成本控制理論與方法

成本控制理論與方法第1頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五一、成本概念（一）產(chǎn)品成本視角下的成本類型第2頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五

航空公司運(yùn)營成本航空公司的成本一般包括運(yùn)輸成本、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用等。

1、運(yùn)輸成本則包括直接運(yùn)營費(fèi)和間接運(yùn)營費(fèi)。（1）直接運(yùn)營費(fèi)主要包括燃油費(fèi)用、空勤人員薪水，飛機(jī)、發(fā)動(dòng)機(jī)維修費(fèi)，折舊費(fèi)，保險(xiǎn)費(fèi)，租賃費(fèi)，起降服務(wù)費(fèi)等；（2）間接運(yùn)營費(fèi)包括其他人員薪水，福利費(fèi)，辦公費(fèi)，差旅費(fèi)等。（3）銷售費(fèi)用包括國外內(nèi)銷售機(jī)構(gòu)費(fèi)用。（4）財(cái)務(wù)費(fèi)用包括利息凈支出、匯兌凈損失等。在直接運(yùn)營成本中，燃油費(fèi)用、空勤人員小時(shí)費(fèi)、飛機(jī)、發(fā)動(dòng)機(jī)維修費(fèi)用是直接或部分與飛行時(shí)間有關(guān)的費(fèi)用。這部分費(fèi)用是直接運(yùn)營成本中能夠相對(duì)靈活調(diào)控的費(fèi)用，是航空公司控制成本的重要方面。因此采用不同的爬升、巡航、下降速度飛行，則消耗的燃油和所用的飛行時(shí)間就不同，航班成本也就不同。第3頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（二）管理會(huì)計(jì)視角下的成本類型變動(dòng)成本與固定成本沉沒成本不可避免成本差量成本第4頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（三）價(jià)值鏈視角下的成本長期以來，人們一直從產(chǎn)品的角度來考慮成本，這種方式現(xiàn)在看來已經(jīng)沒有太大的余地。第5頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五成本的范圍包括企業(yè)內(nèi)部的成本，與企業(yè)相關(guān)的成本：（1）上游：供應(yīng)商的成本；（2）下游：顧客的成本；（3）相同行業(yè)間的競(jìng)爭優(yōu)勢(shì)成本等。價(jià)值鏈分為縱向價(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈和內(nèi)部價(jià)值鏈，從而企業(yè)的成本額包括企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈范圍內(nèi)的資金耗費(fèi)、橫向和縱向價(jià)值鏈所涉及的客戶和供應(yīng)商的資金耗費(fèi)。運(yùn)用價(jià)值鏈的觀念，透視企業(yè)的成本，成本產(chǎn)生于產(chǎn)品（或服務(wù)）生產(chǎn)過程的各個(gè)環(huán)節(jié)，并在物流、信息流、資金流中伴隨著各種資源的消耗和新價(jià)值的創(chuàng)造。第6頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（1）行業(yè)價(jià)值鏈分析。就是航空公司在整個(gè)航空作業(yè)中處于哪一段，上游供應(yīng)商和下游購買商分別是什么。比如飛機(jī)制造商和航材提供商都屬于航空公司的上游供應(yīng)者，而代理人或旅客則屬于其下游購買者。航空公司對(duì)行業(yè)價(jià)值鏈的分析，就是對(duì)與供應(yīng)商和購買商之間關(guān)系的分析，從而發(fā)掘與供應(yīng)商和購買商進(jìn)行戰(zhàn)略合作的機(jī)會(huì)。比如供應(yīng)商發(fā)貨頻繁可以降低航空公司的庫存需求；而臨時(shí)旅客要比那些穩(wěn)定的長期旅客成本高。

從價(jià)值鏈分析入手，消除企業(yè)的不增值作業(yè)第7頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（2）企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部既有各業(yè)務(wù)單位之間的價(jià)值鏈，也有各業(yè)務(wù)單位內(nèi)部的價(jià)值鏈。每個(gè)價(jià)值鏈既會(huì)產(chǎn)生價(jià)值，也會(huì)消耗資源。進(jìn)行價(jià)值鏈分析首先要找出基本價(jià)值鏈，然后將其分解為單獨(dú)的價(jià)值作業(yè)，再比較各個(gè)作業(yè)的成本與效益。例如航材庫存在航空公司運(yùn)營中起到有備無患的預(yù)防作用，其必要性更屬于航空運(yùn)輸企業(yè)的特質(zhì)，少量庫存或零庫存會(huì)給企業(yè)帶來巨大的風(fēng)險(xiǎn)甚至經(jīng)濟(jì)損失，但其存在并不能使企業(yè)運(yùn)營產(chǎn)品價(jià)值增加，所以航空公司應(yīng)采用科學(xué)的方法找到最佳庫存量，在風(fēng)險(xiǎn)和效益間做出權(quán)衡。通過企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈分析，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的不增值作業(yè)并找到如何消除這些作業(yè)的辦法。第8頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（3）競(jìng)爭對(duì)手價(jià)值鏈分析在航空業(yè)的價(jià)值鏈中，各航空公司的價(jià)值鏈與其競(jìng)爭對(duì)手的價(jià)值鏈處于平行位置，通過對(duì)其他航空公司價(jià)值鏈的分析，測(cè)算出競(jìng)爭對(duì)手的成本并與之進(jìn)行比較，根據(jù)企業(yè)的不同戰(zhàn)略，確定揚(yáng)長避短的策略，爭取成本優(yōu)勢(shì)。比如在分析時(shí)，可以制作成本分析比較表，找出與競(jìng)爭對(duì)手在作業(yè)活動(dòng)上的差異，選擇適合本企業(yè)的競(jìng)爭戰(zhàn)略。第9頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五（四）戰(zhàn)略視角下的企業(yè)成本航空公司傳統(tǒng)成本管理重視的是明顯的成本因素，如航油成本、起降成本、維修成本、人工成本、財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用等，而忽視了隱含的成本因素，如市場(chǎng)開拓、內(nèi)部結(jié)構(gòu)的調(diào)整、企業(yè)規(guī)模、管理文化等。戰(zhàn)略視角下的企業(yè)成本包括企業(yè)短期的成本，即技術(shù)、設(shè)備、規(guī)模、業(yè)務(wù)流程一定條件下的成本，籌資成本等。包括企業(yè)的長期成本：如投資、業(yè)務(wù)流程（如服務(wù)開發(fā)設(shè)計(jì)、營銷）等方面的成本；第10頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五二、新企業(yè)財(cái)務(wù)通則中成本控制的規(guī)定新通則中規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立成本控制系統(tǒng)，強(qiáng)化成本預(yù)算約束，推行質(zhì)量成本控制辦法，實(shí)行成本定額管理、全員管理和全過程控制。企業(yè)實(shí)行費(fèi)用歸口、分級(jí)管理和預(yù)算控制，應(yīng)當(dāng)建立必要的費(fèi)用開支范圍、標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)銷審批制度?！钡?1頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五嚴(yán)格劃分企業(yè)與所有者、管理者及職工個(gè)人之間的成本支出的責(zé)任界限。詳細(xì)列舉了所有者、管理者及職工個(gè)人凡屬履行職務(wù)或者以企業(yè)名義開展業(yè)務(wù)所得收入而發(fā)生的合理支出企業(yè)按規(guī)定承擔(dān)外，與企業(yè)無關(guān)應(yīng)屬于個(gè)人承擔(dān)的支出不得由企業(yè)負(fù)擔(dān)。例如：新通則第四十六條明確規(guī)定：“企業(yè)不得承擔(dān)屬于個(gè)人的下列支出：1、娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈(zèng)等支出。2、購買商業(yè)保險(xiǎn)、證券、股權(quán)、收藏品等支出。3、個(gè)人行為導(dǎo)致的罰款、賠償?shù)戎С觥?、購買住房、支付物業(yè)管理費(fèi)等支出。5、應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)的其他支出”第12頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五三、成本管理系統(tǒng)及管理目標(biāo)、方法

（一）成本管理系統(tǒng)構(gòu)成成本規(guī)劃成本計(jì)算成本控制業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)第13頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五1、成本規(guī)劃成本規(guī)劃是對(duì)成本管理戰(zhàn)略的制定，也是對(duì)成本管理做出的規(guī)劃，是成本管理工作在總體上的把握，為具體的成本管理提供戰(zhàn)略思路和總體要求。成本規(guī)劃是根據(jù)企業(yè)的競(jìng)爭戰(zhàn)略和所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境制定的，內(nèi)容主要包括：確定成本管理的重點(diǎn)，規(guī)劃控制成本的戰(zhàn)略途徑提出成本計(jì)算的精度要求確定業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的目的和標(biāo)準(zhǔn)。

第14頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五2、成本計(jì)算成本計(jì)算的目標(biāo)：成本計(jì)算的最終目標(biāo)是為所有信息使用者包括外部和內(nèi)部使用者提供成本信息。成本計(jì)算是成本管理系統(tǒng)的信息基礎(chǔ)，分為財(cái)務(wù)成本和管理成本的計(jì)算。（1）財(cái)務(wù)成本是為對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告目的而計(jì)算的，計(jì)算原則是固定的，計(jì)算出的成本是歷史成本。按成本與特定產(chǎn)品的關(guān)系分為直接成本、間接成本，非生產(chǎn)成本直接成本是直接計(jì)入某產(chǎn)品成本的成本項(xiàng)目，是可追溯成本，非直接成本是需要按照某種標(biāo)準(zhǔn)在幾種產(chǎn)品之間分配的成本非生產(chǎn)成本包括管理費(fèi)用、營業(yè)費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。（2）管理成本是根據(jù)企業(yè)經(jīng)營管理的需要而計(jì)算的，沒有固定的計(jì)算原則，計(jì)算的成本可以是歷史成本，也可以是現(xiàn)在和未來的成本。

A、按成本習(xí)性分為變動(dòng)成本、固定成本和混合成本

B、按成本決策相關(guān)性分為相關(guān)成本和無關(guān)成本

C、按成本可控性分為可控成本和不可控成本第15頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五3、成本控制成本控制是成本管理系統(tǒng)的核心部分。（1）成本控制的概念是利用成本計(jì)算提供的信息，采取經(jīng)濟(jì)、技術(shù)和組織等手段實(shí)現(xiàn)降低成本或成本改善目的的一系列活動(dòng)。(2)成本控制的目標(biāo)：三個(gè)階段：通過提高工作效率和減少浪費(fèi)來降低成本通過提高成本效益比來降低成本通過保持競(jìng)爭優(yōu)勢(shì)來降低成本第16頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五(3)在競(jìng)爭性經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，成本控制目標(biāo)因競(jìng)爭戰(zhàn)略而異。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略企業(yè)，其成本控制的目標(biāo)是在保證一定產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)的前提下，最大程度的降低企業(yè)內(nèi)部成本，表現(xiàn)在對(duì)生產(chǎn)成本和經(jīng)營費(fèi)用的控制。差異化戰(zhàn)略企業(yè)，其成本控制目標(biāo)則是在保證企業(yè)實(shí)現(xiàn)差異化戰(zhàn)略的前提下，降低產(chǎn)品全生命周期成本，實(shí)現(xiàn)持續(xù)性的成本節(jié)省，表現(xiàn)為對(duì)產(chǎn)品所處生命周期不同階段發(fā)生成本的控制，如對(duì)研發(fā)成本、供應(yīng)商部分成本和消費(fèi)成本的重視和控制。（4）成本控制的范圍現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境中成本控制是全方位的控制，也是全體員工參與的控制，包括事前、事中和事后的成本控制。

第17頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五4、業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)（1）業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)是對(duì)成本控制效果的評(píng)估，目的在于改進(jìn)原有的成本控制活動(dòng)和激勵(lì)約束員工和團(tuán)體的成本行為。（2）業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的關(guān)鍵所在是評(píng)價(jià)指標(biāo)的選擇和評(píng)價(jià)結(jié)果與約束激勵(lì)機(jī)制的銜接。（3）評(píng)價(jià)指標(biāo)可以是財(cái)務(wù)指標(biāo)，也可以是非財(cái)務(wù)指標(biāo)。而且評(píng)價(jià)結(jié)果與約束激勵(lì)機(jī)制是否銜接也關(guān)系到成本管理的效果。（4）利用經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行約束激勵(lì)，要求解決好評(píng)價(jià)結(jié)果的量化及與獎(jiǎng)懲的掛鉤問題，尤其是非財(cái)務(wù)指標(biāo)的量化。

第18頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五成本控制的原則1、效益性原則2、可控制原則3、全面性原則4、例外管理原則：5、分級(jí)控制原則第19頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五四、成本控制的基本方法成本與功能管理產(chǎn)品壽命周期成本控制標(biāo)桿控制目標(biāo)成本控制標(biāo)準(zhǔn)成本控制第20頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五成本與功能管理：設(shè)計(jì)成本控制構(gòu)成產(chǎn)品成本的費(fèi)用主要發(fā)生在生產(chǎn)過程中，而對(duì)成本控制卻不能僅限于產(chǎn)品生產(chǎn)階段，產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本控制就是在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段，通過對(duì)產(chǎn)品的價(jià)值工程分析，選擇最佳方案以控制投產(chǎn)后的產(chǎn)品成本。第21頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五產(chǎn)品壽命周期成本控制第22頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五標(biāo)桿控制基本思想找出行業(yè)先進(jìn)水平的公司選擇重要項(xiàng)目進(jìn)行比較,找出差距確定縮短差距的措施第23頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五中美公司比較研究

美國西南航空公司(SWA)和捷藍(lán)航空公司(JetBlue)，國內(nèi)航空公司主要選取中國國際航空公司(國航)和中國東方航空公司(東航)，進(jìn)行比較。第24頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五表12004年中、美航空公司運(yùn)營成本對(duì)比：單位：千元

運(yùn)營成本SWA/美元JetBlue/美元國航/人民幣東航/人民幣飛行運(yùn)營成本工資、獎(jiǎng)金與權(quán)益244300033711829213221865878燃油費(fèi)100000025536683537525429658維修材料與費(fèi)用4580004490128356481396283飛機(jī)租金l7900070216107l2564168049折舊攤銷431000765403463252一地面運(yùn)營成本銷售費(fèi)用200063l981387088772219航路費(fèi)一一2698234一機(jī)場(chǎng)起降及地面處理費(fèi)用4080009118142303493019742系統(tǒng)運(yùn)營成本航空餐飲費(fèi)用一一1171784758046其他運(yùn)營費(fèi)用10550002145099028212304146總經(jīng)營成本

5976000l1530292903550619714021資料來源：《中國與歐美低成本航空公司成本結(jié)構(gòu)比較研究》，施長芬、魏法杰第25頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五表2航空公司各成本因素占總運(yùn)營成本比例

運(yùn)營成本SWAJetBlue國航東航飛行運(yùn)營成本工資、獎(jiǎng)金與權(quán)益40.8829.2410.069.46燃油費(fèi)16.7322.1528.7727.54維修材料與費(fèi)用7.663.899.777.08飛機(jī)租金及折舊攤銷10.2112.7315.6221.14地面運(yùn)營成本銷售費(fèi)用0.035.484.783.92航路費(fèi)一一9.29一機(jī)場(chǎng)起降及地面處理費(fèi)用6.837.9114.5715.32系統(tǒng)運(yùn)營成本航空餐飲費(fèi)用一一4.043.85其他運(yùn)營費(fèi)用17.6518.63.1111.69總經(jīng)營成本

100100100100第26頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五

我國航空公司目前所使用的航油都是由中航油統(tǒng)一從國外進(jìn)口，然后再由機(jī)場(chǎng)出售給航空公司，因此現(xiàn)在各個(gè)機(jī)場(chǎng)給航空公司加油所要經(jīng)過采購、存儲(chǔ)和加油3個(gè)環(huán)節(jié)都由中航油和機(jī)場(chǎng)掌握。機(jī)場(chǎng)起降及地面處理費(fèi)用也在總運(yùn)營成本中占了比較大的比重，這部分成本也非航空公司所能控制。通過以上表1、表2的比較研究得知，在主要的可控成本因素方面中國航空公司運(yùn)營成本仍有可下降空間。首先是工資、獎(jiǎng)金與權(quán)益。根據(jù)表2的數(shù)據(jù)顯示，我國航空公司在人力成本上占有明顯的優(yōu)勢(shì)，只占總運(yùn)營成本的10％左右，而兩家美國低成本航空公司則分別占到各自總運(yùn)營成本的30％或40％左右。通過提高員工的運(yùn)營效率，這部分成本還可進(jìn)一步降低。第27頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五其次，低成本航空公司的飛機(jī)擁有維修費(fèi)用、飛機(jī)租金、保險(xiǎn)費(fèi)及折舊攤銷費(fèi)用成本，通常比傳統(tǒng)航空公司低，這是由于大多數(shù)低成本航空公司只使用一種機(jī)型、單級(jí)艙位，如SWA使用單一機(jī)型B737，JetBlue使用單一機(jī)型A320。而我國航空公司對(duì)于飛機(jī)的選擇是從多機(jī)隊(duì)、大容量以及長距離飛行戰(zhàn)略方面考慮，導(dǎo)致各種機(jī)型采購規(guī)模不夠大，不具備討價(jià)還價(jià)的能力，同時(shí)也增加了每種機(jī)型的零備件成本、配套地面設(shè)備成本以及維修、培訓(xùn)成本。第28頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五最后，我國的航空公司銷售費(fèi)用占總運(yùn)營成本的4％左右，但美國西南航空公司銷售費(fèi)用只占總運(yùn)營成本的0.03％。原因在于我國航空公司仍采用銷售代理的售票方式。第29頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五目標(biāo)成本控制1、目標(biāo)成本控制的原理目標(biāo)成本控制從本質(zhì)上看，是一種對(duì)企業(yè)的未來成本進(jìn)行戰(zhàn)略性管理的方法，是一個(gè)系列行動(dòng)過程。其做法首先是根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)，也就是從如何滿足市場(chǎng)需求以及客戶對(duì)產(chǎn)品性能、質(zhì)量和價(jià)格的要求入手，確定目標(biāo)銷售收入；其次確定企業(yè)所期望的目標(biāo)利潤；最后由銷售收入減去目標(biāo)利潤得到目標(biāo)成本，即：目標(biāo)成本=目標(biāo)銷售收入－目標(biāo)利潤目標(biāo)成本是一個(gè)“設(shè)定→分解→達(dá)成”的一個(gè)反復(fù)循環(huán)的過程。每次循環(huán)都是對(duì)成本的一次擠壓。只有在最后的工序設(shè)計(jì)階段的成本降低額達(dá)成后，才能轉(zhuǎn)入實(shí)際的量產(chǎn)。第30頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五2、目標(biāo)成本的制訂目標(biāo)成本的制訂是目標(biāo)成本控制的起點(diǎn)，目標(biāo)成本制訂的科學(xué)性和合理性直接影響到目標(biāo)成本控制的有效性。步驟：A、般搜集成本信息。一是預(yù)測(cè)銷售量和價(jià)格。二是取得先進(jìn)企業(yè)成本資料B、確定目標(biāo)利潤。C、初定目標(biāo)成本，目標(biāo)成本可采取倒算的方式進(jìn)行匡算，即：目標(biāo)總成本=預(yù)測(cè)銷售收入-稅金-目標(biāo)利潤目標(biāo)單位成本=預(yù)測(cè)單價(jià)×（1－稅率）－D、確定目標(biāo)成本。第31頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五3、目標(biāo)成本的分解目標(biāo)成本確定出來以后，就要進(jìn)行分解，層層落實(shí)到單位和個(gè)人，成為各個(gè)單位和個(gè)人奮斗的目標(biāo)。目標(biāo)成本分解的方法主要有以下幾種：A、按組織結(jié)構(gòu)分解目標(biāo)成本B、按產(chǎn)品結(jié)構(gòu)分解目標(biāo)成本C、按成本形成過程分解目標(biāo)成本D、按成本項(xiàng)目和成本特性分解目標(biāo)成本第32頁，共38頁，2023年，2月20日，星期五4、目標(biāo)成本控制與考核A、目標(biāo)成本的控制。目標(biāo)成本控制就是要根據(jù)目標(biāo)成本的要求，規(guī)定各種定額和標(biāo)準(zhǔn)，采取各種控制方法和手段，按照定額和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行控制，并且要經(jīng)常對(duì)照檢查，發(fā)現(xiàn)差異，及時(shí)加以調(diào)整。目標(biāo)成本控制的手段和方法是多種多樣的。企業(yè)應(yīng)根據(jù)成本控制目的選擇成本控制對(duì)象，并結(jié)合成本控制對(duì)象的特點(diǎn)性質(zhì)采取相應(yīng)的措施。比如，對(duì)于材料成本來說，要嚴(yán)格材料的驗(yàn)收入庫和領(lǐng)退制度；加強(qiáng)發(fā)外加工材料的管理；降低單位產(chǎn)品的材料用量；建立健全材料核算制度和定期盤點(diǎn)制度，做到賬實(shí)相符。再比如，對(duì)于工資成本而言，要編制工資基金計(jì)劃，嚴(yán)格工資開支范圍，審核工資核算的