企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異分析

財(cái)稅信息中

“形似神不是”問(wèn)題的探討

—企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異分析姓名：于芳芳

會(huì)計(jì)與稅法

為什么會(huì)存在差異？答：目標(biāo)不同遵循原則不同計(jì)量依據(jù)不同

1.目標(biāo)不同稅法規(guī)范國(guó)家征稅機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，體現(xiàn)解決的是財(cái)富如何在國(guó)家與納稅人之間的分配問(wèn)題，具有固定性、強(qiáng)制性和無(wú)償性。企業(yè)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。

2.前提與原則不同

基本前提比較會(huì)計(jì)主體納稅主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)分期貨幣計(jì)量

納稅期限

信息質(zhì)量所遵循的原則比較客觀(guān)性原則——稅收法定原則相關(guān)性原則——相關(guān)性原則謹(jǐn)慎性原則重要性原則——公平原則實(shí)質(zhì)重于形式原則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的構(gòu)成基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則38項(xiàng)具體準(zhǔn)則財(cái)會(huì)（2006）3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南財(cái)會(huì)（2006）18（1）32項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)?）會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理2006年發(fā)布：2007—2010年發(fā)布：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)ㄒ唬┴?cái)會(huì)（2007）14企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)ǘ┴?cái)會(huì)（2008）11企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)ㄈ┴?cái)會(huì)（2009）8企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)ㄋ模┴?cái)會(huì)（2010）15收入是什么？

一、收入的概念㈠收入的概念（會(huì)計(jì)）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。（?。┢髽I(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，收入是指企業(yè)在銷(xiāo)售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中取得的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。㈡收入的概念（稅法）稅法第六條企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：(1)銷(xiāo)售貨物收入；(2)提供勞務(wù)收入；(3)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；(4)股息、紅利等權(quán)益性投資收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特許權(quán)使用費(fèi)收入；(8)接受捐贈(zèng)收入；(9)其他收入。二、收入確認(rèn)中存在的差異分析收入確認(rèn)條件的差異收入范圍的差異收入確認(rèn)時(shí)間的差異收入金額確認(rèn)的差異㈠收入確認(rèn)條件的差異會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

1、商品銷(xiāo)售收入的確認(rèn)

①企業(yè)已將商品所有權(quán)上主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；②企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已出售的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠計(jì)量；④相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的、己發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量。

收入確認(rèn)條件——稅法確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)稅函【2008】875（二）收入范圍的差異

收入利得

視同銷(xiāo)售收入免稅收入應(yīng)稅所得未實(shí)現(xiàn)收益不征稅收入收益在會(huì)計(jì)和稅法“報(bào)表”中列報(bào)對(duì)比主營(yíng)業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入營(yíng)業(yè)外收入資本公積銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入

營(yíng)業(yè)外收入

收入利得視同銷(xiāo)售

視同銷(xiāo)售是指會(huì)計(jì)上不作為銷(xiāo)售核算，而在稅收上作為銷(xiāo)售，確認(rèn)收入、計(jì)繳稅金的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。

1、視同銷(xiāo)售收入視同銷(xiāo)售的確認(rèn)

《實(shí)施條例》第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。

例：新華公司為一家生產(chǎn)電腦的企業(yè)，20×8年12月，公司以其生產(chǎn)的單位成本為3000元的液晶電腦50臺(tái)作為春節(jié)禮物直接捐贈(zèng)給該市的一個(gè)希望工程學(xué)校。該型號(hào)電腦的售價(jià)為每臺(tái)6000元，新華公司適用的增值稅率為17％。

會(huì)計(jì)賬務(wù)處理：借：營(yíng)業(yè)外支出201000貸：庫(kù)存商品150000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）51000納稅調(diào)整方法：視同銷(xiāo)售調(diào)增收入300000元，附表一第15行；視同銷(xiāo)售調(diào)增成本150000元，附表二第14行。2、公允價(jià)值變動(dòng)損益根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)應(yīng)該采用公允價(jià)值計(jì)量屬性計(jì)量。在資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，期末公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額直接計(jì)入當(dāng)期損益，影響當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)。稅法規(guī)定：例

假定甲公司持有的乙公司股票1萬(wàn)股，初始成本是55000元，年末乙公司股票的市價(jià)為每股6.4元，則甲企業(yè)應(yīng)編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)9000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益9000例

假設(shè)2009年10月甲公司購(gòu)入乙公司股票1萬(wàn)股，初始成本是55000元，交易費(fèi)3000元，年末乙公司股票的市價(jià)為64000元。會(huì)計(jì)處理？納稅調(diào)整方式？申報(bào)表填報(bào)？投資時(shí)：借交易性金融資產(chǎn)——成本55000投資收益3000貸其他貨幣資金58000年末：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)9000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益9000讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入稅法規(guī)定：《實(shí)施條例》第18條：企業(yè)所得利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！秾?shí)施條例》第19條：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！秾?shí)施條例》第20條：特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。㈢收入確認(rèn)時(shí)間的差異

會(huì)計(jì)規(guī)定：使用費(fèi)收入是指一般企業(yè)在讓渡資產(chǎn)的過(guò)程中取得的使用費(fèi)收入。通常有兩種情況：

（1）合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)：

①不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售該項(xiàng)資產(chǎn)一次性確認(rèn)收入；

②提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

（2）合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)：

應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時(shí)間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入。

租金收入的確認(rèn)差異例：

2008年康達(dá)公司根據(jù)業(yè)務(wù)需要租入瑞林公司的一間庫(kù)房，作為存放商品的倉(cāng)庫(kù)使用。合同約定租賃期兩年，從2008年9月1日開(kāi)始至2010年8月31日止，租金共24萬(wàn)元，租賃開(kāi)始日康達(dá)公司支付12萬(wàn)元租賃費(fèi)，租賃期結(jié)束時(shí)再支付另外的12萬(wàn)元。確認(rèn)收入12萬(wàn)元確認(rèn)收入12萬(wàn)元確認(rèn)收入4萬(wàn)元確認(rèn)收入12萬(wàn)元確認(rèn)收入8萬(wàn)元差異比較：出租人：會(huì)計(jì)：分期確認(rèn)稅法：按照合同約定承租人：會(huì)計(jì)：分期確認(rèn)稅法：分期確認(rèn)（四）收入金額確認(rèn)的差異《企業(yè)所得稅法》第四十一條：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

扣除項(xiàng)目？

成本、費(fèi)用、稅金、損失

一、概念和范圍的差異

㈠會(huì)計(jì)規(guī)定：費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。

成本是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)等活動(dòng)中發(fā)生的各種耗費(fèi)。損失是指與非日常活動(dòng)引起的資產(chǎn)耗費(fèi)㈡稅法規(guī)定稅法第8條企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

成本是納稅人銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)（包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓?zhuān)┑某杀尽?/p>

費(fèi)用是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的可扣除的銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，已計(jì)入成本的有關(guān)費(fèi)用除外。

稅金：即納稅人按規(guī)定繳納的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、關(guān)稅、城市維護(hù)建設(shè)費(fèi)、教育費(fèi)附加等產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加。企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅、車(chē)船使用稅、土地使用稅、印花稅等一般列入管理費(fèi)用在稅前列支，如果未列入管理費(fèi)用也可在銷(xiāo)售稅金中列支。損失：即納稅人生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)外支出、已發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損和投資損失以及其他損失。

㈡稅法規(guī)定二、扣除內(nèi)容分類(lèi)一般肯定條款特殊肯定條款（限制性扣除）特殊否定條款（不得扣除項(xiàng)目）不得扣除的項(xiàng)目

第十條在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：（1）向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；（2）企業(yè)所得稅稅款；（3）稅收滯納金；（4）罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失；（5）本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；（6）贊助支出；（7）未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；（8）與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出。限制扣除的內(nèi)容工資薪金保險(xiǎn)費(fèi)職工福利工會(huì)經(jīng)費(fèi)職工教育經(jīng)費(fèi)業(yè)務(wù)招待費(fèi)廣告宣傳費(fèi)借款費(fèi)用捐贈(zèng)支出《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》1.職工薪酬的內(nèi)容和范圍是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：

（1）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；

（2）職工福利費(fèi)；

（3）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；

（4）住房公積金；

（5）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；

（6）非貨幣性福利；

（7）因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；

（8）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。借：生產(chǎn)成本制造費(fèi)用管理費(fèi)用在建工程貸：應(yīng)付職工薪酬——工資——保險(xiǎn)——工會(huì)經(jīng)費(fèi)——教育經(jīng)費(fèi)——福利費(fèi)工資薪金支出

企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的職工工資薪金，準(zhǔn)予在稅前扣除。

薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇用關(guān)系職工工資的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括：基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。職工福利費(fèi)企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。財(cái)企[2007]48號(hào).doc

例題

職工教育經(jīng)費(fèi)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)按照工資薪金總額的2.5%準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，根據(jù)財(cái)稅[2008]1號(hào)規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。

軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)支出，對(duì)于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費(fèi)中扣除職工培訓(xùn)費(fèi)用的余額，一律按照《實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定的比例扣除。國(guó)稅函[2009]202號(hào)業(yè)務(wù)招待費(fèi)

企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

例：企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用是50萬(wàn)元，全年實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是2000萬(wàn)元，其他業(yè)務(wù)收入500萬(wàn)元，投資收益300萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)外收入60萬(wàn)元，根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)增的視同銷(xiāo)售收入300萬(wàn)元。稅前可以扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)？（2000+500+300）*0.5%=1450*60%=30可以扣除的限額是14萬(wàn)元，納稅調(diào)增36萬(wàn)元如果實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)是20萬(wàn)元，可以稅前扣除？廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

第37條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。利息支出第38條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：A、非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；B、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。投資資金關(guān)聯(lián)方什么是資產(chǎn)？一、資產(chǎn)的概念（會(huì)計(jì)）資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。過(guò)去——付出代價(jià)現(xiàn)在——持有狀態(tài)將來(lái)——預(yù)期收益資產(chǎn)的概念（稅法）企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指歷史成本，是企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

二、資產(chǎn)的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括:歷史成本重置成本可變現(xiàn)凈值凈現(xiàn)值公允價(jià)值三、固定