企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資課件

企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資李文江1企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資李文江1本準(zhǔn)則學(xué)習(xí)的關(guān)鍵內(nèi)容：學(xué)習(xí)長期股權(quán)投資應(yīng)掌握“一個范圍、二種方法、二個轉(zhuǎn)換”?！耙粋€范圍”是長期股權(quán)投資的核算范圍，應(yīng)與金融資產(chǎn)中的交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)相區(qū)分；“二種方法”是指成本法和權(quán)益法；“二個轉(zhuǎn)換”是指成本法與權(quán)益法之間的互相轉(zhuǎn)換。2本準(zhǔn)則學(xué)習(xí)的關(guān)鍵內(nèi)容：2

第一節(jié)長期股權(quán)投資概述本準(zhǔn)則所指長期股權(quán)投資，包括：

（1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資；

（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；

（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；

（4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。

3第一節(jié)長期股權(quán)投資概述3對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資和參股長期股權(quán)投資控制共同控制重大影響其他子公司合營企業(yè)聯(lián)營企業(yè)參股企業(yè)4對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資和參股長期股權(quán)投資控制共同總結(jié)：新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的核算范圍包括：對子公司的投資，對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資，以及不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資；對于不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價且公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資，按交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)來核算。

【重點提示】企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價且公允價值能可靠計量的權(quán)益性投資屬于金融資產(chǎn)的核算內(nèi)容。

5總結(jié)：新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的核算范圍包括：對子公司的投資，對

第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始投資成本一、長期股權(quán)投資初始計量原則

取得時按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

6第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始投資成本6二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

（一）企業(yè)合并概述

企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項報告主體－－個別報表合并報表1、以合并方式為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類7二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

（一）企業(yè)合并概述88合并方式

購買方

被購買方

（合并方）

（被合并方）吸收合并取得對方資產(chǎn)解散并承擔(dān)負債

新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并各持有參與合并方均解散各方資產(chǎn)負債

控股合并取得控制權(quán)保持獨立體現(xiàn)為長期股權(quán)成為子公司投資9合并方式購買方2、以是否在同一控制下進行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。102、以是否在同一控制下進行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類10同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的同一方：母公司或有關(guān)主管單位相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議暫時性：合并前（1年）合并后（1年）11同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同一控制下的企業(yè)合并：

企業(yè)合并前

企業(yè)合并后母公司P子公司A子公司B孫公司C母公司P子公司A子公司B孫公司C12同一控制下的企業(yè)合并：母公司P子公司A子公司B孫公司C母公司總結(jié)：同一控制下的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債維持其在被合并方的原賬面價值不變，在物價持續(xù)上漲的情況下，合并方取得被合并方的相關(guān)資產(chǎn)后立即出售，會獲得即期的利潤。為了防止企業(yè)利用同一控制下的企業(yè)合并會計處理規(guī)定來操作利潤，要求合并方在合并前對最終控制方的控制時間不少于1年，在企業(yè)合并之后所形成的報告主體，在最終控制方的控制時間也應(yīng)不少于1年。同一控制下的企業(yè)合并以被合并方各項資產(chǎn)、負債的賬面價值作為核算基礎(chǔ)，不會產(chǎn)生損益。13總結(jié)：同一控制下的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的被合并方各項非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并特點：非同一控制下的企業(yè)合并以被合并方各項資產(chǎn)、負債的公允價值作為核算基礎(chǔ)，有可能產(chǎn)生損益。

14非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并（二）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資1.基本原則

（1）長期股權(quán)投資的入賬價值為合并中取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額。

【提示】按照取得的價值量作為入賬價值。且該價值是指賬面價值。

（2）合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（僅指資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（3）實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目處理

15（二）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資152.兩種基本形式

（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

162.兩種基本形式

（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)【例】某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為1000萬元、公允價值為1600萬元的若干項資產(chǎn)作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè)60%的股權(quán)。

（1）若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為2000萬元

借：長期股權(quán)投資1200

貸：有關(guān)資產(chǎn)1000

資本公積200

17【例】某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為1000萬元、公允價值為（2）若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬元

借：長期股權(quán)投資900

資本公積100

貸：有關(guān)資產(chǎn)1000

若資本公積不足沖減，沖減留存收益。18（2）若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬元（2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

19（2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照【例】甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。

借：長期股權(quán)投資7800000

貸：股本6000000

資本公積1800000

20【例】甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得2121（三）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定合并成本,并將其作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

1.一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。

2.通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。22（三）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況3.購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。4.在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當(dāng)將其計入合并成本。233.購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)

無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

24無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)會計處理如下：

非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在購買日按企業(yè)合并成本，借記“長期股權(quán)投資”科目，按支付合并對價的賬面價值，貸記或借記有關(guān)資產(chǎn)、負債科目，按發(fā)生的直接相關(guān)費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入”或借記“營業(yè)外支出”等科目。企業(yè)合并成本中包含的應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收股利進行核算。非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫存商品等作為合并對價的，應(yīng)按庫存商品的公允價值，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，并同時結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的成本。25會計處理如下：

非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，

【例題3】2007年1月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個公司），占乙公司注冊資本的60%,

該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元，公允價值為7600萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：

26

【例題3】2007年1月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行借：固定資產(chǎn)清理7300

累計折舊500

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200

貸：固定資產(chǎn)8000

借：長期股權(quán)投資7800（200+7600）

貸：固定資產(chǎn)清理7300

銀行存款200

營業(yè)外收入300

27借：固定資產(chǎn)清理7300

累計折舊【例題4】2007年5月1日，甲公司以一項專利權(quán)和銀行存款200萬元向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占乙公司注冊資本的70%,

該專利權(quán)的賬面原價為5000萬元，已計提累計攤銷600萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元，公允價值為4000萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資4200（200+4000）

累計攤銷600

無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200

營業(yè)外支出200

貸：無形資產(chǎn)5000

銀行存款200

28【例題4】2007年5月1日，甲公司以一項專利權(quán)和銀行存款2【例題5】甲公司2007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)A公司的短期還貸款義務(wù)換取A持有的乙公司股權(quán)，2007年7月1日合并日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1000萬元，甲公司取得70%的份額。甲公司投出存貨的公允價值為500萬元，增值稅85萬元，賬面成本400萬元，承擔(dān)歸還貸款義務(wù)200萬元。會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資785

貸：短期借款200

主營業(yè)務(wù)收入500

應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅

（銷項稅額）85

借：主營業(yè)務(wù)成本400

貸：庫存商品400

注：合并成本=500+85+200=785萬元。29【例題5】甲公司2007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂【例6】A公司于20×5年3月以4000萬元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對所取得的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20×5年確認對B公司的投資收益150萬元（該項投資的初始投資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額相等）。20×6年4月，A公司又斥資5000萬元取得B公司另外30%的股權(quán)。假定A公司在取得對B公司的長期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤；A公司按凈利潤的10%計提盈余公積。

30【例6】A公司于20×5年3月以4000萬元取得B公司30%本例中A公司是通過分步購買最終取得對B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：

借：盈余公積l50000

利潤分配——未分配利潤l350000

貸：長期股權(quán)投資l500000

借：長期股權(quán)投資50000000

貸：銀行存款50000000

企業(yè)合并成本=4000+5000=9000（萬元）

31本例中A公司是通過分步購買最終取得對B公司小結(jié)：企業(yè)合并中形成長期股權(quán)投資成本的確定企業(yè)合并同一控制非同一控制合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。32小結(jié)：企業(yè)合并中形成長期股權(quán)投資成本的確定企業(yè)合并同一控制非三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資

除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

33三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資

除企業(yè)合并【例題7】2007年4月1日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)行在外1000萬股股票作為長期股權(quán)投資，每股8元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.5元），實際支付價款8000萬元，另支付相關(guān)稅費40萬元。

甲公司的會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資7540

應(yīng)收股利500

貸：銀行存款8040

34【例題7】2007年4月1日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤?！纠}8】2007年7月1日，甲公司發(fā)行股票100萬股作為對價向A公司投資，每股面值為1元，實際發(fā)行價為每股3元。不考慮相關(guān)稅費。

甲公司的會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資300

貸：股本100

資本公積—股本溢價200

35（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性（三）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

【例題9】2007年8月1日，A公司接受B公司投資，B公司將持有的對C公司的長期股權(quán)投資投入到A公司。B公司持有的對C公司的長期股權(quán)投資的賬面余額為800萬元，未計提減值準(zhǔn)備。A公司和B公司投資合同約定的價值為1000萬元，A公司的注冊資本為5000萬元，B公司投資持股比例為20%。A

公司的會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資1000

貸：實收資本1000

36（三）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定投資者投入的長期股權(quán)投資

按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。

不公允的：按照長期股權(quán)投資的公允價值確認ABACB37長期股權(quán)投資初始投資成本的確定ABACB37（四）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書“第十一章

債務(wù)重組”有關(guān)規(guī)定確定；通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)參照本書“第八章

非貨幣性資產(chǎn)交換”有關(guān)規(guī)定處理。

38（四）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書小結(jié)：長期股權(quán)投資其他方式投資成本的確定長期股權(quán)投資支付現(xiàn)金發(fā)行權(quán)益性證券投資者投入非貨幣資產(chǎn)交換債務(wù)重組按照實際支付的購買價款作為初始投資成本

按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》確定。39小結(jié)：長期股權(quán)投資其他方式投資成本的確定長期股權(quán)投資支付現(xiàn)金

第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量一、長期股權(quán)投資后續(xù)計量原則

長期股權(quán)投資分別不同情況采用成本法與權(quán)益法確定期末賬面余額。二、長期股權(quán)投資核算的成本法

（一）成本法的概念及其適用范圍

成本法，是指投資按成本計價的方法。

下列情況下，企業(yè)應(yīng)運用成本法核算長期股權(quán)投資：

1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。

控制：

（1）定量：大于50%

（2）定性：實質(zhì)上控制

40第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量40

2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。

（1）共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。

（2）重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。

定量:大于等于20%，小于等于50%

定性:實質(zhì)上達到重大影響。412.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活

（二）成本法核算

在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計量。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

42（二）成本法核算

在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始

通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回；以后年度，被投資單位累計分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的部分應(yīng)作為投資成本的收回。

43通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單

在成本法下，關(guān)于現(xiàn)金股利的處理涉及到三個賬戶，即“應(yīng)收股利”賬戶、“投資收益”賬戶和“長期股權(quán)投資”賬戶。在實際進行賬務(wù)處理時，可先確定應(yīng)記入“應(yīng)收股利”賬戶和“長期股權(quán)投資”賬戶的金額，然后根據(jù)借貸平衡原理確定應(yīng)記入“投資收益”賬戶金額。當(dāng)被投資企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶?！伴L期股權(quán)投資”賬戶金額的確定比較復(fù)雜。44在成本法下，關(guān)于現(xiàn)金股利的處理涉及到三個賬戶，即“應(yīng)具體作法是：當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)小于或等于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時，若前期存有尚未恢復(fù)的投資成本，則首先將尚未恢復(fù)數(shù)額全額恢復(fù)，然后再確認投資收益。45具體作法是：當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于

“應(yīng)收股利”科目和“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額的計算公式如下：

1.“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額＝本期被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利×投資持股比例

2.“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）×投資持股比例－投資企業(yè)已沖減的投資成本

46“應(yīng)收股利”科目和“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額的計算

應(yīng)用上述公式計算時，若計算結(jié)果為正數(shù)，則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目貸方反映；若計算結(jié)果為負數(shù)，則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。

【例題10】A公司2007年1月1日，以銀行存款購入C公司10%的股份，并準(zhǔn)備長期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現(xiàn)金股利100000元，C公司2007年實現(xiàn)凈利潤400000元。2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按投資持股比例計算的份額應(yīng)沖減投資成本。

47應(yīng)用上述公式計算時，若計算結(jié)果為正數(shù)，則為本會計分錄為：

借：應(yīng)收股利10000

貸：長期股權(quán)投資—-C公司10000

（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利300000元

應(yīng)收股利＝300000×10%＝30000（元）

應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000＋30000＝40000（元）

投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000（元）

48會計分錄為：

借：應(yīng)收股利10000

因應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10000元恢復(fù)。

或：“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（400000－400000）×10%－10000＝－10000（元），應(yīng)恢復(fù)投資成本10000元。

會計分錄為：

借：應(yīng)收股利30000

長期股權(quán)投資—C公司10000

貸：投資收益40000

49因應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利450000元

應(yīng)收股利＝450000×10%＝45000（元）

應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000+45000＝55000（元）

投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000（元）

累計沖減投資成本的金額為15000元（55000－40000），因已累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)沖減投資成本5000元。

或：“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（550000－400000）×10%

－10000＝5000（元），應(yīng)沖減投資成本5000元。

50（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利4

會計分錄為：

借：應(yīng)收股利45000

貸：長期股權(quán)投資—C公司

5000

投資收益

40000

51會計分錄為：

借：應(yīng)收股利45000

（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利360000元

應(yīng)收股利＝360000×10%＝36000（元）

應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000+36000＝46000（元）

投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0+400000×10%＝40000（元）

累計沖減投資成本的金額為6000元（46000－40000），因已累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4000元。

或：“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（460000－400000）×10%－10000＝－4000（元），應(yīng)恢復(fù)投資成本4000元。

會計分錄為：

借：應(yīng)收股利

36000

長期股權(quán)投資—C公司4000

貸：投資收益40000

52（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利3（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利200000元

應(yīng)收股利＝200000×10%＝20000（元）

應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000+20000＝30000（元）

投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000（元）

因應(yīng)收股利累積數(shù)小于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10000元恢復(fù)。注意這里只能恢復(fù)投資成本10000元。

或：“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（300000－400000）×10%－10000＝－20000（元），因原沖減的投資成本只有10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本10000元，不能盲目代公式恢復(fù)投資成本20000元。

會計分錄為：

借：應(yīng)收股利20000

長期股權(quán)投資—C公司10000

貸：投資收益3000053（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利2【例11】甲公司20×3年1月1日以8000000元的價格購入乙公司3%的股份，購買過程中另支付相關(guān)稅費30000元。乙公司為一家未上市的民營企業(yè)，其股權(quán)不存在明確的市場價格。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。甲會司在取得投資以后，被投資單位實現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況如下（單位：元）：

年度被投資單位實現(xiàn)凈利潤當(dāng)年度分派利潤

20×3年100000009000000

20×4年2000000016000000

注：乙公司20×3年度分派的利潤屬于對其20×2年度以前實現(xiàn)凈利潤的分配。54【例11】甲公司20×3年1月1日以8000000元的價格購

甲公司每年應(yīng)確認投資收益及沖減投資成本的情況確定如下：

（1）20×3年取得投資時

借：長期股權(quán)投資8030000

貸：銀行存款8030000（2）20×3年從乙公司取得利潤

當(dāng)年度被投資單位分派的9000000元利潤屬于對其在20×2年已實現(xiàn)利潤的分配，甲公司按持股比例取得270000元.該部分金額已包含在其投資成本中，應(yīng)沖減投資成本。

借：銀行存款270000

貸：長期股權(quán)投資270000

55甲公司每年應(yīng)確認投資收益及沖減投資成本的情況確定如下：

（3）20×4年從乙公司取得利潤

應(yīng)沖減投資成本金額＝（9000000+16000000－10000000）×3%—270000＝180000（元）

當(dāng)年度實際分得現(xiàn)金股利＝16000000×3%＝480000（元）。

應(yīng)確認投資收益＝480000－180000＝300000（元）

借：銀行存款480000

貸：長期股權(quán)投資l80000

投資收益30000056（3）20×4年從乙公司取得利潤

應(yīng)沖減投資成本金額＝（三、長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

（一）權(quán)益法的概念及其適用范圍

權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。

投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。57三、長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

57（一）權(quán)益法核算

1.投資成本

長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)按其差額，借記“長期股權(quán)投資—XX公司”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。58（一）權(quán)益法核算

1.投資成本

長期股權(quán)投資的初始投【例題12】A公司以銀行存款1000萬元取得B公司30%的股權(quán)，取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元。（金額單位以萬元表示）

（1）如A公司能夠?qū)公司施加重大影響，則A公司應(yīng)進行的會計處理為：

借：長期股權(quán)投資1000

貸：銀行存款1000

注：商譽100萬元（1000－3000×30%）體現(xiàn)在長期股權(quán)投資成本中。59【例題12】A公司以銀行存款1000萬元取得B公司30%的股（2）如投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3500萬元，則A公司應(yīng)進行的處理為：

借：長期股權(quán)投資1000

貸：銀行存款1000

借：長期股權(quán)投資50

貸：營業(yè)外收入50

60（2）如投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3500萬元，則2.

損益調(diào)整

（1）投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價值。

投資企業(yè)在確認應(yīng)享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。

612.

損益調(diào)整

（1）投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)比如，以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，相對于被投資單位已計提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計算確認投資損益。在進行有關(guān)調(diào)整時，應(yīng)當(dāng)考慮具有重要性的項目。62比如，以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價值。（第十條）借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整貸：投資收益借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整長期股權(quán)投資成本損益調(diào)整其他權(quán)益變動63投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有

【例題13】某投資企業(yè)于2007

年1

月1

日取得對聯(lián)營企業(yè)30%的股權(quán)，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為500

萬元，賬面價值為300

萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10

年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位2007

年度利潤表中凈利潤為300萬元，其中被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的固定資產(chǎn)折舊費用為30

萬元，按照取得投資時固定資產(chǎn)的公允價值計算確定的折舊費用為50

萬元，不考慮所得稅影響。

64【例題13】某投資企業(yè)于2007

年1

月1

日取得對聯(lián)營

按該固定資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤為280（300－20）萬元，投資企業(yè)按照持股比例計算確認的當(dāng)期投資收益應(yīng)為84（280×30%）萬元。

65按該固定資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤為280（300－20）主要關(guān)注三方面調(diào)整：（1）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額；（2）減值準(zhǔn)備金額；（3）無法取得投資時被投資單位各項資產(chǎn)等的公允價值或公允價值與賬面價值的差額不具重要性的可以被投資單位的賬面凈利潤為基礎(chǔ)計算確認，但需在會計報表附注中說明。66主要關(guān)注三方面調(diào)整：66

值得注意的是，存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計算確認投資損益，但應(yīng)當(dāng)在附注中說明這一事實及其原因：

①無法可靠確定投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值；

②投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)等的公允價值與其賬面價值之間的差額較??；

③其他原因?qū)е聼o法對被投資單位凈損益進行調(diào)整。67值得注意的是，存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面例：某投資企業(yè)于20×5年12月25日取得聯(lián)營企業(yè)30％的股權(quán)，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為1200萬元，賬面價值為600萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位20×6年度利潤表中凈利潤為500萬元。假定不考慮所得稅影響分析如下：固定資產(chǎn)2006年折舊被投資企業(yè)凈利潤投資企業(yè)確認的投資收益賬面價值60500500×30%=150公允價值120440440×30%=13268例：某投資企業(yè)于20×5年12月25日取被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的固定資產(chǎn)折舊費用為60萬元，按照取得投資時點上固定資產(chǎn)的公允價值計算確定的折舊費用為120萬元，假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計算確定的投資收益應(yīng)為150（500×30％）萬元。如按該固定資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤為440（500－60）萬元，投資企業(yè)按照持股比例計算確認的當(dāng)期投資收益為132（440×30％）萬元。69被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的（2）投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期應(yīng)收項目。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計劃、且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。70（2）投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資在確認應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：

①沖減長期股權(quán)投資的賬面價值；

②長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期應(yīng)收項目的賬面價值；

③經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認預(yù)計負債，計入當(dāng)期投資損失。

71在確認應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理超額虧損的確認關(guān)注的問題：（1）首先減記長期股權(quán)投資的賬面價值（2）其他實質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長期權(quán)益項目（3）合同或協(xié)議約定的其他責(zé)任義務(wù)除按上述順序已確認的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值

借：長期股權(quán)投資貸：投資收益72超額虧損的確認關(guān)注的問題：72例:甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),2006年12月31日投資的賬面價值為2000萬元。乙企業(yè)2007年虧損3000萬元。假定取得投資時點被投資單位各資產(chǎn)公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。則：甲企業(yè)2007年應(yīng)確認投資損失1200萬元長期股權(quán)投資賬面價值降至800萬元2000長期股權(quán)投資1200余額80073例:甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),2006年12月31日投資上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6000萬元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失2400萬元，長期股權(quán)投資賬面價值減至0，如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款800萬元，則應(yīng)進一步確認損失。借：投資收益400貸：長期股權(quán)投資4002000長期股權(quán)投資2000…備查簿登記400074上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6000萬

被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，企業(yè)扣除未確認的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述相反的順序處理，減記已確認預(yù)計負債的賬面余額、恢復(fù)其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。

【例題14】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，2006年12月31日投資的賬面價值為4000萬元。乙企業(yè)2007年虧損6000萬元。假定取得投資時點被投資單位各資產(chǎn)公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。

75被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，企業(yè)扣除未

則甲企業(yè)2007年應(yīng)確認投資損失2400萬元，長期股權(quán)投資賬面價值降至1600萬元。

上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為12000萬元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失4800萬元，長期股權(quán)投資賬面價值減至0。如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款1600萬元，則應(yīng)進一步確認損失。（金額單位以萬元表示）

借：投資收益800

貸：長期應(yīng)收款800

注意：除按上述順序已確認的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記。76

則甲企業(yè)2007年應(yīng)確認投資損失2400萬元，長期股權(quán)投資（3）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益。3.其他權(quán)益變動

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。

在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。77（3）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，【例題15】A公司對C公司的投資占其有表決權(quán)資本的比例為40%，C公司2007年8月20日將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價值大于其賬面價值的差額為100萬元。（金額單位以萬元表示）

A公司的會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資40

貸：資本公積——其他資本公積4078【例題15】A公司對C公司的投資占其有表決權(quán)資本的比例為40四、長期股權(quán)投資的減值和處置

（一）減值

（二）處置

處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（投資收益）。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當(dāng)將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益）。

79四、長期股權(quán)投資的減值和處置

（一）減值

（二）處置

處

出售長期股權(quán)投資時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，原已計提減值準(zhǔn)備的，借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，按尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，貸記“應(yīng)收股利”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。出售采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，還應(yīng)按處置長期股權(quán)投資的投資成本比例結(jié)轉(zhuǎn)原記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

80出售長期股權(quán)投資時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”【例題16】東方股份有限公司（以下簡稱東方公司）2007年至2010年投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下：

（1）2007年11月1日，東方公司與甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定：東方公司收購甲公司持有A公司股份總額的30%，收購價格為270萬元，收購價款于協(xié)議生效后以銀行存款支付；該股權(quán)協(xié)議生效日為2007年12月31日。

該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議于2007年12月25日分別經(jīng)東方公司和甲公司臨時股東大會審議通過，并依法報經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。

81【例題16】東方股份有限公司（以下簡稱東方公司）2007年至（2）2008年1月1日，A公司股東權(quán)益總額為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，未分配利潤為300萬元（均為2007年度實現(xiàn)的凈利潤）。（3）2008年1月1日，A公司董事會提出2007年利潤分配方案。該方案如下：按實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。對該方案進行會計處理后，A公司股東權(quán)益總額仍為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，盈余公積為30萬元，未分配利潤為270萬元。假定2008年1月1日，A公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為800萬元。假定取得投資時被投資單位各項資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額不具重要性。82（2）2008年1月1日，A公司股東權(quán)益總額為800萬元，其（4）2008年1月1日，東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價款270萬元，并辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)。

（5）2008年5月1日，A公司股東大會通過2007年度利潤分配方案。該分配方案如下：按實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；分配現(xiàn)金股利

200萬元。

（6）2008年6月5日，東方公司收到A公司分派的現(xiàn)金股利。

（7）2008年6月12日，A公司因長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算確認資本公積80萬元。

（8）2008年度，A公司實現(xiàn)凈利潤400萬元。83（4）2008年1月1日，東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價款（9）2009年5月4日，A公司股東大會通過2008年度利潤分配方案。該方案如下：按實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。

（10）2009年度，A公司發(fā)生凈虧損200萬元。

（11）2009年12月31日，東方公司對A公司投資的預(yù)計可收回金額為272萬元。

（12）2010年1月5日，東方公司將其持有的A公司股份全部對外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價款250萬元，相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)已辦妥，轉(zhuǎn)讓價款已存入銀行。假定東方公司在轉(zhuǎn)讓股份過程中沒有發(fā)生相關(guān)稅費。

84（9）2009年5月4日，A公司股東大會通過2008年度利潤要求：

（1）確定東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”；

（2）編制東方公司上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)有關(guān)的會計分錄。

（答案中的金額單位用萬元表示）

85要求：

（1）確定東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日【答案】

（1）東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”為

2008年1月l日。

（2）

①借：長期股權(quán)投資270

貸：銀行存款270

東方公司初始投資成本270萬元大于應(yīng)享有A公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額240萬元（800×30%），東方公司不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。86【答案】

（1）東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”

②借：應(yīng)收股利60

貸：長期股權(quán)投資60

③借：銀行存款60

貸：應(yīng)收股利60

④借：長期股權(quán)投資24

貸：資本公積—其他資本公積24

⑤借：長期股權(quán)投資120

貸：投資收益120

⑥借：投資收益60

貸：長期股權(quán)投資60

2009年12月31日，長期股權(quán)投資的賬面余額＝270－60+24+120－60＝294（萬元），因可收回金額為272萬元，所以應(yīng)計提減值準(zhǔn)備22萬元。

87②借：應(yīng)收股利60

⑦借：資產(chǎn)減值損失22

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備—A公司22

⑧借：銀行存款250

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備—A公司22

投資收益

22

貸：長期股權(quán)投資294

借：資本公積—其他資本公積24

貸：投資收益24

88⑦借：資產(chǎn)減值損失22

貸：長期股權(quán)投【例題17】A公司于2007年1月1日以1035萬元（含支付的相關(guān)費用1萬元）購入B公司股票400萬股，每股面值1元，占B公司實際發(fā)行在外股數(shù)的30%，A公司采用權(quán)益法核算此項投資。2007年1月1日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為3000萬元。取得投資時B公司的固定資產(chǎn)公允價值為300

萬元，賬面價值為200

萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10

年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。89【例題17】A公司于2007年1月1日以1035萬元（含支付2007年1月1日B公司的無形資產(chǎn)公允價值為100

萬元，賬面價值為50

萬元，無形資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為5年，凈殘值為零，按照直線法攤銷。2007年B公司實現(xiàn)凈利潤200萬元，提取盈余公積20萬元。2008年B公司發(fā)生虧損4000萬元，2008年B公司增加資本公積100萬元。2009年A公司實現(xiàn)凈利潤520萬元。假定不考慮所得稅和其他事項。

要求：完成A公司上述有關(guān)投資業(yè)務(wù)的會計分錄（金額單位以萬元表示）。902007年1月1日B公司的無形資產(chǎn)公允價值為100

萬【答案】

（1）2007年1月1日投資時：

借：長期股權(quán)投資1035

貸：銀行存款1035

長期股權(quán)投資的初始投資成本1035萬元，大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額900（3000×30%）萬元，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。91【答案】

（1）2007年1月1日投資時：

借：長期（2）調(diào)整2007年B公司實現(xiàn)凈利潤

2007年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤＝200－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝180（萬元）。

A公司應(yīng)確認的投資收益＝180×30%＝54（萬元）

借：長期股權(quán)投資54

貸：投資收益54

（3）B公司提取盈余公積，A公司不需進行賬務(wù)處理。92（2）調(diào)整2007年B公司實現(xiàn)凈利潤

2007年B公司（4）B公司增加資本公積100萬元

借：長期股權(quán)投資30

貸：資本公積――其他資本公積30（5）調(diào)整2008年B公司虧損

2008年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價值計算的凈虧損＝4000+（300－200）÷10+（100－50）÷5＝4020（萬元）。

93（4）B公司增加資本公積100萬元

借：長期股權(quán)投資在調(diào)整虧損前，A公司對B公司長期股權(quán)投資的賬面余額＝1035+54+30＝1119（萬元）。當(dāng)被投資單位發(fā)生虧損時，投資企業(yè)應(yīng)以投資賬面價值減記至零為限，因此應(yīng)調(diào)整的“損益調(diào)整”的數(shù)額為1119萬元，而不是1206萬元（4020×30%）。

借：投資收益1119

貸：長期股權(quán)投資1119

備查登記中應(yīng)記錄未減記的長期股權(quán)投資87萬元（1206－1119）。因長期股權(quán)投資賬面價值減記至零。94在調(diào)整虧損前，A公司對B公司長期股權(quán)投資的賬面余額＝（6）調(diào)整2009年B公司實現(xiàn)凈利潤。

2009年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤＝520－（300－200）÷10-（100－50）÷5＝500（萬元）。

借：長期股權(quán)投資63（500×30%－87）

貸：投資收益63

95（6）調(diào)整2009年B公司實現(xiàn)凈利潤。

2009年B公司

第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置一、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法1．因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法（1）原持股比例部分①原取得投資時長期股權(quán)投資的賬面余額大于應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；原取得投資時長期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值和留存收益。96第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置96②原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動相對于原持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，調(diào)整長期股權(quán)投資核留存收益，其余部分調(diào)整長期股權(quán)投資和資本公積。（2）新增持股比例部分新增的投資成本大于應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；新增的投資成本小于應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，調(diào)整長期股權(quán)投資和營業(yè)外收入。商譽、留存收益和營業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。97②原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)【例題18】A公司于20×5年2月取得B公司10％的股權(quán)，成本為600萬元，取得投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為5600萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10％提取盈余公積。20×6年4月10日，A公司又以1200萬元的價格取得B公司12％的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8000萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定A公司在取得對B公司10％股權(quán)后至新增投資日，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為600萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。98【例題18】A公司于20×5年2月取得B公司10％的股權(quán)，成要求：（1）編制20×6年4月10日A公司以1200萬元的價格取得B公司12％的股權(quán)的會計分錄。（2）編制由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算對長期股權(quán)投資賬面價值進行調(diào)整的會計分錄。【答案】(1)20×6年4月10日，A公司應(yīng)確認對B公司的長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資1200貸：銀行存款120099要求：（1）編制20×6年4月10日A公司以1200萬元的價

(2)對長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整確認該部分長期股權(quán)投資后，A公司對B公司投資的賬面價值為1800萬元。①對于原l0％股權(quán)的成本600萬元與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額560萬元(5600×10％)之間的差額40萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽，該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

100(2)對長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整100對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動(8000-5600)相對于原持股比例的部分240萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分60萬元(600×10％)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J凈資產(chǎn)公允價值的變動180萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務(wù)處理為：101對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增

借：長期股權(quán)投資240貸：資本公積——其他資本公積180盈余公積6利潤分配——未分配利潤54②對于新取得的股權(quán)，其成本為1200萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額960萬元(8000×12％)之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽，該部分商譽不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。102借：長期股權(quán)投資2401022．因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法（1）按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認的長期股權(quán)投資（2）剩余持股比例部分①剩余的長期股權(quán)投資的成本大于按剩余持股比例計算的應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；剩余的長期股權(quán)投資的成本小于按剩余持股比例計算的應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值和留存收益。1032．因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法103②對于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動相對于剩余持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，調(diào)整長期股權(quán)投資核留存收益，其余部分調(diào)整長期股權(quán)投資和資本公積。104②對于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的【例題19】A公司原持有B公司60％的股權(quán)，其賬面余額為6000萬元，未計提減值準(zhǔn)備。20×6年12月6日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1／3出售給某企業(yè)，出售取得價款3600萬元，當(dāng)日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為16000萬元。A公司原取得B公司60％股權(quán)時，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為9000萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤5000萬元。假定B公司一直未進行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。假定A公司按凈利潤的10％提取盈余公積。105【例題19】A公司原持有B公司60％的股權(quán)，其賬面余額為60

在出售20％的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40％，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。要求：（1）編制出售20%長期股權(quán)投資的會計分錄。（2）編制由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的會計分錄。106在出售20％的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40％【答案】(1)確認長期股權(quán)投資處置損益借：銀行存款3600貸：長期股權(quán)投資2000投資收益1600(2)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為4000萬元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額400萬元(4000-9000×40％)為商譽，該部分商譽的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。107【答案】107

處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實現(xiàn)的凈損益為2000萬元(5000×40％)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資2000貸：盈余公積200利潤分配——未分配利潤1800108處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法1．因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理，要將原持股比例部分由權(quán)益法調(diào)整為成本法。2．因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法按賬面價值作為成本法核算的基礎(chǔ)。109（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法109【例題20】華天公司2007年對乙公司投資，占乙公司注冊資本的30%，對乙公司能夠施加重大影響。至2008年12月31日，華天中海公司對乙公司投資的賬面價值為400萬元，其中，投資成本為300萬元，損益調(diào)整為100萬元。2009年1月2日，華天中海公司將持有乙公司的股份對外轉(zhuǎn)讓一半，收到210萬元款項存入銀行，并失去了重大影響力。為此，華天中海公司該按成本法核算。要求：編制華天公司2009年1月2日權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的會計分錄。110【例題20】華天公司2007年對乙公司投資，占乙公司注冊資本【答案】（1）出售15%的股份借：銀行存款210貸：長期股權(quán)投資—乙公司（成本）150--乙公司（損益調(diào)整）50投資收益10（2）權(quán)益法改為成本法借：長期股權(quán)投資—乙公司200貸：長期股權(quán)投資—乙公司（成本）150--乙公司（損益調(diào)整）50111【答案】111二、長期股權(quán)投資的處置處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（投資收益）。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當(dāng)將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益）。112二、長期股權(quán)投資的處置112

出售長期股權(quán)投資時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，原已計提減值準(zhǔn)備的，借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，按尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，貸記“應(yīng)收股利”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。出售采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，還應(yīng)按處置長期股權(quán)投資的投資成本比例結(jié)轉(zhuǎn)原記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。113出售長期股權(quán)投資時，應(yīng)按實際收到的金額

企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資李文江114企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資李文江1本準(zhǔn)則學(xué)習(xí)的關(guān)鍵內(nèi)容：學(xué)習(xí)長期股權(quán)投資應(yīng)掌握“一個范圍、二種方法、二個轉(zhuǎn)換”。“一個范圍”是長期股權(quán)投資的核算范圍，應(yīng)與金融資產(chǎn)中的交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)相區(qū)分；“二種方法”是指成本法和權(quán)益法；“二個轉(zhuǎn)換”是指成本法與權(quán)益法之間的互相轉(zhuǎn)換。115本準(zhǔn)則學(xué)習(xí)的關(guān)鍵內(nèi)容：2

第一節(jié)長期股權(quán)投資概述本準(zhǔn)則所指長期股權(quán)投資，包括：

（1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資；

（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；

（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；

（4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。

116第一節(jié)長期股權(quán)投資概述3對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資和參股長期股權(quán)投資控制共同控制重大影響其他子公司合營企業(yè)聯(lián)營企業(yè)參股企業(yè)117對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資和參股長期股權(quán)投資控制共同總結(jié)：新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的核算范圍包括：對子公司的投資，對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資，以及不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資；對于不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價且公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資，按交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)來核算。

【重點提示】企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價且公允價值能可靠計量的權(quán)益性投資屬于金融資產(chǎn)的核算內(nèi)容。

118總結(jié)：新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的核算范圍包括：對子公司的投資，對

第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始投資成本一、長期股權(quán)投資初始計量原則

取得時按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

119第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始投資成本6二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

（一）企業(yè)合并概述

企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項報告主體－－個別報表合并報表1、以合并方式為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類120二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

（一）企業(yè)合并概述1218合并方式

購買方

被購買方

（合并方）

（被合并方）吸收合并取得對方資產(chǎn)解散并承擔(dān)負債

新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并各持有參與合并方均解散各方資產(chǎn)負債

控股合并取得控制權(quán)保持獨立體現(xiàn)為長期股權(quán)成為子公司投資12