《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資(2014年修訂)》

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》

（2014修訂）瑞華會計師事務(wù)所技術(shù)與標(biāo)準(zhǔn)部2014年8月內(nèi)容摘要準(zhǔn)則發(fā)布背景準(zhǔn)則框架概覽重點關(guān)注內(nèi)容首次執(zhí)行影響1《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）準(zhǔn)則發(fā)布背景2準(zhǔn)則修訂背景保持與國際準(zhǔn)則趨同整合內(nèi)容、完善體系適應(yīng)企業(yè)實務(wù)需要3準(zhǔn)則發(fā)布背景準(zhǔn)則修訂背景保持與國際準(zhǔn)則趨同

準(zhǔn)則發(fā)布背景42011年5月，國際準(zhǔn)則理事會（IASB）發(fā)布修訂的：《國際會計準(zhǔn)則第27號—個別財務(wù)報表》（IAS27（2011））《國際會計準(zhǔn)則第28號—聯(lián)營和合營企業(yè)中的投資》（IAS28（2011））準(zhǔn)則修訂背景（續(xù)）整合內(nèi)容、完善體系5準(zhǔn)則發(fā)布背景原CAS2發(fā)布后，財政部通過應(yīng)用指南、準(zhǔn)則解釋、解釋公告、年報通知等文件，對其部分內(nèi)容進(jìn)行了陸續(xù)修訂和完善。本次修訂的CAS2將原散見在各個文件中的相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行整合梳理，并提升到準(zhǔn)則正文層面。準(zhǔn)則修訂背景（續(xù)）適應(yīng)企業(yè)實務(wù)需要6準(zhǔn)則發(fā)布背景原CAS2對于權(quán)益法核算的規(guī)定中，關(guān)于被投資方除凈損益、其他綜合收益和分紅之外的其他權(quán)益變動的核算規(guī)定不明確。本次修訂的CAS2對該部分內(nèi)容予以補(bǔ)充明確，以提高企業(yè)會計信息質(zhì)量。與國際準(zhǔn)則的差異核算方法不同初始投資成本確認(rèn)不同核算方法轉(zhuǎn)換的會計處理不同7準(zhǔn)則發(fā)布背景與國際準(zhǔn)則的差異（續(xù)）核算方法不同8項目中國準(zhǔn)則國際準(zhǔn)則個別報表層面對合營、聯(lián)營企業(yè)的長期投資作為長期股權(quán)投，采用權(quán)益法核算作為可供出售金融資產(chǎn)核算資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回單獨報表、合并報表分別規(guī)范被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益無明確規(guī)范準(zhǔn)則發(fā)布背景與國際準(zhǔn)則的差異（續(xù)）初始投資成本確認(rèn)不同9項目中國準(zhǔn)則國際準(zhǔn)則取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其它必要支出分別不同情況，計入初始計量成本或計入當(dāng)期損益無明確規(guī)范同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資強(qiáng)調(diào)：按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本無特殊規(guī)范準(zhǔn)則發(fā)布背景與國際準(zhǔn)則的差異（續(xù)）核算方法轉(zhuǎn)換的會計處理不同10項目中國準(zhǔn)則國際準(zhǔn)則由金融資產(chǎn)到對合營或聯(lián)營企業(yè)長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)換應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》確定的原持有的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。無明確規(guī)范個別報表層面對核算方法轉(zhuǎn)換的特殊規(guī)定例如喪失對子公司的控制權(quán)并變?yōu)楹蠣I或聯(lián)營企業(yè)時個別報表層面的追溯調(diào)整處理等無特殊規(guī)范準(zhǔn)則發(fā)布背景準(zhǔn)則框架概覽11《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）準(zhǔn)則框架概覽12CAS2（2014）共五章20條第一章總則(1-4)第二章初始計量(5-6)第三章后續(xù)計量(7-18)第四章銜接規(guī)定（19）第五章附則（20）主要關(guān)注內(nèi)容13《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點重點實務(wù)領(lǐng)域14準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限修訂了初始計量的標(biāo)準(zhǔn)新增對持有待售的處理引入計量選擇權(quán)的模式調(diào)整核算方法轉(zhuǎn)換規(guī)定明確了權(quán)益法核算問題整合了散落的法規(guī)內(nèi)容主要關(guān)注內(nèi)容15準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限總體范圍縮減定義:“是指投資方對被投資單位實施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對其合營企業(yè)的權(quán)益性投資?！?6主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限與其他相關(guān)準(zhǔn)則銜接17主要關(guān)注內(nèi)容

“控制”：“是指投資方擁有對被投資方的權(quán)利，通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額?！?/p>

——《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表（2014年修訂）》

“共同控制”：“是指按照有關(guān)約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動必須通過分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策?！?/p>

——《企業(yè)會計準(zhǔn)則第40號——合營安排》準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限與其他相關(guān)準(zhǔn)則銜接(續(xù))18主要關(guān)注內(nèi)容投資性主體對不納入合并財務(wù)報表的子公司的權(quán)益性投資；投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響的長期股權(quán)投資；風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認(rèn)時按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；——適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》長期股權(quán)投資的披露屬于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）規(guī)范的——適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第41號——在其他主體中權(quán)益的披露》不屬于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）規(guī)范——適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》外幣長期股權(quán)投資的折算——適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第19號——外幣折算》19主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限與其他相關(guān)準(zhǔn)則銜接(續(xù))20控制共同控制其他投資性主體的子公司非投資性主體的子公司合營企業(yè)共同經(jīng)營直接持有的聯(lián)營投資風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金、信托公司或包括投連險基金在內(nèi)的類似主體間接持有的聯(lián)營投資不具有控制、共同控制、重大影響的投資不直接提供服務(wù)直接提供服務(wù)成本法權(quán)益法CAS22/39CAS37重大影響CAS2CAS33/41CAS40及各相關(guān)準(zhǔn)則CAS30/41CAS2CAS41CAS22/39CAS37主要關(guān)注內(nèi)容強(qiáng)調(diào)：對于同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的會計核算所依據(jù)的“賬面價值”是指“被合并方凈資產(chǎn)在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額（consolidatedvalue）”相關(guān)規(guī)定：《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第6號》第二條實務(wù)影響：長期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)金額合并報表編制過程中的權(quán)益抵銷21主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限修訂了初始計量的標(biāo)準(zhǔn)“同時滿足下列條件的企業(yè)組成部分（或非流動資產(chǎn)，下同）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為持有待售：該組成部分必須在其當(dāng)前狀況下僅根據(jù)出售此類組成部分的慣常條款即可立即出售；企業(yè)已經(jīng)就處置該組成部分作出決議，如按規(guī)定需得到股東批準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)已經(jīng)取得股東大會或相應(yīng)權(quán)力機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)；企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成”——《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號—財務(wù)報表列報（2014年修訂）》22主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限新增對持有待售的處理會計處理規(guī)定：對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益性投資全部或部分分類為持有待售資產(chǎn)的，投資方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》的有關(guān)規(guī)定處理，對于未劃分為持有待售資產(chǎn)的剩余權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)采用權(quán)益法進(jìn)行會計處理。已劃分為持有待售的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益性投資，不再符合持有待售資產(chǎn)分類條件的，應(yīng)當(dāng)從被分類為持有待售資產(chǎn)之日起采用權(quán)益法進(jìn)行追溯調(diào)整。分類為持有待售期間的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)作相應(yīng)調(diào)整。23主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限新增對持有待售的處理（續(xù)）“投資方對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益性投資，其中一部分通過風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金、信托公司或包括投連險基金在內(nèi)的類似主體間接持有的，無論以上主體是否對這部分投資具有重大影響，投資方都可以按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的有關(guān)規(guī)定，對間接持有的該部分投資選擇以公允價值計量且其變動計入損益，并對其余部分采用權(quán)益法核算?！?4主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限引入計量選擇權(quán)的模式四種情況：從無重大影響或共同控制，變?yōu)榫哂兄卮笥绊懟蚬餐刂疲ǖ谑臈l第一款）；從不控制到控制（第十四條第二款）；從具有共同控制、重大影響到不具有共同控制、重大影響（第十五條第一款）；從控制到不控制（第十五條第二款）25主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限調(diào)整核算方法轉(zhuǎn)換規(guī)定“投資方對于被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。”26主要關(guān)注內(nèi)容準(zhǔn)則修訂要點明晰了準(zhǔn)則規(guī)范的界限明確了權(quán)益法核算問題整合了散落的法規(guī)內(nèi)容應(yīng)用指南、準(zhǔn)則講解、解釋公告、年報通知重點實務(wù)領(lǐng)域初始成本計量核算方法轉(zhuǎn)換相關(guān)披露事項27主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域初始成本計量28項目企業(yè)合并中取得的長期股權(quán)投資（對子公司的投資）企業(yè)合并以外取得的長期股權(quán)投資（對聯(lián)營/合營企業(yè)投資）同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并長期股權(quán)投資初始確認(rèn)和計量按照取得被合并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本；以支付對價的公允價值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本；一般以支付對價的公允價值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本；在交易不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值無法取得時以投出資產(chǎn)賬面價值確認(rèn)；合并直接相關(guān)費(fèi)用計入當(dāng)期損益合并直接相關(guān)費(fèi)用計入當(dāng)期損益取得投資直接相關(guān)費(fèi)用計入投資成本主要關(guān)注內(nèi)容案例1：假設(shè)：以下交易不屬于一攬子交易。

不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。2x12年1月1日，H公司取得同一控制下的A公司25%的股份,實際支付款項6000萬元,能夠?qū)公司施加重大影響。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日辦理完畢。當(dāng)日A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值為22000萬元(假定與公允價值相等)。2x12年及2x13年度，A公司共實現(xiàn)凈利潤1000萬元，無其他所有者權(quán)益變動。

29主要關(guān)注內(nèi)容案例1（續(xù)）：

2x14年1月1日，H公司以定向增發(fā)2,000萬股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為4.5元）的方式購買同一控制下另一企業(yè)所持有的A公司40%股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。進(jìn)一步取得投資后,H公司能夠?qū)公司實施控制。

當(dāng)日，A公司在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值為23,000萬元。假定H公司和A公司采用的會計政策和會計期間相同,均按照10%的比例提取盈余公積。H公司和A公司一直同受同一最終控制方控制。30主要關(guān)注內(nèi)容案例1（續(xù)）：H公司有關(guān)會計處理如下：1、確定合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本合并日追加投資后H公司持有A公司股權(quán)比例：25%+40%=65%合并日H公司享有A公司在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值的份額：23000*65%=14950萬元31主要關(guān)注內(nèi)容案例1（續(xù)）：H公司有關(guān)會計處理（續(xù)）：2、長期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理原25%的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算,在合并日的原賬面價值=6000+1000*25%=6250(萬元)；追加投資(40%)所支付對價的賬面價值=2000*1=2000萬元；合并對價賬面價值=6250+2000=8250萬元；長期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額=14950-8250=6700萬元32主要關(guān)注內(nèi)容案例1（續(xù)）：H公司有關(guān)會計處理（續(xù)）：3、會計分錄（單位：人民幣萬元）借：長期股權(quán)投資—投資成本14,950貸：資本公積—股本溢價6,700長期股權(quán)投資—投資成本6,000長期股權(quán)投資—損益調(diào)整250股本2,00033主要關(guān)注內(nèi)容案例2：2x10年1月1日A公司以每股5元的價格購入某上市公司B公司的股票100萬股，并由此持有B公司2%股權(quán)。A公司與B公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。A公司將對B公司的投資作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會計處理。2x13年1月1日，A公司以現(xiàn)金1.75億元為對價，向B公司大股東收購B公司50%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。假設(shè)A公司購買B公司2%股權(quán)和后續(xù)購買50%的股權(quán)不構(gòu)成“一攬子交易”。A公司取得B公司控制權(quán)之日為2x13年1月1日，B公司當(dāng)日股價為每股7元B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為2億元。

假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。34主要關(guān)注內(nèi)容案例2（續(xù)）：購買日前，A公司持有對B公司的股權(quán)投資作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會計處理：A公司原持有可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值：7x100=700萬元；A公司原持有可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)的其他綜合收益：(7-5)x100=200萬元。35主要關(guān)注內(nèi)容案例2（續(xù)）：本次追加投資，應(yīng)支付對價的公允價值：17500萬元；購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本：17500+700=18200萬元；購買日原持有可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)的其他綜合收益：轉(zhuǎn)入購買日所屬當(dāng)期投資收益。36主要關(guān)注內(nèi)容案例2（續(xù)）：會計分錄：借:長期股權(quán)投資—投資成本18,200貸:可供出售金融資產(chǎn)700銀行存款17,500借:其他綜合收益200貸:投資收益20037主要關(guān)注內(nèi)容案例3：2x10年1月1日A公司以現(xiàn)金3000萬元，自非關(guān)聯(lián)方處取得了B公司20%股權(quán)并能夠?qū)ζ涫┘又卮笥绊?。?dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為1.4億元。2x12年7月1日，A公司另支付現(xiàn)金8000萬元，自另一非關(guān)聯(lián)方處取得B公司40%股權(quán)，并取得對B公司的控制權(quán)。購買日，A公司原持有的對B公司的20%股權(quán)的公允價值為4000萬元，賬面價值為3500萬元，A公司確認(rèn)與B公司權(quán)益法核算相關(guān)的累計其他綜合收益為400萬元，其他所有者權(quán)益變動100萬元；B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為1.8億元。

假設(shè)A公司購買B公司20%股權(quán)和后續(xù)購買40%的股權(quán)的交易不構(gòu)成“一攬子交易”。以上交易的相關(guān)手續(xù)均于當(dāng)日完成。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。38主要關(guān)注內(nèi)容案例3（續(xù)）：購買日前，A公司持有B公司的投資作為聯(lián)營企業(yè)進(jìn)行會計核算，購買日前A公司原持有股權(quán)的賬面價值：3000+400+100=3500萬元購買日前A公司原持有股權(quán)相關(guān)的其他綜合收益：400萬元；購買日前A公司原持有股權(quán)相關(guān)的其他所有者權(quán)益變動：100萬元。39主要關(guān)注內(nèi)容案例3（續(xù)）：本次投資，應(yīng)支付對價的公允價值：8000萬元；購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本：8000+3500=11500萬元；購買日前A公司原持有股權(quán)相關(guān)的其他綜合收益以及其他所有者權(quán)益變動在購買日均不進(jìn)行會計處理。40主要關(guān)注內(nèi)容

轉(zhuǎn)換原則：

“跨越會計處理界線” Crossingtheaccountingboundary

41主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域核算方法轉(zhuǎn)換

合并報表

個別報表

控制權(quán)變動

核算科目變化個別報表和合并報表層面“跨越會計處理界線”認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)對比表42變化個別報表層面合并報表層面

金融資產(chǎn)→合營或聯(lián)營企業(yè)√√

金融資產(chǎn)→子公司√√

合營或聯(lián)營企業(yè)→子公司×√

合營或聯(lián)營企業(yè)→金融資產(chǎn)√√

子公司→合營或聯(lián)營企業(yè)×√

子公司→金融資產(chǎn)√√主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域核算方法轉(zhuǎn)換（續(xù)）由金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為以權(quán)益法或成本法核算的長期股權(quán)投資43主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域核算方法轉(zhuǎn)換（續(xù)）5%65%25%權(quán)益法核算轉(zhuǎn)換為按成本法核算的長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)成本法核算轉(zhuǎn)換為按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)三種組合：由金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為以權(quán)益法或成本法核算的長期股權(quán)投資44金融工具投資轉(zhuǎn)換為其他類型的投資的核算轉(zhuǎn)換為對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)換為對子公司投資（非同一控制下企業(yè)合并）轉(zhuǎn)換日后采用權(quán)益法核算轉(zhuǎn)換日后采用成本法核算初始投資成本=原股權(quán)投資的公允價值+新增投資成本初始投資成本=原股權(quán)投資的賬面價值（通常實質(zhì)上等于轉(zhuǎn)換日公允價值）+新增投資成本原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，原計入其他綜合收益的累計公允價值變動轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的原計入其他綜合收益的累計公允價值變動轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。主要關(guān)注內(nèi)容案例4：2x12年2月，A公司以600萬元現(xiàn)金自非關(guān)聯(lián)方處取得B公司10%的股權(quán)。A公司根據(jù)金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。2x13年1月2日，A公司又以1200萬元的現(xiàn)金自另一非關(guān)聯(lián)方處取得B公司12%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。當(dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為8000萬元，A公司對B公司的可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值1000萬元，計入其他綜合收益的累積公允價值變動為400萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠?qū)公司施加重大影響，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。

假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。45主要關(guān)注內(nèi)容本案例中，2x13年1月2日，A公司原持有10%股權(quán)的公允價值為1000萬元，為取得新增投資而支付對價的公允價值為1200萬元，因此A公司對B公司22%股權(quán)的初始投資成本為2200萬元。A公司對B公司新持股比例為22%，應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額為1760萬元(8000萬元x22%)。

46主要關(guān)注內(nèi)容

由于初始投資成本(2200萬元)大于應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額(1760萬元)，因此，A公司無需調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。2x13年1月2日，A公司確認(rèn)對B公司的長期股權(quán)投資，進(jìn)行會計處理如下：借：長期股權(quán)投資—投資成本22,000,000資本公積—其他資本公積4,000,000貸：可供出售金融資產(chǎn)10,000,000銀行存款12,000,000投資收益4,000,00047主要關(guān)注內(nèi)容權(quán)益法核算轉(zhuǎn)換為按成本法核算的長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)48對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)換為其他類型的投資的核算轉(zhuǎn)換為對子公司的投資（非同一控制下）轉(zhuǎn)換為金融工具投資轉(zhuǎn)換日后采用成本法核算轉(zhuǎn)換日后采用成本法核算初始投資成本=原股權(quán)投資的賬面價值+新增投資成本處置部分長期股權(quán)投資的賬面價值與實際取得價款之間的差額，計入當(dāng)期損益購買日之前原持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理處置后剩余股權(quán)在喪失共同控制或重大影響之日按照公允價值進(jìn)行計量，公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。處置日之前原股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，在終止采用權(quán)益法核算時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債

相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理。主要關(guān)注內(nèi)容案例5：甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀虼藢υ摴蓹?quán)投資采用權(quán)益法核算。2x12年10月，甲公司將該項投資中的50%出售給非關(guān)聯(lián)方，出售取得價款1800萬元。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。甲公司無法再對乙公司施加重大影響，將剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)。49主要關(guān)注內(nèi)容案例5（續(xù)）：出售時，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為3200萬元，其中投資成本2600萬元，損益調(diào)整為300萬元，其他綜合收益為200萬元(性質(zhì)為被投資單位的可供出售金融資產(chǎn)的累計公允價值變動)，除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動為100萬元。剩余股權(quán)的公允價值為1800萬元。

假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。50主要關(guān)注內(nèi)容案例5（續(xù)）：甲公司確認(rèn)有關(guān)股權(quán)投資處置損益的相關(guān)會計處理：借:銀行存款18,000,000貸:長期股權(quán)投資16,000,000投資收益2,000,00051主要關(guān)注內(nèi)容案例5（續(xù)）：同時，將原計入資本公積的其他綜合收益全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：借:其他綜合收益2,000,000貸:投資收益2,000,000由于終止采用權(quán)益法核算，將原計入資本公積的其他所有者權(quán)益變動全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：借:資本公積—其他資本公積1,000,000貸:投資收益1,000,00052主要關(guān)注內(nèi)容案例5（續(xù)）：剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)核算，當(dāng)天公允價值為1800萬元，賬面價值為1600萬元，兩者差異應(yīng)計入當(dāng)期投資收益。借:可供出售金融資產(chǎn)18,000,000貸:長期股權(quán)投資16,000,000投資收益2,000,00053主要關(guān)注內(nèi)容成本法核算轉(zhuǎn)換為按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)54對子公司的投資轉(zhuǎn)換為其他類型的投資的核算轉(zhuǎn)換為對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)換為金融工具的投資處置部分長期股權(quán)投資的賬面價值與實際取得價款之間的差額，計入當(dāng)期損益處置部分長期股權(quán)投資的賬面價值與實際取得價款之間的差額，計入當(dāng)期損益剩余股權(quán)視同自取得時即采用權(quán)益法核算剩余股權(quán)在喪失控制之日按公允價值計量，公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益主要關(guān)注內(nèi)容案例6：

A公司原持有B公司60%的股權(quán)，能夠?qū)公司實施控制。2x12年11月6日，A公司對B公司的長期股權(quán)投資的賬面價值為6000萬元，未計提減值準(zhǔn)備。2x12年11月6日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給非關(guān)聯(lián)方，取得價款3,600萬元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為16,000萬元。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，A公司不再對B公司實施控制，但具有重大影響。55主要關(guān)注內(nèi)容案例6（續(xù)）：

A公司原取得B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為9,000萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤5,000萬元。其中，自A公司取得投資日至2x12年年初實現(xiàn)凈利潤4,000萬元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。56主要關(guān)注內(nèi)容案例6（續(xù)）：本例中，在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，能夠?qū)公司施加重大影響。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。1、確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益借:銀行存款36,000,000貸:長期股權(quán)投資20,000,000投資收益16,000,00057主要關(guān)注內(nèi)容案例6（續(xù)）：2、調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值（1）剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為4000萬元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額400萬元（4000-9000*40%）為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。（2）處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期初之間實現(xiàn)的凈損益為1600萬元（4000*40%），應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益；（3）處置期初至處置日之間實現(xiàn)的凈損益400萬元，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入當(dāng)期損益。58主要關(guān)注內(nèi)容案例6（續(xù)）：2、調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值（續(xù)）會計處理：借：長期股權(quán)投資20,000,000貸：盈余公積1,600,000利潤分配-未分配利潤14,400,000

投資收益4,000,00059主要關(guān)注內(nèi)容當(dāng)企業(yè)由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時，其對自轉(zhuǎn)變?nèi)掌鸩辉偌{入合并財務(wù)報表范圍的子公司采用公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益，轉(zhuǎn)變?nèi)展蕛r值和原賬面價值的差額計入所有者權(quán)益。當(dāng)企業(yè)由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時，其對自轉(zhuǎn)變?nèi)掌痖_始納入合并財務(wù)報表范圍的子公司采用成本法進(jìn)行后續(xù)計量。轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓蕛r值為成本法核算的初始成本。60主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域投資性主體與非投資性主體轉(zhuǎn)換重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求61主要關(guān)注內(nèi)容四個方面：重大判斷和假設(shè)的披露在合營安排或聯(lián)營企業(yè)中權(quán)益的披露在不納入合并報表范圍的子公司中權(quán)益的披露在未納入合并報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益的披露重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求重大判斷和假設(shè)的披露62主要關(guān)注內(nèi)容確定通過單獨主體達(dá)成的合營安排是共同經(jīng)營還是合營企業(yè)的判斷和假設(shè)；確定企業(yè)是代理人還是委托人的判斷和假設(shè)；被確定為投資性主體的重大判斷和假設(shè)，以及雖然不符合投資性主體的一項或多項特征但仍被確定為投資性主體的原因；非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體的，應(yīng)當(dāng)披露該變化及其原因，并披露該變化對財務(wù)報表的影響；由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體的，應(yīng)當(dāng)披露該變化及其原因。重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求在合營安排或聯(lián)營企業(yè)中權(quán)益的披露63主要關(guān)注內(nèi)容

單項重要的合營安排或聯(lián)營企業(yè)的相關(guān)信息，包括：基本情況、與之關(guān)系的性質(zhì)等；非投資性主體的單項重要的合營安排或聯(lián)營企業(yè)的相關(guān)信息，包括：會計處理方法、收到的股利、權(quán)益法核算后的財務(wù)信息、權(quán)益法調(diào)節(jié)過程、長投公允價值（如有）等；非投資性主體的單項不重要的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)中的權(quán)益，應(yīng)當(dāng)就合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)兩類分別披露：權(quán)益法核算后的賬面價值合計、按持股比例享有的凈利潤及其他綜合收益合計等其他重要信息，如：資金轉(zhuǎn)移受限、超額虧損、或有事項、未確認(rèn)承諾等重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求在不納入合并報表范圍的子公司中權(quán)益的披露64主要關(guān)注內(nèi)容

應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表附注中說明，未納入合并財務(wù)報表范圍并對其權(quán)益按照公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的投資性主體的子公司的情況及其子公司的相關(guān)信息（逐級披露）應(yīng)當(dāng)披露與投資性主體在未納入合并報表范圍的子公司中的權(quán)益相關(guān)的風(fēng)險信息（資金轉(zhuǎn)移受限、提供相關(guān)支持等）重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求在未納入合并報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益的披露（投資性主體豁免披露）65主要關(guān)注內(nèi)容未合并結(jié)構(gòu)化主體的性質(zhì)、目的、規(guī)模、活動及融資方式與未合并結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益相關(guān)的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值及其在資產(chǎn)負(fù)債表中的列報項目與未合并結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益相關(guān)的最大損失敞口及其確定方法、不能量化最大損失敞口的事實及其原因。

第二項與第三項的比較企業(yè)發(fā)起設(shè)立但沒有權(quán)益的未合并結(jié)構(gòu)化主體，僅需披露前述第一項，但應(yīng)當(dāng)披露企業(yè)作為發(fā)起人的認(rèn)定依據(jù)，并分類披露企業(yè)當(dāng)期獲得的收益、收益類型，以及轉(zhuǎn)移至該結(jié)構(gòu)化主體的所有資產(chǎn)在轉(zhuǎn)移時的賬面價值。向未合并結(jié)構(gòu)化主體提供或幫助其獲得財務(wù)支持或其他支持的意圖，在沒有合同約定的情況下，還應(yīng)當(dāng)披露提供或幫助其獲得的支持的類型、金額及原因。66主要關(guān)注內(nèi)容重點實務(wù)領(lǐng)域相關(guān)披露要求在未納入合并報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益的披露(續(xù))（投資性主體豁免披露）《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》（2014修訂）首次執(zhí)行影響67規(guī)定:“在本準(zhǔn)則施行日之前已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實可行的除外”68首次執(zhí)行影響幾種情況：對被投資企業(yè)不具有控制、共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資的重分類以前年度權(quán)益法核算中的若干具體做法與新修訂的長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的具體要求不一致長期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的新舊差異的影響對被投資企業(yè)不具有控制、共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資的重分類69首次執(zhí)行影響核算科目：長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)取得日的公允價值成本法（或公允價值）初始成本：支付對價及費(fèi)用后續(xù)計量：成本法以前年度權(quán)益法核算中的若干具體做法與新修訂的長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的具體要求不一致70首次執(zhí)行影響例如：

原在合營（或聯(lián)營）企業(yè)的長期股權(quán)投資，因其他股東單方面增資而被稀釋，但仍可以采用權(quán)益法核算的情況下（享有凈資產(chǎn)的絕對數(shù)增加但持股比例的相對數(shù)降低）其根據(jù)權(quán)益法核算增加的權(quán)益，在原準(zhǔn)則未作明確規(guī)定時計入投資收益，但按修訂后長期股權(quán)投資準(zhǔn)則應(yīng)計入資本公積的，也應(yīng)按照修訂后準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整。長期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的新舊準(zhǔn)則差異的影響71首次執(zhí)行影響由于新舊準(zhǔn)則對核算方法轉(zhuǎn)換的銜接處理規(guī)定不同，導(dǎo)致新準(zhǔn)則生效日相關(guān)科目的余額，與假設(shè)交易發(fā)生時即按修訂后的長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理的應(yīng)有結(jié)果不一致的，也應(yīng)按照CAS2（2014）的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整。案例7：某企業(yè)集團(tuán)于2010年1月1日投資A公司，初始投資成本為1.7億元，持股比例為21%，按權(quán)益法核算。2012年1月1日，A公司首次公開發(fā)行股票，由于該集團(tuán)認(rèn)為仍對A公司具有重大影響，仍對其在長期股權(quán)投資中核算，而未將其重分類列入“可供出售金融資產(chǎn)”。2013年1月1日，某企業(yè)集團(tuán)通過二級市場出售了一部分A公司的股票，持股比例下降至20%以下，并且其在A公司決策層的影響力下降，故擬將此項投資重分類列入可供出售金融資產(chǎn)72首次執(zhí)行影響案例7（續(xù)）：假設(shè)：該企業(yè)集團(tuán)不準(zhǔn)備在短期內(nèi)通過二級市場買賣獲取價差收益相關(guān)數(shù)據(jù)如下：73首次執(zhí)行影響持股數(shù)量（股）100,000,000.00股票市價（2013年12月31日）7.00公允價值70,000.00項目數(shù)據(jù)關(guān)系金額(萬元)某集團(tuán)對A公司的投資成本117,000.00持股比例21%被投資單位實現(xiàn)凈利潤（2010年1月1日至2013年1月1日）5,000.00被投資單位資本溢價（2010年1月1日至2013年1月1日）3,000.00投資后—變更前，按權(quán)益法核算（凈利潤）21,050.00投資后—變更前，按權(quán)益法核算（資本公積變動）3630.00長期股權(quán)投資余額（截止2013年1月1日）4=1+2+318,680.0074首次執(zhí)行影響（上表計算過程中忽略出售股數(shù)對長投成本及損益的影響）案例7（續(xù)）：長期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2006）長期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2014）《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》第三章第四節(jié)關(guān)于“權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法”的規(guī)定：“因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照本章第二節(jié)的有關(guān)規(guī)定處理。除此之外，因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資)的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)”第十五條第一款規(guī)定：“投資方因處置部分股權(quán)投資等原因喪失了對被投資單位的共同控制或