注會職業(yè)道德法律責(zé)任

1三、完善我國內(nèi)部審計(jì)制度的措施第三章CPA職業(yè)道德與法律責(zé)任2第1節(jié)CPA職業(yè)道德一、職業(yè)道德的定義和內(nèi)容〔一〕定義所謂注冊會計(jì)師的職業(yè)道德,是指對注冊會計(jì)師的職業(yè)品德、執(zhí)業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等思想方式和行為方式所作的根本規(guī)定和要求?！捕硟?nèi)容中注協(xié)發(fā)布的《職業(yè)道德守那么》包括5個(gè)組成局部：《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則第1號—職業(yè)道德基本要求》《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則第2號—職業(yè)道德概念框架》《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則第3號—提供專業(yè)服務(wù)的具體要求》《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則第4號—審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)的獨(dú)立性要求》《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則第5號—其他鑒證業(yè)務(wù)的獨(dú)立性要求》二、注冊會計(jì)師職業(yè)道德的根本原那么合格的注冊會計(jì)師誠信；獨(dú)立；客觀和公正；專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注；保密；良好職業(yè)行為。

(一)誠信誠信原那么要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在所有的職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系中保持正直和老實(shí)，秉公處事、實(shí)事求是。注冊會計(jì)師如果認(rèn)為業(yè)務(wù)報(bào)告、申報(bào)資料或其他信息存在問題，那么不得與這些有關(guān)問題的信息發(fā)生牽連。如果注意到已與有問題的信息發(fā)生牽連，應(yīng)當(dāng)采取措施消除牽連?！捕唱?dú)立在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，注冊會計(jì)師必須保持獨(dú)立。注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)從實(shí)質(zhì)上和形式上保持獨(dú)立性，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀性。這兩層含義不能缺少任何一層，否那么獨(dú)立性就失去了應(yīng)有的意義。

例：甲注冊會計(jì)師的兒子在被審計(jì)單位擔(dān)任會計(jì)，甲注冊會計(jì)師嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)那么的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，沒有徇私情，做到了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。但從一個(gè)理性第三方來看，甲注冊會計(jì)師沒有保持獨(dú)立性，因?yàn)閮鹤釉诒粚徲?jì)單位，虎毒不食子，如果在審計(jì)過程中查處了有關(guān)兒子的問題，甲很可能徇私舞弊，因此在形式上甲注冊會計(jì)師是不獨(dú)立的。

可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①與鑒證客戶存在專業(yè)效勞收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益；

④與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；有經(jīng)營關(guān)系就會有經(jīng)濟(jì)利益。

⑤對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；一旦收費(fèi)的金額是或有的，那么這個(gè)事務(wù)所也好，會計(jì)師也好，那么會不遺余力的爭取高收入，這就面臨著喪失自己的原那么。

⑥可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系。

1、經(jīng)濟(jì)利益對獨(dú)立性的損害a.事務(wù)所、工程組成員或其主要近親屬不得在被審客戶擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，不得在能對被審客戶施加控制的實(shí)體中擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益；b.與工程合伙人同處一個(gè)分部的其他合伙人或其主要近親屬不得在審計(jì)客戶擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益；c.為審計(jì)客戶提供非審計(jì)效勞的其他合伙人、管理人員或其主要近親屬不得在被審客戶擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益。②收費(fèi)主要來源于某一鑒證客戶；③過分擔(dān)憂失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)；

可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：①鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工。

我國最早發(fā)布的職業(yè)道德守那么規(guī)定：離職不滿兩年的不能審。②為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他效勞；③為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。

2、自我評價(jià)對獨(dú)立性的損害可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工。關(guān)系密切的家庭成員一般指父母、配偶、子女、兄弟姐妹

②鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計(jì)師事務(wù)所的前高級管理人員。

③會計(jì)師事務(wù)所的高級管理人員或簽字注冊會計(jì)師與鑒證客戶長期交往。

④接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。

3、關(guān)聯(lián)關(guān)系對獨(dú)立性的損害可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：①在重大會計(jì)、審計(jì)等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；②受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；③受到鑒證客戶降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍。

當(dāng)識別出損害獨(dú)立性的因素時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取必要的措施以消除影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?、外界壓力對獨(dú)立性的損害5、事務(wù)所要從整體上維護(hù)獨(dú)立性，維護(hù)獨(dú)立性措施包括：

〔1〕會計(jì)師事務(wù)所的高級管理人員重視獨(dú)立性，并要求鑒證小組成員保持獨(dú)立性；

〔2〕制定有關(guān)獨(dú)立性的政策和程序，包括識別損害獨(dú)立性的因素、評價(jià)損害的嚴(yán)重程度以及采取相應(yīng)的維護(hù)措施；

〔3〕建立必要的監(jiān)督及懲戒機(jī)制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循；

〔4〕及時(shí)向所有高級管理人員和員工傳達(dá)有關(guān)政策和程序及其變化；

〔5〕制定能使員工向更高級別人員反映獨(dú)立性問題的政策和程序。

6、在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)維護(hù)其獨(dú)立性。措施：

〔1〕安排鑒證小組以外的注冊會計(jì)師進(jìn)行復(fù)核；

〔2〕定期輪換工程負(fù)責(zé)人及簽字注冊會計(jì)師；

〔3〕與鑒證客戶的審計(jì)委員會或監(jiān)事會討論獨(dú)立性問題；

〔4〕向鑒證客戶的審計(jì)委員會或監(jiān)事會告知效勞性質(zhì)和收費(fèi)范圍；

〔5〕制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行駛管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序；

〔6〕將獨(dú)立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。7、當(dāng)維護(hù)措施缺乏以消除損害獨(dú)立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r(shí)，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。

案例：2001年以來，美國資本市場出現(xiàn)了一系列財(cái)務(wù)丑聞，安然、環(huán)球電訊、世界通信、施樂等一批企業(yè)巨頭紛紛成認(rèn)存在財(cái)務(wù)舞弊，在美國資本市場上引起軒然大波，其中安然公司的財(cái)務(wù)舞弊事件比較典型，影響也比較大。這是因?yàn)?，一是安然事件是這次美國資本市場舞弊風(fēng)波的發(fā)端，二是安然公司從成長到破產(chǎn)，一直吸引美國媒體的關(guān)注和公眾的視線，三是安然事件的發(fā)生導(dǎo)致世界著名的會計(jì)公司——安達(dá)信公司解體。安然公司成立于1985年，是由美國休斯敦天然氣公司和北方內(nèi)陸天然氣〔InterNorth〕公司合并而成，公司總部設(shè)在美國得克薩斯州的休斯敦，從成立到2001年，安然公司經(jīng)歷了四大步跨越：第一步，安然公司實(shí)現(xiàn)經(jīng)營模式的轉(zhuǎn)變，開創(chuàng)了新的天然氣現(xiàn)貨交易模式。第二步，安然公司成功地將公司核心業(yè)務(wù)由天然氣轉(zhuǎn)為動力和發(fā)電領(lǐng)域。第三步，引入天然氣方面的衍生產(chǎn)品交易，創(chuàng)造出一種新型能源交易運(yùn)營機(jī)制。第四步，進(jìn)軍電子商務(wù)，創(chuàng)立因特網(wǎng)交易平臺。安然公司創(chuàng)造了一個(gè)接一個(gè)的神話，每一次行動都被媒體津津樂道，每一個(gè)戰(zhàn)略都成為商學(xué)院ＭＢＡ教學(xué)的經(jīng)典案例。才十幾年的時(shí)間，就與通用、?？松⒚梨?、殼牌等百年老店平起平坐。從1990年到2000年的10年間，安然公司的銷售收入從59億美元上升到了1008億美元，凈利潤從2.02億美元上升到9.79億美元，其股票成為眾多證券評級機(jī)構(gòu)的推薦對象和眾多投資者的追捧對象，2000年8月，安然股票攀升至歷史最高水平，每股高達(dá)90.56美元。當(dāng)安然公司發(fā)表2001年第三季度虧損的財(cái)務(wù)報(bào)表后，安然帝國的崩塌就開始了。2001年10月16日，安然公司公布第三季度的財(cái)務(wù)狀況，宣布公司虧損總計(jì)到達(dá)6.18億美元，在政府監(jiān)管部門、媒體和市場的強(qiáng)大壓力下，2001年11月8日，安然向美國證監(jiān)會遞交文件，成認(rèn)做了假帳：從1997年到2001年間共虛報(bào)利潤5.86億美元，并且未將巨額債務(wù)入帳。安然采取的方式是：利用資本重組，形成龐大而復(fù)雜的企業(yè)組織〔3000多個(gè)關(guān)聯(lián)公司〕，通過錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)交易虛構(gòu)利潤，利用財(cái)務(wù)制度上的漏洞隱藏債務(wù)。這一切都是經(jīng)過精心籌劃，看上去似乎無懈可擊，環(huán)環(huán)相扣，從法律上和財(cái)務(wù)準(zhǔn)那么上很難找出毛病，但一旦某一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題，造假鏈條就會中斷，問題就會徹底暴露。從安然成立時(shí)起，安達(dá)信就開始擔(dān)任安然公司的外部審計(jì)工作。20世紀(jì)90年代中期，安達(dá)信與安然簽署了一項(xiàng)補(bǔ)充協(xié)議，安達(dá)信包攬安然的內(nèi)部審計(jì)工作。不僅如此，安然公司的咨詢業(yè)務(wù)也全部由安達(dá)信負(fù)責(zé)。接著，由安達(dá)信的前合伙人主持安然公司財(cái)務(wù)部門的工作，安然公司的許多高級管理人員也有不少是來自安達(dá)信。從此，安達(dá)信與安然公司結(jié)成牢不可破的關(guān)系。在安然事件中，人們指責(zé)、質(zhì)疑安達(dá)信始于2001年11月下旬，安然公司在強(qiáng)大的輿論壓力下成認(rèn)自1997年以來通過非法手段虛報(bào)利潤達(dá)5.86億美元，在與關(guān)聯(lián)公司的內(nèi)部交易中不斷隱藏債務(wù)和損失，管理層從中非法獲益。這一消息傳出，立刻引起美國資本市場的巨大動亂，媒體和公眾將討伐的目光對準(zhǔn)負(fù)責(zé)對安然公司提供審計(jì)和咨詢效勞的安達(dá)信公司。人們紛紛指責(zé)其沒有盡到應(yīng)有的職責(zé)，并對其獨(dú)立性表示疑心?！纠}】ABC會計(jì)師事務(wù)所接受委托，對甲公司2023年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。A注冊會計(jì)師作為工程負(fù)責(zé)人，根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)的要求，組建了甲公司審計(jì)工程組。假定存在以下情形：

〔1〕A注冊會計(jì)師以市場價(jià)格購置甲公司開發(fā)的房產(chǎn)一套，并一次性支付房款150萬元。

〔2〕A注冊會計(jì)師的岳母于2023年購置甲公司發(fā)行的企業(yè)債券，面值2000元，即將到期。

〔3〕接受委托后，工程組成員B被甲公司聘為獨(dú)立董事。為保持獨(dú)立性，在審計(jì)業(yè)務(wù)開始前，ABC會計(jì)師事務(wù)所將其調(diào)離工程組。

〔4〕ABC會計(jì)師事務(wù)所合伙人C不屬于工程組成員，其妻子繼承父親遺產(chǎn)，其中包括甲公司內(nèi)部職工股20000股。

〔5〕工程組成員D的堂兄在甲公司擔(dān)任后勤部副主任。

要求：針對上述情形，分別判斷是否對審計(jì)獨(dú)立性構(gòu)成威脅，并簡要說明理由?！赫_答案』

〔1〕對獨(dú)立性不構(gòu)成威脅。工程組負(fù)責(zé)人按照市場價(jià)格購置房屋，且款項(xiàng)已經(jīng)全部支付,與甲公司之間不存在經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，對獨(dú)立性不產(chǎn)生威脅。

〔2〕對獨(dú)立性構(gòu)成威脅。工程組負(fù)責(zé)人的直系親屬的直接經(jīng)濟(jì)利益，視同注冊會計(jì)師本人的直接經(jīng)濟(jì)利益，對獨(dú)立性產(chǎn)生威脅。

〔3〕對獨(dú)立性構(gòu)成威脅。會計(jì)師事務(wù)所的員工同時(shí)擔(dān)任審計(jì)客戶的獨(dú)立董事，所產(chǎn)生的自我評價(jià)、經(jīng)濟(jì)利益威脅非常重大，以致沒有防范措施能夠?qū)⑵浣抵量山邮艿乃剑约词拐{(diào)離工程組，對獨(dú)立性的威脅也非常重大。

〔4〕對獨(dú)立性構(gòu)成威脅。如果會計(jì)師事務(wù)所合伙人的直系親屬通過繼承方式從審計(jì)客戶獲得直接經(jīng)濟(jì)利益，會對獨(dú)立性構(gòu)成威脅，擁有這些利益是不允許的。

〔5〕對獨(dú)立性不構(gòu)成威脅。工程組成員D的堂兄不屬于其直系親屬，且堂兄的工作與財(cái)務(wù)報(bào)表的編制沒有直接的關(guān)系，所以對工程組成員D不構(gòu)成獨(dú)立性的威脅?！踩晨陀^和公正客觀和公正原那么要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)公正處事、實(shí)事求是，不得由于偏見、利益沖突或他人的不當(dāng)影響而損害自己的職業(yè)判斷。如果存在導(dǎo)致職業(yè)判斷出現(xiàn)偏差，或?qū)β殬I(yè)判斷產(chǎn)生不當(dāng)影響的情形，會員不得提供相關(guān)專業(yè)效勞?！菜摹硨I(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注

注意：

第一，不應(yīng)承接不能勝任的業(yè)務(wù)；

第二，勝任能力包括獲取和保持；

第三，利用專家工作。1、專業(yè)勝任能力是指注冊會計(jì)師具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)，能夠經(jīng)濟(jì)、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。2、應(yīng)有的關(guān)注，要求注冊會計(jì)師勤勉盡責(zé)，保持應(yīng)有的關(guān)注，遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)那么和職業(yè)德標(biāo)準(zhǔn)的要求，以質(zhì)疑的工作態(tài)度和思維方式去評價(jià)證據(jù)的有效性，不假設(shè)證據(jù)是假的，也不假設(shè)證據(jù)是真的，勤勉盡責(zé)，認(rèn)真、全面、及時(shí)地執(zhí)行審計(jì)程序，完成工作任務(wù)?？梢詮囊韵路矫婕右岳斫猓?/p>

第一，職業(yè)疑心在本質(zhì)上要求秉持一種質(zhì)疑的理念；

第二，職業(yè)疑心要求對引起疑慮的情形保持警覺，包括：相互矛盾的證據(jù)；對文件記錄和詢問的答復(fù)的可靠性產(chǎn)生疑心的信息；可能存在舞弊的情況；需要實(shí)施除審計(jì)準(zhǔn)那么規(guī)定外的其他審計(jì)程序的情形；

第三，職業(yè)疑心要求審慎評價(jià)審計(jì)證據(jù)；

第四，職業(yè)疑心要求客觀評價(jià)管理層和治理層。

保持職業(yè)疑心的作用

〔1〕在識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評估程序，有效識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；

〔2〕在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序應(yīng)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師恰當(dāng)設(shè)計(jì)進(jìn)一步程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；

〔3〕在評價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師評價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性、適當(dāng)性；

〔4〕有助于注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊、防止審計(jì)失敗。

【例題·多項(xiàng)選擇題】以下有關(guān)職業(yè)疑心的提法中，表述恰當(dāng)?shù)挠小病场?/p>

A.職業(yè)疑心要求注冊會計(jì)師具有批判和質(zhì)疑的精神，對被審計(jì)單位提供的證據(jù)和解釋不應(yīng)不假思索的全盤接受

B.職業(yè)疑心要求注冊會計(jì)師不應(yīng)依賴以往對管理層和治理層誠信形成的判斷

C.職業(yè)疑心要求注冊會計(jì)師應(yīng)假設(shè)被審計(jì)單位管理層不誠信，且存在舞弊

D.職業(yè)疑心要求注冊會計(jì)師對引起疑慮的情形應(yīng)保持警覺『正確答案』ABD

『答案解析』職業(yè)疑心要求注冊會計(jì)師秉持質(zhì)疑的理念，但并不假設(shè)被審計(jì)單位管理層不誠信，存在舞弊。注冊會計(jì)師如何保持職業(yè)疑心

〔1〕在事務(wù)所層面營造保持職業(yè)疑心的環(huán)境——制定相應(yīng)的控制政策和程序

〔2〕在工程組層面強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)疑心的必要性

〔3〕在審計(jì)業(yè)務(wù)的各個(gè)階段保持職業(yè)疑心

〔4〕重要審計(jì)領(lǐng)域特別需要保持職業(yè)疑心

〔五〕保密保密原那么要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對因職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系而獲知的信息予以保密，不得有以下行為：1、未經(jīng)客戶授權(quán)或法律法規(guī)允許，向會計(jì)師事務(wù)所以外的第三方披露其所獲知的涉密信息；2、利用所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。注冊會計(jì)師在以下情況下可以披露客戶的涉密信息：〔1〕法律法規(guī)允許披露，并且取得客戶或工作單位的授權(quán)：〔2〕根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向有關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)揭發(fā)現(xiàn)的違法行為；〔3〕法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護(hù)自己的合法權(quán)益；〔4〕接受注冊會計(jì)師協(xié)會或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復(fù)其詢問和調(diào)查：〔5〕法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)那么和職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的其他情形。職業(yè)行為原那么要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)法規(guī)，防止發(fā)生任何損害職業(yè)聲譽(yù)的行為。在推介自身和工作時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)客觀、真實(shí)、得體，不得損害職業(yè)形象。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)老實(shí)、實(shí)事求是，不得有以下行為：〔1〕夸大宣傳提供的效勞、擁有的資質(zhì)或獲得的經(jīng)驗(yàn)；〔2〕貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計(jì)師的工作?！擦沉己寐殬I(yè)行為一、會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任

第2節(jié)CPA的法律責(zé)任會計(jì)責(zé)任：建立健全內(nèi)部控制，保護(hù)資產(chǎn)的平安、完整，保證會計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整。

審計(jì)責(zé)任：注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中清楚地表達(dá)對會計(jì)報(bào)表整體的意見，并對出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)。

審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕和免除管理當(dāng)局的會計(jì)責(zé)任。二、導(dǎo)致注冊會計(jì)師法律責(zé)任的可能原因

〔一〕被審單位