企業(yè)投資中的公允價(jià)值計(jì)量

企業(yè)投資中的公允價(jià)值計(jì)量

一、明確公法上的負(fù)債的使用方式,把法律定（1）根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二部分第二期《長(zhǎng)期資產(chǎn)投資》第八章“初始計(jì)量”的規(guī)定，非同步期的合并公司應(yīng)根據(jù)第20條的公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。合并費(fèi)率是指買方在購(gòu)買日獲得控制并承擔(dān)爭(zhēng)議方的資產(chǎn)、債務(wù)或權(quán)益的權(quán)利。在第三章“后續(xù)計(jì)量”中規(guī)定,投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí),應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ),對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。(二)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》第二章“確認(rèn)和計(jì)量”規(guī)定,非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的,應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本,公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益:1.該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì);2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。(三)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第三章“資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量”中規(guī)定,對(duì)于資產(chǎn)和資產(chǎn)組,可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定第六章“商譽(yù)減值的處理”中規(guī)定,在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組合時(shí),應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?四)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》第二章“以權(quán)益結(jié)算的股份支付”規(guī)定,以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)應(yīng)以授予職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。第三章“以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付”規(guī)定,以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)量確定的負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量。(五)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》第二章“債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理”規(guī)定,債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債務(wù)人應(yīng)、當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本(或者實(shí)收資本),股份的公允價(jià)值總額與投本(或者實(shí)收資本)之間的差額,確認(rèn)為資本公積。修改其他債務(wù)條件的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。第三章“債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理”規(guī)定,以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬,重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資,重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值,重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。(六)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》第二章“確認(rèn)和計(jì)量”規(guī)定,預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量,貨幣時(shí)間價(jià)值影響重大的,應(yīng)當(dāng)通過對(duì)相關(guān)未來現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確定最佳估計(jì)數(shù)。(七)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》第三章“非同一控制下的企業(yè)合并”第十二條規(guī)定,購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。第十三條規(guī)定,購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買日對(duì)合并成本進(jìn)行分配:1.購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù);2.購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理:對(duì)取得的購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核,經(jīng)復(fù)核后合并成本仍然小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。第十四條規(guī)定,被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債以及或有負(fù)債,符合下列條件的應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn):1.合并中取得的被購(gòu)買方除無形資產(chǎn)外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)(不僅限于被購(gòu)買方原已確認(rèn)的資產(chǎn)),其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益預(yù)計(jì)能夠流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確認(rèn)。合并中取得的無形資產(chǎn),其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn)并以公允價(jià)值計(jì)量。2.合并中取得的被購(gòu)買方除或有負(fù)債外的其他各項(xiàng)負(fù)債,履行有關(guān)的義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確認(rèn)。3.合并中取得的被購(gòu)買方的或有負(fù)債,其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值單獨(dú)確認(rèn)為負(fù)債。(八)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》第二章“租賃的分類”中,對(duì)于融資租賃的認(rèn)定規(guī)定如下:符合下列一項(xiàng)或者數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃:1.在租賃屆滿時(shí),租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人;2.承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購(gòu)買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值,因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán);3.即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓,但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分;4.承租人在租賃開始日的最低付款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值,出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值;5.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊,如果不作較大改造,只有承租人才能使用。其中最關(guān)鍵的兩條標(biāo)準(zhǔn),都涉及到公允價(jià)值。第三章“融資租賃中承租人的會(huì)計(jì)處理”規(guī)定,在租賃開始日,承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值,承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。(九)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第二章“金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類”中,將金融資產(chǎn)分為四類,其中一類是以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);將金融負(fù)債分為兩類,其中一類是以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。第四章“金融工具確認(rèn)”規(guī)定,企業(yè)回購(gòu)金融負(fù)債一部分的,應(yīng)當(dāng)在回購(gòu)日按照繼續(xù)確認(rèn)部分和終止確認(rèn)部分的相對(duì)公允價(jià)值,將該金融負(fù)債整體的賬面價(jià)值進(jìn)行分配。第五章“金融工具計(jì)量”規(guī)定,企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量;企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用。金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則是公允價(jià)值應(yīng)用最全面、最充分的準(zhǔn)則。二、解決好公車價(jià)值會(huì)計(jì)測(cè)量方式與會(huì)計(jì)計(jì)量的關(guān)系問題的具體問題及解決措施(一)公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中運(yùn)用的謹(jǐn)慎性問題一是公允價(jià)值的確定有一定主觀性。采用公允價(jià)值計(jì)量方法比歷史成本核算的透明度更高,但公允價(jià)值的確定,有賴于活躍市場(chǎng)上的報(bào)價(jià)或最近市場(chǎng)上的交易價(jià)格或預(yù)期未來凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,這些都需要有主觀判斷。既然有主觀判斷必然會(huì)不同程度地受到企業(yè)管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員主觀意志的影響,這不利于投資分析時(shí)對(duì)公司間的數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。而且,我國(guó)目前公司治理還存在許多缺陷,會(huì)計(jì)人員的道德水平和職業(yè)能力還參差不齊,一些高管人員道德觀和誠(chéng)信意識(shí)缺失。因此,在現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)環(huán)境下,對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用持謹(jǐn)慎態(tài)度仍是最優(yōu)選擇。二是公允價(jià)值計(jì)量可能增加財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)性。在公允價(jià)值計(jì)量模式下,經(jīng)濟(jì)環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)狀況的變化以及企業(yè)自身信用的變化,都會(huì)引起企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)。三是公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)際操作難度大。有不少財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目如一些沒有相關(guān)市場(chǎng)價(jià)格的金融工具,其公允價(jià)值不容易確定。在這種情況下,現(xiàn)值計(jì)量常常被用于估計(jì)其公允價(jià)值。但是,因?yàn)槲磥憩F(xiàn)金流量的金額、時(shí)點(diǎn)和貨幣時(shí)間價(jià)值等都是不確定的,在計(jì)量上往往面臨著很大困難。面對(duì)上述問題可采取如下解決措施:一是創(chuàng)造和完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)環(huán)境。存在活躍市場(chǎng)是公允價(jià)值應(yīng)用的前提條件,應(yīng)努力建造與公允價(jià)值相適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境來提高公允價(jià)值的應(yīng)用效果。為此,應(yīng)建立健全生產(chǎn)資料市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng),強(qiáng)化公司治理,提高運(yùn)作透明度,加強(qiáng)上市公司信息披露和舞弊查處的力度,提高專業(yè)評(píng)估技術(shù),創(chuàng)建嫻熟而講求誠(chéng)信的評(píng)估隊(duì)伍。二是逐步完善現(xiàn)值計(jì)量方法?，F(xiàn)值計(jì)量是估計(jì)公允價(jià)值的常用方法,當(dāng)資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)時(shí),公允價(jià)值信息雖與歷史成本信息并無差別,但因?yàn)槿藶榈卮_定現(xiàn)金流、折現(xiàn)率等因素還是存在一定的主觀性。不斷完善現(xiàn)值計(jì)量方法,可保證公允價(jià)值的客觀性,從而使會(huì)計(jì)信息的客觀性、可核實(shí)性以及反映的真實(shí)性也可以得到保證。三是增加全面收益表作為當(dāng)前會(huì)計(jì)報(bào)表的過渡。全面收益與傳統(tǒng)損益表收入費(fèi)用觀下確認(rèn)的凈收益的主要區(qū)別就在于:前者體現(xiàn)了公允性價(jià)值的觀點(diǎn),對(duì)某些未發(fā)生的資本利得與損失在表內(nèi)進(jìn)行了確認(rèn),而后者強(qiáng)調(diào)實(shí)現(xiàn)原則即資產(chǎn)賬面價(jià)值的變動(dòng)必須是已發(fā)生的甚至是已完成的交易或事項(xiàng)新導(dǎo)致的結(jié)果。為此,可增加全面收益表作為過渡,以確認(rèn)當(dāng)前收益表中未包含的持有利得或損失、不正常的關(guān)聯(lián)交易損益以及其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不得確認(rèn)的損益。這樣設(shè)計(jì)的意義在于:第一,體現(xiàn)了企業(yè)財(cái)富變化必須盡可能在財(cái)務(wù)報(bào)表表內(nèi)反映的公允價(jià)值理念;第二,外部投資者通過期末凈收益與全面收益兩個(gè)不同收益的比較并結(jié)合現(xiàn)金流量,能夠更加深入地了解公司當(dāng)期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的實(shí)質(zhì),以便在資本市場(chǎng)中進(jìn)行相對(duì)合理的操作,從而有利于增強(qiáng)資本市場(chǎng)的有效性,并減少某些利益集團(tuán)的會(huì)計(jì)信息操縱動(dòng)機(jī)。(二)公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中運(yùn)用的可靠性問題這實(shí)際上包括兩個(gè)方面:一是公允價(jià)值技術(shù)本身較難掌握,涉及許多估計(jì)、判斷和假設(shè),因而容易造成可靠性較差;二是容易出現(xiàn)人為制造虛假會(huì)計(jì)信息。筆者認(rèn)為可采取如下解決措施:一是加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量的理論研究,盡快規(guī)范公允價(jià)值的計(jì)算方法。現(xiàn)階段,公允價(jià)值會(huì)計(jì)無論是基礎(chǔ)理論還是計(jì)算方法都沒有定論,因此,必須加強(qiáng)理論研究,盡快規(guī)范計(jì)算方法,以便在實(shí)務(wù)操作中,會(huì)計(jì)人員據(jù)以得到相對(duì)可靠的公允價(jià)值,也可以防止企業(yè)利用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。二是建立完善的公允價(jià)值審計(jì)制度,加大監(jiān)督力度,督促企業(yè)做好公允價(jià)值的計(jì)量和披露工作。應(yīng)從政府審計(jì)和社會(huì)審計(jì)入手,加大對(duì)企業(yè)和資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的監(jiān)督力度。審計(jì)人員應(yīng)熟悉公允價(jià)值審計(jì)的相關(guān)知識(shí),在具體審計(jì)過程中,被審單位所聘專家的評(píng)估結(jié)果也可以作為審計(jì)證據(jù)的一部分,但審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)專家的專業(yè)能力作出評(píng)估,以確定其有進(jìn)行公允價(jià)值估價(jià)工作的能力,并且還應(yīng)該對(duì)其估價(jià)的結(jié)果進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。審計(jì)人員也可以自己聘請(qǐng)專家對(duì)被審計(jì)單位的估價(jià)結(jié)果進(jìn)行評(píng)估,但審計(jì)人員要對(duì)其所聘專家的評(píng)估結(jié)果負(fù)責(zé)。三是