套期工具和被套期項(xiàng)目,套期關(guān)系評(píng)估,確認(rèn)和計(jì)量,信用風(fēng)險(xiǎn)敞口的公允價(jià)值選擇權(quán)

會(huì)計(jì)〔2019〕考試輔導(dǎo)會(huì)計(jì)〔2019〕考試輔導(dǎo)原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第1頁原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第1頁第六節(jié)套期會(huì)計(jì)二、套期工具和被套期工程〔二〕被套期工程1.符合條件的被套期工程被套期工程,是指使企業(yè)面臨公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn),且被指定為被套期對(duì)象的、能夠牢靠計(jì)量的工程。企業(yè)可以將以下單個(gè)工程、工程組合或其組成局部指定為被套期工程：已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債。尚未確認(rèn)確實(shí)定承諾。其中,確定承諾,是指在將來某特定日期或期間,以商定價(jià)格交換特定數(shù)量資源、具有法律約束力的協(xié)議；尚未確認(rèn),是指尚未在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)。與確定承諾。【例14-27】甲公司為我國境內(nèi)機(jī)器生產(chǎn)企業(yè),承受人民幣作為記賬本位幣。甲公司與境外某公司簽訂了一項(xiàng)設(shè)備購置合同,商定6個(gè)月后按固定的外幣價(jià)格購入設(shè)備,即甲公司與境外公司達(dá)成了一項(xiàng)確定承諾。同時(shí),甲公司簽訂了一份外幣遠(yuǎn)期合同,以對(duì)該項(xiàng)確定承諾產(chǎn)生的外匯風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)展套期。在本例中,該確定承諾可以被指定為被套期工程,外幣遠(yuǎn)期合同可以被指定為公允價(jià)值套期或現(xiàn)金流量套期中的套期工具。14-282×185122002×187確定承諾：2×18512×186306000200即,簽訂了法律上具有約束力的選購協(xié)議為確定承諾,而尚未承諾但預(yù)期會(huì)發(fā)生的交易為預(yù)期交易。境外經(jīng)營凈投資〔含貸款〕,應(yīng)當(dāng)視同實(shí)質(zhì)構(gòu)成境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性工程?！咎崾尽恳蜾N售商品或供給勞務(wù)等形成的期限較短的應(yīng)收賬款不構(gòu)成境外經(jīng)營凈投資。2.工程組成局部作為被套期工程的規(guī)定和要求企業(yè)只能將以下工程組成局部或其組合指定為被套期工程：工程整體公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)中僅由某一個(gè)或多個(gè)特定風(fēng)險(xiǎn)引起的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)局部〔風(fēng)險(xiǎn)成分〕。允許對(duì)風(fēng)險(xiǎn)成分進(jìn)展指定使企業(yè)能夠更敏捷地識(shí)別被套期風(fēng)險(xiǎn)。在將風(fēng)險(xiǎn)成分指定為被套期工程時(shí)，該風(fēng)險(xiǎn)成分應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)識(shí)別并牢靠計(jì)量?！纠?4-29】甲公司與乙公司訂立了一項(xiàng)以合同指定公式進(jìn)展定價(jià)的長(zhǎng)期自然氣供給合同,該公式主要參考商品價(jià)格〔例如柴油、燃油等〕和其他因素〔例如運(yùn)輸費(fèi)等〕對(duì)長(zhǎng)期自然氣進(jìn)展定價(jià)。為了治理長(zhǎng)期自然氣供應(yīng)合同涉及的長(zhǎng)期自然氣價(jià)格風(fēng)險(xiǎn),甲公司利用柴油遠(yuǎn)期合同對(duì)該供給合同定價(jià)中的柴油組成局部進(jìn)展套期,柴油組成局部的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)敝口屬于合同明確的風(fēng)險(xiǎn)成分?！窘馕觥恳罁?jù)長(zhǎng)期自然氣供給合同定價(jià)公式,柴油組成局部的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)敞口能夠單獨(dú)識(shí)別；由于市場(chǎng)上存在可交易的柴油遠(yuǎn)期合同,柴油組成局部的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)敞口能夠牢靠計(jì)量。因此,甲公司的長(zhǎng)期自然氣供給合同定價(jià)中的柴油組成局部的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)敞口〔風(fēng)險(xiǎn)成分〕可以作為符合條件的被套期工程。一項(xiàng)或多項(xiàng)選定的合同現(xiàn)金流量。在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)治理活動(dòng)中,企業(yè)有時(shí)會(huì)對(duì)一項(xiàng)或多項(xiàng)選定的合同現(xiàn)金流量進(jìn)展套期。10年、年利率8%、按按年付息的長(zhǎng)期銀行借款,企業(yè)出于風(fēng)險(xiǎn)治理需要,對(duì)該筆借5工程名義金額的組成局部。2×1712020②實(shí)物數(shù)量的一局部。例如，甲企業(yè)貯存在某地的500萬立方米的底層自然氣，可以作為指定的被套期工程。③實(shí)物數(shù)量或其他交易量的一局部。例如，甲煉化企業(yè)2×17610002×176100④被套期工程的名義金額的某一層。例如，金額設(shè)定的名1〕3000匯總風(fēng)險(xiǎn)敞口企業(yè)可以將符合被套期工程條件的風(fēng)險(xiǎn)敞口與衍生工具組合形成的匯總風(fēng)險(xiǎn)敞口指定為被套期工程?！纠?4-30】甲企業(yè)的記賬本位幣為人民幣，利用合同期限為15個(gè)月的咖啡期貨合同對(duì)在將來15個(gè)月后極可能發(fā)生確實(shí)定數(shù)量的咖啡選購進(jìn)展套期，以治理其價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)〔基于美元的〕〔目的是防范基于美元的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)15個(gè)月后固定金額的美元外匯風(fēng)險(xiǎn)敞〔匯總風(fēng)險(xiǎn)敞口〕〔15〕。被套期工程的組合當(dāng)企業(yè)出于風(fēng)險(xiǎn)治理目的對(duì)一組工程進(jìn)展組合治理、且組合中的每一個(gè)工程〔包括其組成局部〕單獨(dú)都屬于符合條件的被套期工程時(shí),可以將該工程組合指定為被套期工程。并財(cái)務(wù)報(bào)表層面不得運(yùn)用套期會(huì)計(jì),但以下情形除外：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面,符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定的投資性主體與其以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的子公司之間的交易,可以運(yùn)用套期會(huì)計(jì)。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易形成的貨幣性工程的匯兌收益或損失,不能在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中全額抵銷的,企業(yè)可以在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面將該貨幣性工程的外匯風(fēng)險(xiǎn)指定為被套期工程。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部極可能發(fā)生的預(yù)期交易,依據(jù)進(jìn)展此項(xiàng)交易的主體的記賬本位幣以外的貨幣標(biāo)價(jià),且相關(guān)的外匯風(fēng)險(xiǎn)將影響合并損益的,企業(yè)可以在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面將該外匯風(fēng)險(xiǎn)指定為被套期工程。三、套期關(guān)系評(píng)估〔一〕運(yùn)用套期會(huì)計(jì)的條件公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營凈投資套期同時(shí)滿足以下條件的,才能運(yùn)用套期會(huì)計(jì)方法進(jìn)展處理：套期關(guān)系僅由符合條件的套期工具和被套期工程組成。在套期開頭時(shí),企業(yè)正式指定了套期工具和被套期工程,并預(yù)備了關(guān)于套期關(guān)系和企業(yè)從事套期的風(fēng)險(xiǎn)治理策略和風(fēng)險(xiǎn)治理目標(biāo)的書面文件。套期關(guān)系符合套期有效性要求。套期同時(shí)滿足以下條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定套期關(guān)系符合套期有效性要求：被套期工程和套期工具之間存在經(jīng)濟(jì)關(guān)系。被套期工程和套期工具經(jīng)濟(jì)關(guān)系產(chǎn)生的價(jià)值變動(dòng)中，信用風(fēng)險(xiǎn)的影響不占主導(dǎo)地位。套期關(guān)系的套期比率，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄髽I(yè)實(shí)際套期的被套期工程數(shù)量與對(duì)其進(jìn)展套期的套期工具實(shí)際數(shù)量之比，但不應(yīng)當(dāng)反映被套期工程和套期工具相對(duì)權(quán)重的失衡，這種失衡會(huì)導(dǎo)致套期無效，并可能產(chǎn)生與套期會(huì)計(jì)目標(biāo)不全都的會(huì)計(jì)結(jié)果?！臼謱懓濉俊捕程灼陉P(guān)系再平衡原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究 第2頁套期關(guān)系由于套期比率的緣由而不再符合套期有效性要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)展套期關(guān)系再平衡。套期關(guān)系再平衡，是指對(duì)已經(jīng)存在的套期關(guān)系中被套期工程或套期工具的數(shù)量進(jìn)展調(diào)整，以使套期比率重符合套期有效性要求?！踩程灼陉P(guān)系的終止企業(yè)發(fā)生以下情形之一的，應(yīng)當(dāng)終止運(yùn)用套期會(huì)計(jì)：因風(fēng)險(xiǎn)治理目標(biāo)發(fā)生變化，導(dǎo)致套期關(guān)系不再滿足風(fēng)險(xiǎn)治理目標(biāo)。套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使。被套期工程與套期工具之間不再存在經(jīng)濟(jì)關(guān)系信用風(fēng)險(xiǎn)的影響開頭占主導(dǎo)地位。套期關(guān)系不再滿足運(yùn)用套期會(huì)計(jì)方法的其他條件。四、確認(rèn)和計(jì)量〔一〕公允價(jià)值套期【手寫板】14-31】2×1711銅期貨合同，并將其指定為對(duì)2×17年前兩個(gè)月銅存貨的商品價(jià)格變化引起的公允價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的套期工具。銅期貨合同的標(biāo)的資產(chǎn)與被套期工程銅存貨在數(shù)量、質(zhì)次、價(jià)格變動(dòng)和產(chǎn)地方面一樣。假設(shè)不考慮期貨市場(chǎng)中每日無負(fù)債結(jié)算制度的影響。2×1711〔銅存貨〕的賬面價(jià)值和本錢均為100000011000002×1713125000，銅存貨的公允價(jià)250002×172281500015000元1090000甲公司通過分析覺察，銅存貨與銅期貨合同存在經(jīng)濟(jì)關(guān)系，且經(jīng)濟(jì)關(guān)系產(chǎn)生的價(jià)值變動(dòng)中信用風(fēng)險(xiǎn)不占主導(dǎo)地位，套期比率也反映了套期的實(shí)際數(shù)量，符合套期有效性要求。假定不考慮商品銷售相關(guān)的增值稅及其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下〔金額單位：元〕：〔1〕2×1711被套期工程〔銅存貨〕 套期工具〔銅期貨〕原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第3頁1000000原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第3頁貸：庫存商品——銅 1000000〔2〕2×17131被套期工程〔銅存貨〕

被指定為套期工具的銅期貨合同的公允價(jià)值為零，因此無賬務(wù)處理套期工具〔銅期貨〕借：套期損益 2500025000

借：套期工具一一銅期貨合同25000貸：套期損益 25000〔2〕2×17228被套期工程〔銅存貨〕 套期工具〔銅期貨〕借：被套期工程——庫存商品銅15000貸：套期損益 15000

借：套期損益 1500015000原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第4頁確認(rèn)銅存貨銷售收入：借：應(yīng)收賬款或銀行存款1090000貸：主營業(yè)務(wù)收入1090000結(jié)轉(zhuǎn)銅存貨銷售本錢：借：主營業(yè)務(wù)本錢990000貸：被套期工程一一庫存商品銅990000結(jié)算銅期貨合同借：銀行存款10000貸：套期工具——銅期貨合同10000100000〔1100000-1000000〕產(chǎn)生不利影響。同時(shí)，甲公司運(yùn)用公允價(jià)值套期會(huì)計(jì)將套期工具與被套期工程的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入一樣會(huì)計(jì)期間的損益，消退了因企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)治理活動(dòng)可能導(dǎo)致的損益波動(dòng)。套期工具產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。〔或其組成局部〕進(jìn)展套期的，套期工具產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益。被套期工程因被套期風(fēng)險(xiǎn)敞口形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整未以公允價(jià)值計(jì)量的已確認(rèn)被套期工程的賬面價(jià)值。被套期工程為分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)〔或其組成局部〕的，其因被套期風(fēng)險(xiǎn)敞口形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，其賬面價(jià)值已經(jīng)按公允價(jià)值計(jì)量，不需要調(diào)整；被套期工程為企業(yè)選擇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資〔或其組成局部不需要調(diào)整。被套期工程為尚未確認(rèn)確實(shí)定承諾〔或其組成局部〕因被套期風(fēng)險(xiǎn)引起的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，相關(guān)的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入各相關(guān)期間損益。當(dāng)履行確定承諾而取得資產(chǎn)或擔(dān)當(dāng)負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整該資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額，以包括已確認(rèn)的被套期工程的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額。〔二〕現(xiàn)金流量套期【手寫板】14-32】2×17112×1722810011000002×1711金融機(jī)構(gòu)簽訂了一項(xiàng)商品期貨合同，將于2×172281100000100其指定為對(duì)該預(yù)期商品銷售的套期工具。商品期貨合同的標(biāo)的資產(chǎn)與被套期預(yù)期銷售商品在數(shù)量、質(zhì)次、價(jià)格變動(dòng)和產(chǎn)地等方面一樣，并且商品期貨合同Y2×172282×17112×17131期貨合同的公允價(jià)值上漲了25000250002×1722810000，10000X甲公司認(rèn)為該套期符合套期有效性的條件。假定不考慮商品銷售相關(guān)的增值稅及其他因素，且商品期貨合約自套期開頭的累計(jì)利得或損失與被套期工程自套期開頭因商品價(jià)格變動(dòng)引起將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計(jì)變動(dòng)額全都。同時(shí)，假定不考慮期貨市場(chǎng)每日無負(fù)債結(jié)算制度的影響?！敬鸢浮考坠镜馁~務(wù)處理如下〔單位：人民幣元〕：〔1〕2×1711〔2〕2×17131確認(rèn)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏借：套期工具一一商品期貨合同 25000貸：其他綜合收益一一套期儲(chǔ)藏 25000〔3〕2×17228確認(rèn)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏借：套期工具——商品期貨合同10000貸：其他綜合收益一一套期儲(chǔ)藏10000套期工具自套期開頭的累計(jì)利得或損失與被套期工程自套期開頭的估量將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計(jì)變動(dòng)額一致，因此將套期工具公允價(jià)值變動(dòng)作為現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏計(jì)入其他綜合收益。確認(rèn)商品銷售收入：借：應(yīng)收賬款〔或銀行存款〕 1065000貸：主營業(yè)務(wù)收入 1065000將現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期收入：借：其他綜合收益一一套期儲(chǔ)藏 35000貸：主營業(yè)務(wù)收入 35000確認(rèn)衍生工具的結(jié)算：借：銀行存款 35000貸：套期工具一一商品期貨合同Y 35000現(xiàn)金流量套期滿足運(yùn)用套期會(huì)計(jì)方法條件的，應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下規(guī)定處理：套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期有效的局部其他綜合收益。現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額，應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下兩項(xiàng)確實(shí)定額中較低者確定：①套期工具自套期開頭的累計(jì)利得或損失；②被套期工程自套期開頭的估量將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計(jì)變動(dòng)額。每期計(jì)入其他綜合收益的現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額應(yīng)當(dāng)為當(dāng)期現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的變動(dòng)額。原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究 第5頁原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第6頁套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期無效的局部〔即扣除計(jì)入其他綜合收益后的其他利得或損失當(dāng)期損益。原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第6頁現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額，應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下規(guī)定處理：被套期工程為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的，或者非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的預(yù)期交易形成一項(xiàng)適用于公允價(jià)值套期會(huì)計(jì)確實(shí)定承諾時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將原在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入該資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額。其他現(xiàn)金流量套期，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在被套期的預(yù)期現(xiàn)金流量影響損益的一樣期間，將原在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。假設(shè)在其他綜合收益中確認(rèn)的現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏金額是一項(xiàng)損失，且該損失全部或局部估量在將來會(huì)計(jì)期間不能彌補(bǔ)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在估量不能彌補(bǔ)時(shí)，將估量不能彌補(bǔ)的局部從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)企業(yè)對(duì)現(xiàn)金流量套期終止運(yùn)用套期會(huì)計(jì)時(shí)，在其他綜合收益中確認(rèn)的累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏金額，應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下規(guī)定進(jìn)展處理：被套期的預(yù)期將來現(xiàn)金流量預(yù)期仍舊會(huì)發(fā)生的，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額應(yīng)當(dāng)予以保存，并依據(jù)前述現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的后續(xù)處理規(guī)定進(jìn)展會(huì)計(jì)處理。被套期的將來現(xiàn)金流量預(yù)期不再發(fā)生的，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益?！咎崾尽勘惶灼诘膶憩F(xiàn)金流量預(yù)期不再極可能發(fā)生但可能預(yù)期仍舊會(huì)發(fā)生，在預(yù)期仍舊會(huì)發(fā)生的狀況下，累計(jì)現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的金額應(yīng)當(dāng)予以保存，并依據(jù)前述現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)藏的后續(xù)處理規(guī)定進(jìn)展會(huì)計(jì)處理。〔三〕境外經(jīng)營凈投資套期對(duì)境外經(jīng)營凈投資的套期，包括對(duì)作為凈投資的一局部進(jìn)展會(huì)計(jì)處理的貨幣性工程的套期，應(yīng)當(dāng)依據(jù)類似