6第十一章1非貨幣性資產交換

1、課前習題：甲公司以其持有的一棟廠房交換乙公司持有的一項交易性金融資產，乙公司另外向甲公司支付銀行存款10萬元。其中，廠房賬面價值80萬元，公允價值90萬元；交易性金融資產賬面價值73萬元，公允價值77萬元。甲公司換入資產后繼續(xù)劃分為交易性金融資產，乙公司將換入設備作為辦公大樓。假設交換不涉及相關稅費。要求：計算乙公司換入廠房的入賬價值。計算乙公司確認的損益。計算甲公司換入資產的入賬價值。計算甲公司確認的凈損益。乙公司換入廠房的入賬價值。廠房入賬價值=77+10=87計算乙公司確認的損益。乙公司確認損益=77-73=4（利得）計算甲公司換入資產的入賬價值。交易性金融資產的入賬價值=90-10=8

2、0計算甲公司確認的凈損益。交換確認的損益：廠房處置損益=90-80=10（利得）交換損益=90-（77+10）=-3（損失）凈損益=10-3=7（利得）一、本章主要內容：（1）非貨幣性資產交換的認定（重點）；（2）非貨幣性資產交換的計量；（3）非貨幣性資產交換的會計處理（難點）第11章 非貨幣性資產交換11.1非貨幣性資產交換的認定1.非貨幣性資產的界定：貨幣性資產，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產，是指貨幣性資產以外的資產。2. 非貨幣性資產交換的認定： 非貨幣性資產交換，是指交易雙方

3、主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。 該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。11.1非貨幣性資產交換的認定11.1非貨幣性資產交換的認定2.對“少量”的判定標準： 認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例低于25%作為參考。 公式：若補價整個資產交換金額25% ，則屬于非貨幣性資產交換；若補價整個資產交換金額25%的，視為以貨幣性資產取得非貨幣性資產“整個資產交換金額”即在整個非貨幣性資產交換中最大的公允價值11.1非貨幣性資產交換的認定例1. 判斷以下是否屬于非貨幣性資產交換：以l00萬元應收票據(jù)換取生產用

4、設備以持有的一項土地使用權換取企業(yè)生產用原材料以企業(yè)生產設備換取持有至到期的公司債券以一項長期股權投資換取一臺公允價值為l00萬元的設備，并支付25萬元補價以公允價值為200萬元的房產換取一臺運輸設備并收取24萬元補價11.2 非貨幣性資產交換的確認和計量 問題提出：如何計量非貨幣性資產的價格？為什么要計量？1.確認和計量的原則（一）公允價值應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。（二）賬面價值應當以賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。11.2 非貨幣性資產交換的確認和計量11.2 非貨幣性資產交換的確認和計量 問

5、題提出：既然有兩種可供選擇的確認、計量方法，那么選擇何種計量方法？方法的適用條件強調：交換是否具有商業(yè)實質以及換入且換出資產的公允價值是否能夠可靠地計量。難點：對交換是否具有商業(yè)實質的判斷及資產公允價值的可靠計量。2.商業(yè)實質的判斷：判定條件：根據(jù)企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產交換的規(guī)定，符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實質：（1）換入資產的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。（2）換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。11.2 非貨幣性資產交換的確認和計量2.商業(yè)實質的判斷：關聯(lián)方之間資產交換與商業(yè)實質的關系：關聯(lián)

6、方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質。11.2 非貨幣性資產交換的確認和計量交換具有商業(yè)實質：公允價值能夠可靠計量：存在活躍的市場無活躍市場，存在類似資產的活躍市場無同類或類似資產可比市場的，采用估值技術確定公允價值同時滿足以公允價值計價，并確認損益否以賬面價值計價，不確認損益11.3 會計處理一、以公允價值計量的會計處理在換入資產基于公允價值計價的情況下，換入資產的入賬金額原則上應基于換出資產的公允價值予以確定，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠。（一）換入資產入賬價值的確定 1.不涉及補價的情況例3：甲公司以其持有的空調庫存交換乙公司閑置的

7、一臺辦公設備，并將換入辦公設備作為固定資產核算。甲公司所持空調生產成本為18萬元，在交換日的公允價值為25萬元。乙公司用于交換的辦公設備的賬面余額為20萬元，未計提跌價準備，在交換日的公允價值為25萬元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。要求：計算換入設備的入賬價值2）如果有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2、涉及補價的情況下支付補價方：1）2）如果有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則 例4：甲公司以其持有的5 000股丙公司股票交換乙公司生產的一臺辦公設備，并將換入辦公設備作為固定資產核算。甲公司所持有丙公

8、司股票的成本為18萬元，累計確認公允價值變動收益為5萬元，在交換日的公允價值為28萬元。甲公司另向乙公司支付銀行存款125萬元。乙公司用于交換的辦公設備的賬面余額為20萬元，未計提跌價準備，在交換日的公允價值為25萬元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。要求：計算換入設備的入賬價值。收取補價方：1）2）如果有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則二、換出資產損益的確定在換入資產基于公允價值計價的情況下，在進行損益的具體會計處理時，應當考慮換出資產的種類：1、換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，按照公允價值確認銷售收入，同時按照存貨的賬面價值結

9、轉銷售成本，二者之間的差額屬于企業(yè)營業(yè)利潤的構成內容。2、換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。3、換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入投資收益。換入資產與換出資產涉及相關稅費的，如換出存貨視同銷售而計算的增值稅銷項稅額，換入資產作為存貨、固定資產應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產、無形資產視同轉讓應繳納的營業(yè)稅等，按照相關稅收法規(guī)的規(guī)定計算確定。11.3.2 不涉及補價的非貨幣性資產交換例5A公司以其擁有的一項專利權與B公司擁有的對C公司的長期股權投資進行交換，交換

10、后A公司對C公司由重大影響變?yōu)榭刂脐P系，B公司換入的專利權能夠解決生產中的技術難題。專利權的賬面價值為54萬元，公允價值為64萬元。長期股權投資的賬面價值為80萬元，公允價值為64萬元.兩項資產未來現(xiàn)金流量的風險、時間和金額均相同。假設整個交易過程沒有發(fā)生相關稅費。1、A公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額。 換入長期股權投資=換出資產的公允價值+應支付的相關稅費=640000（元）第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。A公司換出專利權的公允價值為640000元，賬面價值為540000元，因此，該資產交換應確認損益=換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值=640000-540

11、000 =100000（元）第三步，編制會計分錄。 借：長期股權投資C公司 640000 貸：無形資產專利技術 540000 營業(yè)外收入 1000002、B公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額 換入專利權的入賬金額 =換出資產的公允價值+應支付的相關稅費 =640000（元）第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。B司換出長期股權投資的公允價值為640000元，賬面價值為800000元，因此 該資產交換應確認損益 =換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值 =640000-800000=-160000（元）第三步，編制會計分錄 借：無形資產專利技術 640000 投資收益 160

12、000 貸：長期股權投資C公司 80000011.3.3 涉及補價的非貨幣性資產交換支付補價方：收到補價方:例6 X公司以其不準備持有至到期的國庫券換入Y公司的一幢房屋以備出租。X公司持有的國庫券是作為交易性金融資產，Y公司的房屋作為企業(yè)的固定資產進行管理。國庫券的賬面價值為55萬元&公允價值為50萬元；房屋的原值為80萬元，在交換日的累計折舊為45萬元，公允價值為40萬元，Y公司向X公司另外支付銀行存款10萬元。假設整個交易過程沒有發(fā)生相關稅費。因此，該交易為非貨幣性資產交換1、X公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。X公司換出資產的公允

13、價值為500000元，賬面價值為550000元，同時收到補價100000元，該項交換應確認損益 =換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值 =500000-550000 =-50000（元）第三步，編制會計分錄。借：投資性房地產房屋 400000 銀行存款 100000 投資收益 50000 貸：交易性金融資產國庫券 5500002、Y公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額 第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。Y公司換出資產的公允價值為400000元，賬面價值為350000元（原值800000元-累計折舊=450000元）， 該資產交換應確認損益 =換出資產的公允價值-換出資產

14、的賬面價值 =400000-350000 =50000（元）第三步，編制會計分錄 借：固定資產清理 350000 累計折舊 450000 貸：固定資產房屋 800000 借：交易性金融資產國庫券 500000 貸：固定資產清理 350000 銀行存款 100000 營業(yè)外收入 5000011.3.4 同時換入多項資產時的會計處理如果該交換具有商業(yè)實質，公允價值能夠可靠計量，則同時換入多項資產，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。某換入資產入賬金額=該項資產的公允價值換入資產公允價值總額換入資產的成本總額換入資產成本總

15、額=換出資產公允價值+支付的應計入換入資產成本的相關稅費+/-支付/收到的補價例A公司擁有運輸車隊，其主要車輛是福特公司的汽車和長春一汽公司的汽車。A公司希望在Z市尋找新的營業(yè)場地，實現(xiàn)戰(zhàn)略轉移。B公司為Z市的一家汽車客運中心。B公司因經濟不景氣，業(yè)務量銳減，現(xiàn)有閑置的車站及配套維修服務部門。因此，A公司與B公司商定，A公司用一輛福特汽車和一輛一汽汽車交換B公司的閑置客運中心及配套服務部。交換后A成功實現(xiàn)戰(zhàn)略轉移，B公司成功將不良資產剝離。 福特汽車的原值為15萬元，在交換日的累計折舊為1.5萬元，公允價值為16萬元；一汽汽車的原值為100萬元，在交換日的累計折舊為60萬元，公允價值為50萬元

16、；客運中心配套服務部門賬面原值為20萬元，在交換日的累計折舊為6.4萬元，公允價值為22萬元；客運中心原值為80萬元，在交換日的累計折舊為45萬元，公允價值為50萬元，A公司另外向B公司支付銀行存款1萬元，假設整個交易過程沒有發(fā)生相關稅費。要求：計算A公司換入資產的入賬金額，并作出賬務處理。分析：A公司與B公司進行的是多項資產交換，資產交換后，A、B公司都成功的實現(xiàn)了戰(zhàn)略轉移與資產剝離，因此可以合理判斷，換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的，因而具有商業(yè)實質。同時，支付的貨幣性資產占換出資產公允價值總額與支付的貨幣性資產之和的比例為1

17、.49%，低于25%。因此A、B公司進行的是非貨幣性資產交換。1、A公司的會計處理第一步，計算確定換入各項資產的成本。換出資產的賬面價值分別為： 福特汽車的公允價值=16 一汽汽車的公允價值=50換入資產的公允價值分別為： 客運中心汽車的公允價值=50 客運中心配套服務部的公允價值=22 換入資產的總成本 =換出資產公允價值+支付的補價+應支付的相關稅費 =16+50+1 =67（元）換入各項資產的入賬金額分別為：客運中心入賬金額=50/(50+22)*67=46.53客運中心服務部入賬金額= 22/(45+22)*67=20.47第二步，編制會計分錄 借：固定資產清理 53.5 累計折舊 6

18、1.5 貸：固定資產福特汽車 15 一汽汽車 100 借：固定資產客運中心汽車46.53 客運中心服務部20.47 貸：固定資產清理 53.5 銀行存款 1 營業(yè)外收入12.5二、以賬面價值計量的會計處理未同時滿足準則規(guī)定的兩個條件的非貨幣性資產交換，應當以換出資產的賬面價值和為換入資產應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。（一）換入資產入賬價值的確定1.不涉及補價的情況換入資產入賬金額=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費11.4以換出資產賬面價值計量的會計處理 例7. A公司以一臺甲設備換入D公司的一項新開發(fā)專利。甲設備的賬面原價為44萬元，使用年限為5年，已使用2年，按照年數(shù)總

19、和法計提折舊，預計期末無殘值，期間已提減值準備5萬元。甲設備和D公司專利的公允價值均無法合理確定，不考慮增值稅等相關稅費的影響。 要求：計算A公司換入專利的入賬價值為萬元。2、涉及補價時支付補價方收到補價方例8.A公司用一臺已使用2年的甲設備從海河公司換入一臺乙設備，支付的與換入資產有關稅費10 000元，并支付補價款30 000元。甲設備的賬面原價為500 000元，預計使用年限為5年，預計凈殘值率為5%，并采用雙倍余額遞減法計提折舊，未計提減值準備；乙設備的賬面原價為300 000元，已提折舊30 000元。兩公司資產置換不具有商業(yè)實質不考慮增值稅等相關稅費的影響。要求：計算A公司換入設備

20、的入賬價值。11.4.2 同時換入多項資產每項換入資產成本=該項資產的原賬面價值換入資產原賬面價值總額換入資產的成本總額。非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。換入資產的成本總額=換出資產賬面價值+支付的應計入換入資產成本的相關稅費+/-支付/收到的補價例9A公司擁有一個出租車隊經營出租業(yè)務，其主要車輛是福特公司的汽車和長春一汽公司的汽車。A公司希望通過引入通用公司的汽車和豐田公司的汽車來增加出租車隊的汽車種類，因此，A公司與同樣經營出租車業(yè)務的B公司商定

21、，A公司用一輛福特汽車和一輛一汽汽車交換B公司的一輛通用汽車和一輛豐田汽車。 福特汽車的原值為150000元，在交換日的累計折舊為15000元，公允價值為160 000元；一汽汽車的原值為1 000 000元&在交換日的累計折舊為600000元，公允價值為500 000元，通用汽車的原值為200 000元，在交換日的累計折舊為64000元，公允價值為170000元；豐田汽車的原值為800000元，在交換日的累計折舊為450000元，公允價值為500000元，A公司另外向B公司支付銀行存款10000元，假設整個交易過程沒有發(fā)生相關稅費。分析：A公司與B公司進行的是多項資產交換，換入、換出資產都是

22、用作出租，并且其未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面基本相同。A，B公司都是經營出租車出租業(yè)務，其面臨的系統(tǒng)風險基本相同，因此可以合理判斷，換入、換出資產的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值基本相同。同時，支付的貨幣性資產占換出資產公允價值總額與支付的貨幣性資產之和的比例為1.49%，低于25%。因此A、B公司進行的是非貨幣性資產交換。1、A公司的會計處理第一步，計算確定換入各項資產的成本。換出資產的賬面價值分別為： 福特汽車的賬面價值 =150000-15000=135000（元） 一汽汽車的賬面價值 =1000000-600000=400000（元）換入資產的賬面價值分別為： 通用汽車的賬面價值 =20

23、0000-64000=136000（元） 豐田汽車的賬面價值 =800000-450000=350000（元） 換入資產的總成本 =換出資產賬面價值+支付的補價+應支付的相關稅費 =135000+400000+10000+0 =545000（元）換入各項資產的入賬金額分別為：第二步，編制會計分錄 借：固定資產清理 535000 累計折舊 615000 貸：固定資產福特汽車 150000 一汽汽車 1000000 借：固定資產通用汽車 152510 豐田汽車 392490 貸：固定資產清理 535000 銀行存款 10000以賬面價值為基礎計算換入資產入賬金額的情況下，不確認損益。2、B公司的會計處理第一步，計算確定換入各項資產的入賬金額。換出資產的賬面價值分別為：通用汽車的賬面價值=200000-64000=136000豐田汽車的賬面價值=800000-450000=350000換入資產的賬面價值分別為：福特汽車的賬面價值=150000-15000=135000一汽汽車的賬面價值 =10