發(fā)展表明其一，稅收法定主義始終都是以對征稅權力的 限制為其內(nèi)核的，而法治的本質內(nèi)容之一也在于權力的依法律行使，故稅 收法定主義不但構成了法治主義的重要組成部分，是法治主義規(guī)范和限制

35、 國家權力以保障公民財產(chǎn)權利的基本要求和重要體現(xiàn)； 而且，從淵源上說， 還是現(xiàn)代法治主義的發(fā)端與源泉之一，對法治主義的確立 起到了先導的和 核心的作用 5960其二，稅收法定主義在各國最終都是以憲法明文規(guī)定 的形式而得以具體體現(xiàn)， 并進而貫徹到稅收立法中去的， 故人類爭取人權， 要求建立現(xiàn)代民主憲政的歷史，一直是與稅收法定主義的確立和發(fā)展密切 相關的。613稅收法定主義的基本含義和具體內(nèi)容稅收法定主義， 又稱為稅收 法律主義、62稅捐法定主義、63稅收法定主義原則64和稅收法定原則 等，其基本含義是，征稅主體征稅必須依且僅依法律的規(guī)定；納稅主體依 且僅依法律的規(guī)定納稅。有稅必須有法， 未經(jīng)立法

36、不得征稅 ，被認為是稅收法定原則的經(jīng)典 表達。65我們試將稅收法定主義這一名詞分解開來，以對其含義作進一步 理解 稅收概念之含義。稅收之定義，即本文中所指是人民依法向征稅機關繳納一定的財產(chǎn)以民利益的可能性哪怕僅僅是可能性形成國家財政收入， 從而使國家得以具備滿足人民對公共服務需要的能力 的一種活動。這一定義不僅突出了人民在整個國家稅收活動中的主體地位和主動 性作用，與人民在反抗封建君主、爭取確立稅收法定主義的斗爭過程中的 地位和作用是相符的，而且淡化了傳統(tǒng)理論中稅收的強制性和無償性的特 征，使之更易為納稅人接受。2法概念之含義。稅收法定主義中之法并非是從我們前指其抽象的、整體的意義上來使 用的

37、，而是僅指法律，即最高權力機關所立之法。至于為何非得以法律的形式，而不以法的其他形式來規(guī)定稅收，筆者 以為，簡單來說，起碼有以下三個原因第一，稅收對人民而言，表面上或 形式上表現(xiàn)為將其享有的財產(chǎn)權利的一部分無償?shù)剞D讓給國家和政府實質上表現(xiàn)為人民因這一 轉讓而獲得要求國家和政府提供公共服務的權利，因此，以人民同意 人民的代議機關制定法律 一一為前提，實屬天經(jīng)地義、無可厚非，否則便 是對人民的財產(chǎn)權利的非法侵犯。第二，政府是實際上的稅收利益最終獲得者，并且作為權力機關的執(zhí) 行機關，又是滿足人民對公共服務的需要的實際執(zhí)行者，倘若僅依其自立 之行政法規(guī)來規(guī)范其自身行為，無疑可能會導致其征稅權力的不合理

38、擴大 和其提供公共服務義務的不合理縮小的結果，以其權利大于義務的不對等 造成人民的義務大于權利的不對等，故必須以法律定之，排除政府侵犯人第三，從歷史來看，稅收法定主義確立的當時，尚無中央與地方劃分 稅權之做法，將稅收立法權集中于中央立法機關，乃是出于建立統(tǒng)一的、 強大的中央政府的需要，因此排除以稅收地方性法規(guī)幵征地方性稅種的可 能，以免因稅源和稅收利益劃分等原因導致中央與地方之間以及地方相互 之間的沖突而不利于國家的統(tǒng)一。所以，就法概念之含義而言，稅收法定主義之表述沒有稅收法律主義 之表述明白準確。3定概念之含義。對稅收法定主義中之定，我們可以從以下兩個層次三個方面來理解第 一層次，當我們將稅

39、收法定主義定位為稅法的基本原則時，可將定理解為 依據(jù)，即國家整個稅收活動必須依據(jù)法律進行，包括征稅主體依法律征稅 和納稅主體依法律納稅兩方面，并以此指導作用于稅法的立法、執(zhí)法、司 法和守法的全過程。第二層次，當我們將稅收法定主義僅定位為稅收立法的基本原則時， 一方面，可將定理解為稅收法定主義本身必須以法律憲法形式加以明文規(guī) 定，從稅收法定主義的早期歷史發(fā)展來看就是如此；另一方面，可將定理 解為立法之立，也就是說，在立法技術發(fā)達、立法形式多樣的現(xiàn)代社會， 定早已突破其最初作為制定的外延，而擴展到除此以外的認可、修改、補 充、廢止、解釋和監(jiān)督等諸形式，換言之，稅收活動得以進行的依據(jù)并不 僅僅限于立

40、法主體制定的稅收法律，還包括立法主體對稅收法律的認可、 修改、補充、廢止、解釋和監(jiān)督。當然，就此而言，稅收法律主義之表述又沒有稅收法定主義之表述全 面準確。4主義概念之含義。如前所述， 就稅收法定之意， 有稱為主義者或原則者亦或主義原則者， 故有必要加以辨析，以示其異同。所謂主義，是指對客觀世界、社會生活以及學術問題等所持有的系統(tǒng) 的理論和主張。原則是指說話或行事所依據(jù)的法則或標準；66法的原則則是相對于法的規(guī)則而言的，是指可以作為規(guī)則的基礎或本源的綜合性、穩(wěn)定性原理 和準則。67再來看英文和二詞，雖前者主要作主義解，后者主要作原則解，但并非絕對，二者均可互譯，視不同語境而定。由此來看，將稅收

41、法定主義作為稅法或稅收立法的基本原則，或者直 接將其稱為稅收法定原則并無很大不妥；假如說有區(qū)別的話，則主義的抽 象層次和邏輯順序要高于原則，可以將稅收法定主義作為稅法的基本原則， 而將稅收法定原則作為稅收立法的基本原則。本文雖是稅收立法研究，但對稅收法定主義的探討又不僅僅限于稅收 立法領域，故仍采稅收法定主義之表述。但稅收法定主義原則之表述則略顯累贅且重復，當棄之不用。此外，還需說明的是，稅收法定主義的基本含義中的征稅主體，既非 僅指國家，亦非僅指政府，而是指作為實質意義的征稅主體的國家立法機 關為代表和作為形式意義的征稅主體的征稅行政機關之綜合體；納稅主體 則為以納稅人為主，包括其他負有納稅

42、義務的納稅主體在內(nèi)的綜合體，從 最廣義上可以將其理解為人民的代名詞關于稅收法定主義的內(nèi)容，學者們概括表述不一。有的認為包括課稅要素法定主義、課稅要素明確主義、合法性原則和 程序保障原則；68有的認為包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則 和程序合法原則；69又有的認為包括稅種法定、要素明確、嚴格征納和 程序法定等內(nèi)容；70還有的則根據(jù)法律的具體規(guī)定，將稅收法定主義的 內(nèi)容作多項分解列舉。71經(jīng)過比較分析，我們認為，可以將稅收法定主義的具體內(nèi)容歸納 為如下三個部分 稅收要素法定原則。這里提出的稅收要素與傳統(tǒng)的課稅要素是有些差別的。傳統(tǒng)稅法理論認為，所謂課稅要素，系指構成納稅義務成立的必要條 件。

43、72似乎僅與納稅主體相聯(lián)系，而與征稅主體毫無瓜葛。我們未采其意且換稱為稅收要素，乃是因為課稅二字意味著征稅主體 對納稅主體的單方和單向動作，是傳統(tǒng)稅法理論關于稅收法律關系主體雙 方權利義務不對等以至主體地位不平等的觀點的間接體現(xiàn)，而我們既主張 現(xiàn)代稅收法律關系中各方主體地位的平等性及其間權利義務的雙向流動，73當然采稅收二字較采課稅二字為妥。此外，雖對征稅權力的限制作為稅收法定主義起源之因并延續(xù)至今，但在現(xiàn)代社會，法治之意既應作用于國家，亦應作用于人民，而使其相輔 相成、互伴互制，故以稅收二字內(nèi)涵稅收法律關系各方主體，以示不僅征 稅主體依且僅依法定之稅收要素征稅，而且納稅主體須依且僅依法定之稅

44、收要素納稅之意至于稅收要素為何，眾說不一。我們認為，所謂稅收要素，是指所有稅種之稅收法律關系得以全面展 開所需共同的基本構成要素的統(tǒng)稱；稅收要素既經(jīng)法律規(guī)定，則為稅法要 素，是各單行稅種法律共同具有的基本構成要素的統(tǒng)稱。74我們試從以下幾方面來把握稅收要素之含義，進而確定稅收要素 的具體內(nèi)容75稅收要素主要是針對稅收實體法，亦即各單行稅種法律而 言的，但并不排除其中的程序性規(guī)定，如納稅環(huán)節(jié)、期限和地點等；稅收 要素是所有完善的稅種法律都同時具備的，具有一定共性，僅為某一或某 些稅種法律所單獨具有而非普遍適用于所有稅種法律的內(nèi)容，不構成稅收 要素，如扣繳義務人等；雖然稅收要素是所有完善的單行稅種

45、法律都必須 具備的，但并非要求在每一部稅種法律的條文中都必須對諸稅收要素 一 予以明確規(guī)定，有時可以通過其他非稅種法律的形式對某一稅收要素作出 規(guī)定，如稅收征收管理法第五章就對違反稅法行為的法律責任作了較 為集中的規(guī)定， 因此，盡管某些稅收要素沒有在單行稅種法律中得以體現(xiàn)， 但卻規(guī)定在其他適用于所有稅種法律的稅收程序性法律中，我們?nèi)匀徽J為 它們是稅種法律的基本構成要素，是在稅收實體法律的內(nèi)容體系中不可或 缺的有機組成部分。綜上所述，我們認為，稅收要素具體包括征稅主體、76納稅人、稅率、納稅環(huán)節(jié)、期限和地點、減免稅、稅務爭議和稅收法律責任等內(nèi)容。該原則要求稅收要素必須且只能由立法機關在法律中加以

46、規(guī)定，即只 能由狹義上的法律來規(guī)定稅收的構成要件，并依此確定納稅主體納稅義務 的有無及大小。在稅收立法方面，立法機關根據(jù)憲法的授權而保留專屬自己的立法權 力，除非它愿意就一些具體而微的問題授權其他機關立法，任何主體均不 得與其分享立法權力。行政機關不得在行政法規(guī)中對稅收要素做出規(guī)定，至于部委規(guī)章、法 院判決、習慣等更不得越雷池半步。77稅收法定主義是模擬刑法上罪刑法定主義而形成的原則。78因為，國家和政府如果沒有相應的稅種法律所規(guī)定的稅收要素為 依據(jù)而向人民征稅，意味著對人民的財產(chǎn)權利的非法侵犯，就如同未依明 確的法律規(guī)定并經(jīng)法定程序便對犯罪嫌疑人定罪處刑，無異于對人民的人 身權利的踐踏一樣。

47、因此， 稅收法定主義與罪刑法定主義在近代資產(chǎn)階級反對封建階級的 斗爭中分別擔負起維護人民的財產(chǎn)權利和人身權利的重任。& 稅收要素確定原則。其基本含義是，稅收要素須由法律明確定之。在某種意義上說，稅收要素是稅收法律關系得以具體化的客觀標準，各個稅收要素相對應于稅收法律關系的各個環(huán)節(jié)，是其得以全面展開的法 律依據(jù)，故稅收要素確定原則構成稅收法定主義的主要內(nèi)容。稅收要素須以法律定之，這一點無須多言。關鍵是，法律如何對稅收要素加以明確且無歧義的規(guī)定。因為，如果對稅收要素的法律規(guī)定或太原則化或含混不清以至不明白確定，便會給行政機關創(chuàng)造以行政法規(guī)對其進行解釋的機會，等于賦予行 政機關以自由裁量權，

48、從而破壞了這一原則。故稅收要素確定原則對于那些立法技術尚不發(fā)達，習慣于以原則性語 言進行立法的國家，如我國，其現(xiàn)實意義尤為重要。 程序法定原則。前兩個原則都側重于實體方面，這一原則則側重于程序方面。其基本含義是，稅收法律關系中的實體權利義務得以實現(xiàn)所依據(jù)的程 序性要素須經(jīng)法律規(guī)定，且征納主體各方均須依法定程序行事。在考慮法制建設的時候，中國的法律家更側重于強調(diào)令行禁止、正名 定分的實體合法性方面， 而對在現(xiàn)代政治和法律系統(tǒng)中理應占據(jù)樞紐位置 的程序問題則語焉不詳。79在稅收法制建設中，也有類似情況，要么在立法時不注重對程序 問題作出規(guī)定，要么是有一些規(guī)定卻又不依照執(zhí)行，結果是由于程序缺失 或不

49、當，致使實體法上的權利和義務未得到有效的保障。其實，程序法定作為一個單獨的原則，和稅收法定主義有著共同的歷 史淵源。程序的實體意義最初表現(xiàn)在起源于1215年英國大憲章的正當過程條 款， 其第39條規(guī)定，除依據(jù)國法之外，任何自由民不受監(jiān)禁人身、侵占 財產(chǎn)、剝奪公民權、 流放及其他任何形式的懲罰， 也不受公眾攻擊和驅逐。這一原則經(jīng)過歷代國王的反復確認， 到14世紀末成了英國立憲體制 的基本標志，其實質在于防止政府專制。80由此來看，程序法定原則與稅收法定主義有異曲同工之處；甚至可以認為，當程序法定或程序正義作為一個單獨的更高層次的基本原則，作為法治體制、社會正義及基本價值的核心81的時候，稅收法定

50、主義不過是其延伸手稅法領域的一個產(chǎn)物罷了。稅收法定主義的程序法定原則具體包括以下三方面內(nèi)容稅種及稅收 要素均須經(jīng)法定程序以法律形式予以確定；非經(jīng)法定程序并以法律形式， 不得對已有的法定稅種及稅收要素作出任何變更；在稅收活動中，征稅主 體及納稅主體均須依法定程序行事。以上三部分內(nèi)容相輔相成，缺一不可，共同構成了程序法定原則的完 整內(nèi)容。4我國的稅收法定主義從我們所掌握的資料來看，稅收法定主義最早 是在1989年作為西方國家稅法的四大基本原則之一介紹到我國來的。82進入90年代以來， 學者們開始借鑒和參考西方稅法基本原則理論 來研究、確立我國稅法的基本原則。有學者對西方國家稅法的四大基本原則稅收法

51、定原則、稅收公平原則、社會政策原則和社會效率原則作了較為系統(tǒng)的介紹，并較緊密地結合我國 的實際情況論述了在我國應當如何批判性地對其加以借鑒和運用、乃至貫 徹83目前，上述四大基本原則已呈現(xiàn)出取代我國傳統(tǒng)稅法理論中的稅法 基本原則，而被直接確立為我國現(xiàn)代稅法的基本原則的趨勢。84&我國憲法第56條規(guī)定中華人民共和國的公民有依照法律納稅的 義務。這一條文是否體現(xiàn)了稅收法定主義，學者們對此有兩種不同的意見。一種認為，這一規(guī)定隱含了或揭示了稅收法定主義的意旨。85另一種則認為，該規(guī)定僅說明了公民依法律納稅的義務，并未說 明更重要的方面，即征稅主體依法律征稅，因而無法全面體現(xiàn)稅收法定主 義的精神

52、；但立法機關在稅收征收管理法第3條規(guī)定稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行以此來彌補憲法 的缺失，使得稅收法定主義在稅收法律中而不是在憲法上得到了確立。86我們贊同后一種觀點。 因為稅收法定主義的本質和最主要的作用仍在于對征稅主體的權力 的限制，棄此不言，而僅規(guī)定納稅主體的依法納稅義務，依然是傳統(tǒng)稅法 理論中征、 納雙方不平等的觀點的體現(xiàn)； 況且，我國1982年憲法修改時，立法機關制定上述條款本無體現(xiàn)稅收法定主義之意。然而，不管爭論如何， 我國憲法應對稅收法定主義予以明文準確規(guī)定， 這一點當無疑義。目前需考慮如下三點 從立法技術的角度， 應當用怎樣的立法語言在 憲法條

53、文中將稅收法定主義明白無誤地準確表述； 如何選擇適當時機， 以憲法修正案的形式將規(guī)定稅收法定主義的條文補進現(xiàn)行憲法中，考慮到 憲法的權威性和穩(wěn)定性，一味要求盡快規(guī)定稅收法定主義，或者是單獨就 稅收法定主義對憲法進行修正， 都是不妥當?shù)模?在目前一時難以對憲法 加以修正的情況下，可以采取由全國人大對憲法第56條進行立法解釋的 方式或在即將要制定的稅收基本法中加以規(guī)定的方式來確定稅收法定 主義。前面均是就法之嚴格意義，即法律的角度，對稅收法定主義進行解釋 和理解的。但自最高行政機關和地方政權機關均行使其各自的 立法權制定稅收 行政法規(guī)和稅收地方性法規(guī)等稅法規(guī)范以來，似乎稅收法定主義便被破壞 殆盡了

54、。當然，這其中之復雜，涉及到一國的政治體制、經(jīng)濟體制財政體制和 立法體制立法權限體制等諸多方面，且我國欲規(guī)定稅收法定主義并實踐之， 亦需從立法體制等問題入手，故我們將在下面以稅收立法體制為契點，集 中作一專題研究。三稅收立法權限體制研究經(jīng)過前面研究，我們發(fā)現(xiàn)，稅收立法中的諸 問題逐漸都聚焦于稅收立法體制上，尤其是有關稅收立法權限的體系和制 度的問題上，而且這一問題歷來就是學者們研究的重點之一，故我們在此 擬以稅收立法權限體制為中心，擴展開來，對與此相關的問題一并加以探 討和分析。1稅收立法權限體制概述1立法權限體制概述稅收立法權限體制應當 是從屬于一國整體立法權限體制的，故于稅收立法權限體制研

55、究之前界定 立法體制的有關內(nèi)容，提供一個研究的理論基礎，甚為必要。需要說明的是，如前所述，我們贊同立法體制三要素說，但出于研究 的實際需要和篇幅的限制，我們將著重于稅收立法體制中稅收立法權限劃 分的問題。綜觀世界各國的立法權限體制，大致有如下三類七種87第一類，按 立法權是否在權力機關、 行政機關和司法機關之間劃分， 分為 一元立法 權限體制，簡稱一元制，指立法權由一個政權機關甚至一個人行使的立法 權限體制； 多元立法權限體制， 簡稱多元制， 指立法權由兩個或兩個以 上的政權機關共同行使的立法權限體制； 制衡立法權限體制， 簡稱制衡 制，是建立在三權分立原則的基礎上，立法權原則上屬于議會，但行

56、政機 關與司法機關二者之一或二者共同有權對議會立法起制衡作用。第二類，按立法權是否在中央和地方兩級政權機關之間劃分，分為88一級立法權限體制，簡稱一級制，指立法權僅由中央一級政權機關 行使的立法權限體制； 兩級立法權限體制， 簡稱兩級制， 指立法權由中 央和地方兩級政權機關共同行使的立法權限體制。第三類， 除上述五種以外的其他立法權限體制， 主要包括 綜合立法權限體制，簡稱綜合制，即兼具第一類之一種 和第二類之一種的立法權限體制。 實際上大部分國家的立法權限體制都非僅限于前述兩類中之單獨一種，而是兩類的結合； 特殊立法權限體制，簡稱特殊制，指不宜用前述 六種中任何一種來界定的立法權限體制。我國

57、學者對我國立法權限體制的表述，歷來存在著爭議，目前尚無定 論。概括來說， 爭論可以分為兩大部分89第一部分圍繞著級的概念進行，包括 一級立法權限體制說； 兩級立法權限體制說； 多級或多層次 立法權限體制說； 中央集中統(tǒng)一領導的、 多級多層次并存、 多類結合的 立法權限體制說等四種觀點。90第二部分圍繞著元的提法展開，包括 一元二層次三分支的立法 權限體制說；91一元兩級多層次的立法權限體制說；92 一元二級 三層次四分支的立法權限體制說93等三種看法。上述爭論的分歧主要在于三個方面94 對立法權理解的差異，這是 爭論的根本焦點和分歧所在； 對立法體制內(nèi)容及我國立法體制特色理解 的分歧，表現(xiàn)為表

58、述的角度、側重點的不同； 對詞語理解的不同，集中 在級、元、層次等詞上。經(jīng)過比較分析，我們傾向于贊同一元二級三層次四分支的立法權限體 制的表述，但又稍有不同。其具體內(nèi)容，我們將在后面結合稅收立法權限體制加以說明。2我國的財政體制及稅收管理體制稅收立法權限體制雖從屬于一國立 法權限體制，但同時也深受該國財政體制，尤其是稅收管理體制的影響； 換言之，一國立法權限體制構建了其稅收立法權限體制之整體框架，而其 財政體制及其稅收管理體制在一定程度上則決定了框架內(nèi)各部分的具體 內(nèi)容。所以，為全面、準確地界定我國稅收立法權限體制，亦有必要對我國 的財政體制及稅收管理體制作大致了解。財政體制，又稱財政管理體制

59、，是劃分各類、各級國家機關之間財政 權的制度?；趯ω斦嗬斫獾牟煌?，可以對財政體制作狹義與廣義兩種解釋狹 義者中，財政權僅指財政管理權，亦即財政行政權，故財政體制實際就是 財政行政執(zhí)法體制；廣義者中，財政權由財政立法權、財政行政執(zhí)法權和 財政司法權構成，財政體制亦包括了財政立法體制、財政行政體制和財政 司法體制。95嚴格意義上的財政體制僅指狹義者，但理論界和實務界一般取其 廣義解釋。稅收管理體制是財政體制的重要組成部分，是劃分稅收管理權限的制 度。與財政體制相類似，稅收管理體制亦可作狹義與廣義兩種理解狹義者，是指在中央和地方包括政府和主管稅收工作的政府機關之間劃分稅收管 理權限的制度； 廣義

60、者，除劃分稅收管理權限外，還包括稅收立法權限的 劃分。嚴格地講，稅收管理權與稅收立法權應屬于兩個不同的范疇，前者是 一種行政權力。但由于與我們采取財政體制廣義者同樣的原因，我們亦采取稅收管理 體制之廣義解釋。96由此可見，財政體制、稅收管理體制都包含了稅收立法權限體制 在內(nèi)，并依次形成一個縱向的效力等級關系；與立法體制、立法權限體制 相對應，共同決定和制約著稅收立法權限體制。財政體制受經(jīng)濟體制的影響而形成集權式和分權式兩種基本形式。1994年，根據(jù)國務院關于實行分稅制財政管理體制的決定，我國 進行了財稅體制改革，所確立的分稅制財政體制簡稱分稅制便是一種分權 式的財政體制。分稅制是依法在各類、各級國家機關之