【稅會(huì)實(shí)務(wù)】五五攤銷法下逾期未退包裝物押金的會(huì)計(jì)處理

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[例]2xx5年1月1日，企業(yè)出租包裝物，包裝物攤銷方法為五五攤銷法，成本為1500元，租金為每年1000元，租期一年；收到押金1170元。2xx6年2月lO日，包裝物逾期未退，沒收押金，計(jì)算應(yīng)交增值稅170元[1170÷（1＋17％）×17％]，應(yīng)交消費(fèi)稅100元（假設(shè)消費(fèi)稅稅率為10％）。

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，該企業(yè)2xx6年2月l0日的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）沒收包裝物押金

借：其他應(yīng)付款1170

貸：營業(yè)外收入900

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170

應(yīng)交稅金——直交消費(fèi)稅100

（2）按照五五攤銷法攤銷包裝物的剩余價(jià)值（由于該項(xiàng)包裝物是用于出租，因此應(yīng)記入與租金收入“其他業(yè)務(wù)收入”相對(duì)應(yīng)的“其他業(yè)務(wù)支出”），即：

借：其他業(yè)務(wù)支出750

貸：包裝物——包裝物攤銷750

（3）注銷包裝物成本

借：包裝物—包裝物攤銷1500

貸：包裝物——出租包裝物1500

以上會(huì)計(jì)核算從每筆具體處理單獨(dú)分析，沒有明顯的不合理之處。但是綜合起來看，筆者認(rèn)為存在以下問題。首先，根據(jù)營業(yè)外收入的定義，營業(yè)外收入應(yīng)是沒有任何支出與之相對(duì)應(yīng)的收入，是一項(xiàng)純收入、凈收入，而分析上述會(huì)計(jì)處理中的“營業(yè)外收入”，可以看到，沒收的包裝物押金收入的900元并不是一項(xiàng)凈收入，它與該項(xiàng)包裝物的剩余成本、應(yīng)交的消費(fèi)稅等相對(duì)應(yīng)，所以會(huì)計(jì)處理時(shí)記人營業(yè)外收入值得探討。其次，按照五五攤銷法，逾期未退的包裝物實(shí)質(zhì)上相當(dāng)于是包裝物在此時(shí)報(bào)廢，必須攤銷剩余成本，也即此時(shí)應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)支出”，但“其他業(yè)務(wù)支出”卻難以找到與之相對(duì)應(yīng)的收入，從邏輯上分析，該項(xiàng)“其他業(yè)務(wù)支出”似乎是與此前的“營業(yè)外收入”相配比，但“營業(yè)外收入”是不能有支出與之相配比的，一般的會(huì)計(jì)慣例是“其他業(yè)務(wù)支出”對(duì)應(yīng)“其他業(yè)務(wù)收入”。再次，分析本例中被沒收的該項(xiàng)包裝物押金可以看到，實(shí)際上與之對(duì)應(yīng)的支出有兩項(xiàng)，一是包裝物的剩余成本，二是應(yīng)交的消費(fèi)稅，即：押金收入應(yīng)該與包裝物的攤余成本、應(yīng)交消費(fèi)稅配比，而按照會(huì)計(jì)制度卻難以清晰體現(xiàn)。

基于以上分析，筆者認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)于沒收包裝物押金的核算有待斟酌。對(duì)于上例2xx6年2月10日的會(huì)計(jì)處理，可采用以下兩種方法。

一是不按會(huì)計(jì)制度中的規(guī)定進(jìn)行處理，而是將沒收的包裝物押金收入作為其他業(yè)務(wù)收入，即2xx6年2月10日會(huì)計(jì)分錄為：

（1）沒收包裝物押金

借：其他應(yīng)付款1170

貸：其他業(yè)務(wù)收入1000

應(yīng)交稅金——直交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170

（2）計(jì)算應(yīng)交消費(fèi)稅并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

借：其他業(yè)務(wù)支出100

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅100

攤銷包裝物的剩余價(jià)值和注銷包裝物成本會(huì)計(jì)處理與現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度相同，即：

（3）按照五五攤銷法攤銷包裝物的剩余價(jià)值

借：其他業(yè)務(wù)支出750

貸：包裝物——包裝物攤銷750

（4）注銷包裝物成本

借：包裝物——包裝物攤銷1500

貸：包裝物——出租包裝物1500

選擇這種方法處理，邏輯清晰、層次分明，確認(rèn)沒收包裝物押金所得到的利潤為“其他業(yè)務(wù)利潤”也非常準(zhǔn)確，且在此基礎(chǔ)上可以計(jì)算出該項(xiàng)“其他業(yè)務(wù)利潤”為150元（1000－100－750）。

二是結(jié)合現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度，將沒收的包裝物押金收入扣除發(fā)生的相關(guān)或不相關(guān)的稅收及費(fèi)用后作為“營業(yè)外收入”，即沒收包裝物押金、計(jì)算有關(guān)稅金、攤銷包裝物剩余成本時(shí)：

借：其他應(yīng)付款1170

貸：營業(yè)外收入150

應(yīng)交稅金——直交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170

應(yīng)交稅金——應(yīng)消費(fèi)稅100

包裝物——包裝物攤銷750

注銷包裝物成本的會(huì)計(jì)處理與現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度相同，即：

借：包裝物——包裝物攤銷1500

貸：包裝物——出租包裝物1500

選擇第二種方法，顯然符合會(huì)計(jì)制度中“沒收的包裝物押金收入扣除有關(guān)稅金和費(fèi)用后作為營業(yè)外收入”的規(guī)定，有一定的邏輯性并且會(huì)計(jì)處理簡(jiǎn)單，對(duì)企業(yè)的利潤總額也沒有影響，但沒有考慮收入與費(fèi)用的配比原則，其所確定的利潤結(jié)構(gòu)也不準(zhǔn)確。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001），經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2001年版。

會(huì)計(jì)是一門操作性很強(qiáng)的專業(yè)，同時(shí)，由于會(huì)計(jì)又分很多行業(yè)，比如工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)、商業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)、酒店企業(yè)會(huì)計(jì)、餐飲企業(yè)會(huì)計(jì)、金融企業(yè)會(huì)計(jì)等等。會(huì)計(jì)處理，關(guān)鍵是思路，因?yàn)檎n堂上不可能教給你所有行業(yè)，怎么樣才叫學(xué)會(huì)了實(shí)操呢，就是你有了一個(gè)基本的賬務(wù)處理流程，知道一些典型的業(yè)務(wù)