第 四 章長(zhǎng)期股權(quán)投資

會(huì)計(jì)學(xué)1第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資概述（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的性質(zhì)（二）投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系第2頁(yè)/共105頁(yè)第1頁(yè)/共105頁(yè)（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的性質(zhì)長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投出各種資產(chǎn)取得被投資企業(yè)股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時(shí)出售的投資，其主要目的是為了長(zhǎng)遠(yuǎn)利益而影響、控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)。企業(yè)進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資后，成為被投資企業(yè)的股東，有參與被投資企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的權(quán)利。第3頁(yè)/共105頁(yè)第2頁(yè)/共105頁(yè)（二）投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系按照投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度，投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系可以分為以下幾種類型：1．控制2．共同控制3．重大影響4．無(wú)重大影響第4頁(yè)/共105頁(yè)第3頁(yè)/共105頁(yè)1．控制控制是指投資企業(yè)有權(quán)決定被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益。

控制存在于以下情況：(1)擁有被投資單位有表決權(quán)資本的50%以上(直接擁有、間接擁有或直接+間接擁有)①直接擁有：比如：A企業(yè)對(duì)B企業(yè)進(jìn)行投資，占B企業(yè)有表決權(quán)資本的51%，則A企業(yè)B企業(yè)之間就是控制與被控制的關(guān)系。第5頁(yè)/共105頁(yè)第4頁(yè)/共105頁(yè)②間接擁有：

A企業(yè)對(duì)B企業(yè)進(jìn)行投資，占B企業(yè)有表決權(quán)資本的51%，B企業(yè)對(duì)C企業(yè)進(jìn)行投資，占C企業(yè)有表決權(quán)資本的60%,則A企業(yè)也擁有了C企業(yè)的60%。③直接+間接擁有：

A企業(yè)對(duì)B企業(yè)進(jìn)行投資，占B企業(yè)有表決權(quán)資本的51%;B企業(yè)對(duì)C企業(yè)進(jìn)行投資,占C企業(yè)有表決權(quán)資本的30%,;A企業(yè)直接向C企業(yè)進(jìn)行投資，占C企業(yè)有表決權(quán)資本的30%。則A企業(yè)一共擁有C企業(yè)有表決權(quán)資本的60%，A企業(yè)對(duì)有C企業(yè)有控制權(quán)。第6頁(yè)/共105頁(yè)第5頁(yè)/共105頁(yè)(2)雖然沒(méi)有擁有表決權(quán)資本的50%以上，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。比如：A企業(yè)對(duì)B企業(yè)進(jìn)行投資，只達(dá)到B企業(yè)的40%，但擁有B企業(yè)50%以上的表決權(quán);或者有任免B企業(yè)董事會(huì)等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)多數(shù)成員的權(quán)力;或者在董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上的投票權(quán);或者在章程中已經(jīng)明確，對(duì)B企業(yè)雖然投資只有40%，但卻有能力決定B企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)政策等。第7頁(yè)/共105頁(yè)第6頁(yè)/共105頁(yè)2．共同控制共同控制是指按照合同約定與其他投資者對(duì)被投資企業(yè)所共有的控制，一般來(lái)說(shuō)，具有共同控制權(quán)的各投資方所持有的表決權(quán)資本相同。在這種情況下，被投資企業(yè)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策只有在分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)才能通過(guò)。被各投資方共同控制的企業(yè)，一般稱為投資企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)比如，A企業(yè)和B企業(yè)各投資50%，各占C企業(yè)的50%，A和B共同控制C。如果A企業(yè)投資40%，B企業(yè)投資60%，但合同約定A、B對(duì)C有共同控制，這種情況也叫共同控制。第8頁(yè)/共105頁(yè)第7頁(yè)/共105頁(yè)3．重大影響重大影響是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策有參與的權(quán)利，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些決策的制定。被投資企業(yè)如果受到投資企業(yè)的重大影響，一般稱為投資企業(yè)的聯(lián)營(yíng)企業(yè)。如果A企業(yè)向B企業(yè)進(jìn)行投資，達(dá)到B企業(yè)的20%，則A企業(yè)有參與B企業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)政策的權(quán)利，但不能決定。這種情況稱為重大影響。在判別是否有重大影響時(shí)，還要根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則。雖然沒(méi)有達(dá)到20%，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認(rèn)為具有重大影響：(1)在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)派有代表。(2)參與被投資單位的政策制定過(guò)程。(3)向被投資單位派出管理人員。(4)依賴投資企業(yè)的技術(shù)資料。第9頁(yè)/共105頁(yè)第8頁(yè)/共105頁(yè)4．無(wú)重大影響無(wú)重大影響是指投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)不具有控制和共同控制權(quán)，也不具有重大影響。第10頁(yè)/共105頁(yè)第9頁(yè)/共105頁(yè)類型20%50%實(shí)質(zhì)重于形式判斷無(wú)控制、共同控制和重大影響重大影響(聯(lián)營(yíng)企業(yè))控制(子公司)共同控制(合營(yíng)企業(yè)）第11頁(yè)/共105頁(yè)第10頁(yè)/共105頁(yè)第一節(jié)長(zhǎng)期股投資的初始計(jì)量一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容和初始計(jì)量原則（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算內(nèi)容根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算內(nèi)容主要包括以下四類：（1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資——即對(duì)子公司的投資。（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資——即對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資。第12頁(yè)/共105頁(yè)第11頁(yè)/共105頁(yè)（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資——即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資。（4）企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。第13頁(yè)/共105頁(yè)第12頁(yè)/共105頁(yè)（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則

長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。根據(jù)上面所講的長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算內(nèi)容，其初始投資成本應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)合并是將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。該定義中“兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)”強(qiáng)調(diào)在企業(yè)合并前是幾個(gè)單獨(dú)的報(bào)告主體或法人，而“合并形成一個(gè)報(bào)告主體”強(qiáng)調(diào)的是，在企業(yè)合并后將形成一個(gè)會(huì)計(jì)主體。第14頁(yè)/共105頁(yè)第13頁(yè)/共105頁(yè)（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。例如，A公司為B公司和C公司的母公司，A公司將其持有C公司60%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司。轉(zhuǎn)讓股權(quán)后，B公司持有C公司60%的股權(quán)，但B公司和C公司仍由A公司所控制。第15頁(yè)/共105頁(yè)第14頁(yè)/共105頁(yè)同一控制下企業(yè)合并是不遵循市場(chǎng)理念的，通俗來(lái)講，它是“不講道理”的。對(duì)于同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本代表的是在被合并方賬面所有者權(quán)益中享有的份額。即：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本=被合并方所有者權(quán)益的賬面價(jià)值×持股比例第16頁(yè)/共105頁(yè)第15頁(yè)/共105頁(yè)例1，A公司和B公司均為甲公司的子公司，A公司向其母公司（甲公司）購(gòu)買取得B公司的60%的股權(quán)，形成同一控制下控股合并。被投資單位（B公司）所有者權(quán)益賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元，其中，資產(chǎn)為10000萬(wàn)元，負(fù)債為6000萬(wàn)元，所有者權(quán)益為4000萬(wàn)元。第17頁(yè)/共105頁(yè)第16頁(yè)/共105頁(yè)1.以支付現(xiàn)金（銀行存款）作為合并對(duì)價(jià)。對(duì)于初始投資成本與付出合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，首先應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，應(yīng)通過(guò)留存收益調(diào)整。續(xù)例1，如果A公司以2500萬(wàn)元的銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，那么在確認(rèn)投資時(shí)將出現(xiàn)借方差額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2400資本公積——資本溢價(jià)100貸：銀行存款2500第18頁(yè)/共105頁(yè)第17頁(yè)/共105頁(yè)，假如A公司支付的銀行存款為2300萬(wàn)元，那么將會(huì)出現(xiàn)貸方差額。會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2400貸：銀行存款2300資本公積——資本溢價(jià)100這是增加資本溢價(jià)的情況，不會(huì)出現(xiàn)不足沖減的問(wèn)題。第19頁(yè)/共105頁(yè)第18頁(yè)/共105頁(yè)

2.交易費(fèi)用的處理。

合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)交易費(fèi)用，是指合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用。繼續(xù)看上面的例子，A公司合并B公司的過(guò)程中，可能會(huì)發(fā)生與合并直接相關(guān)的費(fèi)用，例如審計(jì)費(fèi)用、法律咨詢費(fèi)用、資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)用等增量費(fèi)用。應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用，并不計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資。假如A公司發(fā)生了50萬(wàn)元的直接相關(guān)費(fèi)用。則會(huì)計(jì)分錄為：借：管理費(fèi)用500000貸：銀行存款500000第20頁(yè)/共105頁(yè)第19頁(yè)/共105頁(yè)3.以發(fā)行股票（權(quán)益性證券）作為合并對(duì)價(jià)。

該合并方式是“換股”的情況，由于股票是有市場(chǎng)價(jià)值的，所以可以作為支付對(duì)價(jià)的方式。合并方按照發(fā)行股份的面值總額，貸記“股本”科目，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與股本的差額應(yīng)記入“資本公積——股本溢價(jià)”科目（倒擠），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2400貸：股本、資本公積——股本溢價(jià)2400第21頁(yè)/共105頁(yè)第20頁(yè)/共105頁(yè)

【注意】對(duì)于與發(fā)行股票直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金，不管是同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并，均要沖減所發(fā)行股票的溢價(jià)收入（資本公積——股本溢價(jià)）。這部分交易費(fèi)用一定要與上面企業(yè)合并直接相關(guān)的交易費(fèi)用相區(qū)分。第22頁(yè)/共105頁(yè)第21頁(yè)/共105頁(yè)甲公司和乙公司同為A集團(tuán)的子公司，2007年6月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司權(quán)益的80%，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元。（同一控制）（1）若甲公司支付銀行存款720萬(wàn)元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800貸：銀行存款720資本公積80（2）若甲公司支付銀行存款900萬(wàn)元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800資本公積100貸：銀行存款900第23頁(yè)/共105頁(yè)第22頁(yè)/共105頁(yè)【例題2】企業(yè)通過(guò)同一控制下的企業(yè)合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，并以支付現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)的，其長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本為（）。A.購(gòu)買價(jià)款B.購(gòu)買價(jià)款加相關(guān)費(fèi)用C.投資方取得被合并方所有者權(quán)益公允價(jià)值的份額D.投資方取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額【答案】D第24頁(yè)/共105頁(yè)第23頁(yè)/共105頁(yè)【例題3】甲、乙兩家公司是同屬丙公司的子公司。甲股份公司于20×9年3月1日以發(fā)行股票方式從乙公司的股東手中取得乙公司60%的股份。甲公司發(fā)行1500萬(wàn)股普通股股票，該股票每股面值為1元。乙公司20×9年3月1日所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為2000萬(wàn)元，甲公司20×9年3月1日資本公積為180萬(wàn)元（假設(shè)全部為資本溢價(jià)），盈余公積為100萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為200萬(wàn)元。甲公司取得該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)應(yīng)調(diào)整的資本公積的金額為（）萬(wàn)元。A.300B.180C.100D.200【答案】B第25頁(yè)/共105頁(yè)第24頁(yè)/共105頁(yè)（二）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)區(qū)分兩種情形分別處理：第一，一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并；第二，通過(guò)多次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。對(duì)于第二種情形，涉及到長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換問(wèn)題，可以將其與后面第三節(jié)內(nèi)容相結(jié)合來(lái)理解。第26頁(yè)/共105頁(yè)第25頁(yè)/共105頁(yè)

1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，意味著投資單位通過(guò)一次性投資就達(dá)到了對(duì)被投資單位的控制，形成母子公司關(guān)系。非同一控制下企業(yè)合并體現(xiàn)的是市場(chǎng)理念，是“講道理”的，所以合并成本應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，而不是賬面價(jià)值。通俗地講，非同一控制下企業(yè)合并下取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)該是所交付資產(chǎn)的公允價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)，此處“資產(chǎn)”包括現(xiàn)金資產(chǎn)和非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)注意核算上的區(qū)別。第27頁(yè)/共105頁(yè)第26頁(yè)/共105頁(yè)（1）以現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)。支付的現(xiàn)金金額本身就是公允價(jià)值，再加上支付的相關(guān)交易費(fèi)用，如審計(jì)費(fèi)、咨詢費(fèi)及評(píng)估費(fèi)等，確定為合并成本。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（購(gòu)買日的合并成本）應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款第28頁(yè)/共105頁(yè)第27頁(yè)/共105頁(yè)（2）以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)。非現(xiàn)金資產(chǎn)一般是指固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、原材料及庫(kù)存商品等資產(chǎn)，在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)銷所支付的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值，但由于要以其公允價(jià)值作為合并成本，所以產(chǎn)生公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額問(wèn)題，對(duì)于這個(gè)差額，體現(xiàn)的是資產(chǎn)的處置損益。對(duì)處置損益的處理，應(yīng)按照交付資產(chǎn)的不同形式分別以下情況處理：第29頁(yè)/共105頁(yè)第28頁(yè)/共105頁(yè)①以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià)的：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（購(gòu)買日的合并成本）應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）累計(jì)攤銷貸：無(wú)形資產(chǎn)（固定資產(chǎn)清理）營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）第30頁(yè)/共105頁(yè)第29頁(yè)/共105頁(yè)例：2007年1月1日，甲公司以一臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款200萬(wàn)元向乙公司投資（甲乙不屬于同一控制），占乙公司注冊(cè)資本的60%，該固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為8000萬(wàn)元，已提折舊500萬(wàn)元，已提減值準(zhǔn)備為200萬(wàn)元，公允價(jià)值為7600萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。（非同一控制）甲：借：固定資產(chǎn)清理7300

累計(jì)折舊500

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200

貸：固定資產(chǎn)8000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資7800

貸：固定資產(chǎn)清理7300

銀行存款200

營(yíng)業(yè)外收入300第31頁(yè)/共105頁(yè)第30頁(yè)/共105頁(yè)②以庫(kù)存商品（原材料）作為合并對(duì)價(jià)的：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（購(gòu)買日的合并成本）應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入（庫(kù)存商品、原材料的公允價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）同時(shí)：

借：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：庫(kù)存商品（原材料）第32頁(yè)/共105頁(yè)第31頁(yè)/共105頁(yè)例、2006年6月30日，甲公司以一批庫(kù)存商品和銀行存款2000萬(wàn)元向乙公司投資，占乙公司注冊(cè)資本的80%，該庫(kù)存商品的賬面價(jià)值為5500萬(wàn)元，公允價(jià)值為5600萬(wàn)元。假設(shè)發(fā)生評(píng)估費(fèi)用300萬(wàn)，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元。甲乙不屬于同一控制（不考慮增值稅）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資7900貸：銀行存款2300主營(yíng)業(yè)務(wù)收入5600借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本5500貸:庫(kù)存商品5500第33頁(yè)/共105頁(yè)第32頁(yè)/共105頁(yè)

三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資是指對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)以及不具有重大影響或共同控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（即除對(duì)子公司投資以外的長(zhǎng)期股權(quán)投資）。以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始計(jì)量原則也是遵循市場(chǎng)理念的，是“講道理”的，即應(yīng)付出資產(chǎn)的公允價(jià)值以及相關(guān)稅費(fèi)作為投資成本，與非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定是類似的道理。第34頁(yè)/共105頁(yè)第33頁(yè)/共105頁(yè)（一）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（實(shí)際支付的價(jià)款）應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款第35頁(yè)/共105頁(yè)第34頁(yè)/共105頁(yè)（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值）應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：股本資本公積——股本溢價(jià)發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金應(yīng)在溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)：借：資本公積——股本溢價(jià)貸：銀行存款第36頁(yè)/共105頁(yè)第35頁(yè)/共105頁(yè)

（三）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但如果合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允，則要以公允價(jià)值作為入賬價(jià)值。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值/公允價(jià)值）貸：股本資本公積——股本溢價(jià)第37頁(yè)/共105頁(yè)第36頁(yè)/共105頁(yè)（四）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的有關(guān)規(guī)定確定。第38頁(yè)/共105頁(yè)第37頁(yè)/共105頁(yè)四、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利的處理第39頁(yè)/共105頁(yè)第38頁(yè)/共105頁(yè)【例】甲公司2007年1月1日從乙公司購(gòu)入其持有的B公司10%的股份（B公司為非上市公司），甲公司以銀行存款支付買價(jià)520萬(wàn)元，同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)5萬(wàn)元。甲公司購(gòu)入B公司股份后準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，B公司2007年1月1日的所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為5000萬(wàn)元，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為5500萬(wàn)元。則甲公司應(yīng)確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本為（）萬(wàn)元。A.520B.525C.500D.550【答案】B第40頁(yè)/共105頁(yè)第39頁(yè)/共105頁(yè)第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第41頁(yè)/共105頁(yè)第40頁(yè)/共105頁(yè)一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法（一）成本法的定義及適用范圍成本法的適用范圍：

1.企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資。2.投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。第42頁(yè)/共105頁(yè)第41頁(yè)/共105頁(yè)（二）成本法的核算

1.取得投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；對(duì)子公司的投資實(shí)際上是企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，要遵循上面講解的是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并方式取得的投資，按企業(yè)合并方式取得投資的原則來(lái)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。如果是重大影響以下的投資，實(shí)際上是非企業(yè)合并方式形成的投資，按照非企業(yè)合并方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的原則進(jìn)行初始入賬價(jià)值的確定。第43頁(yè)/共105頁(yè)第42頁(yè)/共105頁(yè)第二階段：被投資單位分配股利的處理被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)中，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為投資收益；但投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益僅限于獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的部分，應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。第44頁(yè)/共105頁(yè)第43頁(yè)/共105頁(yè)清算性股利是指企業(yè)累計(jì)實(shí)際收到的現(xiàn)金股利大于購(gòu)買日起被投資企業(yè)累計(jì)凈收益中本企業(yè)所占份額的差額，屬于購(gòu)入日以前的被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)的分配額。從理論上講，企業(yè)購(gòu)入股票的價(jià)格，受到購(gòu)買日被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)的影響，其數(shù)額越多，股票價(jià)格越高。也就是說(shuō)，購(gòu)入股票的價(jià)格中，含有被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)的因素，在被投資企業(yè)用這部分未分配利潤(rùn)分配現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)理應(yīng)沖減其投資成本。企業(yè)在收到清算性股利時(shí)，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本”科目。第45頁(yè)/共105頁(yè)第44頁(yè)/共105頁(yè)注意：在我國(guó)，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的盈余一般于下年度發(fā)放利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，是由投資前被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)分配得來(lái)的，故一般不作為當(dāng)期投資收益，而作為初始投資成本的收回。第46頁(yè)/共105頁(yè)第45頁(yè)/共105頁(yè)應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益]×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本應(yīng)用上述公式時(shí)，若計(jì)算結(jié)果為正數(shù)，則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”貸方反映；若計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)，則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利-應(yīng)沖減初始投資成本的金額第47頁(yè)/共105頁(yè)第46頁(yè)/共105頁(yè)比如2010年分配2009年的股利，首先題目會(huì)給出2009年實(shí)現(xiàn)了多少凈利潤(rùn)，此將2010年分配的股利與2009年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)作一個(gè)對(duì)照，對(duì)照的關(guān)系不外乎三種情況：（1）分的比賺的多

多出來(lái)的股利仍然屬于清算性股利，應(yīng)繼續(xù)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。對(duì)應(yīng)凈利潤(rùn)的那部分才是投資方的投資收益。（2）分的和賺的一樣多

全是投資收益，不存在沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的問(wèn)題。（3）分的比賺的少

一方面要確認(rèn)投資收益，另一方面要將原沖減的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本恢復(fù)。借：應(yīng)收股利長(zhǎng)期股權(quán)投資（恢復(fù)多少，應(yīng)看題目的具體數(shù)據(jù)）貸：投資收益第48頁(yè)/共105頁(yè)第47頁(yè)/共105頁(yè)例題：甲公司2009年1月1日對(duì)乙公司投資，持股比例為10%，假設(shè)2009年3月1日乙公司宣告分配股利100萬(wàn)元。此時(shí)甲公司分得股利10萬(wàn)元。此時(shí)甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)收股利10貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資10第49頁(yè)/共105頁(yè)第48頁(yè)/共105頁(yè)假設(shè)2009年乙公司全年的凈利潤(rùn)為200萬(wàn)元，2010年3月1日宣告分配股利。1.第一種情況：2010年分配股利220萬(wàn)元，大于200萬(wàn)元。

借：應(yīng)收股利22貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2投資收益202.第二種情況：2010年分配股利200萬(wàn)元，等于200萬(wàn)元。

借：應(yīng)收股利20貸：投資收益20第50頁(yè)/共105頁(yè)第49頁(yè)/共105頁(yè)

3.第三種情況，分配少：3－1：分配股利100萬(wàn)元，小于200萬(wàn)元

借：應(yīng)收股利10長(zhǎng)期股權(quán)投資10貸：投資收益203－2：分配股利80萬(wàn)元，小于200萬(wàn)元

借：應(yīng)收股利8長(zhǎng)期股權(quán)投資10（恢復(fù)的投資成本應(yīng)以原沖減的投資成本10萬(wàn)元為限）貸：投資收益18第51頁(yè)/共105頁(yè)第50頁(yè)/共105頁(yè)3－3：分配股利120萬(wàn)元，小于200萬(wàn)元借：應(yīng)收股利12長(zhǎng)期股權(quán)投資8貸：投資收益20此時(shí)，沖減的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本還有2萬(wàn)元沒(méi)有恢復(fù)，在2011年宣告分配2010年的股利時(shí)，若分的比賺的少，那么應(yīng)繼續(xù)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的恢復(fù)。第52頁(yè)/共105頁(yè)第51頁(yè)/共105頁(yè)甲公司于2007年10月1日購(gòu)入乙公司5%的股份20000股，乙公司為非上市公司，甲公司支付買價(jià)200000元，另支付相關(guān)稅費(fèi)2000元，甲公司準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有且對(duì)乙公司不具有重大影響。乙公司2008年4月20日宣告分派2007年度的現(xiàn)金股利1000000元。乙公司2007年度凈利潤(rùn)為1600000元（假定各月份實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)是均衡的）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資202000貸：銀行存款202000沖減的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=[1000000-1600000*（3/12）]*5%=30000(元)借：應(yīng)收股利50000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資30000投資收益20000第53頁(yè)/共105頁(yè)第52頁(yè)/共105頁(yè)企業(yè)按成本法核算時(shí)，下列事項(xiàng)中不會(huì)引起長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值變動(dòng)的有（）。A.被投資單位以資本公積轉(zhuǎn)增資本B.被投資單位宣告分派的屬于投資前實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)金股利C.期末計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備D.被投資單位接受資產(chǎn)捐贈(zèng)E.被投資方持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)成本法下，被投資方所有者權(quán)益發(fā)生變動(dòng)時(shí)，投資方不作賬務(wù)處理?！敬鸢浮緼DE第54頁(yè)/共105頁(yè)第53頁(yè)/共105頁(yè)甲公司20×5年1月1日以2400萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)入乙公司3％的股份，購(gòu)買過(guò)程中另支付相關(guān)稅費(fèi)9萬(wàn)元。乙公司為一家未上市企業(yè)，其股權(quán)不存在活躍的市場(chǎng)價(jià)格。甲公司在取得該部分投資后，未參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資后，乙公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)及利潤(rùn)分配情況如下（單位：萬(wàn)元）：年度被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)當(dāng)年度分派利潤(rùn)20×5年3000270020×6年60004800第55頁(yè)/共105頁(yè)第54頁(yè)/共105頁(yè)1.甲公司20×5年1月1日購(gòu)入乙公司3％的股份的賬務(wù)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2409

貸：銀行存款2409第56頁(yè)/共105頁(yè)第55頁(yè)/共105頁(yè)2.甲公司每年應(yīng)確認(rèn)投資收益、沖減投資成本的金額及相應(yīng)的賬務(wù)處理如下：（1）20×5年：當(dāng)年度被投資單位分派的2700萬(wàn)元利潤(rùn)屬于對(duì)其在20×4年及以前期間已實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的分配，甲公司按持股比例取得81（2700×3%）萬(wàn)元，應(yīng)沖減投資成本。賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利810貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資810收到現(xiàn)金股利時(shí)：借：銀行存款810

貸：應(yīng)收股利810第57頁(yè)/共105頁(yè)第56頁(yè)/共105頁(yè)（2）20×6年：應(yīng)沖減投資成本金額=（2700+4800-3000）×3%-81=54（萬(wàn)元）當(dāng)年度實(shí)際分得現(xiàn)金股利=4800×3%=144（萬(wàn)元）應(yīng)確認(rèn)投資收益=144-54=90（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利144貸：投資收益90

長(zhǎng)期股權(quán)投資54收到現(xiàn)金股利時(shí)：借：銀行存款144貸：應(yīng)收股利144第58頁(yè)/共105頁(yè)第57頁(yè)/共105頁(yè)[例]2007年1月2日A企業(yè)以6000萬(wàn)元投資于B公司，占B公司表決權(quán)的10％，投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，采用成本法核算。B公司有關(guān)資料如下：（1）2007年4月20日B公司宣告2006年度的現(xiàn)金股利150萬(wàn)元；2006年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元；（2）2008年4月20日B公司宣告2007年度的現(xiàn)金股利750萬(wàn)元；2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)700萬(wàn)元。

【要求】編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。第59頁(yè)/共105頁(yè)第58頁(yè)/共105頁(yè)（1）2007年1月2日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資6000

貸：銀行存款6000（2）2007年4月2日借：應(yīng)收股利15

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資15（3）2008年4月20日，①分派750萬(wàn)元應(yīng)沖減初始投資成本=（150+750）-700]*10%-15=5萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=750*10%-5=70萬(wàn)元借：應(yīng)收股利75

貸：投資收益70

長(zhǎng)期股權(quán)投資5第60頁(yè)/共105頁(yè)第59頁(yè)/共105頁(yè)②分派600萬(wàn)元應(yīng)沖減初始投資成本=（150+600）-700]*10%-15=-10萬(wàn)元〈15萬(wàn)元（已沖減數(shù)）應(yīng)確認(rèn)的投資收益=600*10%-（-10）=70萬(wàn)元借：應(yīng)收股利60

長(zhǎng)期股權(quán)投資10

貸：投資收益70③分派500萬(wàn)元應(yīng)沖減初始投資成本=（150+500）-700]*10%-15=-20萬(wàn)元〉15萬(wàn)元（已沖減數(shù)），只能恢復(fù)15萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=500*10%-（-15）=65萬(wàn)元借：應(yīng)收股利50

長(zhǎng)期股權(quán)投資15

貸：投資收益65第61頁(yè)/共105頁(yè)第60頁(yè)/共105頁(yè)練習(xí)：甲公司與乙公司為非同一控制，2007年1月1日甲公司將一臺(tái)大型設(shè)備投資乙公司，取得乙公司60%的股權(quán)，該大型設(shè)備原值為300萬(wàn)元，已提折舊為120萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，其公允價(jià)值為160萬(wàn)元。為進(jìn)行投資發(fā)生該設(shè)備評(píng)估費(fèi)、律師咨詢費(fèi)等2萬(wàn)元，已用銀行存款支付。（1）2007年3月6日乙公司宣告2006年度的現(xiàn)金股利100萬(wàn)元；2007年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)180萬(wàn)元；（2）2008年3月6日乙公司宣告2006年度的現(xiàn)金股利200萬(wàn)元；2008年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)80萬(wàn)元；第62頁(yè)/共105頁(yè)第61頁(yè)/共105頁(yè)

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法（一）權(quán)益法及其適用范圍權(quán)益法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以投資成本計(jì)量，以后則要根據(jù)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整的一種會(huì)計(jì)處理方法。

對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資和對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資，即：共同控制或重大影響時(shí)使用第63頁(yè)/共105頁(yè)第62頁(yè)/共105頁(yè)權(quán)益法核算的科目設(shè)置

長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本

——損益調(diào)整（反映購(gòu)入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)留存收益的增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)）

——其他權(quán)益變動(dòng)（反映購(gòu)入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)資本公積的增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)）“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的余額，反映全部投資成本。第64頁(yè)/共105頁(yè)第63頁(yè)/共105頁(yè)（二）權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理1.初始投資成本的確定2.損益調(diào)整3.被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理4.超額虧損的處理5.被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)6.股票股利的處理第65頁(yè)/共105頁(yè)第64頁(yè)/共105頁(yè)1.初始投資成本的確定初始投資成本與享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額作比較，注意：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，不包括商譽(yù)。此份額＝被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×投資比例第66頁(yè)/共105頁(yè)第65頁(yè)/共105頁(yè)（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本＝投資時(shí)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，——不用作任何調(diào)整。（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本＞投資時(shí)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的——不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本。（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本＜投資時(shí)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的——其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。第67頁(yè)/共105頁(yè)第66頁(yè)/共105頁(yè)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：營(yíng)業(yè)外收入被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1000萬(wàn)元，持股比例為30%，享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為300萬(wàn)元，（1）初始投資成本為350萬(wàn)元（2）如果投資額為300萬(wàn)元（3）投資額為280萬(wàn)元第68頁(yè)/共105頁(yè)第67頁(yè)/共105頁(yè)2.損益調(diào)整權(quán)益法實(shí)際上是把投資企業(yè)與被投資方已經(jīng)看成是一個(gè)整體，或者在一定意義上看作一個(gè)整體。所謂看作一個(gè)整體，就是長(zhǎng)期股權(quán)投資要隨著被投資方所有者權(quán)益的變動(dòng)而變動(dòng)當(dāng)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)，增加了所有者權(quán)益，投資方應(yīng)按比例調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。當(dāng)被投資方宣告分配現(xiàn)金股利時(shí)，所有者權(quán)益減少，此時(shí)應(yīng)貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資。第69頁(yè)/共105頁(yè)第68頁(yè)/共105頁(yè)當(dāng)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）貸：投資收益如果被投資方發(fā)生虧損，作相反的分錄。

借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）第70頁(yè)/共105頁(yè)第69頁(yè)/共105頁(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位凈利潤(rùn)或凈虧損時(shí)，在被投資單位賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響并進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整：①我們要講的調(diào)整應(yīng)在投資雙方會(huì)計(jì)期間、會(huì)計(jì)政策一致的基礎(chǔ)上進(jìn)行，如果投資雙方的會(huì)計(jì)期間和會(huì)計(jì)政策不一致，被投資企業(yè)應(yīng)按投資企業(yè)的會(huì)計(jì)期間、會(huì)計(jì)政策作相應(yīng)的調(diào)整。②應(yīng)按取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。被投資單位的凈利潤(rùn)是按賬面價(jià)值計(jì)算的，而權(quán)益法投資的總原理就是強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值。第71頁(yè)/共105頁(yè)第70頁(yè)/共105頁(yè)

③投資企業(yè)與被投資企業(yè)相互之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予以抵銷。順流交易（與投資方向相同）：投資企業(yè)賣商品給被投資企業(yè)逆流交易（與投資方向相反）：被投資企業(yè)賣商品給投資企業(yè)。不管是順流交易還是逆流交易，只要有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)交易損益，都要對(duì)被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。未實(shí)現(xiàn)的交易損益：就是商品沒(méi)有賣給獨(dú)立的第三方，比如甲公司對(duì)乙公司投資，甲公司將商品賣給乙公司，乙公司將商品賣給甲公司，甲公司與乙公司是一個(gè)獨(dú)立的整體，甲公司從乙公司處購(gòu)買商品，若期末甲公司將商品賣給了C公司，C公司與甲、乙公司沒(méi)有關(guān)系，這就是已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的交易損益，實(shí)現(xiàn)了就不需要調(diào)整了。沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的交易損益，剩余的部分要進(jìn)行調(diào)整，這就是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益的調(diào)整。第72頁(yè)/共105頁(yè)第71頁(yè)/共105頁(yè)【例】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。20×7年，甲公司將其賬面價(jià)值為600萬(wàn)元的商品以1000萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司（順流交易）。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易。乙公司20×7年凈利潤(rùn)為2000萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整3200000貸：投資收益3200000第73頁(yè)/共105頁(yè)第72頁(yè)/共105頁(yè)甲公司于20×7年1月10日購(gòu)入乙公司30%的股份,購(gòu)買價(jià)款為2200萬(wàn)元,并自取得投資之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日,乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為6000萬(wàn)元,除下表所列項(xiàng)目（單位：萬(wàn)元）外,乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。假定乙公司于20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元,其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對(duì)外出售。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資產(chǎn)按直線法提取折舊或攤銷,預(yù)計(jì)凈殘值均為0。第74頁(yè)/共105頁(yè)第73頁(yè)/共105頁(yè)項(xiàng)目賬面原價(jià)已提折舊公允價(jià)值乙公司預(yù)計(jì)使用年限甲公司取得投資后剩余使用年限存貨500700固定資產(chǎn)120024016002016小75頁(yè)/共105頁(yè)第74頁(yè)/共105頁(yè)存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤(rùn)＝(700－500)×80%＝160(萬(wàn)元)固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額＝1600÷16－1200÷20＝40(萬(wàn)元)調(diào)整后的凈利潤(rùn)＝600－160－40＝400(萬(wàn)元)甲公司應(yīng)享有份額＝400×30%＝120(萬(wàn)元)借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整120

貸:投資收益 120第76頁(yè)/共105頁(yè)第75頁(yè)/共105頁(yè)3.被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理

被投資方宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)，屬于所有者權(quán)益減少，長(zhǎng)期股權(quán)投資始終應(yīng)與被投資方的所有者權(quán)益聯(lián)系起來(lái)，所有者權(quán)益一動(dòng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資也要?jiǎng)?，這是權(quán)益法的思路。此時(shí)，被投資方所有者權(quán)益減少，應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。借：應(yīng)收股利貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整第77頁(yè)/共105頁(yè)第76頁(yè)/共105頁(yè)4.超額虧損的處理被投資單位如果出現(xiàn)虧損，投資方應(yīng)馬上做賬。當(dāng)然，這里也要考慮公允價(jià)值的調(diào)整，內(nèi)部交易的調(diào)整。借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：

（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零為限（注意是沖減損益調(diào)整明細(xì)科目，成本明細(xì)賬金額不變，賬面價(jià)值還包括減值準(zhǔn)備）。（2）在長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零的情況下，判斷是否有長(zhǎng)期應(yīng)收款，即其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益。如果有，則應(yīng)以其他長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值為限，繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。（3）經(jīng)過(guò)上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍需要承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)等義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)將承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。第78頁(yè)/共105頁(yè)第77頁(yè)/共105頁(yè)經(jīng)過(guò)上述步驟后，完整的分錄為：借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整長(zhǎng)期應(yīng)收款預(yù)計(jì)負(fù)債除上述情況外，仍有未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。到下一年被投資單位實(shí)現(xiàn)盈利時(shí)，再按相反的方向恢復(fù)。假設(shè)有100萬(wàn)元的虧損未確認(rèn)，下一年實(shí)現(xiàn)盈利200萬(wàn)元，先抵掉未確認(rèn)的損失100萬(wàn)元，剩余的100萬(wàn)元按預(yù)計(jì)負(fù)債（50萬(wàn)元）、長(zhǎng)期應(yīng)收款（30萬(wàn)元）、長(zhǎng)期股權(quán)投資（20萬(wàn)元）的順序恢復(fù)。第79頁(yè)/共105頁(yè)第78頁(yè)/共105頁(yè)甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),能夠?qū)σ移髽I(yè)施加重大影響。20×6年12月31日該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元。乙企業(yè)20×7年由于一項(xiàng)主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)市場(chǎng)條件發(fā)生變化,當(dāng)年度虧損6000萬(wàn)元。假定甲企業(yè)在取得該投資時(shí),乙企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等,雙方所采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間也相同。借：投資收益2400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整2400第80頁(yè)/共105頁(yè)第79頁(yè)/共105頁(yè)如果乙企業(yè)20×7年的虧損額為12000萬(wàn)元,甲企業(yè)按其持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的損失為4800萬(wàn)元但長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值僅為4000萬(wàn)元,如果沒(méi)有其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目,則甲企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資損失僅為4000萬(wàn)元,超額損失在賬外進(jìn)行備查登記；借:投資收益 4000

貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 4000第81頁(yè)/共105頁(yè)第80頁(yè)/共105頁(yè)在確認(rèn)了4000萬(wàn)元的投資損失,長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零以后,如果甲企業(yè)賬上仍有應(yīng)收乙企業(yè)的長(zhǎng)期應(yīng)收款1600萬(wàn)元,該款項(xiàng)從目前情況看,沒(méi)有明確的清償計(jì)劃(并非產(chǎn)生于商品購(gòu)銷等日?；顒?dòng)),則甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為:借:投資收益 4000

貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 4000借:投資收益 800

貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款 800第82頁(yè)/共105頁(yè)第81頁(yè)/共105頁(yè)5.被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（接受捐贈(zèng)資產(chǎn)、資產(chǎn)評(píng)估增值、外幣折算差額等）比如，被投資單位可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，計(jì)入資本公積，所有者權(quán)益發(fā)生變化，投資方也應(yīng)按比例調(diào)整。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司（其他權(quán)益變動(dòng)）貸：資本公積——其他資本公積第83頁(yè)/共105頁(yè)第82頁(yè)/共105頁(yè)6.股票股利的處理

被投資單位分派股票股利時(shí)，投資企業(yè)的股數(shù)增加，不作賬務(wù)處理，但應(yīng)做備查登記，注明單位股份的價(jià)格。第84頁(yè)/共105頁(yè)第83頁(yè)/共105頁(yè)例:A公司于2007年1月1日以銀行存款5000萬(wàn)元取得B聯(lián)營(yíng)企業(yè)30％的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資。2007年1月1日B聯(lián)營(yíng)企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為15000萬(wàn)元，公允價(jià)值為17000萬(wàn)元，其中取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為4000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，B聯(lián)營(yíng)企業(yè)其他可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。2007年度利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)為1000萬(wàn)元。2008年度B公司利潤(rùn)表中的凈虧損為18000萬(wàn)元。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，不考慮所得稅因素。第85頁(yè)/共105頁(yè)第84頁(yè)/共105頁(yè)（1）2007年1月1日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資5000

貸：銀行存款5000享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=17000*30%=5100萬(wàn)元〉5000萬(wàn)元，所以應(yīng)同時(shí)，借：長(zhǎng)期股權(quán)投資100

貸：營(yíng)業(yè)外收入100第86頁(yè)/共105頁(yè)第85頁(yè)/共105頁(yè)（2）2007年12月31日應(yīng)確認(rèn)的投資收益=[1000-（4000-2000）/10]*30%=240萬(wàn)元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整240

貸：投資收益240第87頁(yè)/共105頁(yè)第86頁(yè)/共105頁(yè)（3）2008年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=5100+240=5340萬(wàn)元應(yīng)承擔(dān)的虧損=[18000+（4000-2000）/10]*30%=5460萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的虧損=5340萬(wàn)元借：投資收益5340

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整5340第88頁(yè)/共105頁(yè)第87頁(yè)/共105頁(yè)[例題]A公司于2008年1月2日以銀行存款9000萬(wàn)元取得B公司40％的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，2008年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為20000萬(wàn)元，取得投資時(shí)被投資單位時(shí)僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為2000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊400萬(wàn)元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為4000萬(wàn)元，A公司預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，無(wú)內(nèi)部交易。2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1000萬(wàn)元。2009年B公司宣告發(fā)放股利600萬(wàn)元。第89頁(yè)/共105頁(yè)第88頁(yè)/共105頁(yè)（1）2008年1月2日投資時(shí)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

9000貸：銀行存款

90009000＞20000×40％＝8000（2）2008年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1000萬(wàn)元。假定雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易調(diào)整后的凈利潤(rùn)=1000-（4000÷8-2000÷10）=700借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整

700×40％＝280貸：投資收益

280（3）如果2009年B公司宣告發(fā)放股利600萬(wàn)元。借：應(yīng)收股利

600×40％＝240貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整

240第90頁(yè)/共105頁(yè)第89頁(yè)/共105頁(yè)例：2006年1月1日，A公司購(gòu)入合作伙伴財(cái)富公司股票1000萬(wàn)股，占該公司總股本的20%，作為戰(zhàn)略投資長(zhǎng)期持有。為完成此次收購(gòu)，A公司共支付現(xiàn)金2400萬(wàn)元（包含相關(guān)的稅費(fèi)）。購(gòu)入股份當(dāng)天，財(cái)富公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10700萬(wàn)元，賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元。取得投資時(shí)被投資單位時(shí)僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此以外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為5000萬(wàn)元，A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為5700萬(wàn)元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，無(wú)內(nèi)部交易。2006年財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1500萬(wàn)元。2006年3月20日，財(cái)富公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.2元。2007年財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1800萬(wàn)元。2008年財(cái)富公司出現(xiàn)虧損3000萬(wàn)元。2009年財(cái)富公司出現(xiàn)巨額虧損1.2億元。2010年財(cái)富公司經(jīng)營(yíng)好轉(zhuǎn)，實(shí)現(xiàn)盈利1000萬(wàn)元。2011年，財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)盈利3000萬(wàn)元。

第91頁(yè)/共105頁(yè)第90頁(yè)/共105頁(yè)（1）2006年1月1日購(gòu)入時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本2400

貸：銀行存款2400

（2）2006年年底，確認(rèn)投資收益

投資收益＝[1500－（5700－5000）÷10]×20%=286（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整286

貸：投資收益286

（3）2006年3月20日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利200

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整200

第92頁(yè)/共105頁(yè)第91頁(yè)/共105頁(yè)（4）2007年年底，確認(rèn)投資收益

投資收益＝[1800－（5700－5000）÷10]×20%＝346（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整346

貸：投資收益346

（5）2008年年底，確認(rèn)投資虧損

投資收益=[－3000－（5700－5000）÷10]×20%＝－614（萬(wàn)元）

借：投資收益614

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整614

第93頁(yè)/共105頁(yè)第92頁(yè)/共105頁(yè)（6）2009年財(cái)富公司出現(xiàn)巨額虧損1.2億元

2009年底，A公司應(yīng)該分擔(dān)的虧損，[－12000－（5700－5000）÷10]×20%＝-2414萬(wàn)元長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶明細(xì)如下：成本2400萬(wàn)元、損益調(diào)整（貸方）182萬(wàn)元，沖減2218萬(wàn)元，還有196萬(wàn)元在備查簿中進(jìn)行登記。借：投資收益2218

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整2218

第94頁(yè)/共105頁(yè)第93頁(yè)/共105頁(yè)（7）2010年財(cái)富公司經(jīng)營(yíng)好轉(zhuǎn)，實(shí)現(xiàn)盈利1000萬(wàn)元，年底確認(rèn)投資收益

投資收益=（1000－70）×20%＝186（萬(wàn)元）

此時(shí)應(yīng)先沖減備查簿中的未彌補(bǔ)虧損，尚有10萬(wàn)元（186－196）虧損沒(méi)有彌補(bǔ)。

（8）2011年，財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)盈利3000萬(wàn)元

投資收益＝（3000－70）×20%＝586（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（586－10）576

貸：投資收益576第95頁(yè)/共105頁(yè)第94頁(yè)/共105頁(yè)★權(quán)益法和成本法具體操作和比較：方法進(jìn)行投資時(shí)被投資單位盈利或虧損時(shí)被投資單位宣告分派股利時(shí)成本法借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：銀行存款等不作賬務(wù)處理借：應(yīng)收股利貸：投資收益權(quán)益法借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：銀行存款等盈利時(shí)：借:長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益虧損時(shí)作相反的會(huì)計(jì)分錄借：應(yīng)收股利貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資第96頁(yè)/共105頁(yè)第95頁(yè)/共105頁(yè)2006年1月1日，甲公司出資2000萬(wàn)，取得了乙