采購與付款循環(huán)審計方法和管理

1、采購與付款循環(huán)審計方法和管理固定資產(chǎn)：折舊、減值（計價與分?jǐn)偅⒌盅海?quán)利與義務(wù)）應(yīng)付賬款的完整性當(dāng)被審計單位管理層具有高估利潤的動機(jī)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)主要關(guān)注費用支出和應(yīng)付賬款的低估。主要關(guān)注：2案例 美國巨人零售公司審計案思考：1、討論羅斯會計師事務(wù)所對美國巨人零售公司年報審計中無效的審計程序有哪些？2、結(jié)合本案例討論如何查找未入賬的應(yīng)付賬款。3、結(jié)合本案例，討論在審計中如果遇到客戶臨時增加憑證記錄、大量退貨、僅提供復(fù)印件等特殊事項，應(yīng)如何處理？4、結(jié)合本案例討論對應(yīng)付賬款進(jìn)行函證時應(yīng)注意的問題。一、采購與付款循環(huán)設(shè)計的主要憑證和會計記錄1.請購單 2.訂購單3.驗收單 4.購貨發(fā)票5.付

2、款憑單 6.轉(zhuǎn)賬憑證7.付款憑證8.應(yīng)付賬款明細(xì)賬9.現(xiàn)金和銀行存款日記賬 10.供應(yīng)商對賬單11.存貨類明細(xì)賬 12.固定資產(chǎn)明細(xì)賬13.相關(guān)總賬主要憑證第一節(jié) 采購與付款循環(huán)概述二、采購與付款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動請購商品和勞務(wù)（倉庫或生產(chǎn)部門）編制 訂購單（采購部門）驗收商品（驗收部門）儲存已驗收的商品（倉庫部門）確認(rèn)與記錄負(fù)債（財務(wù)部門）付款（財務(wù)部門）記錄支出（財務(wù)部門等）編制付款憑單（應(yīng)付憑單部門如會計部門）請購 訂貨 驗收入庫存 付款二、采購與付款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動（倉庫或生產(chǎn)部門）1.請購商品和勞務(wù)：請購單（“發(fā)生”） 倉庫負(fù)責(zé)對需要購買的已列人存貨清單的項目填寫請購單，其他部

3、門也可以對所需要購買的未列入存貨清單的項目編制請購單。大多數(shù)企業(yè)對正常經(jīng)營所需的物資的購買均作一般授權(quán)。但對資本支出和租賃合同，企業(yè)政策則通常要求作特別授權(quán)。每張請購單必須經(jīng)過對這類支出預(yù)算負(fù)責(zé)的主管人員簽字批準(zhǔn)。2.編制訂購單：（采購部門）訂購單（合同） （供應(yīng)商、請購部門、驗收部門、應(yīng)付憑單部門、采購部門各一聯(lián)； “完整性”）經(jīng)過批準(zhǔn)的請購單由采購部門制作順序編號四聯(lián)：存根，供應(yīng)商，驗收，請購部門應(yīng)包括：品名、數(shù)量、價格、供應(yīng)商、到貨日期、采購人員供應(yīng)商選擇：質(zhì)量、價格、供貨及時性、競價方式3.驗收商品：（驗收部門）驗收單（采購部門、倉庫部門、應(yīng)付憑單部門、驗收部門各一聯(lián)； “存在或發(fā)生和

4、”“完整性” ） 驗收部門首先應(yīng)比較所收商品與訂購單上的要求是否相符，然后再盤點商品并檢查商品有無損壞。（與訂購單核對）驗收后，驗收部門應(yīng)對已收貨的每張訂購單編制一式多聯(lián)、預(yù)先編號的驗收單，作為驗收和檢驗商品的依據(jù)。驗收部門制作順序編號四聯(lián)：應(yīng)包括：品名、數(shù)量、品質(zhì)、到貨時間、驗收人員4.儲存已驗收的商品存貨：（倉庫部門）入庫單、出庫單（“存在”）入庫單或在驗收單上簽字（存在）將已驗收商品的保管與采購的其他職責(zé)相分離，可減少未經(jīng)授權(quán)的采購和盜用商品的風(fēng)險。存放商品的倉儲區(qū)應(yīng)相對獨立，限制無關(guān)人員接近。（應(yīng)付憑單部門如會計部門）5.編制付款憑單：供應(yīng)商發(fā)票、付款憑單（ “存在”,“發(fā)生”,“完整

5、性”,“權(quán)利和義務(wù)”,“計價和分?jǐn)偂?）確定供應(yīng)商發(fā)票的內(nèi)容與相關(guān)的驗收單、訂購單的致性。確定供應(yīng)商發(fā)票計算的正確性。編制有預(yù)先編號的付款憑單，并附上支持性憑證。獨立檢查付款憑單計算的正確性。在付款憑單上填入應(yīng)借記的資產(chǎn)或費用賬戶名稱。由被授權(quán)人員在憑單上簽字，以示批準(zhǔn)照此憑單要求付款。事先編號的付款憑單兩聯(lián)：存根、會計后附：發(fā)票非常重要憑單，訂購單、驗收單、入庫單。并檢查一致性6.確認(rèn)與記錄負(fù)債：（財務(wù)部門）購貨方對賬單、記賬憑證、明細(xì)賬、總賬應(yīng)付賬款確認(rèn)與記錄相關(guān)部門一般有責(zé)任核查（供應(yīng)商發(fā)票、訂貨單、驗收單）購置的財產(chǎn)并在應(yīng)付憑單登記簿或應(yīng)付賬款明細(xì)賬中加以記錄。應(yīng)付賬款確認(rèn)與記錄的一項

6、重要控制是要求記錄現(xiàn)金支出的人員不得經(jīng)手現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)。在手工系統(tǒng)下，應(yīng)將已批準(zhǔn)的未付款憑單送達(dá)會計部門，據(jù)以編制有關(guān)記賬憑證和登記有關(guān)賬簿。會計主管和獨立檢查會計入員進(jìn)行監(jiān)督和核對。以應(yīng)付憑單為依據(jù)附件（支持性憑證）：訂購單、驗收單、發(fā)票、入庫單7.付款：（財務(wù)部門）支票獨立檢查已簽發(fā)支票的總額與所處理的付款憑單的總額的一致性。應(yīng)由被授權(quán)的財務(wù)部門的人員負(fù)責(zé)簽署支票。被授權(quán)簽署支票的人員應(yīng)確定每張支票都附有一張已經(jīng)適當(dāng)批準(zhǔn)的朱付款憑單，并確定支票受款人姓名和金額與憑單內(nèi)容的一致。支票一經(jīng)簽署就應(yīng)在其憑單和支持性憑證上用加蓋印戳或打洞等方式將其注銷：以免重復(fù)付款。由獨立人員簽發(fā)支票，

7、不得簽發(fā)不完整的支票，支票簽署人不應(yīng)簽發(fā)無記名甚至空白的支票。支票應(yīng)預(yù)先連續(xù)編號，保證支出支票存根的完整性和作廢支票處理的恰當(dāng)性。應(yīng)確保只有被授權(quán)的人員才能接近未經(jīng)使用的空白支票。8.記錄現(xiàn)金、銀行存款支出：（財務(wù)部門等）記賬憑證、明細(xì)賬、總賬會計主管應(yīng)獨立檢查記入銀行存款日記賬和應(yīng)付賬款明細(xì)賬的金額的一致性，以及與支票匯總記錄的致性。通過定期比較銀行存款日記賬記錄的日期與支票副本的日期，獨立檢查入賬的及時性。獨立編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。9.對賬：客戶對賬單總帳和明細(xì)帳主要業(yè)務(wù)活動憑證和記錄1、請購商品和勞務(wù)請購單2、編制訂購單訂購單3、驗收商品驗收單4、儲存已驗收的商品倉庫材料保管賬、入庫單

8、5、編制付款憑單購貨發(fā)票、驗收單、訂購單、付款憑單6、確認(rèn)與記錄負(fù)債轉(zhuǎn)帳憑證、應(yīng)付賬款明細(xì)帳、賣方對賬單、存貨和資產(chǎn)明細(xì)賬7、付款銀行結(jié)算憑證、付款憑證8、記錄現(xiàn)金和銀行存款支付現(xiàn)金日記帳、銀行存款日記帳三、采購與付款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)活動對應(yīng)的憑證和記錄15 應(yīng)付賬款 資產(chǎn)負(fù)債表預(yù)付賬款長期應(yīng)付款固定資產(chǎn) 利潤表工程物資管理費用應(yīng)付票據(jù)采購與付款循環(huán)涉及的報表項目在建工程固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)16第二節(jié) 采購與付款內(nèi)部控制及其測試一、控制程序包括：適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離：請購與審批；詢價與供應(yīng)商的確定；采購與驗收；采購、驗收與會計；付款的審批與執(zhí)行等部門正確的授權(quán)審批：采購行為、價格、供應(yīng)商、付款等充分的

9、憑證和記錄：各種單證、賬簿憑證的事先編號：訂購單、驗收單、入庫單、付款憑單等按月寄出對賬單：【例】注冊會計師趙靜在對冰爽飲料有限公司審計時進(jìn)行了解和測試，并在相關(guān)的審計工作底稿中作了記錄，現(xiàn)摘錄如下： 1該公司的材料采購需要經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)后方可進(jìn)行，采購部根據(jù)批準(zhǔn)的請購單發(fā)出訂購單。貨物運達(dá)后，驗收部根據(jù)訂購單的要求驗收貨物，并編制一式多聯(lián)的未連續(xù)編號的驗收單。倉庫根據(jù)驗收單驗收貨物，在驗收單簽字后，將貨物移入倉庫加以保管。驗收單上有數(shù)量、品名、單價等要素。驗收單一聯(lián)交采購部登記采購明細(xì)賬和編制付款憑單，付款憑單經(jīng)批準(zhǔn)后，月末交會計部；一聯(lián)交會計部登記材料明細(xì)賬，一聯(lián)由倉庫保留并登記材料明細(xì)賬。會

10、計部根據(jù)只附驗收單的付款憑單登記有關(guān)賬簿。 2會計部月末審核付款憑單后，支付采購款項。該公司授權(quán)會計部的經(jīng)理簽署支票，經(jīng)理將其授權(quán)給會計人員小王負(fù)責(zé)，但保留了支票印章。小王根據(jù)已批準(zhǔn)的憑單，在確定支票收款人名稱與憑單內(nèi)容一致后簽署支票，并在憑單上加蓋“已支付”的印章。審計人員對付款控制程序的穿行測試表明，未發(fā)現(xiàn)與公司規(guī)定有不一致之處。 要求：請指出冰爽飲料股份有限公司在購貨與付款循環(huán)內(nèi)部控制的設(shè)計與運行方面存在的缺陷，并提出改進(jìn)建議。 【實例解析】 步驟一：冰爽飲料股份有限公司在購貨與付款循環(huán)內(nèi)部控制上存在的缺陷歸納如下： （1）驗收單未連續(xù)編號，不能保證所有的采購都已記錄或不被重復(fù)記錄； （

11、2）付款憑單未附訂購單及供應(yīng)商的發(fā)票等，會計部無法核對采購事項是否真實，登記有關(guān)賬簿時，金額或數(shù)量可能會出現(xiàn)差錯； （3）會計部月末審核付款憑單后才付款，未能及時將材料采購和債務(wù)登賬以及按約定時間付款。步驟二：建議改進(jìn)的措施有：（1）該公司應(yīng)事先對驗收單進(jìn)行連續(xù)編號；（2）該公司應(yīng)將訂購單和發(fā)票等與付款憑單一起交會計部；（3）該公司采購部門應(yīng)及時將付款憑單交會計部，按約定時間付款。 一、采購與付款交易的實質(zhì)性程序（一）采購與付款交易的實質(zhì)性分析程序（1）觀察月度（或每周）已記錄采購總額趨勢，與往年或預(yù)算相比較（2）將實際毛利與以前年度和預(yù)算相比較。如果被審計單位以不同的加價銷售產(chǎn)品，就需要將相

12、似利潤水平的產(chǎn)品分組進(jìn)行比較。（3）計算記錄在應(yīng)付賬款上的賒購天數(shù)，并將其與以前年度相比較。（4）檢查常規(guī)賬戶和付款。（5）檢查異常項目的采購。（6）無效付款或金額不正確的付款，可以通過檢查付款記錄和付款趨勢得以發(fā)現(xiàn)。第三節(jié) 采購與付款循環(huán)的實質(zhì)性程序（二）采購與付款交易的細(xì)節(jié)測試1、所記錄的采購都確已收到物品或已接受勞務(wù)，并符合采購方的最大利益（存在） 結(jié)論（逆查）A.復(fù)核采購明細(xì)帳、總帳及應(yīng)付帳款明細(xì)帳，注意是否有大額或不正常的金額B.檢查賣方發(fā)票、驗收單、訂貨單和請購單的合理性和真實性C.追查存貨的采購至存貨永續(xù)盤存記錄D.檢查取得的固定資產(chǎn) 2、已發(fā)生的采購交易均已記錄（完整性）結(jié)論（

13、順查）A.從驗收單追查至采購明細(xì)帳B.從賣方發(fā)票追查至采購明細(xì)帳 3、所記錄的采購交易估價正確（準(zhǔn)確性、計價和分?jǐn)偅?A.將采購明細(xì)帳中記錄的業(yè)務(wù)同賣方發(fā)票、驗收單和其他證明文件比較B.復(fù)算包括折扣和運費在內(nèi)的賣方發(fā)票繕寫的準(zhǔn)確性4、采購交易的分類恰當(dāng)（分類） 參照賣方發(fā)票，比較會計科目表上的分類 5、采購交易按正確的日期記錄（截止）將驗收單和賣方發(fā)票上的日期與采購明細(xì)帳中的日期進(jìn)行比較 6、采購交易被正確記入應(yīng)付賬款和存貨等明細(xì)賬中，并被正確匯總（準(zhǔn)確性、計價和分?jǐn)偅┩ㄟ^加計采購明細(xì)帳，追查過入采購總帳和應(yīng)付帳款、存貨明細(xì)帳的數(shù)額是否準(zhǔn)確，來測試過帳和匯總的準(zhǔn)確性 應(yīng)付賬款的審計二（一）確定

14、應(yīng)付賬款的審計目標(biāo) 審計目標(biāo)財務(wù)報表認(rèn)定存在完整性權(quán)利和義務(wù)計價和分?jǐn)偭袌驛.資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的應(yīng)付賬款是存在的。B.所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)付賬款均已記錄。C.記錄的應(yīng)付賬款由被審計單位擁有或控制。D.應(yīng)付賬款以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分?jǐn)傄亚‘?dāng)記錄。E.應(yīng)付賬款已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中做出恰當(dāng)列報。（二）實施應(yīng)付賬款的實質(zhì)性程序步驟一： 獲取或編制應(yīng)付賬款明細(xì)表，復(fù)核加計數(shù)是否準(zhǔn)確，并與明細(xì)賬、總賬和報表的余額核對相符。步驟二：對應(yīng)付賬款實施分析程序 目的： 發(fā)現(xiàn)可能存在的問題和評價應(yīng)付賬款總體的合理性。方法：（1）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)付賬款的增減變動，并對異常情

15、況做出解釋。（2）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)付賬款的構(gòu)成、賬齡及主要供貨商的變化，并查明異常情況的原因。（3）比較最近三個月及當(dāng)年度平均應(yīng)付賬款支付期的變動情況。（4）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)付賬款支付期的變動情況。（5）比較截止日前后兩個月應(yīng)付賬款的支付期、余額構(gòu)成及主要供貨商的變化，并查明異常情況的原因。（6） 比較當(dāng)年度及以前年度信用額度和折扣及其與采購金額的比例，并查明異常情況的原因。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABD步驟三：檢查應(yīng)付賬款是否存在借方余額。 結(jié)合預(yù)付賬款的明細(xì)余額，查明是否在應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款兩面同時掛賬的項目； 結(jié)合其他應(yīng)付賬款的明細(xì)余額，查明有無不屬于應(yīng)付賬款的其他應(yīng)付款。 如有，應(yīng)

16、查明原因、做記錄，必要時，建議被審計單位作重分類調(diào)整或會計誤差調(diào)整。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)AE（1）一般不需要對應(yīng)付賬款進(jìn)行函證原因：購貨發(fā)票本身就是外部憑證，并且應(yīng)付賬款函證并不能保證查出未入賬的應(yīng)付賬款，加之注冊會計師能夠取得購貨發(fā)票、運輸單等外部憑證來證實應(yīng)付賬款的余額。（2）需要函證的情況被審計單位內(nèi)部控制風(fēng)險較高；某些應(yīng)付賬款賬戶金額較大；被審計單位處于經(jīng)濟(jì)困難階段。 步驟四：函證應(yīng)付賬款此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)AC（3）函證對象金額較大的債權(quán)人；在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大、甚至為零，但卻是企業(yè)重要供貨商的債權(quán)人，因為這種情況下應(yīng)付賬款更可能被低估；存在關(guān)聯(lián)方交易的債權(quán)人。（4）函證方式：最好采用肯定

17、式。（5）注冊會計師必須對函證的過程進(jìn)行控制，要求被函證方直接回函給注冊會計師，并根據(jù)回函情況，編制與分析函證結(jié)果匯總表，對未回函的，決定是否再次進(jìn)行函證。（6）如果存在未回函的重大項目，注冊會計師應(yīng)采用替代審計程序，確定其是否真實。通常可以檢查決算日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬及現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實其是否已支付，同時檢查該筆債務(wù)的相關(guān)憑證資料，核實交易事項的真實性。函證對象選擇案例：資料：注冊會計師錢波2012年1月11日正在對韻達(dá)公司的應(yīng)付賬款進(jìn)行審計，決定對某些應(yīng)付賬款進(jìn)行函證，下表所列對象客戶擬作為函證對象。 應(yīng)付賬款年末余額與本年進(jìn)貨金額客戶年末應(yīng)付賬款余額本年度進(jìn)貨余額海天公司02 13

18、0 000奉先公司71 00082 000正大公司25 000125 000啟明星公司43 000369 000要求：從上列客戶中試選出兩個重要的客戶作為函證對象，并說明理由。解析： 海天公司和啟明星公司應(yīng)作為函證對象。因為應(yīng)付賬款函證的目的在于查實有無未入賬的應(yīng)付賬款，而不在于驗證具有較大年末余額的應(yīng)付賬款。 海天公司的年末應(yīng)付賬款余額雖然為0，但在本年內(nèi)的交易金額最大，是本公司最重要的供應(yīng)商，因此應(yīng)該作為函證對象。啟明星公司的年末余額雖然不是最大的，但其在當(dāng)年內(nèi)與本公司的交易也很多，屬于重要的供應(yīng)商，應(yīng)該函證。步驟五：查找未入賬的應(yīng)付賬款 為了防止企業(yè)低估負(fù)債，審計人員應(yīng)審查被審計單位有無

19、故意漏記應(yīng)付賬款的行為。例如，結(jié)合存貨盤存，檢查被審計單位在資產(chǎn)負(fù)債表日是否存在有材料入庫憑證但未收到購貨發(fā)票的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；檢查資產(chǎn)負(fù)責(zé)表日后收到的購貨發(fā)票，確認(rèn)其入賬時間是否正確等。 如果發(fā)現(xiàn)有未入賬的應(yīng)付賬款，應(yīng)將有關(guān)情況詳細(xì)記入審計工作底稿，然后根據(jù)其重要性確定是否需建議被審計單位進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)B步驟九：驗明應(yīng)付賬款在資產(chǎn)負(fù)債表上的披露是否恰當(dāng)。步驟六：檢查帶有現(xiàn)金折扣的應(yīng)付賬款是否按發(fā)票記載的全部應(yīng)付金額入賬，在實際獲得現(xiàn)金折扣時再沖減財務(wù)費用。步驟七：被審計單位與債券人進(jìn)行債務(wù)重組的，檢查不同債務(wù)重組方式下的會計處理是否正確。步驟八：檢查是否存在長期掛賬的應(yīng)付賬款，對

20、確實無法支付的應(yīng)付賬款是否按規(guī)定轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入，相關(guān)依據(jù)及審批手續(xù)是否完備。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)D此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABCD此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)AE此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)E【例】恒信會計師事務(wù)所注冊會計師黎平、周華于2012年1月對華豐實業(yè)有限公司的應(yīng)付賬款進(jìn)行實質(zhì)性測試。華豐實業(yè)有限公司2011年應(yīng)付賬款期初余額為12 338 252元,本期借方發(fā)生額合計66 333 604元,本期貸方發(fā)生額合計64 904 656元,期末余額為10 909 304元。華豐實業(yè)有限公司截止2011年12月31日應(yīng)付賬款余額增減變動如下表所示，假定該事務(wù)所本次為首次接受華豐實業(yè)有限公司委托，請協(xié)助黎平、周華對應(yīng)付賬款進(jìn)行實質(zhì)

21、性測試?！緦嵗馕觥坎襟E一：獲取或編制應(yīng)付賬款明細(xì)表，復(fù)核加計正確與總賬數(shù)、報表數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對是否相符。 步驟二：對期末應(yīng)付賬款余額與上期末余額進(jìn)行比較，了解其波動原因，對大額異常項目進(jìn)行重點查驗。（見應(yīng)付賬款余額增減變動表。）1. 根據(jù)應(yīng)付賬款明細(xì)賬編制各明細(xì)賬戶的期末、期初余額增減變動表。2. 對期末、期初余額進(jìn)行總體分析、復(fù)核，初步確定本科目是否為審計重點項目，是否需實施詳查。3. 分析、復(fù)核各賬戶余額的增減及本期發(fā)生額變動情況，確定重點審計的賬戶。步驟三：選擇應(yīng)付賬款重要項目（包括零賬戶），函證其余額是否正確。編制函證結(jié)果匯總表。 由于華豐實業(yè)有限公司上年度非本事務(wù)所審計，因此注

22、冊會計師決定增加對期末余額的函證數(shù)量，總計選擇8戶余額進(jìn)行函證，占期末總戶數(shù)的67%。步驟四：根據(jù)回函情況，編制與分析函證結(jié)果匯總表，對未回函的，決定是否再次函證。1. 根據(jù)回函及調(diào)節(jié)情況，編制函證結(jié)果匯總表。（見上表）2. 根據(jù)對回函情況的分析，如果未收到回函的，決定是否再次函證還是進(jìn)行替代審計。3. 對于函證的回函情況，應(yīng)在明細(xì)表中作相應(yīng)的標(biāo)識。步驟五：對未收到回函的、回函金額不相符或未能發(fā)函的重大項目，采取替代程序，確定余額是否真實。該執(zhí)行程序要求：1. 檢查該筆應(yīng)付賬款的相關(guān)憑證資料，核實交易事項的真實性。2. 抽查決算日后應(yīng)付賬單款明細(xì)賬及現(xiàn)金、銀行日記賬，核實其是否已支付貨款并轉(zhuǎn)銷

23、。 本案例對“飛宇電動機(jī)有限公司”實施替代測試，并查驗了期后的付款及轉(zhuǎn)賬情況。詳見工作底稿F3-4-1。 步驟六：檢查是否存在未入賬的應(yīng)付賬款。 結(jié)合存貨監(jiān)盤或盤點抽查檢查被審計單位在決算日是否有大額料到單未到的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。審計人員在倉庫盤點存貨時發(fā)現(xiàn)年末從華文實業(yè)公司購入的200噸螺紋鋼已到貨，由于未收到發(fā)票,期末未辦理入賬手續(xù)，建議作審計調(diào)整,暫估入賬，詳見工作底稿F3-1。步驟七：對應(yīng)付賬款借方余額應(yīng)采用同預(yù)付賬款相同的程序?qū)忩炂湔鎸嵭圆Q定是否進(jìn)行重分類調(diào)整。 本例對“三匯材料廠”的借方余額實施了函證程序，并查驗了預(yù)付貨款的合同等相關(guān)資料，確定該筆款項是預(yù)付貨款后，建議進(jìn)行重分類調(diào)整。步

24、驟八：檢查應(yīng)付賬款長期掛賬的原因，做出記錄，對于確實無法支付的，檢查是否根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則要求，按規(guī)定做出相應(yīng)的處理。 本例中，恒貿(mào)公司余額賬齡2-3年,是以前年度虛列費用掛賬的負(fù)債，余額是隱匿的利潤，建議進(jìn)行審計調(diào)整。步驟九：編制應(yīng)付賬款審定表，得出審計結(jié)論。（三）應(yīng)付賬款常見的舞弊：將購買材料、物資和接受勞務(wù)等未付款項以外的應(yīng)付及暫收款列入應(yīng)付賬款；應(yīng)付賬款的償還不及時，故意拖欠行為；虛列應(yīng)付賬款，調(diào)節(jié)成本費用情況；利用應(yīng)付賬款擴(kuò)大職工福利，發(fā)放錢物情況；用產(chǎn)品或商品抵頂應(yīng)付賬款，隱瞞收入，偷逃稅金增值稅的情況。1）先把銷售收入在應(yīng)付賬款中掛賬 借：銀行存款 貸：應(yīng)付賬款（不計收入）2）在發(fā)

25、放錢物時， 借：應(yīng)付賬款 貸：銀行存款（現(xiàn)金） 借：應(yīng)付賬款 貸：庫存商品（產(chǎn)成品）案例5-3 虛列應(yīng)付賬款，調(diào)節(jié)利潤（調(diào)減）某企業(yè)當(dāng)年經(jīng)濟(jì)效益較好，為了給今后留有余地，調(diào)節(jié)當(dāng)年利潤年終以車間修理為名，虛列提供勞務(wù)單位，假編虛列勞務(wù)費用20萬元，作為應(yīng)付款項處理，做會計分錄如下：借：制造費用修理費 200 000 貸：應(yīng)付賬款 X X工程公司 200 000從而使當(dāng)年12月的產(chǎn)品成本增加了20萬元。若12月份生產(chǎn)的產(chǎn)品全部完工入庫，并已銷售了60%，則結(jié)轉(zhuǎn)的已銷產(chǎn)品成本中，自然也就包括了制造費用中虛列的60%費用。結(jié)果虛減了利潤 12萬元，相應(yīng)也偷漏了所得稅 3萬元。案例5-3 虛列應(yīng)付賬款，

26、調(diào)節(jié)利潤（調(diào)減）因此在查處后應(yīng)做調(diào)整會計分錄：借：應(yīng)付賬款 200 000 貸：庫存商品 80 000 以前年度損益調(diào)整 120 000借：以前年度損益調(diào)整 30 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 30 000借：以前年度損益調(diào)整 90 000 貸：利潤分配未分配利潤 90 000提取盈余公積等略（一）確定固定資產(chǎn)的審計目標(biāo) 固定資產(chǎn)的審計三審計目標(biāo)財務(wù)報表認(rèn)定存在完整性權(quán)利和義務(wù)計價和分?jǐn)偭袌驛.資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的固定資產(chǎn)是存在的。B.所有應(yīng)當(dāng)記錄的固定資產(chǎn)均已記錄。C.記錄的固定資產(chǎn)由被審計單位擁有或控制。D.固定資產(chǎn)以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分?jǐn)傄亚‘?dāng)記錄。E.固定資產(chǎn)

27、已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中做出恰當(dāng)列報。（二）實施固定資產(chǎn)的實質(zhì)性程序 步驟一： 獲取或編制固定資產(chǎn)及其累計折舊分類 匯總表 注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意復(fù)核固定資產(chǎn)及其累計折舊分類匯總表的加計數(shù)是否正確，并與明細(xì)賬合計余額和總賬的余額核對相符。 固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn) 累計折舊 類別期初余額本期增加本期減少期末余額折舊方法折舊率期初余額本期增加本期減少期末余額 合計此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)D步驟二：實質(zhì)性分析程序目的主要在于確定固定資產(chǎn)賬戶可能出現(xiàn)的問題。如:(1)通過計算固定資產(chǎn)原值與本期產(chǎn)品產(chǎn)量的比率，并與以前期間比較，可能發(fā)現(xiàn)閑置固定資產(chǎn)或已減少固定資產(chǎn)未在賬戶上注銷的問題；(2)通過計算本期計提

28、折舊額與固定資產(chǎn)總成本的比率，并與同上期比較，可能發(fā)現(xiàn)本期折舊額計算上的錯誤；(3)通過計算累計折舊與固定資產(chǎn)總成本的比率，將此比率同上期比較，以發(fā)現(xiàn)累計折舊核算上的錯誤；(4)通過比較本期與以前各期的固定資產(chǎn)增加和減少，以判斷固定資產(chǎn)增加和減少的合理性； 此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABD步驟三： 實地檢查重要固定資產(chǎn)目的：在于確定所記錄的固定資產(chǎn)是否存在或有無未入賬的固定資產(chǎn)。主要有兩種程序：(1)注冊會計師從固定資產(chǎn)明細(xì)賬或固定資產(chǎn)卡片中抽取一定固定資產(chǎn)，進(jìn)行實地觀察，以證明會計記錄中所列固定資產(chǎn)是否確實存在，并了解其目前的使用狀況；(2)以實地為起點，選取一定的實物追查至固定資產(chǎn)明細(xì)分類賬，以獲取

29、實際存在的固定資產(chǎn)均已入賬的證據(jù)。 如為首次接受審計，應(yīng)適當(dāng)擴(kuò)大檢查范圍 。 此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)A步驟四： 檢查固定資產(chǎn)的所有權(quán)固定資產(chǎn)所有權(quán)憑據(jù)外購機(jī)器設(shè)備采購發(fā)票、采購合同房地產(chǎn)合同、產(chǎn)權(quán)證明、財產(chǎn)稅單、抵押借款的還款憑據(jù)、保險單融資租入固定資產(chǎn)融資租賃合同運輸設(shè)備運營證件（行駛證、營運執(zhí)照）等此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)C步驟五：檢查固定資產(chǎn)的增加 固定資產(chǎn)增加途徑檢查方法外購核對購貨合同、發(fā)票、保險單、發(fā)運憑證等文件，抽查測試其計價是否正確，授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否齊全，會計處理是否正確。自建檢查竣工決算、驗收和移交報告是否正確；與在建工程相關(guān)的記錄是否核對相符；建設(shè)成本的構(gòu)成是否符合規(guī)定，計算是否正確；借

30、款費用資本化金額是否恰當(dāng)；對已經(jīng)在用或已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，是否已經(jīng)估價入賬，并按規(guī)定計提折舊；竣工決算完成后，是否及時調(diào)整。投資者投入檢查投資者投入的固定資產(chǎn)是否按投資各方確認(rèn)的價值入賬，并檢查確認(rèn)價值是否公允，交接手續(xù)是否齊全；涉及國有資產(chǎn)的，是否有評估報告并經(jīng)國有資產(chǎn)管理部門評審備案或核準(zhǔn)確認(rèn)。更新改造增加檢查增加的原值是否資本化條件，是否真實，會計處理是否正確；重新確定的剩余折舊年限是否恰當(dāng)。其他檢查增加固定資產(chǎn)的原始憑證，核對其計價及會計處理是否正確，法律手續(xù)是否齊全。 此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABCD步驟六：檢查固定資產(chǎn)的減少 審計固定資產(chǎn)減少的主要目的在于查

31、明固定資產(chǎn)的減少是否有正當(dāng)理由，是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，是否已做適當(dāng)?shù)臅嬏幚?。其審計要點如下：1. 檢查減少固定資產(chǎn)的授權(quán)批準(zhǔn)文件。2. 檢查因不同原因減少固定資產(chǎn)的會計處理是否符合有關(guān)規(guī)定，驗證其數(shù)額計算的準(zhǔn)確性。3. 結(jié)合固定資產(chǎn)清理，抽查賬面轉(zhuǎn)銷額是否正確，并與銀行存款、營業(yè)外支出等有關(guān)賬戶相核對。4. 檢查是否存在未作會計記錄的固定資產(chǎn)減少業(yè)務(wù)。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABD步驟七：檢查固定資產(chǎn)的租賃 對于經(jīng)營性租賃應(yīng)注意審查：1. 租賃是否簽訂合同、租約、手續(xù)是否完備，合同內(nèi)容是否符合國家規(guī)定，是否經(jīng)相關(guān)管理部門的審批。2. 租入固定資產(chǎn)是否屬企業(yè)必需；出租是否確屬企業(yè)多余、閑置；雙方是否認(rèn)真履行

32、合同，是否存在不正當(dāng)交易。3. 租金收取是否簽有合同，有無多收或少收的情況；出租固定資產(chǎn)是否按規(guī)定計提折舊。4. 租入固定資產(chǎn)有無久占不用，浪費損壞的現(xiàn)象；租出固定資產(chǎn)有無長期不收租金、無人過問，有無變相饋送、轉(zhuǎn)讓等情況。5. 租入資產(chǎn)是否登入備查簿；對于租賃資產(chǎn)的改良，雙方在合同中是否有約定。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)ABCD步驟八：檢查累計折舊 1. 獲取或編制累計折舊分類匯總表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對。2. 檢查被審計單位制定的折舊政策和方法是否符合相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，確定其所采用的折舊方法能否在固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命內(nèi)合理分?jǐn)偲涑杀荆昂笃谑欠褚恢?，預(yù)計使用壽命和預(yù)計凈殘值是否

33、合理。3. 復(fù)核本期折舊費用的計提和分配：（1）了解被審計單位的折舊政策是否符合規(guī)定，計提折舊范圍是否正確，確定的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法是否合理；如采用加速折舊法，是否取得批準(zhǔn)文件。（2）檢查被審計單位折舊政策前后期是否一致；（3）復(fù)核本期折舊費用的計提是否正確，尤其關(guān)注已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)的折舊。此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)D（4）檢查折舊費用的分配方法是否合理，是否與上期一致；分配計入各項目的金額占本期全部折舊計提額的比例與上期比較是否有重大差異。（5）注意固定資產(chǎn)增減變動時，有關(guān)折舊的會計處理是否符合規(guī)定，查明通過更新改造、接受捐贈或融資租入而增加的固定資產(chǎn)的折舊費用計算是否正確。4.

34、將“累計折舊”賬戶貸方的本期計提折舊額與相應(yīng)的成本費用中的折舊費用明細(xì)賬戶的借方相比較，檢查本期所計提折舊金額是否已全部攤?cè)氡酒诋a(chǎn)品成本或費用。若存在差異，應(yīng)追查原因，并考慮是否應(yīng)建議作適當(dāng)調(diào)整。5. 檢查累計折舊的減少是否合理、會計處理是否正確。1. 獲取或編制固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。2. 檢查被審計單位計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的依據(jù)是否充分，會計處理是否正確。3. 檢查資產(chǎn)組的認(rèn)定是否恰當(dāng)，計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的依據(jù)是否充分，會計處理是否正確。4. 計算本期末固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備占期末固定資產(chǎn)原值的比率，并與期初該比率比較，分析固定資產(chǎn)的質(zhì)量狀況。5

35、. 檢查被審計單位處置固定資產(chǎn)時原計提的減值準(zhǔn)備是否同時結(jié)轉(zhuǎn)，會計處理是否正確。6. 檢查是否存在轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況，確定減值準(zhǔn)備在以后會計期間沒有轉(zhuǎn)回。步驟九：檢查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)D步驟十：檢查固定資產(chǎn)是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露。 財務(wù)報表的附注通常應(yīng)說明：固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件、分類、計量基礎(chǔ)和折舊方法；各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊率；各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額；當(dāng)期確認(rèn)的折舊費用；對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)賬面價值；準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預(yù)計處置費用和預(yù)計處置時間等。

36、此步驟可實現(xiàn)目標(biāo)E【例】恒信會計師事務(wù)所注冊會計師黎平、周華于2012年1月對逸飛公司實業(yè)有限公司的固定資產(chǎn)進(jìn)行實質(zhì)性測試。逸飛公司系生產(chǎn)型企業(yè)，2011年固定資產(chǎn)期初余額元、累計折舊期初余額元，本期固定資產(chǎn)借方發(fā)生額元、累計折舊本期提取增加元，固定資產(chǎn)本期貸方發(fā)生額元、累計折舊本期減少元，固定資產(chǎn)期末余額元、累計折舊期末余額元，當(dāng)期沒有計提減值準(zhǔn)備。請協(xié)助兩位注冊會計師共同完成固定資產(chǎn)的審計任務(wù)?！緦嵗馕觥坎襟E一：根據(jù)固定資產(chǎn)和累計折舊的明細(xì)賬編制固定資產(chǎn)明細(xì)表 步驟二：實地檢查固定資產(chǎn)，編制固定資產(chǎn)盤點情況檢查表 步驟三：查驗有關(guān)所有權(quán)證明文件，確定固定資產(chǎn)是否歸客戶所有。 檢查了房屋建筑物的房產(chǎn)證和土地使用權(quán)證的原件、運輸工具的行駛證和機(jī)動車登記證原件、機(jī)器設(shè)備增值稅專用發(fā)票和驗收證明，沒有發(fā)現(xiàn)異常情況。 步驟四：抽查本期增加的固定資產(chǎn)，確認(rèn)其入賬價值的正確性、授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)的齊備性，以及會計處理的正確性，編制固定資產(chǎn)增加檢查