第9章長期股權(quán)投資

第九章長期股權(quán)投資9財務(wù)會計

IntermediateAccountingNo.1No.2No.3No.1掌握長期股權(quán)投資初始投資成本的確定No.1掌握長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的具體會計處理No.2學(xué)習(xí)目標(biāo)第九章長期股權(quán)投資教學(xué)重點與難點成本法的會計處理2權(quán)益法下的會計處理1一、案例導(dǎo)入中國汽車行業(yè)最大的一次海外并購2010年8月2日，吉利控股集團正式完成對福特汽車公司旗下沃爾沃轎車公司的全部股權(quán)收購。吉利集團向福特公司支付了13億美元現(xiàn)金和2億美元銀行票據(jù)，余下資金也將在下半年陸續(xù)結(jié)清。騰訊收購京東IPO前15%股份

宣布京東為實物電商首選合作伙伴2014年3月10日上午，騰訊發(fā)布公告，將以2.14億美元收購京東上市前15%股份，在此交易中京東將100%收購騰訊B2C平臺QQ網(wǎng)購和C2C平臺拍拍網(wǎng)，以及易迅網(wǎng)少數(shù)股權(quán)和購買易迅網(wǎng)剩余股權(quán)的權(quán)利，騰訊總裁劉熾平進入京東董事會。二、知識框架企業(yè)合并非企業(yè)合并成本法權(quán)益法控制共同控制重大影響同一控制下非同一控制下初始計量后續(xù)計量長期股權(quán)投資減值與處置長期股權(quán)投資（一）長期股權(quán)投資及其核算內(nèi)容

第一節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量一、長期股權(quán)投資的確認(rèn)和初始計量原則長期股權(quán)投資——是指投資方對被投資單位實施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對其合營企業(yè)的權(quán)益性投資。企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資

——即對子公司的投資No.1企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制的權(quán)益性投資

——即對合營企業(yè)的投資No.2企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資

——即對聯(lián)營企業(yè)的投資No.3

長期股權(quán)投資的核算內(nèi)容企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資按《CAS22—金融資產(chǎn)的確認(rèn)和計量》進行處理控制——是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額?！禖AS33——合并財務(wù)報表》控制的定義相關(guān)活動——是指對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響的活動。通常包括商品或勞務(wù)的銷售和購買、金融資產(chǎn)的管理、資產(chǎn)的購買和處置、研究與開發(fā)活動以及融資活動等

投資方享有現(xiàn)時權(quán)利使其目前有能力主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動，而不論其是否實際行使該權(quán)利，視為投資方擁有對被投資方的權(quán)力◆兩個或兩個以上投資方能夠分別單方面主導(dǎo)被投資方不同相關(guān)活動的，能夠主導(dǎo)對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響的活動的一方擁有對被投資方的權(quán)力。投資方自被投資方取得的回報可能會隨著被投資方業(yè)績而變動的，視為享有可變回報

間接控制：投資企業(yè)通過其子公司而擁有被投資企業(yè)50%以上有表決權(quán)的股份直接和間接控制:投資企業(yè)不直接擁有被投資企業(yè)50%以上有表決權(quán)的股份，

但同時通過其子公司而擁有被投資企業(yè)另外一個比例有表決權(quán)的股份。（1）投資方持有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)的，通常表明其擁有對被投資方的權(quán)力。但是，有確鑿證據(jù)表明其不能主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的除外。（2）投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，但通過與其他表決權(quán)持有人之間的協(xié)議能夠控制半數(shù)以上表決權(quán)行使的，通常視為投資方擁有對被投資方的權(quán)力。但是，有確鑿證據(jù)表明其不能主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的除外。擁有對被投資方的權(quán)力的情形投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，但綜合考慮下列事實和情況后，判斷投資方持有的表決權(quán)足以使其目前有能力主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的，視為投資方擁有對被投資方的權(quán)力。①投資方持有的表決權(quán)相對于其他投資方持有的表決權(quán)份額的大小，以及其他投資方持有表決權(quán)的分散程度；②投資方和其他投資方持有的被投資方具有實質(zhì)性權(quán)利的潛在表決權(quán)，如當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等；③

其他合同安排產(chǎn)生的權(quán)利；④被投資方以往的表決權(quán)行使情況等其他相關(guān)事實和情況。①被投資方的設(shè)立目的和設(shè)計②投資方能否任命或批準(zhǔn)被投資方的關(guān)鍵管理人員③投資方能否出于其自身利益決定或否決被投資方的重大交易④投資方能否掌控被投資方董事會等類似權(quán)力機構(gòu)成員的任命程序，或者從其他表決權(quán)持有人手中獲得代理權(quán)⑤投資方與被投資方的關(guān)鍵管理人員或董事會等類似權(quán)力機構(gòu)中的多數(shù)成員是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系某些情況下，被投資方的相關(guān)活動由合同安排所決定，而不取決于表決權(quán)的行使，投資方在評價是否擁有對被投資方的權(quán)力時，應(yīng)當(dāng)主要考慮以下因素共同控制——是指按照相關(guān)約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動必須經(jīng)過分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策?！禖AS40——合營安排》在判斷是否存在共同控制時，應(yīng)當(dāng)首先判斷所有參與方或參與方組合是否集體控制該安排；其次再判斷該安排相關(guān)活動的決策是否必須經(jīng)過這些集體控制該安排的參與方一致同意。共同控制判斷如果存在兩個或兩個以上的參與方組合能夠集體控制某項安排的——不構(gòu)成共同控制。合營安排——是指一項由兩個或兩個以上的參與方共同控制的安排。合營安排分為共同經(jīng)營和合營企業(yè)。共同經(jīng)營——是指合營方享有該安排相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該安排相關(guān)負(fù)債的合營安排。合營企業(yè)——是指合營方僅對該安排的凈資產(chǎn)享有權(quán)利的合營安排。重大影響——是指投資方對被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。

重大影響◆企業(yè)在確定能否對被投資單位施加重大影響時，考慮企業(yè)和其他方持有的現(xiàn)行可執(zhí)行潛在表決權(quán)的影響，如被投資單位發(fā)行的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。投資企業(yè)直接或通過子公司間接擁有被投資單位20%以上但低于50%的表決權(quán)股份時，一般認(rèn)為對被投資單位具有重大影響。表決權(quán)股份的比例低于20％，但符合下列情況之一的，應(yīng)認(rèn)為對被投資單位具有重大影響：①在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表。②參與被投資單位的政策制定過程，包括股利分配政策等的制定。③與被投資單位之間發(fā)生重要交易。④向被投資單位派出管理人員。⑤向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的——被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)?！具x擇題】下列投資中，應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算的是（）。A.對子公司的投資B.對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資C.在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的沒有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資D.在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的沒有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資AB（三）長期股權(quán)投資的初始計量原則長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)分別兩種情況確定企業(yè)合并非企業(yè)合并兩種類型三種方式企業(yè)取得長期股權(quán)投資時，應(yīng)按初始投資成本入賬。

二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。

指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并——是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并及其類型同一控制下的企業(yè)合并：

企業(yè)合并前母公司M子公司A子公司B子公司C母公司M子公司A子公司B子公司C企業(yè)合并后【例】企業(yè)合并的形式（2）新設(shè)合并（1）吸收合并（3）控股合并吸收合并——是指一個企業(yè)通過發(fā)行股票、支付現(xiàn)金或發(fā)行債券等方式取得其他一個或若干個企業(yè)。合并后僅有合并方保持原有的法律地位，被合并方喪失其原有法人資格?？捎孟率奖硎荆篈公司+B公司＝A公司新設(shè)合并——是指兩個或兩個以上的企業(yè)聯(lián)合成立一個新的企業(yè)，合并后，新企業(yè)作為一個法人機構(gòu)而存在，原來各公司均喪失法人資格?？捎孟率奖硎荆篈公司+B公司＝C公司控股合并——是指一個企業(yè)通過支付現(xiàn)金、發(fā)行股票或債券的方式取得另一個企業(yè)全部或部分有表決權(quán)的股份。合并后，原來企業(yè)仍然保持其獨立的法人地位?？捎孟率奖硎荆篈＋B=A＋B同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：成本法、權(quán)益法合并時的處理：購買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制重大影響企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系

會計方法控制（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額——作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

1、合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的

長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額——應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益?！緦崉?wù)題】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2008年6月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的80％，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為2000萬元。（1）若甲公司支付銀行存款1500萬元（2）若甲公司支付銀行存款1700萬元

(1)借：長期股權(quán)投資1600

貸：銀行存款1500

資本公積—資本溢價100（2）借：長期股權(quán)投資1600

資本公積—資本溢價100貸：銀行存款1700如資本公積不足沖減，沖減留存收益。（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資2、合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的

●按照發(fā)行股份的面值總額作為股本

●長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額——應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額——作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

以增發(fā)股票作為合并對價：

貸：股本

[發(fā)行股票的面值]

B

資本公積

[A大于B的差額－C]

銀行存款等

[支付發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等]

C例題2：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給同一集團內(nèi)的乙公司，取得乙公司持有的A公司80%的股權(quán)；A公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用10萬元。150016001090借：長期股權(quán)投資

[取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額]

A

銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積同一控制下的控股合并的賬務(wù)處理同一控制下的企業(yè)合并取得股權(quán)投資的賬務(wù)處理股票面值份額【選擇題】2012年3月20日，甲公司合并乙企業(yè)，該項合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。合并中，甲公司發(fā)行本公司普通股1000萬股（每股面值1元，市價為2.1元），作為對價取得乙企業(yè)60%股權(quán)。合并日，乙企業(yè)的凈資產(chǎn)賬面價值為3200萬元，公允價值為3500萬元。假定合并前雙方采用的會計政策及會計期間均相同。不考慮其他因素，甲公司對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的初始投資成本為（）萬元。A．1920B．2100C．3200D．3500

A【選擇題3】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80％股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)時，A公司凈資產(chǎn)賬面價值為9000萬元，公允價值為12000萬元。假定甲公司和A公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的資本公積為()。A．5150萬元B．5200萬元C．7550萬元D．7600萬元A（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況，確定企業(yè)合并成本——并將其作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。合并成本——為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。1、一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并企業(yè)合并相關(guān)直接費用

——單獨計入管理費用以資產(chǎn)作為合并對價：

貸：主營業(yè)務(wù)收入等

[放棄存貨的公允價值]借：長期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則

貸：銀行存款

固定資產(chǎn)清理

無形資產(chǎn)等[支付的合并對價的賬面價值]

營業(yè)外收入等

[合并對價公允價值與賬面價值之差]

借：長期股權(quán)投資

應(yīng)交稅費等

——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

還要確認(rèn)主營業(yè)務(wù)成本等支付對價的公允價值

銀行存款等

[直接相關(guān)費用]

[合并成本]非同一控制下企業(yè)合并取得股權(quán)投資的賬務(wù)處理

管理費用

[直接相關(guān)費用]以固定資產(chǎn)作為合并對價：甲公司以固定資產(chǎn)對乙公司進行投資，形成了非同一控制下的企業(yè)合并。甲公司投出的固定資產(chǎn)原價100萬元，已提折舊20萬元，公允價值85萬元。借：固定資產(chǎn)清理80累計折舊20貸：固定資產(chǎn)100借：長期股權(quán)投資85貸：固定資產(chǎn)清理80

營業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)收益5以存貨作為合并對價：假定甲公司用存貨（庫存商品）對乙公司投資，形成非同一控制下的企業(yè)合并。存貨成本80萬元，公允價值100萬元，甲公司的增值稅率為17%。借：長期股權(quán)投資117貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅――銷項稅額17借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：庫存商品80發(fā)行債券作為合并對價：借：長期股權(quán)投資

貸：應(yīng)付債券——面值

——利息調(diào)整

銀行存款等[債券公允價值－面值－債券相關(guān)費用]

（溢價）[直接相關(guān)費用+債券相關(guān)費用]

[合并成本=債券公允價值]

發(fā)行股票作為合并對價：借：長期股權(quán)投資[合并成本=股票公允價值]

貸：股本資本公積銀行存款等

[面值]

[直接相關(guān)費用+股票發(fā)行費用]

[溢價－股票發(fā)行費用]

非同一控制下控股合并的會計處理管理費用[直接相關(guān)費用]管理費用[直接相關(guān)費用]非同一控制下企業(yè)合并取得股權(quán)投資的賬務(wù)處理1、合并對價若是無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，則公允價值與賬面價值之間的差額計入營業(yè)外收支；2、若是以金融資產(chǎn)或者長期股權(quán)投資作為對價，公允價值和賬面價值之間的差額計入投資收益；3、若是合并對價為投資性房地產(chǎn)或者存貨，是要按照公允價值確認(rèn)收入，按照賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本的。非同一控制下的企業(yè)合并小結(jié)4、相關(guān)直接費用（交易費用）的處理：與投資相關(guān)的直接費用計入到當(dāng)期損益，即管理費用；若是合并對價為發(fā)行債券或者發(fā)行股票取得的，要將交易費用看作是與發(fā)行債券或股票相關(guān)的，計入負(fù)債的初始成本（應(yīng)付債券——利息調(diào)整科目）或者沖減發(fā)行股票取得的股本溢價。非同一控制下的企業(yè)合并小結(jié)【選擇題】A、B兩家公司屬于非同一控制下的獨立公司。A公司于2011年1月1日以本企業(yè)的固定資產(chǎn)對B公司投資，取得B公司60％的股份。該固定資產(chǎn)原值1500萬元，已計提折舊400萬元，已提取減值準(zhǔn)備50萬元，固定資產(chǎn)公允價值為1250萬元。2011年1月1日，B公司凈資產(chǎn)的公允價值為2000萬元。則A公司該項股權(quán)投資的初始投資成本為（）萬元。

A.1500B.1250C.1200D.1050【答案】BA公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)，在購買日的賬面價值與公允價值如表2所示。合并中，A公司為核實B公司的資產(chǎn)價值，聘請有關(guān)機構(gòu)對該項合并進行咨詢，支付咨詢費用（注：直接相關(guān)費用）100萬元。本例中假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。練習(xí)題表2單位：元

項目賬面價值公允價值土地使用權(quán)20000000（成本30000000，累計攤銷1000000032000000專利技術(shù)8000000（成本10000000，累計攤銷2000000）10000000銀行存款80000008000000合計36000000

50000000分析：本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。

A公司對于合并形成的對B公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按支付對價的公允價值確定其初始投資成本。A公司應(yīng)進行的賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資50000000

管理費用1000000累計攤銷12000000貸：無形資產(chǎn)40000000銀行存款9000000營業(yè)外收入14000000在購買方個別財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本在合并財務(wù)報表中以購買日之前所持被購買方股權(quán)于購買日的公允價值與購買日支付對價的公允價值之和，作為合并成本2、企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行相關(guān)會計處理：購買方長期股權(quán)投資初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值＋購買日新增投資成本購買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。

個別財務(wù)報表初始投資成本購買方于購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資——保持其賬面價值不變追加的投資——按照購買日支付對價的公允價值計量，并確認(rèn)長期股權(quán)投資。其他綜合收益購買日之前持有的股權(quán)投資按照《CAS22——金融工具確認(rèn)和計量》的有關(guān)規(guī)定進行會計處理的——原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

【例題】2010年1月1日，甲公司以1050萬元取得A公司20％的股權(quán)，款項以銀行存款支付，A公司2010年1月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為5000萬元（假定其公允價值等于賬面價值），因?qū)公司具有重大影響，甲公司對該項投資采用權(quán)益法核算。甲公司每年均按10％提取盈余公積。

2010年A公司實現(xiàn)凈利潤800萬元，未分派現(xiàn)金股利。因A公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加資本公積200萬元。

2011年1月1日，甲公司又以2600萬元取得A公司40％的股權(quán)，款項以銀行存款支付，當(dāng)日A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為6000萬元，取得該部分股權(quán)后，甲公司能夠?qū)公司實施控制，因此甲公司將對A公司的股權(quán)投資轉(zhuǎn)為成本法核算。甲公司之前所取得的20%股權(quán)于購買日的公允價值為1300萬元。

要求：（1）編制甲公司股權(quán)投資的有關(guān)會計分錄。（2）確定甲公司實現(xiàn)企業(yè)合并時的初始投資成本；【答案】①2010年1月1日取得20%股權(quán)時：借：長期股權(quán)投資——C公司（成本）1050

貸：銀行存款1050②2010年末：借：長期股權(quán)投資——C公司（損益調(diào)整）160

貸：投資收益160借：長期股權(quán)投資——C公司（其他權(quán)益變動）40

貸：資本公積——其他資本公積40（1）編制甲公司股權(quán)投資的有關(guān)會計分錄如下：原持有A公司20%賬面價值1050＋160＋40＝1250（萬元）長期股權(quán)投資的初始投資成本＝1250＋2600＝3850（萬元）（2）確定甲公司實現(xiàn)企業(yè)合并時的初始投資成本；③2011年1月1日購入40％股權(quán)時：借：長期股權(quán)投資——C公司3850

貸：銀行存款2600

長期股權(quán)投資——C公司（成本）1050

——C公司（損益調(diào)整）160

——C公司（其他權(quán)益變動）40三、企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資No.1以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資——應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本，包括支付的手續(xù)費、稅金等必要支出。No.2以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資——應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。No.3投資者投入的長期股權(quán)投資

——應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外?！舫跏纪顿Y成本不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤（應(yīng)作為應(yīng)收項目處理）?；举~務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資

（股票的公允價值）

應(yīng)收股利

（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：股本

（股票面值）

資本公積——股本溢價

（差額）發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等借：資本公積——股本溢價貸：銀行存款甲公司有關(guān)會計處理如下：借：長期股權(quán)投資5000

貸：股本1000

資本公積——股本溢價4000

借：資本公積——股本溢價100

貸：銀行存款100【例題5】

2011年1月1日，甲公司通過增發(fā)普通股票1000萬股（股票面值為每股1元，市價為每股5元），取得B公司20%的普通股權(quán)，并對B公司有重大影響。甲公司支付股票發(fā)行的傭金100萬元。B公司2011年1月1日的凈資產(chǎn)公允價值總額為25000萬元。通過債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資——初始投資成本應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》的有關(guān)規(guī)定確定。

No.4本節(jié)小結(jié)：初始計量問題長期股權(quán)投資初始投資或追加投資的成本收回投資的成本余額：尚未收回的投資成本賬面價值一般不變

第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量成本法是指投資按成本計價的方法（一）成本法及其適用范圍

一、成本法投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算

按初始投資或追加投資的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。1．初始投資或追加投資時會計分錄：借：長期股權(quán)投資貸：銀行存款等

2．被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利時投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照可以獲取的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)為當(dāng)期的投資收益會計分錄：借：應(yīng)收股利貸：投資收益（二）成本法下的會計處理應(yīng)收股利××××××投資收益×××銀行存款×××收到股利宣告分派(1)確認(rèn)初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，才作賬務(wù)處理。不宣告分利則不作賬務(wù)處理成本法的核算原理投資時宣告分利時注意：不在每年末按應(yīng)享被投資單位的凈利潤調(diào)整投資的賬面價值，這是與權(quán)益法的重要區(qū)別?！緦崉?wù)題】甲公司有關(guān)投資資料如下：（1）2012年1月1日，甲公司以銀行存款8000萬元從乙公司購入其持有的A公司60％的股權(quán)（不具有重大影響），同時支付相關(guān)直接費用和稅金20萬元，A公司為非上市公司。（2）2012年3月20日，A公司宣告分配2011年實現(xiàn)的凈利潤，其中分配現(xiàn)金股利100萬元。（3）2012年4月20日，甲公司收到現(xiàn)金股利60萬元。（4）2012年，A公司實現(xiàn)凈利潤500萬元。（5）2013年3月18日，A公司宣告分配2012年凈利潤，分配的現(xiàn)金股利為200萬元。（6）2013年4月18日，收到現(xiàn)金股利120萬元（7）2013年A公司發(fā)生巨額虧損。甲公司預(yù)計對A公司投資按當(dāng)時市場收益率確定的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為7800萬元。（8）2014年1月10日，甲公司將持有的A公司60％的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丙公司，收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款8600萬元。

要求：根據(jù)上述資料編制甲公司有關(guān)會計分錄。（1）2012年1月1日，取得投資時：（2）2012年3月20日，宣告分派現(xiàn)金股利時：（3）2012年4月20日，收到現(xiàn)金股利時：（4）2012年末，A公司實現(xiàn)凈利潤500萬元借：長期股權(quán)投資——A公司8020

貸：銀行存款8020

借：應(yīng)收股利60（100×60%）貸：投資收益60借：銀行存款60

貸：應(yīng)收股利60不作賬務(wù)處理甲公司會計處理如下（5）2013年3月18日，宣告分派現(xiàn)金股利時：（6）2013年4月18日，收到現(xiàn)金股利時（7）2013年A公司發(fā)生巨額虧損時，2013年末甲公司對A公司的投資預(yù)計可收回金額為7800萬元，長期股權(quán)投資的賬面價值為8020萬元，應(yīng)計提220萬元減值準(zhǔn)備甲公司會計處理如下借：應(yīng)收股利120200×60%）貸：投資收益120借：銀行存款120

貸：應(yīng)收股利120借：資產(chǎn)減值損失220

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備220權(quán)益法——是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。（一）權(quán)益法及其適用范圍二、權(quán)益法

長期股權(quán)投資（1）初始投資或追加投資的成本（1）被投資單位所有者權(quán)益減少額×持股比例（2）收回投資的賬面價值余額：投資企業(yè)在被投資單位所有者權(quán)益中的份額（2）被投資單位所有者權(quán)益增加額×持股比例特點——長期股權(quán)投資的賬面價值要隨投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動而調(diào)整。權(quán)益法主要適用于——投資企業(yè)對對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。權(quán)益法的適用范圍≥20%權(quán)益法＞50%<

20%≤50%金融資產(chǎn)成本法

賬戶設(shè)置

長期股權(quán)投資

成本其他權(quán)益變動用來核算長期股權(quán)投資的投資成本的增減變動

用來核算因被投資單位資本公積發(fā)生變動而調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的金額

總賬明細(xì)賬損益調(diào)整應(yīng)收股利用來核算因被投資單位實現(xiàn)凈損益或分派現(xiàn)金股利而調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的金額

（二）權(quán)益法下的會計核算權(quán)益法的核算方法（程序）與要點初始投資成本的確定長期股權(quán)投資賬面價值=應(yīng)享被投資單位所有者權(quán)益賬面價值股權(quán)投資差額調(diào)整實現(xiàn)凈損益調(diào)整宣告分派股利調(diào)整其他權(quán)益項目調(diào)整初始投資成本

＞投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額權(quán)益法下的具體會計處理1、取得股權(quán)投資時——應(yīng)先比較“成本”和“份額”會計分錄：借：長期股權(quán)投資——××公司（成本）貸：銀行存款等差額作為商譽，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額＝投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值×投資企業(yè)持股比例甲公司會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）860

貸：銀行存款860

【例題】甲公司2013年1月1日，以860萬元購入B公司40%普通股權(quán)，并對B公司有重大影響，2013年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為2000萬元，款項已以銀行存款支付。初始投資成本

投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額1、取得股權(quán)投資時——應(yīng)先比較“成本”和“份額”會計分錄：借：長期股權(quán)投資——××公司（成本）貸：銀行存款等營業(yè)外收入差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入），并調(diào)增投資成本＜享有的份額差額

甲公司會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）800

貸：銀行存款760

營業(yè)外收入40【例題】甲公司2013年1月1日，以760萬元購入B公司40%普通股權(quán)，并對B公司有重大影響，2013年1月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為2000萬元，款項已以銀行存款支付。（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤時——應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值投資收益×××長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

×××2．投資后，被投資單位凈損益的變動按享有凈利潤的份額基本會計分錄：借：長期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）貸：投資收益被投資單位實現(xiàn)的凈利潤×持股比例接例題7：假定B公司2013年度實現(xiàn)凈利潤500萬元。甲公司應(yīng)享有的份額＝500×40%＝200（萬元）會計處理如下：借：長期股權(quán)投資——Ｂ公司（損益調(diào)整）200

貸：投資收益200

應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資收益。

１）會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的２）以取得投資時的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整折舊或攤銷額以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎(chǔ)計算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響。被投資單位凈利潤的調(diào)整◆在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈利潤，對被投資單位賬面凈利潤，應(yīng)考慮以下因素進行適當(dāng)調(diào)整：甲公司2011年1月1日購入A公司20%股權(quán)A公司A公司賬面價值公允價值資產(chǎn)40005000負(fù)債20002000可辨認(rèn)凈資產(chǎn)20003000A公司2011年賬面凈利潤500萬元賬面價值下的折舊公允價值下的折舊固定資產(chǎn)折舊200300凈利潤500400（500－400）（假定調(diào)整時不考慮所得稅）假定A公司資產(chǎn)公允價值大于賬面價值的差額均為固定資產(chǎn)（固定資產(chǎn)賬面價值2000萬元，公允價值3000萬元，尚可使用年限10年，采用直線法計提折舊）?！纠}9】2013年1月1日，甲股份有限公司以500萬元取得D公司30％的股權(quán)，并對D公司有重大影響，取得投資時D公司的固定資產(chǎn)公允價值為1000萬元，賬面價值為500萬元，剩余使用年限為10年，凈殘值為零，按照年限平均法計提折舊。D公司2013年度利潤表中凈利潤為600萬元。假定不考慮公允價值調(diào)整的所得稅影響，甲公司2013年度對D公司投資應(yīng)確認(rèn)的投資收益計算確定如下：按固定資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額調(diào)整增加的折舊

＝1000/10－500/10＝50（萬元）調(diào)整后的凈利潤＝600－50＝550（萬元）甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝550×30％＝165（萬元）借：長期股權(quán)投資——D公司（損益調(diào)整）165

貸：投資收益165

◆符合下列條件之一的，投資企業(yè)可以按被投資單位的賬面凈利潤為基礎(chǔ)，計算確認(rèn)投資收益，同時在會計報表附注中說明不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定進行核算的原因。①投資企業(yè)無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值；②投資時被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具重要性的；③其他原因?qū)е聼o法取得被投資單位的有關(guān)資料，不能按照準(zhǔn)則中的規(guī)定對被投資單位凈損益進行調(diào)整的。3）投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的處理逆流交易——是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。①逆流交易順流交易——是指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)。②順流交易投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益——按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。即在合并報表中作如下調(diào)整分錄：

借：長期股權(quán)投資貸：存貨等

（未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益×持股比例）投資企業(yè)對外編制合并財務(wù)報表的——應(yīng)在合并財務(wù)報表中對長期股權(quán)投資及包含未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資?！具x擇題】甲公司于2013年1月3日以銀行存款2000萬元購入A公司40%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。假定取得該項投資時，被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。2013年6月5日，A公司出售商品一批給甲公司，商品成本為400萬元，售價為600萬元，甲公司購入的商品作為存貨。至2013年末，甲公司已將從A公司購入商品的50%出售給外部獨立的第三方。A公司2013年實現(xiàn)凈利潤1200萬元。假定不考慮所得稅因素。甲公司2013年應(yīng)確認(rèn)對A公司的投資收益為（）萬元。

A．480B．400C．440D．240【答案】C【解析】甲公司2013年應(yīng)確認(rèn)對A公司的投資收益＝[1200－（600－400）/2]×40%＝440（萬元）【單選題】2013年1月3日，甲公司以銀行存款5000萬元購入A公司30%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。假定取得該項投資時，被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。2013年6月5日，甲公司出售商品一批給A公司，商品成本為1000萬元，售價為1500萬元，A公司購入的商品作為存貨。至2013年末，A公司已將從甲公司購入商品的40%出售給外部獨立的第三方。A公司2013年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮所得稅因素。甲公司2013年應(yīng)確認(rèn)對A公司的投資收益為（）萬元。

A．300B．150C．210D．240

【答案】C【解析】甲公司2013年應(yīng)確認(rèn)對A公司的投資收益＝[1000－（1500－1000）×60%]×30%＝210（萬元）③合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè)；●符合下列情況之一的，合營方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量；投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì)。●合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用，應(yīng)在該項交易中確認(rèn)歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。（2）被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時

投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）會計分錄長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××應(yīng)收股利××××××宣告分派銀行存款××××××收到股利自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的成本。接例7：假定B公司2014年3月2日，宣告分派現(xiàn)金股利200萬元。甲公司應(yīng)享有的份額＝200×40%＝80（萬元）會計處理如下：借：應(yīng)收股利80

貸：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）80（3）被投資單位發(fā)生虧損時投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)虧損的份額，調(diào)整減少長期股權(quán)投資的賬面價值，并確認(rèn)為當(dāng)期的投資損失。借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）會計分錄長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××投資收益×××被投資單位發(fā)生的凈虧損×持股比例超額虧損的處理確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損——應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外?！衿渌麑嵸|(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益——通常是指長期性的應(yīng)收項目，如企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計劃且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。但不包括投資企業(yè)與被投資企業(yè)因銷售商品等日常活動產(chǎn)生的長期債權(quán)。在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：首先，減記長期股權(quán)投資的賬面價值借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——××公司（損益調(diào)整）其次，沖減長期權(quán)益的賬面價值借：投資收益貸：長期應(yīng)收款第三，按照合同或協(xié)議約定企業(yè)應(yīng)承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。借：投資收益貸：預(yù)計負(fù)債

●按上述順序確認(rèn)投資損失后仍有未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，應(yīng)在賬外備查登記。

【例題12·計算題】甲公司持有C公司40%的股權(quán)，2012年12月31日投資的賬面價值為1200萬元。C公司2013年發(fā)生凈虧損4000萬元。甲公司賬上有應(yīng)收C公司長期應(yīng)收款300萬元（符合長期權(quán)益的條件），假定取得投資時被投資單位各資產(chǎn)公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。要求：計算甲公司2013年度應(yīng)確認(rèn)的對C公司長期股權(quán)投資的投資損益并編制相關(guān)會計分錄。

【答案】甲公司有關(guān)會計處理如下：2013年度甲公司應(yīng)分擔(dān)損失＝4000×40%＝1600萬元>投資賬面價值1200萬元首先，沖減長期股權(quán)投資賬面價值：借：投資收益1200

貸：長期股權(quán)投資——C公司（損益調(diào)整）1200

其次，因甲公司賬上有應(yīng)收C公司長期應(yīng)收款300萬元則應(yīng)進一步確認(rèn)損失：借：投資收益300

貸：長期應(yīng)收款3002011年度甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資損失

＝1200＋300＝1500（萬元）（長期股權(quán)投資和長期權(quán)益的賬面價值均減至為0，還有未確認(rèn)投資損失100萬元備查登記）●被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利時，扣除未確認(rèn)虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，即：▲先減記已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債的賬面余額▲再恢復(fù)長期權(quán)益的賬面價值▲最后恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值3．被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資賬面價值，并增加或減少資本公積（其他資本公積）。借：長期股權(quán)投資——××公司（其他權(quán)益變動）貸：資本公積——其他資本公積會計分錄長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動×××資本公積——其他××××××確認(rèn)時被投資單位資本公積增加額×持股比例投資收益×××處置投資時4.股票股利的處理被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務(wù)處理。只要備查登記所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。長期股權(quán)投資的減值——應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》有關(guān)規(guī)定處理。三、長期股權(quán)投資減值（1）計提減值準(zhǔn)備時借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（2）已計提減值準(zhǔn)備的投資價值恢復(fù)時按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，已計提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。成本法權(quán)益法適用范圍控制共同控制、重大影響（合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)）會計處理

取得股權(quán)投資時借：長期股權(quán)投資貸：銀行存款等成本>份額借：長期股權(quán)投資——成本貸：銀行存款等成本<份額借：長期股權(quán)投資——成本貸：銀行存款等營業(yè)外收入被投資企業(yè)實現(xiàn)利潤時不作賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整貸：投資收益被投資企業(yè)發(fā)生虧損時不作賬務(wù)處理借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整被投資企業(yè)分派現(xiàn)金股利時借：應(yīng)收股利貸：投資收益借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整被投資企業(yè)資本公積增減變化不作賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動貸：資本公積——其他資本公積處置時借：銀行存款等貸：長期股權(quán)投資投資收益借：銀行存款等貸：長期股權(quán)投資投資收益借：資本公積——其他資本公積貸：投資收益成本法與權(quán)益法比較

第三節(jié)長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)換、處置和列報追加投資或減少投資追加投資或減少投資一、長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)換金融資產(chǎn)成本法權(quán)益法（一）追加投資1、因追加投資，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為長期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算

5%20%30%60%2、因追加投資，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為長期股權(quán)投資并采用成本法核算

3．因追加投資，導(dǎo)致原持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸镜耐顿Y的——權(quán)益法改為成本法5%60%1、因追加投資，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為長期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算

權(quán)益法下長期股權(quán)投資的初始投資成本＝按照《CAS22——金融工具確認(rèn)和計量》確定的原持有的股權(quán)投資的公允價值＋新增投資成本之和投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频粯?gòu)成控制的（如5%＋25%=30%）權(quán)益法下初始投資成本的確定原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的——其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。

【例題13】甲公司20×4年～20×6年有關(guān)投資業(yè)務(wù)如下：（1）20×4年1月1日，甲公司以610萬元（含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利10萬元和支付的相關(guān)費用2萬元）購入A公司10％的股權(quán)，甲公司對A公司沒有重大影響。甲公司將購買的A公司股份劃分為可供出售金融資產(chǎn)。（2）20×4年2月10日，甲公司收到A公司支付的現(xiàn)金股利10萬元。（3）20×4年12月31日，甲公司持有的A公司股權(quán)的公允價值為660萬元。（4）20×5年6月30日，甲公司又從A公司的另一投資者處取得A公司20％的股份，實際支付價款1450萬元。此次購買完成后，持股比例達(dá)到30％，對A公司有重大影響。20×5年6月30日，甲公司原持有的A公司10%股權(quán)的公允價值為700萬元。A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為7000萬元。

要求：根據(jù)上述資料，編制甲公司與投資業(yè)務(wù)有關(guān)的會計分錄。（1）20×4年1月1日取得投資時：（2）20×4年2月10日收到現(xiàn)金股利時：（3）20×4年12月31日確認(rèn)公允價值變動：（4）20×5年6月30日，購入20％股權(quán)時借：可供出售金融資產(chǎn)——成本600

應(yīng)收股利10

貸：銀行存款610借：銀行存款10（100×10%）貸：應(yīng)收股利10借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

60

貸：資本公積——其他資本公積60借：長期股權(quán)投資——成本2150（1450＋700）貸：銀行存款1450

可供出售金融資產(chǎn)——成本600

——公允價值變動

60

投資收益40甲公司會計處理如下借：資本公積——其他資本公積60

貸：投資收益60應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本之和——作為改按成本法核算的初始投資成本在投資企業(yè)個別財務(wù)報表中①購買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益——應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理②購買日之前持有的股權(quán)投資按照《CAS2——金融工具確認(rèn)和計量》的有關(guān)規(guī)定進行會計處理的，原計入其他綜合收益的累計公允價值變動——應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益①30%→60%②5%→60%2．因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單位實施控制的

投資成本的確定其他綜合收益的處理●在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照《CAS33——合并財務(wù)報表》的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。（二）處置部分投資1、因處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂频?/p>

60%30%30%5%2、因處置部分投資，處置后的剩余股權(quán)不能對被投資單位實施共同控制或施加重大影響的

3．因處置部分投資，喪失了對被投資單位的共同控制或重大影響的

60%5%

1、因處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂频?/p>

——應(yīng)將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法②屬于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額——一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益其次，比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額①屬于投資作價體現(xiàn)的商譽部分

——不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值（1）在投資企業(yè)個別財務(wù)報表中借：長期股權(quán)投資——成本貸：盈余公積利潤分配——未分配利潤首先，應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

計入當(dāng)期損益對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中按照持股比例計算應(yīng)享有份額——一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時

調(diào)整留存收益（1）對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利）中應(yīng)享有的份額（2）對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額對于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動應(yīng)享有的份額——在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積——其他資本公積”。

◆成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法甲公司

A公司2011、1、1+60%成本650萬元A凈資產(chǎn)1000萬元A公司11—13年凈利潤800萬元分股利300萬元13、1—6凈利潤200比較成本與份額60%——30%2013、7、1（－30%）售價620萬元A凈資產(chǎn)2000萬元剩余30%公允價值600萬元剩余30%成本325＞份額（1000×30%）——不調(diào)整若成本<份額——調(diào)整留存收益11、1—13、7、1凈損益變化11—12年損益份額（800-300）×30%

——調(diào)整留存收益13、1—7利潤份額200×30%

——調(diào)整投資收益資本公積變化

調(diào)整資本公積

（2）在合并財務(wù)報表中①對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。應(yīng)作如下調(diào)整分錄：借：長期股權(quán)投資（剩余股權(quán)的公允價值）貸：長期股權(quán)投資（剩余股權(quán)的賬面價值）投資收益（差額）

②處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。

（注意：這里的凈資產(chǎn)包括商譽）③與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

即合并報表中喪失控制權(quán)當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的投資收益

＝（處置部分收到的價款＋剩余股權(quán)公允價值）－[子公司合并日的凈資產(chǎn)公允價值（含商譽）＋自合并日到處置日的凈利潤）＋子公司資本公積增加額]×原持股比例＋子公司資本公積增加額×原持股比例

④企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價值、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

【例題14】2012年1月1日，甲公司以3300萬元取得B公司60％的股權(quán)，款項以銀行存款支付，B公司2012年1月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為5000萬元（假定其公允價值等于賬面價值），甲公司對B公司具有控制權(quán)，并對該項投資采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公積。（1）2012年B公司實現(xiàn)凈利潤1800萬元，未分派現(xiàn)金股利。因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加資本公積200萬元。（2）2013年B公司實現(xiàn)凈利潤1200萬元，未分派現(xiàn)金股利。（3）2014年1月3日，甲公司出售B公司30％的股權(quán)，取得出售價款2600萬元，款項已收入銀行存款戶，剩余30%股權(quán)投資的公允價值為3000萬元。當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為8000萬元。出售該部分股權(quán)后，甲公司不能再對B公司實施控制，但能夠?qū)公司施加重大影響，因此甲公司將對B公司的股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算。

要求：對甲公司股權(quán)投資進行會計處理?！敬鸢浮浚?）2012年1月1日借：長期股權(quán)投資3300

貸：銀行存款3300（2）2014年1月3日①借：銀行存款2600

貸：長期股權(quán)投資1650

投資收益950

②對剩余股權(quán)改按權(quán)益法核算：

借：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）900（3000×30％）

——B公司（其他權(quán)益變動）60（200×30％）貸：盈余公積90[（1800＋1200）×30％×10％]

利潤分配——未分配利潤810（3000×30％×90%）資本公積——其他資本公積60

（2）甲公司合并財務(wù)報表的處理：

合并報表應(yīng)確認(rèn)投資收益

=（售價2600＋公允價值3000）－[（5000＋商譽500

＋凈利潤3000＋資本公積200]×60%

＋200（資本公積）×60%=500（萬元）由于個別報表中已確認(rèn)投資收益950萬元，在合并報表中作如下調(diào)整：

①對剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價值重新計量調(diào)整：借：長期股權(quán)投資3000（公允價值）貸：長期股權(quán)投資2610（1650＋960）

或（5500＋3000＋200）×30%）投資收益390

②對個別報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調(diào)整：（以前期間的凈損益×處置股權(quán)的比例）借：投資收益900[（1800＋1200）×30%=900]

貸：未分配利潤810

盈余公積90

③結(jié)轉(zhuǎn)與剩余股權(quán)相對應(yīng)的原計入資本公積的其他綜合收益借：資本公積60（200×剩余股權(quán)比例30%）貸：投資收益60

合并報表中確認(rèn)的投資收益＝處置收益950＋390－900＋60＝500（萬元）

借：可供出售金融資產(chǎn)等——成本（當(dāng)日的公允價值）貸：長期股權(quán)投資（賬面價值）投資收益（差額）2．處置后的剩余股權(quán)不能對被投資單位實施共同控制或施加重大影響的（如60%→5%）

應(yīng)當(dāng)改按《CAS22——金融工具確認(rèn)和計量》的有關(guān)規(guī)定進行會計處理，其在喪失控制之日的公允價值與賬面價值間的差額計入當(dāng)期損益。

3．投資方因處置部分股權(quán)投資等原因喪失了對被投資單位的共同控制或重大影響的（如30%→5%）

處置后的剩余股權(quán)應(yīng)當(dāng)改按《CAS22——金融工具確認(rèn)和計量》核算，其在喪失共同控制或重大影響之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

原股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益——應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。

【例題15】甲公司持有A公司30％的有表決權(quán)股份,因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。2014年3月，甲公司將該項投資中的50％對外出售，出售以后，無法再對A公司施加重大影響，甲公司將剩余股權(quán)投資劃歸為可供出售金融資產(chǎn)，剩余股權(quán)投資在當(dāng)日的公允價值為2000萬元。出售時，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為3200萬元，其中成本2600萬元，損益調(diào)整為600萬元，出售取得價款1800萬元已收入銀行存款戶。出售