審計質(zhì)量框架制定的國際經(jīng)驗與借鑒,審計論文

審計質(zhì)量框架制定的國際經(jīng)驗與借鑒,審計論文近些年來,為了從源頭上保證審計質(zhì)量、預(yù)防審計失敗,英美等主要發(fā)達國家的監(jiān)管機構(gòu)和準(zhǔn)則制定機構(gòu)高度重視審計質(zhì)量框架的研究工作.所謂審計質(zhì)量框架(auditqualityframework),是揭示審計質(zhì)量根本性影響因素,以利于審計質(zhì)量綜合評價的概括性指南,它通常包括關(guān)鍵的審計質(zhì)量指標(biāo)(auditqualityindicators).國際上最早采取行動的是英國財務(wù)報告理事會(FRC),其于2008年2月正式發(fā)布了(審計質(zhì)量框架〕.由美國財政部指定成立的審計職業(yè)咨詢委員會(AdvisoryCommitteeontheAuditingProfession,簡稱ACAP)在2008年10月發(fā)布的最終報告中建議上市公司會計監(jiān)管委員會(PCAOB)在可行的情況下制定審計質(zhì)量指標(biāo)并要求受其監(jiān)管的會計師事務(wù)所頒布這些指標(biāo).遵循ACAP的建議,PCAOB在2020年正式啟動了審計質(zhì)量指標(biāo)的制定工作.在國際范圍內(nèi),證監(jiān)會國際組織(IOCSO)在其2018年9月發(fā)布的(負(fù)責(zé)上市公司審計的會計師事務(wù)所透明度〕咨詢報告中專設(shè)一節(jié)討論了審計質(zhì)量指標(biāo)及其信息披露問題.國際會計師聯(lián)合會(IFAC)下設(shè)的國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會(IAASB)于2018年啟動了審計質(zhì)量框架的研究項目,并于2020年2月正式頒布了(審計質(zhì)量框架:創(chuàng)造審計質(zhì)量環(huán)境的關(guān)鍵要素〕.盡管對于審計質(zhì)量的研究已進行多年,對于審計質(zhì)量應(yīng)該怎樣界定仍缺乏共鳴,更不用講怎樣去衡量審計質(zhì)量了(Knechel等,2020).審計質(zhì)量難以直接觀察和衡量,導(dǎo)致投資者和社會公眾難以準(zhǔn)確評價審計質(zhì)量,會計師事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的建立以及監(jiān)管機構(gòu)對于會計師事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的檢查缺乏理論指導(dǎo)和著力點.審計質(zhì)量框架研究有利于投資者和監(jiān)管者更為全面、準(zhǔn)確地評價審計質(zhì)量,有利于促進審計師和利益相關(guān)者之間的有效溝通,有助于會計師事務(wù)所完善質(zhì)量控制系統(tǒng)并提高預(yù)防審計失敗的能力,也有助于監(jiān)管機構(gòu)提高審計質(zhì)量監(jiān)管的有效性.對于已經(jīng)開場施行公眾利益實體審計師信息公開披露制度的歐盟成員國(陳波、梁藝敏,2018),審計質(zhì)量框架的研究能夠為會計師事務(wù)所的信息披露提供適當(dāng)標(biāo)準(zhǔn),進而提高信息披露的質(zhì)量.本文將系統(tǒng)介紹審計質(zhì)量框架研究的國際進展,尤其是FRC、PCAOB和IAASB的相關(guān)研究成果,為我們國家主管部門和行業(yè)協(xié)會開展審計質(zhì)量框架研究提供參考和借鑒.二、審計質(zhì)量框架制定的國際實務(wù)進展(一)英國FRC的審計質(zhì)量框架英國FRC在2008年2月正式發(fā)布了(審計質(zhì)量框架〕,該文件旨在支持審計師、審計委員會、報表編制者、投資者和其他利益相關(guān)者針對審計質(zhì)量進行有效溝通(FRC,2008),反映了2002年以后英國職業(yè)界為應(yīng)對監(jiān)管環(huán)境、審計市場構(gòu)造的急劇變化而力圖重獲社會公眾信任的努力,以及為知足歐盟議會和理事會于2006年5月17日公布的(關(guān)于法定審計的第八號指令〕對于公眾利益實體審計師信息公開披露的強迫要求而采取的積極行動.FRC成認(rèn)審計質(zhì)量是一個動態(tài)的概念,其驅(qū)動因素(drivers)和指標(biāo)(indicators)會隨著時間而變化,因而,決定將根據(jù)收到的評論定期對(審計質(zhì)量框架〕進行更新.截至當(dāng)前,FRC并沒有對(審計質(zhì)量框架〕進行再次修訂.英國FRC發(fā)布的(審計質(zhì)量框架〕界定了審計質(zhì)量的五大驅(qū)動因素,即會計師事務(wù)所文化、審計合伙人和員工的技能與個人素質(zhì)、審計經(jīng)過的有效性、審計報告的可靠性與有用性、審計師控制范圍之外的因素.FRC對于每一個驅(qū)動因素,均規(guī)定了若干關(guān)鍵指標(biāo),指標(biāo)總數(shù)一共有26項,表1對此進行了概括.FRC(審計質(zhì)量框架〕具有簡潔明了、原則導(dǎo)向的特征,并沒有對審計質(zhì)量驅(qū)動因素和關(guān)鍵指標(biāo)在實務(wù)中應(yīng)該怎樣應(yīng)用提供詳細(xì)的指導(dǎo),因而,其實用性和操作性有所欠缺.與此同時,作為一項創(chuàng)始性的工作,FRC(審計質(zhì)量框架〕與PCAOB和IAASB后來發(fā)布的同主題文件相比顯得較為簡單粗略,對于審計質(zhì)量關(guān)鍵要素的討論沒有超越現(xiàn)有審計準(zhǔn)則和事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則已經(jīng)到達的廣度和深度,尤其是沒有設(shè)計出嚴(yán)密貼近審計實務(wù)并且能夠適當(dāng)量化的關(guān)鍵指標(biāo).(二)PCAOB的審計質(zhì)量框架PCAOB對于審計質(zhì)量框架的研究工作遭到了美國財政部指定的審計職業(yè)咨詢委員會(ACAP)的推動.ACAP于2008年10月發(fā)布了最終報告,華而不實建議PCAOB開展關(guān)于審計質(zhì)量指標(biāo)的研究.2008年10月,PCAOB的常設(shè)咨詢小組(StandingAdvisoryGroup,簡稱SAG)對審計質(zhì)量指標(biāo)制定問題召開了專題會議,圍繞審計質(zhì)量的定義、審計質(zhì)量指標(biāo)的設(shè)計思路與披露形式、審計質(zhì)量指標(biāo)信息披露的后果與成本等進行了研討.PCAOB的投資者咨詢委員會(InvestorAdvisoryGroup,簡稱IAG)在2018年3月召開的主題會議指出,會計師事務(wù)所不頒布任何審計質(zhì)量指標(biāo)信息,導(dǎo)致投資者難以比擬不同事務(wù)所的工作質(zhì)量.IAG建議會計師事務(wù)所向PCAOB呈報年度報告,由事務(wù)所管理層加以確認(rèn)并公開披露,華而不實應(yīng)包括ACAP建議披露的項目(如法律與網(wǎng)絡(luò)構(gòu)造、治理描繪敘述和財務(wù)信息等)、PCAOB確定的關(guān)鍵質(zhì)量控制因素以及根據(jù)一般公認(rèn)會計原則(GAAP)編制的事務(wù)所年度財務(wù)報表.2020年11月,PCAOB正式將開發(fā)審計質(zhì)量衡量指標(biāo)作為2020年的優(yōu)先項目.2020年5月,PCAOB頒布了為SAG專題會議所準(zhǔn)備的(審計質(zhì)量指標(biāo)討論稿〕,概括了已經(jīng)構(gòu)成的審計質(zhì)量指標(biāo)制定思路和制定經(jīng)過中可能碰到的問題.2020年11月,PCAOB發(fā)布了更新后的(審計質(zhì)量指標(biāo)討論稿〕,對審計質(zhì)量指標(biāo)項目已經(jīng)獲得的進展和需解決的問題進行了總結(jié).PCAOB審計質(zhì)量指標(biāo)項目旨在為PCAOB的監(jiān)管經(jīng)過和政策制定,為審計委員會、投資者、管理層、會計師事務(wù)所、其他監(jiān)管者和社會公眾的決策提供關(guān)于審計質(zhì)量的有用信息,為會計師事務(wù)所開展基于審計質(zhì)量的競爭提供新的鼓勵(PCAOB,2020a).審計委員會、投資者、會計事務(wù)所和PCAOB(及其他監(jiān)管者)是該項目確定的主要消費者,PCAOB試圖向他們提供審計質(zhì)量的量化指標(biāo),而不是純粹的定性指標(biāo),并以為這些指標(biāo)最終應(yīng)構(gòu)成類似平衡計分卡(balancedscorecard)的整套標(biāo)準(zhǔn)(PCAOB,2020b).PCAOB根據(jù)投入、經(jīng)過和結(jié)果的框架將審計質(zhì)量指標(biāo)分成三大類,擬從大約70個備選指標(biāo)開場,經(jīng)過廣泛討論和層層挑選,最終得到一個大約包括10到15個指標(biāo)的平衡計分卡(PCAOB,2020b).為了使指標(biāo)的選擇愈加科學(xué),PCAOB確定了11條挑選標(biāo)準(zhǔn),如可量化、數(shù)據(jù)可得、無冗余、預(yù)期與審計質(zhì)量相關(guān)、對審計委員會和其他利益相關(guān)者有用等.2020年11月發(fā)布的(審計質(zhì)量指標(biāo)討論稿〕以舉例的方式列示了三大類19項指標(biāo)(參見表2).從表2能夠看出,PCAOB的審計質(zhì)量指標(biāo)具有如下特點:第一,強調(diào)定量化,示例中的大部分指標(biāo)是絕對數(shù)或比率指標(biāo);第二,視野主要集中在事務(wù)所內(nèi)部,較少考慮影響審計質(zhì)量的外部環(huán)境因素;第三,對會計事務(wù)所內(nèi)部運營和管理對于審計質(zhì)量的影響考慮較為深切進入,吸收了事務(wù)所普遍應(yīng)用的某些業(yè)績分析和運營控制核心指標(biāo),如員工杠桿、員工利用率、審計人員流動率和調(diào)動率等.值得注意的是,PCAOB在審計質(zhì)量指標(biāo)制定經(jīng)過中似乎有一種過分追求定量化的趨勢,這有可能導(dǎo)致對于審計質(zhì)量有關(guān)鍵影響的定性因素被忽視,還有可能導(dǎo)致會計師事務(wù)所側(cè)重于達成數(shù)量指標(biāo),而不是用一種全面、系統(tǒng)的觀點致力于審計質(zhì)量的切實提高.(三)IAASB的審計質(zhì)量框架作為國際審計準(zhǔn)則的制定者,IAASB對于審計質(zhì)量肩負(fù)的重要責(zé)任和對于審計質(zhì)量的高度關(guān)注是顯而易見的.IAASB認(rèn)識到,它對于審計質(zhì)量的直接影響當(dāng)前主要是通過制定國際審計準(zhǔn)則(ISAs)和國際質(zhì)量控制準(zhǔn)則(ISQC)來實現(xiàn)的,但這些準(zhǔn)則并非是審計質(zhì)量唯一重要的影響因素.2018年1月,IAASB發(fā)布了(審計質(zhì)量:IAASB的看法〕報告,華而不實描繪敘述了關(guān)于審計質(zhì)量的各方觀點、審計質(zhì)量的若干相關(guān)要素、IAASB旨在提升審計質(zhì)量的準(zhǔn)則改良工作等.2018年3月,IAASB啟動了辨別審計質(zhì)量潛在影響因素的工作,包括對于社會各界的廣泛調(diào)研.2020年1月,IAASB發(fā)布了題為(審計質(zhì)量框架〕的征求意見稿.2020年12月,(審計質(zhì)量框架〕獲得IAASB委員一致通過并于2020年2月正式頒布.IAASB制定(審計質(zhì)量框架〕的主要目的包括:提高對于審計質(zhì)量關(guān)鍵要素的認(rèn)知度;鼓勵關(guān)鍵的利益相關(guān)者探尋求索提高審計質(zhì)量的途徑;促進關(guān)鍵利益相關(guān)者在這個話題上的對話(IAASB,2020).IAASB指出,(審計質(zhì)量框架〕并非是現(xiàn)有審計準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、職業(yè)道德守則或其他監(jiān)管要求的替代,也沒有為審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行制定額外的準(zhǔn)則或規(guī)定新的要求.也就是講,對于(審計質(zhì)量框架〕的遵循沒有強迫性要求.該框架包含五大要素,即投入、經(jīng)過、成果、財務(wù)報告供給鏈(financialreportingsupplychain)中的關(guān)鍵性互相影響和背景性因素(contextualfactors).與PCAOB的框架相比,IAASB的框架增加了利益相關(guān)者之間的互相影響和背景性因素,因而,其考慮的范圍更為廣泛和全面.同時,IAASB在審計質(zhì)量框架中融入了分析的單位,即投入、經(jīng)過和成果因素均應(yīng)從國家層面、事務(wù)所層面和詳細(xì)業(yè)務(wù)層面分別考慮.對于不同的因素詳細(xì)應(yīng)怎樣衡量,IAASB沒有使用指標(biāo)概念,而是使用了屬性(attributes)這一概念.對于投入和經(jīng)過因素,IAASB均將其細(xì)化為詳細(xì)的屬性.比擬而言,IAASB的框架與FRC的框架較為接近,即較為原則導(dǎo)向,側(cè)重于定性的規(guī)定,而不是像PCAOB那樣傾向于選擇定量化的指標(biāo).表3對IAASB的框架重點進行了概括.三、審計質(zhì)量框架制定的國際經(jīng)歷體驗審計質(zhì)量框架是近些年國際上主要準(zhǔn)則制定機構(gòu)的工作重點.FRC和IAASB均已發(fā)布正式的(審計質(zhì)量框架〕文件,而PCAOB制定審計質(zhì)量框架和評價指標(biāo)的工作仍在進行之中.總結(jié)這三個機構(gòu)關(guān)于審計質(zhì)量框架的現(xiàn)有研究成果,我們以為有如下經(jīng)歷體驗值得借鑒.首先,對審計質(zhì)量框架的性質(zhì)和目的進行準(zhǔn)確的定位.在審計質(zhì)量框架性質(zhì)的定位上有兩種選擇,一種是使其成為一種強迫性的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn),具有與審計準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則一樣的地位,另一種是將其作為一種非強迫的實務(wù)指南,作為現(xiàn)有準(zhǔn)則體系的有益補充.由于審計質(zhì)量所涉利益的多元化,其界定和評價所固有的復(fù)雜性,將審計質(zhì)量框架作為強迫性的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)當(dāng)前既不合理,也不現(xiàn)實.因而,FRC、IAASB的(審計質(zhì)量框架〕均定位為非強迫的實務(wù)指南.審計質(zhì)量框架的性質(zhì)影響其目的定位.作為非強迫性的實務(wù)指南,審計質(zhì)量框架的主要目的是為不同的利益相關(guān)者提供一個理解審計質(zhì)量的共同基礎(chǔ)、一套用于評估審計質(zhì)量的通用語言和工具,這要求審計質(zhì)量框架具有廣泛的包涵性和開放性,采用原則導(dǎo)向的制定思路可能更為合理.其次,在審計質(zhì)量框架的制定經(jīng)過中應(yīng)采取全經(jīng)過和全方位的視角.所謂全經(jīng)過,是指審計質(zhì)量框架應(yīng)涵蓋審計的投入、生產(chǎn)和產(chǎn)出全經(jīng)過.對審計質(zhì)量框架的制定采用全經(jīng)過視角被以為有利于實現(xiàn)對審計質(zhì)量的事前預(yù)測、事中控制、事后檢查.所謂全方位,是指審計質(zhì)量框架應(yīng)綜合考慮會計師事務(wù)所內(nèi)外部因素對于審計質(zhì)量的影響,將審計質(zhì)量放在更為廣闊的制度背景中進行考察,要求監(jiān)管者、審計師、管理層、治理層、投資者等利益相關(guān)者共同承當(dāng)維護與提高審計質(zhì)量的職責(zé).FRC的(審計質(zhì)量框架〕十分考慮了審計師控制之外的因素對于審計質(zhì)量的影響.IAASB的(審計質(zhì)量框架〕則將利益相關(guān)者的互相影響和廣泛的背景性因素納入華而不實,在界定投入、經(jīng)過和成果因素時,還分別從詳細(xì)業(yè)務(wù)層面、事務(wù)所層面和國家層面描繪敘述各因素所包含的詳細(xì)屬性.由于采用了全經(jīng)過和全方位的視角,審計質(zhì)量框架的相關(guān)研究揭示出過去被忽視的很多重要影響因素,加深了利益相關(guān)者對審計質(zhì)量的理解,促進了他們之間的對話和溝通.最后,審計質(zhì)量框架應(yīng)采取審慎穩(wěn)妥的制定程序,確保利益相關(guān)者的廣泛介入.審計質(zhì)量框架旨在為廣大利益相關(guān)者提供評價審計質(zhì)量的指南,對于他們有重要的決策價值.然而,由于審計質(zhì)量所涉的利益相關(guān)者諸多,包含審計服務(wù)的提供者、需求者和監(jiān)管者等,他們對審計質(zhì)量的理解方式和利益訴求存在很大差異,只要充分考慮各方觀點、平衡各方利益,才能建立一個具有普遍可接受性的質(zhì)量框架.這要求審計質(zhì)量框架的制定與審計準(zhǔn)則的制定一樣,均應(yīng)遵循允當(dāng)程序(dueprocess),為不同利益相關(guān)者團體介入框架制定提供便利的途徑,并廣泛聽取、吸收他們的意見和建議.另外,審計質(zhì)量框架所涉事項又極為復(fù)雜,有大量的問題需要解決.例如,審計質(zhì)量框架能否應(yīng)先確定一個廣泛可接受的審計質(zhì)量定義,用于衡量審計質(zhì)量的指標(biāo)應(yīng)以定性為王還是以定量為王,指標(biāo)數(shù)量為多少才合適的,審計質(zhì)量指標(biāo)的披露會帶來哪些未預(yù)期的不利后果,(Berdard等,2018).這些I司題都需要進行深切進入的討論、群策群力才能找到滿意的答案:.FRC制定(審計質(zhì)量框架〕歷時1年半左右,IAASB則耗時約3年,PCAOB自2008年底開場對審計質(zhì)量框架和指標(biāo)進行討論和研究,截至2020年4月底該項目仍在進行之中.由此可見,審慎穩(wěn)妥的制定程序需要保證充足的時間投入,而不應(yīng)倉促行事.四、制定我們國家審計質(zhì)量框架的考慮與建議從歐美發(fā)達國家的經(jīng)歷體驗來看,制定審計質(zhì)量框架具有多萬面的受益之處.十分是在強迫要求公眾利益實體審計師公開披露內(nèi)部關(guān)鍵信息的情況下,一個具有廣泛可接受性的審計質(zhì)量框架能夠促進審計質(zhì)量信息的公開披露,并推動審計師展開基于審計質(zhì)量的公平競爭.在我們國家,審計幣場由于發(fā)展時間不長,加之法律、監(jiān)管環(huán)境不完善,幣場上缺乏對于高質(zhì)量審計的廣泛需求(DeFond等,2000),會計師事務(wù)所大多數(shù)規(guī)模較小、實力偏弱,以價格競爭為王要手段,低價競爭現(xiàn)象較為嚴(yán)重.在這種情況下,通過開展審計質(zhì)量框架項目,吸引社會各界利益相關(guān)者的廣泛介入,能夠提高利益相關(guān)者對于審計質(zhì)量的認(rèn)知程度,為審計師和利益相關(guān)者的溝通和協(xié)調(diào)提供通用語言,有助于培育重視審計質(zhì)量的幣場環(huán)境,促進會計師事務(wù)所由價格競爭轉(zhuǎn)向基于審計質(zhì)量和聲譽的競爭.另外,我們國家各級注冊會計師行業(yè)協(xié)會非常重視會計師事務(wù)所的綜合評價,會計師事務(wù)所的排名也成為企業(yè)選擇審計師的重要參考根據(jù).然而,我們國家事務(wù)所的綜合評價與排名仍側(cè)重于業(yè)務(wù)收入、注冊會計師人數(shù)等規(guī)模指標(biāo),對于審計質(zhì)量的重視程度不夠.通過開展審計質(zhì)量框架項目,建立全面系統(tǒng)的審計質(zhì)量評價體系,提高審計質(zhì)量評價在綜合評價與排名中的權(quán)重,對于引導(dǎo)我們國家注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展無疑具有特別重要的價值.在我們國家,審計質(zhì)量框架的制定需要王管部門的大力支持.由于我們國家民間自治組織的發(fā)育不成熟,缺乏足夠的公信力,其發(fā)展尚需借助的權(quán)威.在這種情況下,完全由行業(yè)協(xié)會負(fù)責(zé)審計質(zhì)量框架的制定,有可能導(dǎo)致審計質(zhì)量框架缺乏足夠的權(quán)威性.因而,建議王管部門為審計質(zhì)量框架的制定提供領(lǐng)導(dǎo)和組織支持,注冊會計師協(xié)會負(fù)責(zé)項目的詳細(xì)施行,尤其項目中專業(yè)相關(guān)事項的施行.這樣的布置能夠同時加強審計質(zhì)量框架的權(quán)威性和專業(yè)性.另外,我們國家審計質(zhì)量框架的制定尤其應(yīng)該重視社會各界的介入,將其作為昔及審計質(zhì)量理念、培育審計質(zhì)量文化的重要契機.為此,應(yīng)該對審計質(zhì)量框架項目的施行制定允當(dāng)程序,保證充足的時間、經(jīng)費與人員投入,以調(diào)研、訪談、書面征求意見、網(wǎng)絡(luò)征求意見、圓桌會議等形式促進社會各界利益相關(guān)者的廣泛介入.可考慮在行業(yè)協(xié)會網(wǎng)站上開拓專欄,介紹審計質(zhì)量框架制定的相關(guān)制度背景、國際進展、學(xué)術(shù)文獻、項目大概情況等,尤其是應(yīng)該及時頒布社會各界利益相關(guān)者的意見和建議,以及框架制定機構(gòu)對這些意見和建議的回應(yīng)情況,提高框架制定經(jīng)過的透明度.由于國際上王要的準(zhǔn)則制定機構(gòu)已針對審計質(zhì)量框架開展了廣泛和深切進入的研究,并已獲得豐富成果,我們國家在審計質(zhì)量框架的制定上能夠通過充分借鑒和吸收國際經(jīng)歷體驗而獲得后發(fā)優(yōu)勢.例如,審計質(zhì)量框架的構(gòu)成應(yīng)具體表現(xiàn)出審計的投入、生產(chǎn)和產(chǎn)出全經(jīng)過,充分反映利益相關(guān)者的互動關(guān)系和背景性因素對于審計質(zhì)量的重要影響.又如,審計質(zhì)量框架應(yīng)適當(dāng)界定分析單位,從國家層次、事務(wù)所層次和業(yè)務(wù)層次全萬位地辨別審計質(zhì)量影響因素.然而,由于我們國家審計幣場具有特殊性,審計質(zhì)量框架有很多特殊問題需要解決,這要求框架制定者不能照搬國外已有的成果.例如,由于我們國家經(jīng)濟轉(zhuǎn)型條件下企業(yè)、會計師事務(wù)所與之間存在廣泛的政治關(guān)聯(lián)(politicalconnections),這種政治關(guān)聯(lián)有可能對審計質(zhì)量和審計收費構(gòu)成顯著影響,因而應(yīng)在審計質(zhì)量框架中加以考慮.又如,已有研究表示清楚,執(zhí)業(yè)注冊會計師擔(dān)任證監(jiān)會發(fā)審委委員顯著提高了相關(guān)會計事務(wù)所對于民營企業(yè)的吸引力,并帶來了審計收費溢價(李敏才,2020).注冊會計師的發(fā)審委關(guān)聯(lián),在我們國家應(yīng)該作為重要的審計質(zhì)量影響因素.再如,我們國家大中型會計師事務(wù)所在做強做大政策推動下,接連發(fā)生大規(guī)模的合并案例,這帶來了介入合并事務(wù)所在內(nèi)部治理、質(zhì)量控制系統(tǒng)、事務(wù)所文化諸萬面的整合難題.事務(wù)所合并后的整合程度,尤其是合并后總所和分所施行一體化管理的程度,也是我們國家審計質(zhì)量框架制定經(jīng)過中應(yīng)考慮的關(guān)鍵性因素.主要以下為參考文獻1.陳波、梁藝敏.四大英國成員所2018年度透明度報告分析.中國注冊會計師.2018(3).2.李敏才.發(fā)審委社會資本影響審計需求和審計收費嗎?--來自中小板IPO的實證證據(jù).審計與經(jīng)濟研究.2020(5).3.BerdardJCetal.Audit