《高級會計學(xué)》第四章 租賃會計

第四章

租賃會計第一節(jié)

租賃的性質(zhì)與分類一、租賃的定義租賃是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議二、租賃的性質(zhì)租賃是以資產(chǎn)為媒介，以租金為紐帶，聯(lián)合出租、承租雙方的一種特殊業(yè)務(wù)，體現(xiàn)的是雙方在資產(chǎn)使用權(quán)上的相互關(guān)系三、租賃的分類以租賃雙方對租賃物所擔(dān)的風(fēng)險和報酬為標(biāo)準(zhǔn)，可將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃以出租人取得租賃物的來源和方式為標(biāo)準(zhǔn)，可將租賃分為直接融資租賃、銷售方式租賃、杠桿租賃、售后回租租賃和轉(zhuǎn)租租賃租賃按其他標(biāo)準(zhǔn)的分類第二節(jié)

租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)概念一、與租賃時間有關(guān)的概念租賃開始日租賃期租賃期開始日二、與租賃價值計量有關(guān)的概念租賃最低付款額和租賃最低收款額或有租金和履約成本擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值未確認(rèn)融資費用和未實現(xiàn)融資收益租賃投資總額、租賃投資凈額和現(xiàn)金投資凈額三、與租賃計算比率有關(guān)的概念租賃內(nèi)含利率承租人的增量借款利率四、其他方面的概念低價承購選擇權(quán)低價續(xù)租選擇權(quán)租賃資產(chǎn)估計余值初始直接費用第三節(jié)

租賃會計的具體內(nèi)容及其基本原則一、租賃會計的產(chǎn)生和發(fā)展二、租賃會計的分類及其核算內(nèi)容租賃會計基本劃分為承租人會計和出租人會計兩大部分經(jīng)營租賃會計的內(nèi)容主要是承租人的支付租金和出租人對資產(chǎn)租出、收回等業(yè)務(wù)事項三、租賃會計核算的一般原則嚴(yán)格區(qū)分各類租賃業(yè)務(wù)，按不同方式進行核算嚴(yán)格按會計準(zhǔn)則的要求，準(zhǔn)確地揭示租賃資產(chǎn)發(fā)生的費用和收益，及其期末實有價值嚴(yán)格遵守租約、合同的規(guī)定，妥善處理租賃期滿后的各類事項第四節(jié)

經(jīng)營租賃一、經(jīng)營租賃的會計處理要求我國企業(yè)會計準(zhǔn)則對經(jīng)營租賃的規(guī)定：對承租人的處理規(guī)定為：對經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在承租期內(nèi)各個期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益；也可以采用其他的方法。承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入的當(dāng)期損益對出租人的處理規(guī)定為：對經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益；也可以采用其他的方法。出租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進行攤銷?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益二、承租人的會計處理企業(yè)承租資產(chǎn)用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)制造費用或管理費用銀行存款若租入資產(chǎn)發(fā)生改良支出，要記入“長期待攤費用”并將其在租賃期內(nèi)平均攤銷長期待攤費用銀行存款年末攤銷時：制造費用或管理費用長期待攤費用三、出租人的會計處理（一）出租人業(yè)務(wù)處理內(nèi)容出租人購置租賃資產(chǎn)的處理與一般企業(yè)情況相同（二）出租人的會計處理1、取得并租出設(shè)備分錄租賃資產(chǎn)—A公司銀行存款2、收到租金時的分錄銀行存款主營業(yè)務(wù)收入3、年末提取折舊的分錄租賃費用租賃資產(chǎn)折舊4、在租賃期發(fā)生修理費用時的分錄租賃費用銀行存款5、期末收回租賃資產(chǎn)的分錄租賃資產(chǎn)—在庫租賃資產(chǎn)租賃資產(chǎn)—A公司（三）初始直接費用的會計處理在經(jīng)營租賃中，初始直接費用應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益管理費用銀行存款第五節(jié)

融資租賃一、融資租賃的會計處理要求國際會計準(zhǔn)則對承租人的要求：1、承租人應(yīng)按等于租賃開始時租賃資產(chǎn)的公允價值的金額，或是按更低的最低租賃付款額的現(xiàn)值，在其資產(chǎn)負(fù)債表上將融資租賃確認(rèn)為資產(chǎn)和負(fù)債2、租金應(yīng)按比例分別計入融資費用并減少尚未結(jié)算的負(fù)債3、融資租賃在每一個會計期間都會產(chǎn)生租賃資產(chǎn)的折舊費以及融資費用4、對融資租賃的披露國際會計準(zhǔn)則對出租人的要求：1、出租人應(yīng)在其資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)已用于融資租賃的資產(chǎn)，并按等于該租賃項目投資凈額的金額將其列作應(yīng)收款2、財務(wù)收益的確認(rèn)，應(yīng)按反映出租人在融資租賃中的未收回投資凈額能在每個期間獲得固定回報率的模式進行3、制造商或經(jīng)銷商出租人應(yīng)按照企業(yè)在立即銷售時所遵循的政策，將銷售利潤或虧損計入當(dāng)期收益4、對融資租賃的披露我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則對融資租賃的規(guī)定在某些方面的異同二、融資租賃相關(guān)數(shù)據(jù)的確定（一）租賃最低付/收款額現(xiàn)值的計算1、計算租賃資產(chǎn)估計余值的現(xiàn)值2、計算通過租賃費收回的款項數(shù)額3、計算每年年初的租賃付/收款額4、將計算結(jié)果與資產(chǎn)公允價值比較，確定應(yīng)計入賬的數(shù)額（二）編制租賃負(fù)債與租賃資產(chǎn)相關(guān)數(shù)據(jù)計算表（三）未擔(dān)保余值及與其有關(guān)的數(shù)據(jù)計算（四）低價選購權(quán)及與其相關(guān)的數(shù)據(jù)計算（五）內(nèi)含利率的選擇與其相關(guān)的數(shù)據(jù)計算計算租賃資產(chǎn)的內(nèi)含利率方法：1、確定按不同貼現(xiàn)率計算的每期租金額，并確定該項租賃資產(chǎn)內(nèi)涵利率的區(qū)間范圍2、使用“內(nèi)插法”，確定該項租賃業(yè)務(wù)的實際內(nèi)含利率，計算公式為：內(nèi)含利率=鄰近的較低的貼現(xiàn)率+較低貼現(xiàn)率的現(xiàn)值/（較低貼現(xiàn)率的現(xiàn)值+較高貼現(xiàn)率的現(xiàn)值）×1%三、承租人的會計處理（一）承租人會計處理的基本過程從承租人的角度來看，融資租賃應(yīng)將租入資產(chǎn)在核算上視為自有資產(chǎn)，并確定相應(yīng)的負(fù)債與之對應(yīng)；租賃期間要計提租入資產(chǎn)的折舊，租賃期滿還要按租賃協(xié)議處理租賃資產(chǎn)（二）應(yīng)使用的賬戶及登記要求（三）會計處理的具體內(nèi)容1、取得資產(chǎn)時的會計分錄長期應(yīng)付款未確認(rèn)融資費用固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)2、支付租金時的會計分錄年初支付租賃費時的會計分錄時長期應(yīng)付款銀行存款年末結(jié)轉(zhuǎn)未確認(rèn)融資費用時：財務(wù)費用未確認(rèn)融資費用3、計提折舊時的會計分錄固定資產(chǎn)—自有資產(chǎn)、累計折舊—租賃資產(chǎn)折舊固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)、累計折舊—自有資產(chǎn)折舊4、租賃期滿時的會計分錄制造費用或管理費用累計折舊—租賃資產(chǎn)折舊按照國際會計準(zhǔn)則的要求，上述會計處理也可按以下方式進行1、取得資產(chǎn)時的會計分錄租賃資產(chǎn)應(yīng)付租賃款2、支付租金時的會計分錄銀行存款財務(wù)費用應(yīng)付租賃款（四）特殊事項的處理1、租賃之初支付手續(xù)費的會計處理管理費用銀行存款2、租賃期滿支付產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)費的會計處理銀行存款應(yīng)付租賃款租賃資產(chǎn)交還損失、累計折舊—租賃資產(chǎn)折舊、長期應(yīng)付款固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)、銀行存款3、租賃期滿出租人收回租賃資產(chǎn)的會計處理四、出租人的會計處理（一）出租人會計處理基本過程（圖4-2）（二）會計賬戶設(shè)置固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)長期應(yīng)付款累計折舊—租賃資產(chǎn)折舊（三）直接融資租賃的會計處理1、租出資產(chǎn)時管理費用租賃資產(chǎn)2、第一（二）年收取租金時長期應(yīng)收款銀行存款年度末結(jié)轉(zhuǎn)未實現(xiàn)融資收益時：未實現(xiàn)融資收益主營業(yè)務(wù)收入未實現(xiàn)融資收益國際會計準(zhǔn)則的總價法與我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定基本一致，但是按照國際會計準(zhǔn)則的凈價法，編制會計分錄如下：1、租出資產(chǎn)時2、第一（二）年收取租金時應(yīng)收租賃款銀行存款租賃資產(chǎn)應(yīng)收租賃款主營業(yè)務(wù)收入（四）銷售式租賃的會計處理1、租出資產(chǎn)時2、收取租金時長期應(yīng)收款銀行存款（五）初始直接費用的會計處理1、直接計入本期損益的方式銀行存款管理費用（銷售費用）主營業(yè)務(wù)收入、存貨主營業(yè)務(wù)成本、長期應(yīng)收款2、計入應(yīng)收租賃款的方式（1）支付初始直接費用并租出資產(chǎn)時：租賃資產(chǎn)長期應(yīng)收款銀行存款未實現(xiàn)融資收益同時：主營業(yè)務(wù)收入未實現(xiàn)融資收益—租金部分

—初始費用部分2、第一（二、三）年末收取租金時長期應(yīng)收款銀行存款第六節(jié)

其他租賃一、杠桿租賃杠桿租賃的出資者有出租人和作為金融機構(gòu)的貸款人等；這種租賃一般都體現(xiàn)了承租人、出租人、貸款人三方關(guān)系杠桿租賃會計處理（出租人）1、起租日的會計處理未實現(xiàn)融資收益、現(xiàn)金應(yīng)收租賃款、應(yīng)收投資減稅2、第一年末的會計處理（1）收到租金和投資減稅時：應(yīng)收租賃款、應(yīng)收投資減稅現(xiàn)金（2）確認(rèn)第一年租賃收益時租賃投資收益、投資減稅收益未實現(xiàn)融資收益（3）獲得所得稅減免時遞延稅款現(xiàn)金、所得稅3、第二年末的會計處理（1）收到租金時：應(yīng)收租賃款現(xiàn)金（2）確認(rèn)第二年租賃收益時租賃投資收益、投資減稅收益未實現(xiàn)融資收益（3）獲得所得稅減免時遞延稅款現(xiàn)金、所得稅4、第三（四）年末的會計處理（1）收到租金時：應(yīng)收租賃款現(xiàn)金（2）確認(rèn)第三（四）年租賃收益時租賃投資收益、投資減稅收益未實現(xiàn)融資收益（3）支付所得稅時現(xiàn)金遞延稅款、所得稅5、第五年末的會計處理（1）收到租金及收回資產(chǎn)時：應(yīng)收租賃款現(xiàn)金、租賃資產(chǎn)（2）確認(rèn)第五年租賃收益時租賃投資收益、投資減稅收益未實現(xiàn)融資收益（3）支付所得稅時現(xiàn)金遞延稅款、所得稅二、售后回租交易即回租租賃，回租租賃的承租人常因缺乏現(xiàn)金或為享受收益，而將自有資產(chǎn)售與租賃公司，然后又簽約租回在會計處理上，其售出資產(chǎn)的損益應(yīng)計入“未實現(xiàn)融資收益”賬戶，在以后各期中遞延。這樣的租賃業(yè)務(wù)若屬融資租賃，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)在整個租賃期間分?jǐn)偅髌诘臄備N額作為租賃資產(chǎn)提取折舊的調(diào)整數(shù)；若屬經(jīng)營租賃，則應(yīng)作為租賃費用，在預(yù)計租用資產(chǎn)期間內(nèi)攤銷。1、出售設(shè)備并租回時固定資產(chǎn)——自有資產(chǎn)、未實現(xiàn)融資收益銀行存款、累計折舊同時：長期應(yīng)付款固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)2、每年末提取折舊時：