高財(cái)?shù)?章企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)

Chapter9企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)Group1曾華裔宋珂李沐軒Section1.所得稅會(huì)計(jì)概述Section2.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的

所得稅會(huì)計(jì)處置Section3.所得稅會(huì)計(jì)處置的演化Section4.所得稅會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)合并的影響目錄

CONTENTS所得稅會(huì)計(jì)概述[Section1]

在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，會(huì)計(jì)和稅收是兩個(gè)不同的分支，分別遵循不同的原則，規(guī)范不同的對(duì)象。會(huì)計(jì)遵循的是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，稅收遵循的是國(guó)家制定的稅收法規(guī)。由此，往往導(dǎo)致資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生差異。因此，如何處理這種差異，是所得稅會(huì)計(jì)研究的主要問題。1.1背景引見1.2兩組概念

會(huì)計(jì)收益vs.應(yīng)稅收益

永久性差別vs.暫時(shí)性差別應(yīng)稅收益會(huì)計(jì)收益經(jīng)過調(diào)整會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和稅法規(guī)定在收入和費(fèi)用確實(shí)認(rèn)范圍、確認(rèn)時(shí)間上都有能夠不同，這樣就使得稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差別。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和制度所確認(rèn)的收入和費(fèi)用的差額

企業(yè)內(nèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表的收益企業(yè)根據(jù)稅法的規(guī)定所確認(rèn)的收入總額和準(zhǔn)予扣除的費(fèi)用的差額，又稱為應(yīng)納稅所得額企業(yè)內(nèi)所得稅會(huì)計(jì)核算應(yīng)納所得稅的根據(jù)如：發(fā)給員工運(yùn)用的自造商品建造固資領(lǐng)用的自造商品如：會(huì)計(jì)準(zhǔn)扣，稅法不準(zhǔn)扣如：國(guó)債利息收入治理三廢污染的收益永久性差別是指某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用

或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差別。

永久性差別不會(huì)隨時(shí)間的推移而消除。

會(huì)計(jì)算收，稅法不算收會(huì)計(jì)不算收，稅法算收稅收滯納金罰款、罰金三類主要永久性差別：如：資產(chǎn)減值損失如：房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)收款項(xiàng)會(huì)計(jì)后期收，稅法當(dāng)期收如：權(quán)益法核算長(zhǎng)投時(shí)，會(huì)計(jì)當(dāng)期按應(yīng)享有份額確認(rèn)收益，稅法按得到分配盈利時(shí)確認(rèn)暫時(shí)性差別是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的概念，是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅根底不同產(chǎn)生的差別。暫時(shí)性差別直接導(dǎo)致了企業(yè)構(gòu)成遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，而且隨著時(shí)間的推移會(huì)逐漸消除。會(huì)計(jì)當(dāng)期收，稅法后期收會(huì)計(jì)當(dāng)期扣，稅法后期扣四類主要暫時(shí)性差別：會(huì)計(jì)后期扣，稅法當(dāng)期扣如：某些類型的固資折舊，稅法可采用加速折舊法，而會(huì)計(jì)采用平均年限法1.3當(dāng)期所得稅的計(jì)算

企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納所得稅時(shí)，以稅前會(huì)計(jì)為根底，按照稅法調(diào)整算出應(yīng)納稅額。

計(jì)算公式：·應(yīng)納稅所得額＝稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)±永久性差別±暫時(shí)性差別－彌補(bǔ)以前年度虧損

·應(yīng)納稅額＝應(yīng)納稅所得額×適用稅率－減免稅額－抵免稅額

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法[Section2]2.1資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的思緒和程序賬面價(jià)值計(jì)稅根底應(yīng)納稅暫時(shí)性差別可抵扣暫時(shí)性差別遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅資產(chǎn)當(dāng)期所得稅資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的普通思緒圖示IMC資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的普通程序?yàn)椋篈CCAStep1.確定其他資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值Step2.確定上述資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅根底Step3.比較賬面價(jià)值與計(jì)稅根底，分別確定應(yīng)納稅和可抵扣暫時(shí)性差別，據(jù)此確定遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)的期末余額。將該期末余額與期初余額比較確定本期發(fā)生額，從而確定本期遞延所稅費(fèi)用。Step4.計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額和當(dāng)期應(yīng)交所得稅費(fèi)用。Step5.算出確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。2.2計(jì)稅根底和暫時(shí)性差別資產(chǎn)的計(jì)稅根底，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前抵扣的金額。初始確認(rèn)時(shí)：計(jì)稅根底普通為獲得本錢在繼續(xù)持有的過程中：計(jì)稅根底為獲得本錢－已稅前扣除的金額幾種資產(chǎn)的計(jì)稅根底例如：1.初始確認(rèn)時(shí)：計(jì)稅根底普通等于固定資產(chǎn)賬面價(jià)值

2.后續(xù)計(jì)量時(shí)：計(jì)稅根底與固資賬面價(jià)值主要發(fā)生如下差別：

·因運(yùn)用折舊年限和方法的差別

·因計(jì)提固定資產(chǎn)減值預(yù)備產(chǎn)生的差別固定資產(chǎn)1.除內(nèi)部研發(fā)構(gòu)成的無形資產(chǎn)外,初始確認(rèn)入賬金額普通等于其計(jì)稅根底。2.內(nèi)部研討開發(fā)構(gòu)成的無形資產(chǎn)，研討階段費(fèi)用化，開發(fā)階段符合條件后資本化。符合“三新〞的工程，未構(gòu)成無形資產(chǎn)的，在發(fā)生當(dāng)期按150%稅前扣除；構(gòu)成無形資產(chǎn)的，按本錢的150%攤銷。計(jì)稅根底=本錢×150%.

3.后續(xù)計(jì)量時(shí)，對(duì)于運(yùn)用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)不要求攤銷，每期末進(jìn)展減值測(cè)試。計(jì)稅時(shí)按規(guī)定的攤銷額稅前扣除，但計(jì)提的減值預(yù)備不允許稅前扣除，計(jì)稅根底與賬面價(jià)值發(fā)生差別。計(jì)稅根底=本錢-攤銷額。

無形資產(chǎn)

1.持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額；實(shí)踐處置時(shí)，價(jià)款扣除歷史本錢后的差額計(jì)入處置期間的應(yīng)納稅所得額。

2.持有期間的計(jì)稅根底為初始計(jì)量本錢，從而在公允價(jià)值變動(dòng)中，與賬面價(jià)值發(fā)生差別。以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)1.投資性房地產(chǎn)：本錢方式下，賬面價(jià)值與計(jì)稅根底確實(shí)定與固資、無形資產(chǎn)一樣；公允方式下，賬面價(jià)值按公允價(jià)值調(diào)整，計(jì)稅根底確實(shí)定與固資、無形資產(chǎn)一樣。2.其他計(jì)提資產(chǎn)減值預(yù)備的資產(chǎn)：計(jì)稅根底不隨提取減值預(yù)備而變化，在計(jì)提資產(chǎn)減值預(yù)備后，與賬面價(jià)值之間發(fā)生差別。其他資產(chǎn)2.2計(jì)稅根底和暫時(shí)性差別“負(fù)債的計(jì)稅根底〞是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。普通類的負(fù)債：計(jì)稅根底即為賬面價(jià)值。某些類的負(fù)債：其確認(rèn)能夠影響企業(yè)的稅前收益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得計(jì)稅根底與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。幾類負(fù)債的計(jì)稅根底例如：1.估計(jì)提供售后效力的支出在當(dāng)期確以為費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)估計(jì)負(fù)債。普通情況下，于實(shí)踐發(fā)生時(shí)在稅前扣除，計(jì)稅根底為零。

2.某些情況下，有些事項(xiàng)的估計(jì)負(fù)債均不允許稅前扣除，此類估計(jì)負(fù)債計(jì)稅根底等于賬面價(jià)值。估計(jì)負(fù)債1.預(yù)收款項(xiàng)不符合收入確認(rèn)條件，作為負(fù)債，普通情況下，在未來期間可以稅前抵扣的金額為零，計(jì)稅根底等于賬面價(jià)值。

2.某些情況下，預(yù)收款項(xiàng)產(chǎn)生時(shí)已計(jì)算交納所得稅，未來可全額稅前扣除，計(jì)稅根底為零。預(yù)收賬款

1.給職工提供的報(bào)酬等費(fèi)用在未支付前確以為負(fù)債，在稅前扣除規(guī)范以內(nèi)時(shí)，允許稅前扣除，計(jì)稅根底為零。

2.假設(shè)應(yīng)付薪酬超越規(guī)定規(guī)范，超越的部分不允許稅前扣除，產(chǎn)生負(fù)債的計(jì)稅根底等于賬面價(jià)值。應(yīng)付職工薪酬

1.與收益有關(guān)的政府補(bǔ)助，作為當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額或免稅，不會(huì)構(gòu)成暫時(shí)性差別。

2.與資產(chǎn)有關(guān)的政府補(bǔ)助，于獲得時(shí)確以為遞延收益，構(gòu)成負(fù)債。

假設(shè)該項(xiàng)政府補(bǔ)助免稅，那么賬面價(jià)值等于計(jì)稅根底；假設(shè)該項(xiàng)政府補(bǔ)助作為應(yīng)納所得額，那么稅前扣除，即計(jì)稅根底為零。

政府補(bǔ)助1.如罰款、滯納金等，在未支付前作為費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映。

2.罰款、滯納金不允許稅前扣除，其計(jì)稅根底等于賬面價(jià)值。其他負(fù)債暫時(shí)性差別分類示圖暫時(shí)性差別應(yīng)納稅暫時(shí)性差別資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞計(jì)稅根底負(fù)債的賬面價(jià)值＜計(jì)稅根底可抵扣暫時(shí)性差別資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜計(jì)稅根底負(fù)債的賬面價(jià)值＞計(jì)稅根底特殊工程的暫時(shí)性差別2.3遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債確實(shí)認(rèn)與計(jì)量確認(rèn)和計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)留意的要點(diǎn)：1.遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時(shí)性差別，遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差別。

2.企業(yè)對(duì)買賣中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的例外情況。3.企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的例外情況。4.計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債適用的稅率問題。5.無論暫時(shí)性差別轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債均不要求折現(xiàn)。遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債確實(shí)認(rèn)和處置示圖重要公式：·遞延所得稅費(fèi)用=〔遞延所得稅負(fù)債的期末余額-其期初余額〕-〔遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-其期初余額〕

·應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+計(jì)入利潤(rùn)表但計(jì)稅時(shí)不允許稅前扣除的費(fèi)用±計(jì)入利潤(rùn)表的費(fèi)用與可予稅前抵扣金額的差額±計(jì)入利潤(rùn)表的收入與應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的收入的差額-稅法規(guī)定的不納稅收入±其他需求調(diào)整的要素

·當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×適用的所得稅稅率

·所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅＋遞延所得

留意要點(diǎn)：牢記產(chǎn)生的遞延所得稅不計(jì)入所得稅費(fèi)用的兩種特殊情況。2.4遞延所得稅費(fèi)用、當(dāng)期所得稅費(fèi)用和所得稅費(fèi)用所得稅會(huì)計(jì)處置的演化[Section3]3.1所得稅會(huì)計(jì)處置方法的演進(jìn)123IMC應(yīng)付稅款法利潤(rùn)表遞延法利潤(rùn)表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法近年我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)處置方法演進(jìn)示圖·會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么重心的轉(zhuǎn)移·加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息可比性·與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么趨同

IMC所得稅會(huì)計(jì)處置類型應(yīng)付稅款法納稅影響會(huì)計(jì)法利潤(rùn)表遞延法債務(wù)法利潤(rùn)表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法所得稅會(huì)計(jì)處置類型示圖3.2應(yīng)付稅款法、利潤(rùn)表遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法

應(yīng)付稅款法要求企業(yè)按稅法規(guī)定計(jì)算的納稅所得為依據(jù)計(jì)算應(yīng)繳納所得稅，并列作所得稅費(fèi)用處理。

應(yīng)付稅款法對(duì)所得稅不進(jìn)行跨期分?jǐn)?，?duì)兩類差異不做區(qū)分，均當(dāng)期進(jìn)行確認(rèn)。

應(yīng)付稅款法的特點(diǎn)有：·當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅·利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅·不確認(rèn)時(shí)間性差別的所得稅影響，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債

·時(shí)間性差別和暫時(shí)性差別的區(qū)分·“遞延稅款〞科目

利潤(rùn)表遞延法是把本期由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷。

利潤(rùn)表債務(wù)法首先計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用，然后根據(jù)當(dāng)期所得稅費(fèi)用

與當(dāng)期應(yīng)納稅額之間的差額，倒擠出本期發(fā)生的遞延稅款。利潤(rùn)表遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法的共同特點(diǎn)有：·以利潤(rùn)表為導(dǎo)向，強(qiáng)調(diào)“配比〞原那么·只確認(rèn)影響當(dāng)期利潤(rùn)的時(shí)間性差別對(duì)所得稅的影響3.3四種處置方法的比較·應(yīng)付稅款法與其他三種會(huì)計(jì)處置方法的主要區(qū)別是：所得稅無跨期分?jǐn)?，不確認(rèn)遞延所得稅。

·利潤(rùn)表遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法的主要區(qū)別在于：所得稅稅率發(fā)生變化時(shí)，利潤(rùn)表遞延法不需求對(duì)遞延稅款余額進(jìn)展調(diào)整，而利潤(rùn)表債務(wù)法需求。在所得稅稅率不變時(shí)，這兩種方法處置一樣。

·資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤(rùn)表債務(wù)法和的共同點(diǎn)在于：兩者都是納稅影響會(huì)計(jì)法的詳細(xì)運(yùn)用，都遵照權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算要求。兩者的不同點(diǎn)主要在于：·關(guān)注的財(cái)務(wù)報(bào)表不同·核算遞延所得稅的出發(fā)點(diǎn)不同·核算遞延所得稅的范圍不同·在財(cái)務(wù)報(bào)表上披露的信息不同

應(yīng)付稅款法利潤(rùn)表遞延法

利潤(rùn)表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是否永久性差異是否確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)未來所得稅的影響

√

√稅率變動(dòng)或開征新稅時(shí)是否調(diào)整遞延稅款賬面余額是否按暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延稅款

-

-×

√

√

-√√

√

××√

√√項(xiàng)目四種所得稅會(huì)計(jì)處置方法比較表所得稅會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)合并的影響[Section4]4.1企業(yè)合并及其分類

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體的買賣或事項(xiàng)。

按照受否屬同一控制，企業(yè)合并分為：同一控制下的企業(yè)合并、非同一控制下的企業(yè)合并兩種。按照企業(yè)合并的方式，企業(yè)合并可分為：吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種。

吸收合并：合并方在企業(yè)合并中獲得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債并入合并方的賬簿和報(bào)表進(jìn)展核算?？毓珊喜ⅲ汉喜⒎浇?jīng)過企業(yè)合并買賣或事項(xiàng)獲得對(duì)被合并方的控制權(quán)，合并方可以主導(dǎo)被合并方的消費(fèi)運(yùn)營(yíng)決策并從中獲利，且被合并方仍維持其獨(dú)立法人資歷繼續(xù)運(yùn)營(yíng)。新設(shè)合并:參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資歷均被注銷，重新成立一家新企業(yè)，由新企業(yè)運(yùn)營(yíng)。4.2同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會(huì)計(jì)處置

同一控制下的企業(yè)合并中，所得稅會(huì)計(jì)處置留意的要點(diǎn)有：

1.獲得的資產(chǎn)和負(fù)債在合并日在被合并方按賬面價(jià)值計(jì)量。獲得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額〔即商譽(yù)〕調(diào)整資本公積或留存收益。2.牢記企業(yè)重組的普通性稅務(wù)規(guī)定。3.牢記企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)規(guī)定及其適用條件。4.同一控制下，被合并方的暫時(shí)性差別影響的金額，合并方確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，相關(guān)的遞延所得稅費(fèi)用或收益調(diào)整資本公積。4.3非同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會(huì)計(jì)處置

非同一控制下的企業(yè)合并中，所得稅會(huì)計(jì)處置留意的要點(diǎn)有：

1.獲得的資產(chǎn)和負(fù)債在合并日在購買方按公允價(jià)值計(jì)量。

2.牢記企業(yè)重組的普通性稅務(wù)規(guī)定。3.牢記企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)規(guī)定及其適用條件。4.非同一控制下，被購買方的暫時(shí)性差別影響的金額，購買方確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，相關(guān)的遞延所得稅費(fèi)用〔或收益〕調(diào)整商譽(yù)或營(yíng)業(yè)外收入〔或留存收益〕。4.4抵銷內(nèi)部買賣產(chǎn)生的遞延所得稅處置合并報(bào)表中因抵消內(nèi)部買賣產(chǎn)生的遞延所得稅，要留意：

1.因抵消內(nèi)部買賣導(dǎo)致的暫時(shí)性差別，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，在合并利潤(rùn)表中調(diào)整所得稅費(fèi)用。

2.與直接計(jì)入一切者權(quán)益的買賣或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。

3.編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，將合并范圍內(nèi)的企業(yè)間的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益予以抵銷。由此因企業(yè)價(jià)值發(fā)生變動(dòng)帶來的暫時(shí)性差別，合并財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)其所得稅影響。

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