縣政府防汛抗旱指揮部成員會議上講話

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新法棄用了列舉式規(guī)定，對躲避繳納稅款的罪行構(gòu)造用敘明罪狀的模式進展概括式規(guī)定，即納稅人或扣繳義務人“實行哄騙、隱瞞手段進展虛假納稅申報或者不申報，躲避繳納稅款”。同時，此次修訂取消了舊法詳細數(shù)額和比例相結(jié)合的標準，而用“較大”、“巨大”數(shù)額和比例相結(jié)合的標準，即“數(shù)額較大并且占應納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并懲罰金；數(shù)額巨大并且占應納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并懲罰金”。

筆者認為，比照原偷稅罪的司法解釋，上述條文中躲避繳納稅款數(shù)額占應納稅額的百分比，是指一個納稅年度中的各稅種逃稅總額與該納稅年度應納稅總額的比例。不按納稅年度確定納稅期的其他納稅人，逃稅數(shù)額占應納稅總額的百分比，應根據(jù)行為人最終一次逃稅行為發(fā)生之日前一年中各稅種逃稅總額與該年納稅總額的比例確定。納稅義務存續(xù)期間缺乏一個納稅年度的，逃稅數(shù)額占應納稅額的百分比，根據(jù)各稅種逃稅總額與實際發(fā)生納稅義務期間應當繳納稅款總額的比例確定。逃稅行為跨越若干個納稅年度，只要其中一個納稅年度的逃稅數(shù)額及百分比到達刑法的規(guī)定，即構(gòu)成躲避繳納稅款罪。各納稅年度的逃稅數(shù)額應當累計計算，逃稅百分比應當根據(jù)最高的百分比確定。

正確區(qū)分躲避繳納稅款和漏稅、避稅行為

躲避繳納稅款罪是明知道自己的行為會發(fā)生不繳或少繳納稅款的結(jié)果，并且盼望或者放任這種結(jié)果的發(fā)生。如單位為了私設小金庫而在財務賬上少列收入，以到達少繳稅款的目的。本罪與漏稅、避稅行為有著根本的區(qū)分。

一般意義上，漏稅是指納稅人或扣繳義務人基于馬虎大意、不熟識稅收政策法規(guī)或國家財務制度等緣由，無意識的漏繳或少繳稅款行為。

對于合理的避稅行為，也不得作類推解釋、將其按犯罪來處理。一般認為，避稅是指納稅人利用稅法上的漏洞或稅法允許的方法，作適當?shù)呢攧瞻才呕蚨愂栈I劃，以到達減輕或解除稅負的目的。依據(jù)稅收實踐，避稅行為主要表現(xiàn)為如下幾種狀況：利用稅收的差異性避稅；利用稅法本身存在的漏洞；轉(zhuǎn)讓定價避稅；避稅地避稅。上述行為雖然造成了國家稅收的損失，破壞了正常的稅收秩序，但由于其并不符合躲避繳納稅款罪的構(gòu)成要件，故只能依據(jù)特殊納稅調(diào)整等稅法規(guī)定作相應處理，不能認定為犯罪。

留意行政執(zhí)法同刑事司法的程序連接

新法條第四款規(guī)定：“有第一款行為，經(jīng)稅務機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政懲罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內(nèi)因躲避繳納稅款受過刑事懲罰或者被稅務機關(guān)賜予二次以上行政懲罰的除外?！?/p>

在躲避繳納稅款罪的條文中已經(jīng)完整記述了其犯罪形態(tài)，依據(jù)罪刑法定原則，但凡符合該構(gòu)成要件的行為都應當認定為是犯罪；然而該條第四款卻又以一個行政前置程序否認第一款的行為是犯罪。前后一系列的立法規(guī)律沖突，無論是在刑法理論還是在實際的稅務執(zhí)法中都給人以困惑。筆者認為，要解決這一問題，可以考慮以下兩個方面：

首先，從理論上對躲避繳納稅款罪第四款作立法的特殊規(guī)定處理。依據(jù)《立法法》第八十三條規(guī)定：“同一機關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特殊規(guī)定與一般規(guī)定不全都的，適用特殊規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不全都的，適用新的規(guī)定?！毙谭ㄐ拚概c刑法具有同等的效力，將該第四款解釋為特殊規(guī)定，有利于刑法內(nèi)部的和諧統(tǒng)一；在《稅收征管法》和《行政懲罰法》修訂之前，也便于稅務執(zhí)法活動的綻開。

其次，稅務機關(guān)應充分保證行為人的合法權(quán)益，慎用手中權(quán)力。新法條第四款的立法意圖是為了堅持寬嚴相濟的刑事原則，給初犯躲避繳納稅款的人一個改正自新的時機。在行政執(zhí)法過程中，不能教條地以是否已受行政懲罰作為應否追究刑事責任的條件。其緣由在于，承受行政懲罰不是行為人唯一的可期盼結(jié)果。對于自己的行為，納稅人或扣繳人可通過行政復議、行政訴訟等途徑進展申辯和救濟。行政相對人承受行政懲罰的前提是該詳細行