會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯更正培訓(xùn)課件

第七章—會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯更正第一頁，共四十七頁。1第一節(jié)會計(jì)政策及其變更

一、會計(jì)政策及其特點(diǎn)

（一）會計(jì)政策的概念

會計(jì)政策——是指企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法。第二頁，共四十七頁。2

（二）會計(jì)政策的特點(diǎn)

1、會計(jì)政策的強(qiáng)制性。企業(yè)必須在法規(guī)所允許的范圍內(nèi)選擇適合企業(yè)實(shí)際情況的會計(jì)政策。

2、會計(jì)政策的層次性。

會計(jì)政策包括會計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和具體會計(jì)處理方法三個層次。第三頁，共四十七頁。3（三）重要的會計(jì)政策企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露重要的會計(jì)政策，不具有重要性的會計(jì)政策可以不予披露。判斷會計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會計(jì)政策相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會計(jì)政策包括12項(xiàng)第四頁，共四十七頁。4

二、會計(jì)政策變更

（一）會計(jì)政策變更的概念

會計(jì)政策變更——是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一種會計(jì)政策的行為。

（二）會計(jì)政策變更的條件

1．法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更。2．會計(jì)政策的變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息

第五頁，共四十七頁。5（三）以下兩種情形不屬于會計(jì)政策變更1．本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策；2．對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。第六頁，共四十七頁。6第七頁，共四十七頁。71.不能施加重大影響，采用成本法核算；對B公司投資，享有30%的股權(quán)，能夠施加重大影響，采用權(quán)益法核算，是不屬于會計(jì)政策變更的，對于不同的交易采用不同的會計(jì)政策核算的；

2.若是甲公司初始對A公司投資，享有10%的股權(quán)，不能施加重大影響，采用成本法核算，后甲公司增加對A公司的投資，追加的持股比例為20%，增加投資后持有A公司30%的股份，對A公司實(shí)施重大影響，改為權(quán)益法核算。這是屬于交易本質(zhì)發(fā)生改變，不屬于會計(jì)政策變更的；

第八頁，共四十七頁。83.若是甲公司2005年對A公司投資，享有60%的股權(quán)，可以對A公司實(shí)施控制。按照當(dāng)時的會計(jì)準(zhǔn)則是對A公司的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，2007年甲公司執(zhí)行新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，將對A公司的長期股權(quán)投資改為成本法核算，是屬于會計(jì)政策變更的。

第九頁，共四十七頁。9

四、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理

（一）追溯調(diào)整法

1．追溯調(diào)整法的概念

追溯調(diào)整法——是指某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策時，如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。第十頁，共四十七頁。10

2．追溯調(diào)整法會計(jì)處理步驟

(1)計(jì)算會計(jì)政策變更累積影響數(shù)

會計(jì)政策變更累積影響數(shù)——是指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。第十一頁，共四十七頁。11

會計(jì)政策變更累積影響數(shù)計(jì)算步驟：①根據(jù)新的會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；②計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異（稅前差異）；③計(jì)算差異的所得稅影響金額；④計(jì)算稅后差異⑤計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)第十二頁，共四十七頁。12第十三頁，共四十七頁。13確定所得稅影響金額應(yīng)注意的問題:

第一、要明確“所得稅影響金額”是指對所得稅費(fèi)用的影響金額，而不是對應(yīng)交所得稅的影響金額。

第二、要明確并不是任何一項(xiàng)會計(jì)政策變更都會影響所得稅費(fèi)用。

政策變更不形成暫時性差異的——對所得稅費(fèi)用沒有影響

政策變更形成或轉(zhuǎn)回暫時性差異的——對所得稅費(fèi)用有影響第十四頁，共四十七頁。14

（2）進(jìn)行相關(guān)的會計(jì)處理（編制調(diào)整分錄）

“所得稅影響額”——記入“遞延所得稅資產(chǎn)”、或“遞延所得稅負(fù)債”賬戶，因?yàn)樵擁?xiàng)目的金額實(shí)質(zhì)上就是暫時性差異對所得稅的影響額。

“累積影響數(shù)”——記入“利潤分配——未分配利潤”

“所得稅前差異”——要根據(jù)不同政策變更確定記入什么賬戶。第十五頁，共四十七頁。15（3）調(diào)整會計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目:

調(diào)整變更當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)——根據(jù)編制的調(diào)整分錄調(diào)整即可。

調(diào)整變更當(dāng)年利潤表中的上年數(shù)——只需調(diào)整變更年度上一年的影響數(shù)

調(diào)整所有者權(quán)益變動表中相關(guān)項(xiàng)目的金額（4）附注說明。第十六頁，共四十七頁。16

（二）未來適用法

1．未來適用法——是指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。

在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。如存貨發(fā)出的計(jì)價由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法。第十七頁，共四十七頁。17

2．不切實(shí)可行的判斷

不切實(shí)可行——是指企業(yè)在采取所有合理的方法后，仍然不能獲得采用某項(xiàng)規(guī)定所必須的相關(guān)信息，而導(dǎo)致無法采用該項(xiàng)規(guī)定，則該項(xiàng)規(guī)定在此時是不切實(shí)可行的。對于以下特定前期，對某項(xiàng)會計(jì)政策變更應(yīng)用追溯調(diào)整法或進(jìn)行追溯重述以更正一項(xiàng)前期差錯不切實(shí)可行的：第十八頁，共四十七頁。18

（1）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定。（2）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當(dāng)時的意圖作出假定。（3）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關(guān)金額進(jìn)行重新估計(jì)，并且不可能將提供有關(guān)交易發(fā)生時存在狀況的證據(jù)和該期間財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出時能夠取得的信息這兩類信息與其他信息客觀地加以區(qū)分。第十九頁，共四十七頁。19

（三）會計(jì)政策變更會計(jì)處理方法的選擇

1．企業(yè)依據(jù)法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更會計(jì)政策——應(yīng)當(dāng)按照國家相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

（1）國家發(fā)布相關(guān)會計(jì)處理辦法的——按照國家發(fā)布的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

（2）國家沒有發(fā)布相關(guān)會計(jì)處理辦法的——采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。第二十頁，共四十七頁。20

2．會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息的——應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理，將會計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整。

3．確定會計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的——應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策。

在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。第二十一頁，共四十七頁。21未來適用法第二十二頁，共四十七頁。22

五、披露

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：1、會計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當(dāng)期和各個列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。3、無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策的時點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。第二十三頁，共四十七頁。23

第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更

一、會計(jì)估計(jì)及其特點(diǎn)

（一）會計(jì)估計(jì)的概念

會計(jì)估計(jì)——是指企業(yè)為對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用信息為基礎(chǔ)所作的判斷。第二十四頁，共四十七頁。24

（二）會計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)

會計(jì)估計(jì)具有以下特點(diǎn)：

1．會計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定因素的影響。如固定資產(chǎn)折舊年限和凈殘值、無形資產(chǎn)使用壽命估計(jì)等。

2．會計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)依據(jù)最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。因?yàn)樽钚碌男畔⑹亲罱咏繕?biāo)的信息，以其為基礎(chǔ)所作的估計(jì)最接近實(shí)際。

3．進(jìn)行會計(jì)估計(jì)并不會削弱會計(jì)核算的可靠性。因?yàn)楣烙?jì)是建立在確鑿證據(jù)的前提下，而不是隨意的。第二十五頁，共四十七頁。25

二、會計(jì)估計(jì)變更

1．會計(jì)估計(jì)變更——是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。

會計(jì)估計(jì)變更并不意味著以前期間的會計(jì)估計(jì)是錯誤的，如果以前期間的會計(jì)估計(jì)是錯誤的，則屬于會計(jì)差錯，按會計(jì)差錯更正的會計(jì)處理辦法進(jìn)行處理。第二十六頁，共四十七頁。26

2．會計(jì)估計(jì)變更的原因

通常情況下，企業(yè)可能由于以下原因而發(fā)生會計(jì)估計(jì)變更：（1）賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。（2）取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。第二十七頁，共四十七頁。27

三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理方法

會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理——只采用未來適用法對于會計(jì)估計(jì)變更，企業(yè)應(yīng)采用未來適用法。即，在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會計(jì)估計(jì),不改變以前期間的會計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。第二十八頁，共四十七頁。28（一）如會計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期

——有關(guān)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)

【例】甲公司2006年末應(yīng)收A公司的款項(xiàng)余額為1000萬元，原按20%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，由于A公司財(cái)務(wù)狀況進(jìn)一步惡化，自2007年起將對A公司計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例由20%調(diào)整50%，2007年年末應(yīng)收A公司款項(xiàng)余額仍為1000萬元。

2007年按新的估計(jì)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。即甲公司2007年末對A公司的應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備為300（1000×50%－1000×20%）萬元第二十九頁，共四十七頁。29

（二）如會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間——有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn)?！纠考坠?002年12月1日，新增管理用固定資產(chǎn)一項(xiàng)，原價1000萬元，預(yù)計(jì)凈殘值為0，預(yù)計(jì)使用年限10年，采用直線法計(jì)提折舊，2007年初由于技術(shù)進(jìn)步等原因?qū)⒐潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限由10年改為8年。

2003年～2006年已提折舊＝1000/10×4＝400（萬元）

2007年重新計(jì)算年折舊額＝（1000－400）/4＝150（萬元）第三十頁，共四十七頁。30

【例】甲公司2002年12月1日，新增管理用固定資產(chǎn)一項(xiàng)，原價1000萬元，預(yù)計(jì)凈殘值為50萬元，預(yù)計(jì)使用年限10年，采用直線法計(jì)提折舊，2007年初由于技術(shù)進(jìn)步等原因?qū)⒐潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限由10年改為8年，預(yù)計(jì)凈殘值調(diào)整為20萬元，同時，將折舊方法改為雙倍余額遞減法。第三十一頁，共四十七頁。312003年――2006年4年已計(jì)提折舊＝1000－50/10×4＝380（萬元）重新確定折舊率和各年的折舊額，即：年折舊率=2/（8－4）×100%=50%2007年應(yīng)計(jì)提的折舊額＝（1000－380）×50%＝310（萬元）2008年應(yīng)計(jì)提的折舊額＝（1000－380－310）×50%＝155（萬元）2009年和2010年應(yīng)計(jì)提的折舊額＝（1000－380－310－155－20）÷2＝67.5(萬元)第三十二頁，共四十七頁。32

（三）會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)變更不易分清的會計(jì)處理

難以對某項(xiàng)變更區(qū)分為會計(jì)政策變更或會計(jì)估計(jì)變更的——應(yīng)將其作為會計(jì)估計(jì)變更處理。第三十三頁，共四十七頁。33四、會計(jì)估計(jì)變更的披露會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)披露的內(nèi)容（1）會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因；（2）會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)；（3）會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。第三十四頁，共四十七頁。34第三節(jié)前期差錯及其更正

一、前期差錯的概念

前期差錯——是指由于沒有運(yùn)用或錯誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略漏或錯報(bào)。（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時能夠取得的可靠信息。第三十五頁，共四十七頁。35第三十六頁，共四十七頁。36假定報(bào)告年度為2009年，2009年的財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日為2010年3月10日。

若是2010年的2月10日發(fā)現(xiàn)2009年財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)差錯，這種情況是作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)處理。

若是2010年的3月10日發(fā)現(xiàn)2009年的財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)差錯，這種情況是作為前期差錯更正處理的。第三十七頁，共四十七頁。37

前期差錯通常包括：（1）計(jì)算及賬戶分類錯誤。（2）采用法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一會計(jì)制度等不允許的會計(jì)政策。（3）對事實(shí)疏忽或曲解以及舞弊。（4）在期末對應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整。（5）漏記已完成的交易。（6）提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯。（8）存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。第三十八頁，共四十七頁。38

二、前期差錯更正的會計(jì)處理（一）不重要的前期差錯的會計(jì)處理

對于不重要的前期差錯——企業(yè)不需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)（即采用未來適用法）。

影響損益的——應(yīng)直接計(jì)入本期與前期相同的凈損益項(xiàng)目

不影響損益的——應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目

前期差錯的重要程度——應(yīng)根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額加以具體判斷。第三十九頁，共四十七頁。39

（二）重要的前期差錯的會計(jì)處理企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

追溯重述法——是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項(xiàng)前期差錯從未發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。第四十頁，共四十七頁。40

確定前期差錯影響數(shù)不切實(shí)可行的——可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。

第四十一頁，共四十七頁。41

重要的前期差錯更正的會計(jì)處理：

1.影響損益的——應(yīng)將對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期期初留存收益（通過“以前