第7章 所得稅會計 2

1、第七章第七章 所得稅所得稅CAS18CAS18 作者：張國康作者：張國康納稅光榮，納稅光榮，可別吝嗇！可別吝嗇！ 本章的重點與難點本章的重點與難點 本章的重點：本章的重點： 1.計稅基礎(chǔ)和暫時性差異計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 2.遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債 3.所得稅費(fèi)用的確認(rèn)所得稅費(fèi)用的確認(rèn)本章的難點：本章的難點： 1.遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債 2.所得稅費(fèi)用的確認(rèn)所得稅費(fèi)用的確認(rèn) 所得稅會計差異所得稅會計差異 企業(yè)企業(yè)所得稅法所得稅法與與企業(yè)會計準(zhǔn)則所得企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅稅在新的環(huán)境下主要變化：在新的環(huán)境下主要變化： 1.1.

2、所得稅會計目的：從公司財務(wù)決策層對所得所得稅會計目的：從公司財務(wù)決策層對所得稅費(fèi)用調(diào)節(jié)的決策和對納稅調(diào)節(jié)登記，轉(zhuǎn)變?yōu)橐运愘M(fèi)用調(diào)節(jié)的決策和對納稅調(diào)節(jié)登記，轉(zhuǎn)變?yōu)橐运枚惿陥笾邪l(fā)生的暫時性差異備查登記為主。得稅申報中發(fā)生的暫時性差異備查登記為主。 2.2.所得稅會計處理的理論基礎(chǔ)，由所得稅會計處理的理論基礎(chǔ)，由“利潤表債利潤表債務(wù)法務(wù)法”，轉(zhuǎn)化為，轉(zhuǎn)化為“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”。 3.3.將納稅申報與所得稅會計核算分離，所得稅將納稅申報與所得稅會計核算分離，所得稅會計核算只反映暫時性差異的調(diào)節(jié)與備查記錄。會計核算只反映暫時性差異的調(diào)節(jié)與備查記錄。 4.4.取消原時間性差異和永久性差異

3、的提法取消原時間性差異和永久性差異的提法 。 5.5.由原企業(yè)自行選擇所得稅會計核算方法改為由原企業(yè)自行選擇所得稅會計核算方法改為統(tǒng)一使用所得稅會計準(zhǔn)則。統(tǒng)一使用所得稅會計準(zhǔn)則。 第一節(jié)第一節(jié) 所得稅會計概述所得稅會計概述 一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ) （一）利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法差異（一）利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法差異 （一）各種差異（歸納）（一）各種差異（歸納）2022-5-65 （二）遞延所得稅的含義（二）遞延所得稅的含義 1. 1.確認(rèn)遞延稅款的必要性確認(rèn)遞延稅款的必要性 （1）所得稅費(fèi)用與當(dāng)期會計利潤相配比；）所得稅費(fèi)用與當(dāng)期會計利潤相配比

4、； （2）減少稅后利潤的波動；）減少稅后利潤的波動； （3）全面貫徹）全面貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則 權(quán)責(zé)發(fā)生制權(quán)責(zé)發(fā)生制交易或事項在某一會計期間確認(rèn)，交易或事項在某一會計期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)。與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)。 配比同一會計期間的會計利潤與所得稅費(fèi)用配比同一會計期間的會計利潤與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比。應(yīng)相互配比。 （二）遞延所得稅的含義（二）遞延所得稅的含義 2. .所得稅會計核算程序所得稅會計核算程序 （1）確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值；）確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值； （2）確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)；）確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅

5、基礎(chǔ)； （3）比較其賬面價值和計稅基礎(chǔ)的差異；）比較其賬面價值和計稅基礎(chǔ)的差異； （4）按照稅法對到期應(yīng)納稅收入扣減相關(guān)費(fèi)用，計算應(yīng)）按照稅法對到期應(yīng)納稅收入扣減相關(guān)費(fèi)用，計算應(yīng)交所得稅；交所得稅； （5）確定利潤表中的所得稅費(fèi)用。）確定利潤表中的所得稅費(fèi)用。第二節(jié)第二節(jié) 計稅基礎(chǔ)和暫時性差異計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是稅法規(guī)定的，在未來經(jīng)濟(jì)稅法規(guī)定的，在未來經(jīng)濟(jì)利益收回中，自稅法規(guī)定可以從稅前金額。利益收回中，自稅法規(guī)定可以從稅前金額。 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和賬面價值具有緊密聯(lián)系，資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和賬面價值具有緊密聯(lián)系，計稅基礎(chǔ)按照稅法

6、計量，賬面價值按照會計準(zhǔn)則計計稅基礎(chǔ)按照稅法計量，賬面價值按照會計準(zhǔn)則計量。量。一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和賬面價值的關(guān)系資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和賬面價值的關(guān)系 資產(chǎn)的賬面價值資產(chǎn)的賬面價值資產(chǎn)的購買成本會計準(zhǔn)資產(chǎn)的購買成本會計準(zhǔn)則規(guī)定的折舊或攤銷會計準(zhǔn)則規(guī)定的減值準(zhǔn)備則規(guī)定的折舊或攤銷會計準(zhǔn)則規(guī)定的減值準(zhǔn)備其他允許按照市價調(diào)整的資產(chǎn)價值變化金額其他允許按照市價調(diào)整的資產(chǎn)價值變化金額 計稅基礎(chǔ)是計稅基礎(chǔ)是資產(chǎn)的購買成本稅法規(guī)定的資產(chǎn)的購買成本稅法規(guī)定的折舊或攤銷稅法規(guī)定的減值準(zhǔn)備折舊或攤銷稅法規(guī)定的減值準(zhǔn)備 賬面價值以會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)；賬面價值以會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)； 計稅基礎(chǔ)以稅法為基

7、礎(chǔ)。計稅基礎(chǔ)以稅法為基礎(chǔ)。暫時性差異暫時性差異 是指資產(chǎn)或負(fù)債的帳面價值與其計稅基礎(chǔ)之間是指資產(chǎn)或負(fù)債的帳面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額；的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項目，按照稅法未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其帳面規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其帳面價值之間的差額也屬于暫時性差異價值之間的差額也屬于暫時性差異 即：暫時性差異賬面價值計稅基礎(chǔ)即：暫時性差異賬面價值計稅基礎(chǔ)基于利潤表出發(fā)：永久性差異與時間性差異基于利潤表出發(fā)：永久性差異與時間性差異基于資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)：暫時性差異基于資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)：暫時性差異 按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影

8、響，分為應(yīng)納按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。1、應(yīng)納稅暫時性差異、應(yīng)納稅暫時性差異 是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。差異。 （1）資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。）資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。 資產(chǎn)賬面價值代表持續(xù)使用或者出售時的經(jīng)濟(jì)利益資產(chǎn)賬面價值代表持續(xù)使用或者出售時的經(jīng)濟(jì)利益流入；資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)代表一項資產(chǎn)在未來期間可以稅前流入；資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)代表一項資產(chǎn)在未來期間可以稅前扣出的金

9、額。扣出的金額。 （2）負(fù)債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。）負(fù)債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。 負(fù)債的賬面價值代表償還債務(wù)時的經(jīng)濟(jì)利益流出；負(fù)債的賬面價值代表償還債務(wù)時的經(jīng)濟(jì)利益流出； 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)代表一項負(fù)債的賬面價值扣出未來期負(fù)債的計稅基礎(chǔ)代表一項負(fù)債的賬面價值扣出未來期間稅法允許稅前扣出的金額之后的差額。間稅法允許稅前扣出的金額之后的差額。 上述兩項表明未來多納稅。上述兩項表明未來多納稅。 （1） 企業(yè)資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。如企企業(yè)資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。如企業(yè)計提各種準(zhǔn)備金、折舊與攤銷金額小于稅法規(guī)定業(yè)計提各種準(zhǔn)備金、折舊與攤銷金額小于稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)等。標(biāo)準(zhǔn)等。 （2 2）其他情形。）其他情

10、形。 按照公允價值計價的金融資產(chǎn)價值上升，計入按照公允價值計價的金融資產(chǎn)價值上升，計入所有者權(quán)益的情況。所有者權(quán)益的情況。資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)的情況資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)的情況2、可抵扣暫時性差異、可抵扣暫時性差異 可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致資產(chǎn)可抵扣金額的暫時性差異。產(chǎn)可抵扣金額的暫時性差異。 （1）資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。）資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。 賬面價值小，表明未來少納稅。賬面價值小，表明未來少納稅。 （2）負(fù)債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。）負(fù)債

11、的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)。 負(fù)債的賬面價值大，表明未來經(jīng)濟(jì)利益流入減少，負(fù)債的賬面價值大，表明未來經(jīng)濟(jì)利益流入減少，因此，少納稅。因此，少納稅。 上述兩項表明未來少納稅。上述兩項表明未來少納稅。 （1） 企業(yè)資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。如企企業(yè)資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。如企業(yè)計提各種準(zhǔn)備金、折舊與攤銷金額大于稅法規(guī)定業(yè)計提各種準(zhǔn)備金、折舊與攤銷金額大于稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)等。標(biāo)準(zhǔn)等。 （2 2）其他情形。）其他情形。 A A、5 5年內(nèi)的經(jīng)營虧損；年內(nèi)的經(jīng)營虧損； B B、遞延資產(chǎn)；、遞延資產(chǎn)； C C、資產(chǎn)入賬價值低于稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)。、資產(chǎn)入賬價值低于稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)。 例：例：a a、企業(yè)合并中

12、同一控制下，以低于計稅基礎(chǔ)的公、企業(yè)合并中同一控制下，以低于計稅基礎(chǔ)的公允價值入賬；允價值入賬； b b、按照公允價值計價的金融資產(chǎn)價值下降，計入、按照公允價值計價的金融資產(chǎn)價值下降，計入所有者權(quán)益的情況。所有者權(quán)益的情況。資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)的情況資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)的情況可抵扣暫性差異可抵扣暫性差異: 將導(dǎo)致在銷售或?qū)?dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少應(yīng)的未來期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額納稅所得額應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異: 將導(dǎo)致在銷售或?qū)?dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)增加應(yīng)的未來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額納稅所得額遞延所得

13、稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債兩者關(guān)系兩者關(guān)系暫時性差異暫時性差異: 資產(chǎn)資產(chǎn) 負(fù)債負(fù)債賬面價值賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異 可抵扣時間性差異可抵扣時間性差異 (遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債) (遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn))賬面價值賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異 (遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)) (遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債)賬戶關(guān)系賬戶關(guān)系 資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況：資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況： （1）因為固定資產(chǎn)折舊或者無形資產(chǎn)攤銷產(chǎn)生；）因為固定

14、資產(chǎn)折舊或者無形資產(chǎn)攤銷產(chǎn)生；（2）因為無形資產(chǎn)開發(fā)費(fèi)而產(chǎn)生；（）因為無形資產(chǎn)開發(fā)費(fèi)而產(chǎn)生；（3）因為資產(chǎn)）因為資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生；（計提減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生；（4）因為資產(chǎn)按照公允價值）因為資產(chǎn)按照公允價值計價而產(chǎn)生；（計價而產(chǎn)生；（5）因為企業(yè)合并或長期股權(quán)投資權(quán)）因為企業(yè)合并或長期股權(quán)投資權(quán)益法而產(chǎn)生；（益法而產(chǎn)生；（6）企業(yè)預(yù)計負(fù)債而產(chǎn)生；（）企業(yè)預(yù)計負(fù)債而產(chǎn)生；（7）預(yù)）預(yù)收賬款（工程款）而產(chǎn)生；（收賬款（工程款）而產(chǎn)生；（8）其他原因：開辦費(fèi)、）其他原因：開辦費(fèi)、企業(yè)虧損。企業(yè)虧損。 賬面價值和計稅基礎(chǔ)可能產(chǎn)生差異的資產(chǎn)2022-5-617 （一）遞延所得稅資產(chǎn)的具體表現(xiàn)（一）遞延所

15、得稅資產(chǎn)的具體表現(xiàn) 主要有以下幾種：主要有以下幾種：三、產(chǎn)生賬面價值和計稅基礎(chǔ)差異三、產(chǎn)生賬面價值和計稅基礎(chǔ)差異的具體表現(xiàn)的具體表現(xiàn)1. 1.折舊折舊 某企業(yè)固定資產(chǎn)一項，設(shè)某企業(yè)固定資產(chǎn)一項，設(shè)1000萬元，預(yù)計凈殘值為萬元，預(yù)計凈殘值為0，稅，稅法上規(guī)定的使用期法上規(guī)定的使用期10年，符合按照直線法計提折舊的范圍；該年，符合按照直線法計提折舊的范圍；該公司董事會決定，對固定資產(chǎn)一律采用公司董事會決定，對固定資產(chǎn)一律采用“年數(shù)總和法年數(shù)總和法”折舊，折舊，折舊期折舊期5年，在使用期的第年，在使用期的第1年：年： 稅法的扣除數(shù)稅法的扣除數(shù)1000萬元萬元/10年年100萬元。萬元。 會計在利潤

16、表中的折舊扣除數(shù)會計在利潤表中的折舊扣除數(shù)10001000萬元萬元5/155/15333333萬萬元。元。 因此，因此， 申報表列示申報表列示：扣除：扣除333333萬元，萬元，所得稅會計所得稅會計：2.2.無形資產(chǎn)（開發(fā)費(fèi)用）無形資產(chǎn)（開發(fā)費(fèi)用） 無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)計算比較復(fù)雜，按照稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)計算比較復(fù)雜，按照稅法規(guī)定，要區(qū)分自己研發(fā)的無形資產(chǎn)和其他方式獲得的無形資產(chǎn)。要區(qū)分自己研發(fā)的無形資產(chǎn)和其他方式獲得的無形資產(chǎn)。 企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)，稅法規(guī)定，可以將其研發(fā)過程的支企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)，稅法規(guī)定，可以將其研發(fā)過程的支出按照出按照150在稅前扣出；而會計只是將研究階段和開發(fā)階在

17、稅前扣出；而會計只是將研究階段和開發(fā)階段中不與資本化的部分作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣出，而開發(fā)階段中不與資本化的部分作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣出，而開發(fā)階段中可以資本化部分確認(rèn)為無形資產(chǎn)。段中可以資本化部分確認(rèn)為無形資產(chǎn)。 例：例： 2008年年12月月1日，企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)一項，研究日，企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)一項，研究費(fèi)費(fèi)80萬元，開發(fā)費(fèi)萬元，開發(fā)費(fèi)200萬元，假定使用期萬元，假定使用期5年，按照年，按照5年攤銷年攤銷當(dāng)該研發(fā)達(dá)到預(yù)計使用狀況時：稅法可以在當(dāng)期稅前扣除當(dāng)該研發(fā)達(dá)到預(yù)計使用狀況時：稅法可以在當(dāng)期稅前扣除180萬元（萬元（80萬元萬元150200150 /5），扣除后的計），扣除后的計稅基礎(chǔ)為稅基

18、礎(chǔ)為240萬元，會計按照開發(fā)費(fèi)萬元，會計按照開發(fā)費(fèi)80200/5入賬。入賬。 賬面價值賬面價值160萬元（本期攤?cè)f元（本期攤1/5） ； 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)160150240萬元萬元 （本期（本期1/5攤）攤） 如果所得稅率如果所得稅率25，則遞延所得稅負(fù)債，則遞延所得稅負(fù)債20萬元。萬元。 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：使用壽命不確定的無形資產(chǎn)： 會計：會計：賬面價值實際成本賬面價值實際成本 稅收：稅收： 計稅基礎(chǔ)實際成本累計攤銷計稅基礎(chǔ)實際成本累計攤銷 例：某項無形資產(chǎn)取得成本為例：某項無形資產(chǎn)取得成本為160萬元，因其使用壽命萬元，因其使用壽命無法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，

19、不無法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項無年的期限攤銷。取得該項無形資產(chǎn)形資產(chǎn)1年后。年后。 賬面價值賬面價值160萬元萬元 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)144萬元萬元2.2.無形資產(chǎn)（攤銷）無形資產(chǎn)（攤銷）3.3.因為公允價值變動的遞延因為公允價值變動的遞延 （1）交易性金融資產(chǎn)）交易性金融資產(chǎn) 根據(jù)根據(jù)會計準(zhǔn)則會計準(zhǔn)則2222號金融資產(chǎn)號金融資產(chǎn)要求，企業(yè)按照公要求，企業(yè)按照公允價值計價的金融資產(chǎn)，應(yīng)該于持有期間會計期末（年度資允價值計價的金融資產(chǎn)，應(yīng)該于持有期間會計期末（年度資產(chǎn)負(fù)債表日）對其資產(chǎn)的公允價值變

20、動計入當(dāng)期損益。產(chǎn)負(fù)債表日）對其資產(chǎn)的公允價值變動計入當(dāng)期損益。 稅法對公允價值變動不予考慮，按照賬面價值確定計稅稅法對公允價值變動不予考慮，按照賬面價值確定計稅基礎(chǔ)?；A(chǔ)。 例：某企業(yè)例：某企業(yè)20062006年年6 6月購買股票一項，金額月購買股票一項，金額300300萬元，作萬元，作為為“交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)”入賬，年末，該股票的市價上漲為入賬，年末，該股票的市價上漲為380380萬元。萬元。 本例：本例： 賬面價值賬面價值380380萬元（企業(yè)期末公允價值萬元（企業(yè)期末公允價值380380萬元，調(diào)整萬元，調(diào)整賬面價值賬面價值8080萬元）萬元） 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)300300萬元

21、（而稅法不考慮公允價值變動問題）萬元（而稅法不考慮公允價值變動問題） （1 1）關(guān)于金融資產(chǎn)方面的差異）關(guān)于金融資產(chǎn)方面的差異 例：例：20072007年年1 1月，企業(yè)購買股票長安汽車股份月，企業(yè)購買股票長安汽車股份100100萬股，每股萬股，每股4 4元，元，20072007年資產(chǎn)負(fù)債表日，長安汽車年資產(chǎn)負(fù)債表日，長安汽車股票價格為股票價格為1212元，公允價值增加元，公允價值增加800800萬元，預(yù)計該公萬元，預(yù)計該公司未來的所得稅率司未來的所得稅率2525，則增加價值的所得稅為，則增加價值的所得稅為200200萬元。該公司期初無遞延所得稅的相關(guān)余額。萬元。該公司期初無遞延所得稅的相關(guān)余

22、額。 借：所得稅費(fèi)用借：所得稅費(fèi)用 2 000 0002 000 000 貸：遞延所得稅負(fù)債貸：遞延所得稅負(fù)債 2 000 0002 000 000 2008 2008年年3 3月出售時，實際價格月出售時，實際價格1111元，在結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)賬戶以后。元，在結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)賬戶以后。 借：遞延所得稅負(fù)債借：遞延所得稅負(fù)債 2 000 0002 000 000 貸：所得稅費(fèi)用貸：所得稅費(fèi)用 2 000 0002 000 000 注意：遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的轉(zhuǎn)回，不是按照單項，注意：遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的轉(zhuǎn)回，不是按照單項，而是累計計算轉(zhuǎn)回。而是累計計算轉(zhuǎn)回。 （1 1）關(guān)于金融資產(chǎn)方面的差異）關(guān)于金融資產(chǎn)方面

23、的差異 2.2.可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 可供出售加入資產(chǎn)的利息、股利作為損益?？晒┏鍪奂尤胭Y產(chǎn)的利息、股利作為損益。 （1 1）公允價值變動）公允價值變動 可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動損益可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動損益會計準(zhǔn)則會計準(zhǔn)則：作為權(quán)益變動，作為權(quán)益變動，公允價值增值時：公允價值增值時： 借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動1000萬元萬元 貸：資本公積其他資本公積貸：資本公積其他資本公積1000萬元萬元 所得稅法：所得稅法：不考慮公允價值變動。不考慮公允價值變動。 因此：如果增值時，會計賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，因此：如果增值時，會計賬面價值大

24、于計稅基礎(chǔ)，體現(xiàn)遞延所得稅負(fù)債體現(xiàn)遞延所得稅負(fù)債250萬元；減值時，體現(xiàn)遞延所萬元；減值時，體現(xiàn)遞延所得稅資產(chǎn)。對應(yīng)會計科目是資本公積，而不是所得稅得稅資產(chǎn)。對應(yīng)會計科目是資本公積，而不是所得稅費(fèi)用。費(fèi)用。 3.3.因為公允價值變動的遞延因為公允價值變動的遞延 （2）可供出售金融資產(chǎn)）可供出售金融資產(chǎn) 例：企業(yè)期末可供出售金融資產(chǎn)賬面成本例：企業(yè)期末可供出售金融資產(chǎn)賬面成本500500萬元，市價萬元，市價600600萬元，本期會計確認(rèn)公允價值變動萬元，本期會計確認(rèn)公允價值變動100100萬元，預(yù)計未來所得稅率萬元，預(yù)計未來所得稅率2525： 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) 1 000

25、 0001 000 000 貸：資本公積其他資本公積貸：資本公積其他資本公積 1 000 0001 000 000 賬面價值賬面價值600600萬元萬元 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)500500萬元萬元 （2 2）可供出售金融資產(chǎn)的減值）可供出售金融資產(chǎn)的減值 會計準(zhǔn)則會計準(zhǔn)則：確認(rèn)損失：確認(rèn)損失 所得稅法：所得稅法：不確認(rèn)損失。不確認(rèn)損失。 會計上要確認(rèn)會計上要確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)”和和“所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用”。 會計分錄：會計分錄： 借：資本公積其他借：資本公積其他 10001000萬元萬元 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 500500萬元萬元 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值貸：可供出售金融資產(chǎn)

26、公允價值 15001500萬元萬元 借：遞延所得稅負(fù)債借：遞延所得稅負(fù)債 375375萬元萬元 貸：資本公積貸：資本公積 其他其他 250250萬元萬元 所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用 125125萬元萬元 （一）關(guān)于金融資產(chǎn)方面的差異一）關(guān)于金融資產(chǎn)方面的差異3.3.因為公允價值變動的遞延因為公允價值變動的遞延 （3）投資性房地產(chǎn)）投資性房地產(chǎn) 例：某企業(yè)例：某企業(yè)20062006年年1 1月將其自用房屋出租，該房屋的成本月將其自用房屋出租，該房屋的成本750750萬元，預(yù)計使用萬元，預(yù)計使用2020年，轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)前，該房屋已經(jīng)年，轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)前，該房屋已經(jīng)使用使用4 4年，企業(yè)采用平均年限

27、法折舊，預(yù)計凈殘值為零。轉(zhuǎn)為年，企業(yè)采用平均年限法折舊，預(yù)計凈殘值為零。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)以后，其公允價值信息可靠，按照公允價值計投資性房地產(chǎn)以后，其公允價值信息可靠，按照公允價值計價。該資產(chǎn)價。該資產(chǎn)20062006年年1212月的公允價值為月的公允價值為900900萬元。設(shè)稅法的折舊萬元。設(shè)稅法的折舊時間和折舊方法同會計。時間和折舊方法同會計。 本例：本例： 資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值900900萬元（公允價值）萬元（公允價值） 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)750750750/20750/205 5562.5562.5萬元萬元 暫時性差異暫時性差異900900562.5562.5337.5337.5萬元，

28、影響遞延所得稅萬元，影響遞延所得稅負(fù)債負(fù)債337.5337.5252584.37584.375萬元萬元3.3.因為公允價值變動因為公允價值變動 投資性房地產(chǎn)分作公允價值模式和成本模式兩投資性房地產(chǎn)分作公允價值模式和成本模式兩類，按成本模式記賬的才計提減值準(zhǔn)備。類，按成本模式記賬的才計提減值準(zhǔn)備。 投資性房地產(chǎn)由于其資產(chǎn)在計提減值準(zhǔn)備以后，投資性房地產(chǎn)由于其資產(chǎn)在計提減值準(zhǔn)備以后，資產(chǎn)的賬面價值不該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)要低，根據(jù)所資產(chǎn)的賬面價值不該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)要低，根據(jù)所得稅會計的規(guī)定，其差額應(yīng)該作為遞延所得稅資產(chǎn)。得稅會計的規(guī)定，其差額應(yīng)該作為遞延所得稅資產(chǎn)。 例：企業(yè)期末投資性房地產(chǎn)在計提跌價準(zhǔn)

29、備前例：企業(yè)期末投資性房地產(chǎn)在計提跌價準(zhǔn)備前的余額為的余額為260萬元，計提跌價準(zhǔn)備萬元，計提跌價準(zhǔn)備30萬元。萬元。 會計賬面價值會計賬面價值230萬元，計稅基礎(chǔ)萬元，計稅基礎(chǔ)260萬元。萬元。應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（30萬元萬元稅稅率）率） 企業(yè)只能選擇一種企業(yè)只能選擇一種模式，不能將兩種模式模式，不能將兩種模式混用。混用。 采用公允價值模式，采用公允價值模式，按照市價調(diào)整按照市價調(diào)整“公允價值公允價值損益損益”，公允價值變動損，公允價值變動損益不作為所得稅納稅申報益不作為所得稅納稅申報依據(jù)，但會計上要確認(rèn)遞依據(jù)，但會計上要確認(rèn)遞延所得稅；公允價值模式延所得稅；公允

30、價值模式不計提減值準(zhǔn)備。不計提減值準(zhǔn)備。 成本成本模式不調(diào)整市模式不調(diào)整市價，但需要計量折舊或價，但需要計量折舊或者累計攤銷，并計提減者累計攤銷，并計提減值準(zhǔn)備。值準(zhǔn)備。4. 4.因為計提減值準(zhǔn)備遞延因為計提減值準(zhǔn)備遞延 （1）存貨跌價準(zhǔn)備）存貨跌價準(zhǔn)備 計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)（如存貨、應(yīng)收賬款、計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)（如存貨、應(yīng)收賬款、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等），包括可投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等），包括可以轉(zhuǎn)回和不可以轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)，由于其資產(chǎn)在計提減以轉(zhuǎn)回和不可以轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)，由于其資產(chǎn)在計提減值準(zhǔn)備以后，資產(chǎn)的賬面價值不該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)值準(zhǔn)備以后，資產(chǎn)的賬面價值不該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)要低

31、，根據(jù)所得稅會計的規(guī)定，其差額應(yīng)該作為要低，根據(jù)所得稅會計的規(guī)定，其差額應(yīng)該作為遞遞延所得稅資產(chǎn)。延所得稅資產(chǎn)。 例：企業(yè)期末存貨在計提跌價準(zhǔn)備前的余額為例：企業(yè)期末存貨在計提跌價準(zhǔn)備前的余額為260萬元，計提跌價準(zhǔn)備萬元，計提跌價準(zhǔn)備30萬元。萬元。 會計賬面價值會計賬面價值230萬元，計稅基礎(chǔ)萬元，計稅基礎(chǔ)260萬元。萬元。應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（30萬元萬元稅稅率）率）4.4.因為計提減值準(zhǔn)備因為計提減值準(zhǔn)備 （2 2）壞賬準(zhǔn)備的差異）壞賬準(zhǔn)備的差異 對于壞賬準(zhǔn)備，稅法規(guī)定原核定的金融機(jī)構(gòu)壞對于壞賬準(zhǔn)備，稅法規(guī)定原核定的金融機(jī)構(gòu)壞賬準(zhǔn)備可以在稅前扣除，如果所得稅法

32、細(xì)則未作另行賬準(zhǔn)備可以在稅前扣除，如果所得稅法細(xì)則未作另行說明，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)扣除，例：某金融機(jī)構(gòu)有說明，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)扣除，例：某金融機(jī)構(gòu)有應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款20002000萬萬元，按照元，按照2 2計提壞賬準(zhǔn)備計提壞賬準(zhǔn)備4040萬元，而萬元，而稅務(wù)核稅務(wù)核定定的壞賬準(zhǔn)備為的壞賬準(zhǔn)備為55，計提，計提1010萬元，在納稅申報表中，萬元，在納稅申報表中，企業(yè)應(yīng)在納稅所得額上加計企業(yè)應(yīng)在納稅所得額上加計3030萬元。會計按照其金額萬元。會計按照其金額乘以所得稅率（乘以所得稅率（2525），作遞延所得稅資產(chǎn)處理。），作遞延所得稅資產(chǎn)處理。 借：遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn) 75 000 貸：所得稅費(fèi)用貸：

33、所得稅費(fèi)用 75 0004. 4.因為計提減值準(zhǔn)備遞延因為計提減值準(zhǔn)備遞延 （2）壞賬準(zhǔn)備）壞賬準(zhǔn)備 例：企業(yè)例：企業(yè)2008年年12月，應(yīng)收賬款賬面余額月，應(yīng)收賬款賬面余額2800萬元，稅法允許稅前扣除的壞賬準(zhǔn)備為萬元，稅法允許稅前扣除的壞賬準(zhǔn)備為5 ，而某銀行董事會決定采用賬齡分析法計提壞賬準(zhǔn)備，而某銀行董事會決定采用賬齡分析法計提壞賬準(zhǔn)備，計提的金額為計提的金額為120萬元。萬元。 會計賬面價值會計賬面價值28001202680萬元，萬元， 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)280028005 2786萬元。萬元。 暫時性差異暫時性差異26802786106萬元萬元 確認(rèn)：確認(rèn)： “遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得

34、稅資產(chǎn)”借方。借方。 5.企業(yè)合并調(diào)整企業(yè)合并調(diào)整 企業(yè)合并：企業(yè)合并：會計準(zhǔn)則要根據(jù)同一合并或者非同一合并會計準(zhǔn)則要根據(jù)同一合并或者非同一合并確定入賬價值，而稅法按照協(xié)議價值確認(rèn)，對此，企業(yè)應(yīng)主確定入賬價值，而稅法按照協(xié)議價值確認(rèn)，對此，企業(yè)應(yīng)主動與稅務(wù)協(xié)調(diào)，不另作遞延所得稅調(diào)整。動與稅務(wù)協(xié)調(diào)，不另作遞延所得稅調(diào)整。 2.2.權(quán)益法下的子公司凈利潤：權(quán)益法下的子公司凈利潤： （1 1）如果）如果所得稅率相同所得稅率相同，在納稅申報表中，在納稅申報表中直接扣除直接扣除母公母公司按照投資控股比例確認(rèn)的投資收益，不涉及遞延所得稅處司按照投資控股比例確認(rèn)的投資收益，不涉及遞延所得稅處理；理； 例如：

35、投資例如：投資10001000萬元，占萬元，占3030股份，被投資企業(yè)當(dāng)年會股份，被投資企業(yè)當(dāng)年會計利潤計利潤200200萬元，無其他納稅調(diào)整事項，本企業(yè)所得稅率萬元，無其他納稅調(diào)整事項，本企業(yè)所得稅率2525，被投資企業(yè)的所得稅率也是被投資企業(yè)的所得稅率也是2525，本期企業(yè)按照權(quán)益法計提，本期企業(yè)按照權(quán)益法計提了了6060萬元的投資收益，則納稅申報表表中的應(yīng)納稅所得額萬元的投資收益，則納稅申報表表中的應(yīng)納稅所得額10001000萬元萬元6060萬元萬元940940萬元。萬元。納稅申報納稅申報投資收益萬元投資收益萬元符合直接抵扣標(biāo)準(zhǔn)，按符合直接抵扣標(biāo)準(zhǔn)，按照稅率相同采用直接抵照稅率相同采用直

36、接抵扣的要求，應(yīng)扣除?？鄣囊?，應(yīng)扣除。會計處理會計處理資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)因為長期股權(quán)投資不屬因為長期股權(quán)投資不屬于未來可從稅前扣除項于未來可從稅前扣除項目，按照會計準(zhǔn)則處理目，按照會計準(zhǔn)則處理2022-5-632 5.長期股權(quán)投資差異長期股權(quán)投資差異 （2 2）如果）如果所得稅率不同所得稅率不同，處理在納稅申報，處理在納稅申報表中扣除，不再作遞延所得稅處理。表中扣除，不再作遞延所得稅處理。案例：甲投案例：甲投資資乙乙萬元，占股份，被投萬元，占股份，被投資資企企業(yè)業(yè)在在實現(xiàn)實現(xiàn)利利潤時潤時，不作會，不作會計處計處理，不理，不計計稅，但被稅，但被投投資資企企業(yè)業(yè)如果當(dāng)年分配

37、如果當(dāng)年分配給給投投資資企企業(yè)業(yè)萬元，屬于萬元，屬于補(bǔ)補(bǔ)稅收入，稅收入，補(bǔ)補(bǔ)稅金稅金額額/(1-15%)X X10%=7萬元。萬元。納稅申報納稅申報分配投資收益萬元分配投資收益萬元符合直接抵扣中的補(bǔ)稅符合直接抵扣中的補(bǔ)稅標(biāo)準(zhǔn)，按照稅率不同補(bǔ)標(biāo)準(zhǔn)，按照稅率不同補(bǔ)稅的要求，在補(bǔ)稅項目稅的要求，在補(bǔ)稅項目中，補(bǔ)稅萬元。中，補(bǔ)稅萬元。會計處理會計處理資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)因為長期股權(quán)投資不屬因為長期股權(quán)投資不屬于未來可從稅前扣除項于未來可從稅前扣除項目，按照會計準(zhǔn)則處理目，按照會計準(zhǔn)則處理2022-5-633 按照會計準(zhǔn)則要求，長期待攤費(fèi)用中的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)按照會計準(zhǔn)則要求，長期待攤費(fèi)

38、用中的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動的當(dāng)期一次結(jié)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。而在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動的當(dāng)期一次結(jié)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。而稅法規(guī)定可以分稅法規(guī)定可以分5 5年攤銷。會計賬面價值為年攤銷。會計賬面價值為0 0，而稅法的計，而稅法的計稅基礎(chǔ)為攤銷的發(fā)生額。應(yīng)當(dāng)確認(rèn)稅基礎(chǔ)為攤銷的發(fā)生額。應(yīng)當(dāng)確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)”。 例如：企業(yè)開辦期間發(fā)生長期待攤費(fèi)用例如：企業(yè)開辦期間發(fā)生長期待攤費(fèi)用200200萬元，本萬元，本企業(yè)所得稅率企業(yè)所得稅率2525，本企業(yè)于，本企業(yè)于20062006年年1 1月開始營業(yè)，并發(fā)月開始營業(yè)，并發(fā)生收入。生收入。 對于該項長期待攤費(fèi)用對所得稅的影響是：對于該項長期待攤

39、費(fèi)用對所得稅的影響是： 借：所得稅費(fèi)用借：所得稅費(fèi)用 4040萬元萬元 貸：遞延所得稅負(fù)債貸：遞延所得稅負(fù)債 4040萬元（萬元（1601602525） 每年轉(zhuǎn)回每年轉(zhuǎn)回4040萬元，按萬元，按2525的稅率計算為的稅率計算為1010萬元。萬元。 借：遞延所得稅負(fù)債借：遞延所得稅負(fù)債 1010萬元萬元 貸：所得稅費(fèi)用貸：所得稅費(fèi)用 1010萬元萬元6.長期待攤費(fèi)用 二、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、負(fù)債的計稅基礎(chǔ) 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，指其賬面價值減去該負(fù)債在負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，指其賬面價值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額，即：未來期間可予稅前列支的金額，即： 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)= =賬面價值未來可

40、稅前列支的賬面價值未來可稅前列支的金額金額 一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計算。一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計算。 差異主要是因為自費(fèi)用中提取的負(fù)債，如：差異主要是因為自費(fèi)用中提取的負(fù)債，如：預(yù)計負(fù)債等。預(yù)計負(fù)債等。 當(dāng)負(fù)債的賬面價值當(dāng)負(fù)債的賬面價值大于大于其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生“可抵扣暫可抵扣暫時性差異時性差異”，在符合確認(rèn)條件時，確認(rèn)為，在符合確認(rèn)條件時，確認(rèn)為“遞延所得稅資遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)”； 當(dāng)負(fù)債的賬面價值當(dāng)負(fù)債的賬面價值小于小于其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生“應(yīng)納稅暫時應(yīng)納稅暫時性差異性差異”，在符合確認(rèn)條件時，確認(rèn)為，在符合確認(rèn)條件時，確認(rèn)為“遞延所

41、得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債” ” 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和賬面價值關(guān)系負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和賬面價值關(guān)系 （二）負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)關(guān)系（二）負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)關(guān)系 負(fù)債的賬面價值負(fù)債的賬面價值按照會計準(zhǔn)則確定的，需按照會計準(zhǔn)則確定的，需要在未來期間支付的義務(wù)。要在未來期間支付的義務(wù)。 計稅基礎(chǔ)是計稅基礎(chǔ)是按照稅法規(guī)定，需要在未來稅按照稅法規(guī)定，需要在未來稅前支付的金額。前支付的金額。 賬面價值以會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)；賬面價值以會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)； 計稅基礎(chǔ)以稅法為基礎(chǔ)。計稅基礎(chǔ)以稅法為基礎(chǔ)。1.1.負(fù)債負(fù)債 1.1.負(fù)債計價調(diào)整負(fù)債計價調(diào)整 通常只有通常只有預(yù)收賬款。預(yù)收賬款。 而預(yù)收賬款方面，企業(yè)確認(rèn)收入和

42、稅務(wù)確認(rèn)收而預(yù)收賬款方面，企業(yè)確認(rèn)收入和稅務(wù)確認(rèn)收入的時間一致，不產(chǎn)生暫時性差異。入的時間一致，不產(chǎn)生暫時性差異。 但是，企業(yè)預(yù)收賬款屬于實質(zhì)性的交易事項，但是，企業(yè)預(yù)收賬款屬于實質(zhì)性的交易事項，如預(yù)收工程款等，稅務(wù)要求確認(rèn)收入，因此，稅務(wù)如預(yù)收工程款等，稅務(wù)要求確認(rèn)收入，因此，稅務(wù)在預(yù)收賬款上的計稅基礎(chǔ)為在預(yù)收賬款上的計稅基礎(chǔ)為“0”0”，而會計的預(yù)收賬，而會計的預(yù)收賬款為實際預(yù)收賬款價值。產(chǎn)生款為實際預(yù)收賬款價值。產(chǎn)生“遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)”。 案例：企業(yè)承包工程一項，工程預(yù)計總收入案例：企業(yè)承包工程一項，工程預(yù)計總收入200萬元，預(yù)計成本萬元，預(yù)計成本150萬元。按照合同規(guī)定，發(fā)

43、包方萬元。按照合同規(guī)定，發(fā)包方在工程開始時預(yù)付工程款在工程開始時預(yù)付工程款30，余下分兩次每次支，余下分兩次每次支付付35。而本期實際完工程度。而本期實際完工程度20。 例企業(yè)因銷售商品提供售后三包等原因于當(dāng)期例企業(yè)因銷售商品提供售后三包等原因于當(dāng)期確認(rèn)了確認(rèn)了100萬元的預(yù)計負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品萬元的預(yù)計負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實際售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實際發(fā)生時允許稅前列支。發(fā)生時允許稅前列支。 假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生三包費(fèi)假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生三包費(fèi)用。用。 預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債賬面價值賬面價值100萬元萬

44、元 預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)賬面價值賬面價值100萬可從未萬可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬萬0 借：遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用貸：所得稅費(fèi)用2.預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債3.3.應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬 會計：會計：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本費(fèi)用，所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本費(fèi)用，同時確認(rèn)負(fù)債。同時確認(rèn)負(fù)債。 稅收：稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等。資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等。 例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職

45、工工資及其他薪金性質(zhì)支出計支出計200萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)可萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為以于當(dāng)期扣除的部分為170萬元（超過標(biāo)準(zhǔn)支付福利費(fèi)萬元（超過標(biāo)準(zhǔn)支付福利費(fèi)30萬萬元）。元）。 應(yīng)付職工薪酬賬面價值應(yīng)付職工薪酬賬面價值200萬元萬元 計稅基礎(chǔ)賬面價值計稅基礎(chǔ)賬面價值200萬元可從未來應(yīng)稅利益中扣除萬元可從未來應(yīng)稅利益中扣除的金額的金額0200萬元萬元 稅法規(guī)定和企業(yè)實際發(fā)生的差額稅法規(guī)定和企業(yè)實際發(fā)生的差額30萬元，在當(dāng)期納稅申萬元，在當(dāng)期納稅申報時已經(jīng)考慮，未來不得再在稅前扣出。報時已經(jīng)考慮，未來不得再在稅前扣出。 注：實質(zhì)上是

46、：不在所得稅會計中考慮。注：實質(zhì)上是：不在所得稅會計中考慮。 經(jīng)營虧損：作為企業(yè)，在當(dāng)期體現(xiàn)為凈利潤的負(fù)數(shù)，但經(jīng)營虧損：作為企業(yè)，在當(dāng)期體現(xiàn)為凈利潤的負(fù)數(shù)，但是，從稅法的角度，可以從未來是，從稅法的角度，可以從未來5 5年的盈利予以彌補(bǔ)。對該項年的盈利予以彌補(bǔ)。對該項既不是資產(chǎn)，也不是負(fù)債的內(nèi)容，企業(yè)可以根據(jù)彌補(bǔ)情況，既不是資產(chǎn)，也不是負(fù)債的內(nèi)容，企業(yè)可以根據(jù)彌補(bǔ)情況，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 例：企業(yè)發(fā)生虧損例：企業(yè)發(fā)生虧損10001000萬元，按照規(guī)定可以由未來萬元，按照規(guī)定可以由未來5 5年內(nèi)年內(nèi)的盈利彌補(bǔ)，預(yù)計企業(yè)未來盈利可能性較大，其虧損彌補(bǔ)可的盈利彌補(bǔ)，預(yù)計企業(yè)未來

47、盈利可能性較大，其虧損彌補(bǔ)可以實現(xiàn)。該企業(yè)未來所得稅率以實現(xiàn)。該企業(yè)未來所得稅率2525。 借：遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn) 250250萬元萬元 貸：利潤分配未補(bǔ)虧損貸：利潤分配未補(bǔ)虧損 250250萬元萬元 以后彌補(bǔ)時，如第二年補(bǔ)虧以后彌補(bǔ)時，如第二年補(bǔ)虧 300300萬元：萬元： 則累計虧損則累計虧損7007002525175175萬元，萬元，1751752502507575萬元萬元 借：利潤分配未補(bǔ)虧損借：利潤分配未補(bǔ)虧損 7575萬元萬元 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7575萬元萬元 三、特殊：權(quán)益經(jīng)營性虧損經(jīng)營性虧損 有的認(rèn)為應(yīng)當(dāng)調(diào)整所得稅費(fèi)用，我認(rèn)有的認(rèn)為應(yīng)當(dāng)調(diào)整所

48、得稅費(fèi)用，我認(rèn)為調(diào)整為調(diào)整“利潤分配未補(bǔ)虧損利潤分配未補(bǔ)虧損”更恰當(dāng)。更恰當(dāng)。第三節(jié)遞延所得稅的確認(rèn)與計量第三節(jié)遞延所得稅的確認(rèn)與計量 一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計量一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計量 （一）確認(rèn)條件（一）確認(rèn)條件 1.所得稅稅率的選擇：以轉(zhuǎn)回期間的所得稅率所得稅稅率的選擇：以轉(zhuǎn)回期間的所得稅率為依據(jù)。為依據(jù)。 2.遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)以累計余額之間的差遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)以累計余額之間的差額計量并確認(rèn)。額計量并確認(rèn)。 3.遞延所得稅負(fù)債的計量不予折現(xiàn)。遞延所得稅負(fù)債的計量不予折現(xiàn)。 乙企業(yè)乙企業(yè)2001年年12月月31日購入固定資產(chǎn)一項，日購入固定資產(chǎn)一項，其購買成本為其購買成本

49、為400萬元，預(yù)計使用年限萬元，預(yù)計使用年限5年，凈殘年，凈殘值為值為0，會計采用，會計采用“年限平均法年限平均法”計量折舊，由計量折舊，由于該設(shè)備符合稅法規(guī)定的加速折舊條件，稅法允于該設(shè)備符合稅法規(guī)定的加速折舊條件，稅法允許采用許采用“雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法”計提折舊，其折舊的計提折舊，其折舊的時間和凈殘值與會計一致。設(shè)該企業(yè)未發(fā)生其他時間和凈殘值與會計一致。設(shè)該企業(yè)未發(fā)生其他“暫時性差異暫時性差異”，所得稅率，所得稅率25，期初無遞延所，期初無遞延所得稅余額。得稅余額。例、所得稅負(fù)債的核算例、所得稅負(fù)債的核算 解答：解答： 單位：萬元單位：萬元解答：折舊的具體處理（續(xù)）解答：折舊的具

50、體處理（續(xù)） （二）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況（二）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況 1.商譽(yù)的初始確認(rèn)。第一，確認(rèn)會增加商譽(yù)，商譽(yù)的初始確認(rèn)。第一，確認(rèn)會增加商譽(yù)，而商譽(yù)的實際價值并沒有增加，需要進(jìn)行價值復(fù)核，而商譽(yù)的實際價值并沒有增加，需要進(jìn)行價值復(fù)核，并計提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債無意義。并計提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債無意義。 2.在不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納所得稅情在不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納所得稅情況下產(chǎn)生的暫時性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。況下產(chǎn)生的暫時性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。 3.按照權(quán)益法確認(rèn)的長期股權(quán)投資和投資收益，按照權(quán)益法確認(rèn)的長期股權(quán)投資和投資收益，在不需要

51、轉(zhuǎn)回時，可以不確認(rèn)。在不需要轉(zhuǎn)回時，可以不確認(rèn)。二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計量二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計量 （一）確認(rèn)條件（一）確認(rèn)條件（嚴(yán)格條件）（嚴(yán)格條件） 1.所得稅稅率的選擇：以轉(zhuǎn)回期間的所得稅率所得稅稅率的選擇：以轉(zhuǎn)回期間的所得稅率為依據(jù)。為依據(jù)。 2.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)以累計余額之間的差遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)以累計余額之間的差額計量并確認(rèn)。額計量并確認(rèn)。 3.轉(zhuǎn)回期間應(yīng)當(dāng)有納稅所得轉(zhuǎn)為保障，當(dāng)轉(zhuǎn)回轉(zhuǎn)回期間應(yīng)當(dāng)有納稅所得轉(zhuǎn)為保障，當(dāng)轉(zhuǎn)回期間應(yīng)稅所得不能保障時，只能部分確認(rèn)遞延所得期間應(yīng)稅所得不能保障時，只能部分確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，或者不予確認(rèn)。稅資產(chǎn)，或者不予確認(rèn)。 甲企業(yè)未高新技

52、術(shù)產(chǎn)業(yè)，所得稅率優(yōu)惠為甲企業(yè)未高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，所得稅率優(yōu)惠為15，2001年年12月月31日購入用于環(huán)保的固定資產(chǎn)日購入用于環(huán)保的固定資產(chǎn)一項，其購買成本為一項，其購買成本為2500萬元，預(yù)計使用年限萬元，預(yù)計使用年限5年，凈殘值為年，凈殘值為0，會計采用，會計采用“年數(shù)總和法年數(shù)總和法”計量計量折舊，稅法采用折舊，稅法采用“年限平均法年限平均法”折舊，其折舊的折舊，其折舊的時間和凈殘值與會計一致。設(shè)該企業(yè)未發(fā)生其他時間和凈殘值與會計一致。設(shè)該企業(yè)未發(fā)生其他“暫時性差異暫時性差異”，期初無遞延所得稅余額。，期初無遞延所得稅余額。例、遞延所得稅資產(chǎn)的核算例、遞延所得稅資產(chǎn)的核算 解答：解答： 單位

53、：萬元單位：萬元舉例：折舊的具體處理（續(xù)）舉例：折舊的具體處理（續(xù)） （二）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況（二）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況 1.在不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納所得稅情在不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納所得稅情況下產(chǎn)生的暫時性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。況下產(chǎn)生的暫時性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。如：融資租賃如：融資租賃“未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用”。 2. 按照權(quán)益法確認(rèn)的長期股權(quán)投資和投資收益，按照權(quán)益法確認(rèn)的長期股權(quán)投資和投資收益，在不需要轉(zhuǎn)回時，可以不確認(rèn)。在不需要轉(zhuǎn)回時，可以不確認(rèn)。 3.遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得不能遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得不能保障時。保障

54、時。三、非暫時性差異的處理三、非暫時性差異的處理 暫時性差異在一般情況下，既影響資產(chǎn)負(fù)債表，暫時性差異在一般情況下，既影響資產(chǎn)負(fù)債表，也影響利潤表。但是，企業(yè)有些會計處理和稅法上也影響利潤表。但是，企業(yè)有些會計處理和稅法上的差異，只是影響損益表，并不影響資產(chǎn)負(fù)債表，的差異，只是影響損益表，并不影響資產(chǎn)負(fù)債表，在過去稱為在過去稱為“永久性差異永久性差異”。 1.國債利息；國債利息；2.各種罰金；各種罰金；3.非公益性捐贈；非公益性捐贈；4.公益性捐贈超過利潤總額公益性捐贈超過利潤總額12以上部分；以上部分；5.向非金向非金融機(jī)構(gòu)借款利息超過金融機(jī)構(gòu)同期同類借款利息部融機(jī)構(gòu)借款利息超過金融機(jī)構(gòu)同期

55、同類借款利息部分；分；6.職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)超過工資總額職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)超過工資總額14、2以上部分；以上部分；7.業(yè)務(wù)招待費(fèi)超過業(yè)務(wù)招待費(fèi)超過60和營業(yè)收入和營業(yè)收入5以上部分；以上部分；8.廣告費(fèi)超過營業(yè)收入廣告費(fèi)超過營業(yè)收入15以上部分。以上部分。 以上差異不予遞延，在應(yīng)交所得稅中體現(xiàn)。以上差異不予遞延，在應(yīng)交所得稅中體現(xiàn)。 甲公司甲公司20082008年利潤表中利潤總額為年利潤表中利潤總額為1 0001 000萬元，適用的所得稅稅率為萬元，適用的所得稅稅率為2525，當(dāng)年發(fā)生的有關(guān)交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差異的，當(dāng)年發(fā)生的有關(guān)交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差異的

56、有：有： (1)(1)向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供現(xiàn)金捐贈向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供現(xiàn)金捐贈5050萬元。萬元。 (2)(2)支付罰款和稅收滯納金支付罰款和稅收滯納金6 6萬元。萬元。 (3)(3)向關(guān)聯(lián)企業(yè)贊助支出向關(guān)聯(lián)企業(yè)贊助支出1212萬元。萬元。 (4)(4)取得國債利息收入取得國債利息收入1818萬元。萬元。 (5)(5)年末計提了年末計提了2020萬元的存貨跌價準(zhǔn)備。萬元的存貨跌價準(zhǔn)備。 (6)(6)某項交易性金融資產(chǎn)取得成本為某項交易性金融資產(chǎn)取得成本為150150萬元，年末的市價為萬元，年末的市價為180180萬元，萬元，按照稅法規(guī)定，持有該項交易性金融資產(chǎn)期間公允價值的變動不計入應(yīng)按照稅法規(guī)定，持有該

57、項交易性金融資產(chǎn)期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額。納稅所得額。 (7)(7)年末預(yù)提了因銷售商品承諾提供年末預(yù)提了因銷售商品承諾提供1 1年的保修費(fèi)年的保修費(fèi)5050萬元。按照稅法萬元。按照稅法規(guī)定，企業(yè)售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實際發(fā)生時允許扣除規(guī)定，企業(yè)售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實際發(fā)生時允許扣除 該公司該公司20082008年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的計量：年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的計量： 應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額=1 000+50+6+12=1 000+50+6+1218+2018+2030+50=1 09030+50=1 090( (萬元萬元) ) 應(yīng)交所得稅應(yīng)交所得稅=l 090=l 0

58、902525=272=2725(5(萬元萬元) ) 其中其中： （1 1）（）（4 4）不做會計處理，（）不做會計處理，（5 5）（）（7 7）需要遞延。）需要遞延。 甲企業(yè)甲企業(yè)20X6年年12月月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項目情況如下：目情況如下：項目項目 賬面價值賬面價值 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 差異差異 應(yīng)納稅應(yīng)納稅 可抵扣可抵扣交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 2600000 2000000 2600000 2000000 600000600000存貨存貨 20000000 22000000 200000020000000 22000000 2000000預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債 10

59、00000 1000000 0 10000000 1000000總計總計 600000 600000 3000000 3000000綜合舉例：綜合舉例：綜合舉例（續(xù)）：綜合舉例（續(xù)）： 假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為25，2006年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1000萬元。萬元。 預(yù)計該企業(yè)會持續(xù)盈利，能夠獲得足夠預(yù)計該企業(yè)會持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。的應(yīng)納稅所得額。 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)300萬萬X2575萬元萬元 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債60萬萬X2515萬元萬元 應(yīng)交所得稅應(yīng)交

60、所得稅1000萬萬X25250萬元萬元2006年：年：確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會計處理：確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會計處理：借：所得稅費(fèi)用借：所得稅費(fèi)用 1900000 遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn) 750000 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 2500000 遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債 150000會計分錄會計分錄2007年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項目情況如下：年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項目情況如下：項目項目 賬面價值賬面價值 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 差異差異 應(yīng)納稅應(yīng)納稅 可抵扣可抵扣交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 2800000 3600000 8000002800000 3600000 800000存貨存貨 2