稅務(wù)會(huì)計(jì)課件：消費(fèi)稅

消費(fèi)稅第一節(jié)消費(fèi)稅的基本內(nèi)容第二節(jié)消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算第三節(jié)消費(fèi)稅的會(huì)計(jì)處理第四節(jié)消費(fèi)稅的申報(bào)與繳納

第一節(jié)

消費(fèi)稅的基本內(nèi)容

工作實(shí)例

湖南芙蓉王股份有限公司為增值稅一般納稅人，該公司主要生產(chǎn)經(jīng)營酒類、卷煙和化妝品。2015年3月初，公司“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶余額為78?000元(全部為酒類應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納的消費(fèi)稅額)，公司于該年3月10日進(jìn)行了消費(fèi)稅的納稅申報(bào)繳納工作。2015年3月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：

(1)

4日將生產(chǎn)的化妝品150套銷售給高橋日化批發(fā)部，開具的增值稅專用發(fā)票上注明總價(jià)款30?000元，稅額5?100元，收到轉(zhuǎn)賬支票一張。

(2)6日將自產(chǎn)啤酒20噸銷售給家潤多超市，貨款已收到；另外運(yùn)10噸讓客戶及顧客免費(fèi)品嘗。該啤酒出廠價(jià)為2850元/噸(含包裝物押金，不含增值稅)，成本為2000元/噸。

(3)12日銷售給長沙商社自產(chǎn)散裝糧食白酒20噸，不含稅單價(jià)7000元，總價(jià)款為140000元。

(4)18日用自產(chǎn)糧食白酒10噸抵償宏大公司貨款70000元，不足或多余部分不再結(jié)算。該糧食白酒本月每噸售價(jià)在5500～6500元之間浮動(dòng)，平均售價(jià)為6000元。

(5)

24日將一批自產(chǎn)的化妝品作為福利發(fā)給職工個(gè)人，這批化妝品的成本為10?000元。假設(shè)該類化妝品不存在同類消費(fèi)品銷售價(jià)格。

(6)上月將外購的價(jià)值100000元的煙葉發(fā)給了白沙加工廠，委托其加工成煙絲。本月應(yīng)支付的加工費(fèi)為40000元(不含增值稅)。3月11日芙蓉王股份公司以銀行存款付清全部款項(xiàng)和代繳的消費(fèi)稅，并將收回已加工的煙絲全部生產(chǎn)為卷煙10箱；25日該批卷煙全部銷售給ABC公司，不含稅售價(jià)為300000元，款已收到。

(7)28日從韓國購進(jìn)成套化妝品，關(guān)稅完稅價(jià)格80000美元，關(guān)稅稅率為50%。假定當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為1∶5.20，貨款全部以銀行存款付清。

湖南芙蓉王股份有限公司2015年3月應(yīng)納消費(fèi)稅計(jì)算如下：

(1)由2015年3月初公司“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”賬戶余額為78000元可知，公司2015年2月有應(yīng)繳未繳的消費(fèi)稅78000元，公司于3月10日進(jìn)行了2月份的消費(fèi)稅納稅申報(bào)，并繳清2月份78000元消費(fèi)稅。

(2)4日直接對(duì)外銷售化妝品，其計(jì)稅依據(jù)為增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)上價(jià)款欄數(shù)值30000元，化妝品消費(fèi)稅率30%，則

應(yīng)納消費(fèi)稅額=30000×30%=9000(元)

(3)6日直接對(duì)外銷售啤酒，由于啤酒出廠價(jià)為2850元/噸(含包裝物押金，不含增值稅)小于3000元/噸，適應(yīng)定額稅率220元/噸，其計(jì)稅依據(jù)為增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)上數(shù)值欄上的數(shù)值20噸，則

應(yīng)納消費(fèi)稅額=20×220=4400(元)

免費(fèi)品嘗啤酒屬于自產(chǎn)自用行為，其計(jì)稅依據(jù)為出庫單上注明給顧客及客戶品嘗的數(shù)量10噸，則

應(yīng)納消費(fèi)稅額=10×220=2200(元)

(4)12日銷售給長沙商社自產(chǎn)散裝白酒，為直接對(duì)外銷售，白酒采用復(fù)合稅率，計(jì)稅依據(jù)同業(yè)務(wù)(2)，從價(jià)稅的計(jì)稅依據(jù)140000元，從量稅的計(jì)稅依據(jù)為20噸，則

應(yīng)納消費(fèi)稅額=140000×20%+20×2000×0.5=48000(元)

(5)18日用白酒抵償貨款，白酒采用復(fù)合稅率，其計(jì)稅依據(jù)為出庫單上注明抵償貨物數(shù)量10噸，計(jì)稅依據(jù)金額以本月同類白酒銷售的最高價(jià)計(jì)算，則

應(yīng)納消費(fèi)稅額=6500×10×20%+10×200×0.5=2300(元)

(6)24日將一批自產(chǎn)的化妝品作為福利發(fā)給職工個(gè)人，為自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品行為，該類化妝品不存在同類消費(fèi)品銷售價(jià)格，則根據(jù)出庫單中作為福利發(fā)給職工個(gè)人的數(shù)量和成本計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格為10000×(1+5%)÷(1-30%)，則

自用化妝品應(yīng)納消費(fèi)稅額=10000×(1+5%)÷(1-30%)×30%=4500(元)

(7)根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，對(duì)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的應(yīng)納消費(fèi)稅，采取由受托方代收代繳稅款的辦法，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照受托方的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅，沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為

組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))÷(1-消費(fèi)稅稅率)

則有

煙絲組成計(jì)稅價(jià)格=(100000+40000)÷(1-30%)=200000(元)

白沙加工廠代收代繳煙絲的消費(fèi)稅額=200000×30%=60000(元)

對(duì)于自產(chǎn)外銷卷煙的計(jì)稅依據(jù)為增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)上價(jià)款金額欄及數(shù)值欄的數(shù)值，由于每條卷煙價(jià)格為300000÷(10×250)=120(元)，按56%稅率計(jì)稅，由于委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品已由受托方代收代繳消費(fèi)稅，如果委托方收回貨物后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，其已納稅款準(zhǔn)予按照規(guī)定從連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除，則

卷煙應(yīng)納消費(fèi)稅額=300000×56%+10×150-60000=109500(元)

(8)

28日從韓國購進(jìn)成套化妝品，計(jì)稅依據(jù)根據(jù)海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書收據(jù)聯(lián)中計(jì)稅價(jià)格欄數(shù)值和海關(guān)進(jìn)口關(guān)稅專用繳款書收據(jù)聯(lián)中稅款金額欄數(shù)值計(jì)算進(jìn)口化妝品組成計(jì)稅價(jià)格，則進(jìn)口化妝品組成計(jì)稅價(jià)格?=?80?000?×?5.2?×?(1?+?50%)?÷?(1?-?30%)?=?891?428.57(元)

海關(guān)代征的化妝品消費(fèi)稅?=?891428.57?×?30%?=?267428.57(元)

月末，匯總計(jì)算湖南芙蓉王股份有限公司2015年3月應(yīng)納消費(fèi)稅，則

公司應(yīng)納消費(fèi)稅?=?9000?+?4400?+?2200?+?48000?+?23?000?+?4500?+?109?500?=?200?600(元)

海關(guān)代征的消費(fèi)稅額?=?267?428.57(元)

白沙加工廠代收代繳的消費(fèi)稅額?=?60000(元)

★行家提示：

計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅時(shí)應(yīng)注意：

(1)消費(fèi)稅與增值稅共同構(gòu)成對(duì)流轉(zhuǎn)額交叉征稅的格局。消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅。實(shí)行從價(jià)定率征收消費(fèi)稅的消費(fèi)品，其消費(fèi)稅稅基與增值稅稅基是一致的，都是以不含增值稅而含消費(fèi)稅的銷售額作為計(jì)稅依據(jù)的。繳納增值稅的貨物并不都繳納消費(fèi)稅，而繳納消費(fèi)稅的貨物除對(duì)飲食業(yè)、商業(yè)、娛樂業(yè)舉辦的啤酒屋(啤酒坊)利用啤酒生產(chǎn)設(shè)備生產(chǎn)的啤酒外，其余都是增值稅征稅范圍的貨物，都同時(shí)繳納增值稅，且都屬于增值稅17%稅率的貨物的范圍，不涉及低稅率。但若是增值稅小規(guī)模納稅人，則會(huì)涉及增值稅的征收率。

(2)白酒生產(chǎn)企業(yè)向商業(yè)銷售單位收取的“品牌使用費(fèi)”是隨著應(yīng)稅白酒的銷售而向購貨方收取的，屬于應(yīng)稅白酒銷售價(jià)款的組成部分，因此，不論企業(yè)采取何種方式或以何種名義收取價(jià)款，均應(yīng)并入白酒的銷售額中繳納消費(fèi)稅。

(3)工業(yè)企業(yè)進(jìn)口環(huán)節(jié)被海關(guān)征收過消費(fèi)稅的貨物，如果用于企業(yè)連續(xù)加工同稅目的消費(fèi)品，可按生產(chǎn)領(lǐng)用量抵扣已納的進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅。一、消費(fèi)稅的概念及特點(diǎn)

消費(fèi)稅是對(duì)在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國務(wù)院確定的銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，就其銷售額或銷售數(shù)量在特定環(huán)節(jié)征收的一種流轉(zhuǎn)稅。

我國現(xiàn)行消費(fèi)稅法的基本規(guī)范，是2008年11月5日國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì)議修訂通過，自2009年1月1日起施行的《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》。2008年12月15日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局公布了修訂后的《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，該細(xì)則也自2009年1月1日起施行。

消費(fèi)稅具有以下特點(diǎn)：征稅項(xiàng)目具有選擇性；納稅環(huán)節(jié)單一(目前除卷煙和超豪華小汽車實(shí)行二次課征外，其他應(yīng)稅消費(fèi)品僅在商品的生產(chǎn)、進(jìn)口、流通的某一環(huán)節(jié)一次性征收消費(fèi)稅)；計(jì)稅方法多樣；稅收調(diào)節(jié)具有特殊性；間接稅；稅負(fù)具有轉(zhuǎn)嫁性(價(jià)內(nèi)稅)。二、消費(fèi)稅的納稅人

在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國務(wù)院確定的銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人。

單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位。個(gè)人，是指個(gè)體工商戶及其他個(gè)人。

境內(nèi)，是指生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口屬于應(yīng)當(dāng)征收消費(fèi)稅的消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地在境內(nèi)。三、消費(fèi)稅的征稅范圍

《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定，消費(fèi)稅的征稅對(duì)象為在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及國務(wù)院確定銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品。具體征稅范圍分布于以下四個(gè)環(huán)節(jié)。

(一)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品

生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品銷售是消費(fèi)稅征收的主要環(huán)節(jié)，因消費(fèi)稅具有單一環(huán)節(jié)征稅的特點(diǎn)，在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征稅以后，貨物在流通環(huán)節(jié)無論再流轉(zhuǎn)多少次，都不用繳納消費(fèi)稅。生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品除了直接對(duì)外銷售應(yīng)征收消費(fèi)稅外，納稅人將生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料、消費(fèi)資料、投資入股、償還債務(wù)，以及用于繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以外的其他方面都應(yīng)繳納消費(fèi)稅。(二)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品

委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品是指委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。由受托方提供原材料或其他情形的一律不能視同加工應(yīng)稅消費(fèi)品。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后，再繼續(xù)用于生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品銷售的，其加工環(huán)節(jié)繳納的消費(fèi)稅款可以扣除。

(三)進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品

單位和個(gè)人進(jìn)口貨物屬于消費(fèi)稅征稅范圍的，在進(jìn)口環(huán)節(jié)也要繳納消費(fèi)稅，并由海關(guān)代征。

(四)批發(fā)、零售應(yīng)稅消費(fèi)品

自2009年5月1日起，在我國境內(nèi)從事卷煙批發(fā)業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人，在卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道從價(jià)稅，稅率為5%。納稅人銷售給納稅人以外的單位和個(gè)人的卷煙于銷售時(shí)納稅。納稅人之間銷售的卷煙不繳納消費(fèi)稅。批發(fā)企業(yè)在計(jì)算納稅時(shí)不得扣除已含的生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅稅款。2015年5月7日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于調(diào)整卷煙消費(fèi)稅的通知》，自2015年5月10日起，將卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)從價(jià)稅稅率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征從量稅。

自2016年12月1日起，“小汽車”稅目下增設(shè)“超豪華小汽車”子稅目。征收范圍為每輛零售價(jià)格130萬元(不含增值稅)及以上的乘用車和中輕型商用客車，即乘用車和中輕型商用客車子稅目中的超豪華小汽車。對(duì)超豪華小汽車，在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)按現(xiàn)行稅率征收消費(fèi)稅的基礎(chǔ)上，在零售環(huán)節(jié)加征消費(fèi)稅，稅率為10%。

自1995年1月1日起，金銀首飾消費(fèi)稅由生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收改為零售環(huán)節(jié)征收。改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾僅限于金基、銀基合金首飾以及金，銀和金基、銀基合金的鑲嵌首飾。零售環(huán)節(jié)適用稅率為5%，在納稅人銷售金銀首飾、鉆石及鉆石飾品時(shí)征收，其計(jì)稅依據(jù)是不含增值稅的銷售額。

不屬于上述范圍的應(yīng)征消費(fèi)稅的首飾，如鍍金(銀)、包金(銀)首飾，以及鍍金(銀)、包金(銀)的鑲嵌首飾(簡稱非金銀首飾)，仍在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅。

對(duì)既銷售金銀首飾，又銷售非金銀首飾的生產(chǎn)、經(jīng)營單位，應(yīng)將兩類商品劃分清楚，分別核算銷售額。凡劃分不清楚或不能分別核算的，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)銷售的，一律從高適用稅率征收消費(fèi)稅；在零售環(huán)節(jié)銷售的，一律按金銀首飾征收消費(fèi)稅。金銀首飾與其他產(chǎn)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)按銷售額全額征收消費(fèi)稅。

金銀首飾連同包裝物銷售的，無論包裝是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也無論會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入金銀首飾的銷售額，計(jì)征消費(fèi)稅。

帶料加工的金銀首飾，應(yīng)按受托方銷售同類金銀首飾的銷售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅。沒有同類金銀首飾銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅額。

納稅人采用以舊換新(含翻新改制)方式銷售的金銀首飾，應(yīng)按實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅。

四、消費(fèi)稅的稅目與稅率

我國現(xiàn)行消費(fèi)稅共設(shè)置了15個(gè)稅目，包括煙、酒、高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮焰火、成品油、摩托車、小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實(shí)木地板、電池、涂料。部分稅目還進(jìn)一步劃分了若干子目。

根據(jù)不同應(yīng)稅消費(fèi)品的具體情況，消費(fèi)稅分別規(guī)定了比例稅率和定額稅率兩種稅率形式。稅目及稅率情況詳見表3-1。

第二節(jié)

消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算

一、消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)

按照現(xiàn)行消費(fèi)稅的基本規(guī)定，消費(fèi)稅實(shí)行從價(jià)定率、從量定額，或者從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)稅(以下簡稱復(fù)合計(jì)稅)的辦法計(jì)算應(yīng)納稅額。

(一)實(shí)行從價(jià)定率計(jì)稅辦法的計(jì)稅依據(jù)

在從價(jià)定率計(jì)算方法下，應(yīng)納稅額等于應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額乘以比例稅率。因此，消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額。

1.銷售額的確定

銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅稅款。價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：

(1)同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用：①承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開具給購買方的；②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。

(2)同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：①由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；②收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；③所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

其他價(jià)外費(fèi)用，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算征稅。納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其計(jì)稅價(jià)格。應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)稅價(jià)格的核定權(quán)限規(guī)定如下：卷煙、白酒和小汽車的計(jì)稅價(jià)格由國家稅務(wù)總局核定，送財(cái)政部備案；其他應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅價(jià)格由省、自治區(qū)和直轄市國家稅務(wù)局核定；進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅價(jià)格由海關(guān)核定。

銷售額以人民幣計(jì)算。納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)事先確定采用何種折合率，在確定后1年內(nèi)不得變更。

2.包裝物及包裝物押金的稅務(wù)處理

(1)應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)以及在會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中繳納消費(fèi)稅。

(2)如果包裝物不作價(jià)、不可隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金的，則此項(xiàng)押金不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中征稅。但對(duì)因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時(shí)間超過12個(gè)月的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。

(3)對(duì)既作價(jià)又隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷售，同時(shí)又另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)沒有退還的，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。

(4)對(duì)酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品(黃酒、啤酒除外)而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。

3.含增值稅銷售額的換算

如果納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中未扣除增值稅稅款，或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價(jià)款和增值稅稅款合并收取的，在計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)將含增值稅的銷售額換算為不含增值稅稅款的銷售額。其換算公式為

應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額=含增值稅的銷售額÷(1+增值稅稅率或者征收率)

(二)實(shí)行從量定額計(jì)稅辦法的計(jì)稅依據(jù)

1．銷售數(shù)量的確定

銷售數(shù)量是指納稅人生產(chǎn)、加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量。具體規(guī)定為：

(1)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量；

(2)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量；

(3)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量；

(4)進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量。

2.計(jì)量單位的換算標(biāo)準(zhǔn)

在實(shí)際銷售過程中，一些納稅人往往將計(jì)量單位混用，為了規(guī)范不同產(chǎn)品的計(jì)量單位，《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中具體規(guī)定了噸與升兩個(gè)計(jì)量單位的換算標(biāo)準(zhǔn)：

黃酒1噸=962升啤酒1噸=988升航空煤油1噸=1246升

汽油1噸=1388升柴油1噸=1176升石腦油1噸=1385升

溶劑油1噸=1282升潤滑油1噸=1126升燃料油1噸=1015升

(三)實(shí)行從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)稅辦法的計(jì)稅依據(jù)

現(xiàn)行消費(fèi)稅征稅范圍中，只有卷煙、白酒采用復(fù)合計(jì)稅辦法。應(yīng)納稅額等于應(yīng)稅銷售以比例稅率再加上應(yīng)稅銷售數(shù)量乘以定額稅率。

(四)計(jì)稅依據(jù)的特殊規(guī)定

(1)納稅人通過自設(shè)非獨(dú)立核算門市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)按照門市部對(duì)銷售額或者銷售數(shù)量征收消費(fèi)稅。

(2)納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅。

(3)白酒生產(chǎn)企業(yè)向商業(yè)銷售單位收取的“品牌使用費(fèi)”是隨著應(yīng)稅白酒的銷售而向購貨方收取的，屬于應(yīng)稅白酒銷售價(jià)款的組成部分，因此，不論企業(yè)采取何種方式或以何種名義收取價(jià)款，均應(yīng)并入白酒的銷售額中繳納消費(fèi)稅。二、消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算

(一)生產(chǎn)銷售(自產(chǎn)自銷)應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算

納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，在納稅人銷售時(shí)納稅。銷售，是指有償轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品的所有權(quán)?！坝袃敗?，是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。

1．從價(jià)定率計(jì)算

實(shí)行從價(jià)定率征收的，其應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額×比例稅率

例3-1

某化妝品廠為增值稅一般納稅人，2017年5月10日銷售高檔化妝品一批，開具增值稅專用發(fā)票，取得不含增值稅銷售額60萬元，增值稅額10.2萬元；5月20日又銷售化妝品一批，開具普通發(fā)票，取得含增值稅銷售額3.51萬元。高檔化妝品適用的消費(fèi)稅稅率為15%。計(jì)算該化妝品廠本月應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

應(yīng)稅銷售額=60+3.51÷(1+17%)=63(萬元)

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=63×15%=9.45(萬元)

2．從量定額計(jì)算

實(shí)行從量定額征收的，其應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為

應(yīng)納稅額?=?應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量?×?定額稅率

例3-2某啤酒廠為增值稅一般納稅人，2017年5月銷售甲類啤酒500噸，取得不含增值稅的銷售額1?600?000元。計(jì)算該啤酒廠應(yīng)納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額?=?500?×?250?=?125000(元)

3．從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)算

實(shí)行復(fù)合計(jì)算方法的，其應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅銷售額×比例稅率+應(yīng)稅銷售數(shù)量×定額稅率

例3-3某白酒廠為增值稅一般納稅人，2017年5月銷售糧食白酒90噸，取得不含增值稅的銷售額1800000元。該白酒適用比例稅率20%，定額稅率0.5元/500克。計(jì)算該白酒廠應(yīng)納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=90×2000×0.5+1800000×20%=450000(元)

(二)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算

自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品是指納稅人生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品后，不是用于直接對(duì)外銷售，而是用于自己連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品或用于其他方面。

1．用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品

納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的不納稅?！坝糜谶B續(xù)生產(chǎn)自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品”，是指納稅人將應(yīng)自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品作為直接材料生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品構(gòu)成最終應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)體。在這種情況下，為了避免重復(fù)征稅且計(jì)稅簡便，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品不征稅，只就最終應(yīng)稅消費(fèi)品征稅。

2．用于其他方面的應(yīng)稅消費(fèi)品

納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，除用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品外，凡用于其他方面的，于移送使用時(shí)納稅?！坝糜谄渌矫妗?，是指納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。

納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，凡用于其他方面的，均視同對(duì)外銷售，按照納人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格，是指納稅人當(dāng)月銷售的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格，如果當(dāng)月同類消費(fèi)品各期銷售價(jià)格高低不同時(shí)，應(yīng)按銷售數(shù)量加權(quán)平均計(jì)算。但銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品有下列情況之一的，不得列入加權(quán)平均計(jì)算：銷售價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的；無銷售價(jià)格的。

如果當(dāng)月無銷售或者當(dāng)月未完結(jié)，應(yīng)按照同類消費(fèi)品上月或者最近月份的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。

沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格和應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下。

(1)實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(成本+利潤)÷(1-比例稅率)=成本×(1+成本利潤率)÷(1-比例稅率)

應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率

(2)實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(成本+利潤+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率)÷(1-比例稅率)應(yīng)納稅額

=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率

上述公式中：

“成本”，是指應(yīng)稅消費(fèi)品的產(chǎn)品生產(chǎn)成本。

“利潤”，是根據(jù)應(yīng)稅消費(fèi)品的全國平均成本利潤率計(jì)算的利潤。應(yīng)稅消費(fèi)品全國平均成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。

國家稅務(wù)總局確定的應(yīng)稅消費(fèi)品全國平均成本利潤率為：高檔手表為20%；高爾夫球及球具、游艇、甲類卷煙、糧食白酒為10%；乘用車為8%；貴重首飾及珠寶玉石、摩托車為6%；乙類卷煙、雪茄煙、煙絲、薯類白酒、其他酒、酒精、化妝品、鞭炮焰火、汽車輪胎、中輕型商用客車、木制一次性筷子、實(shí)木地板為5%；電池為4%；涂料為7%。

例3-4某化妝品廠將自產(chǎn)的一批高檔化妝品作為樣品派發(fā)給消費(fèi)者，該高檔化妝品無同類產(chǎn)品的銷售價(jià)格。已知其生產(chǎn)成本為34000元，成本利潤率為5%，消費(fèi)稅稅率15%。計(jì)算該批高檔化妝品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。

解析：

組成計(jì)稅價(jià)格=34000×(1+5%)÷(1-15%)=42000(元)

應(yīng)納稅額?=?42000?×?15%?=?6300(元)

例3-5某白酒廠將一批自產(chǎn)的白酒(共3000千克)用作職工福利。該批白酒的成本為120000元，成本利潤率為10%，適用比例稅率20%，定額稅率0.5元/500克。計(jì)算該批白酒應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

組成計(jì)稅價(jià)格=[120000×(1+10%)+3000×2×0.5]÷(1-20%)=168750(元)

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=168750×20%)+3000×2×0.5=36750(元)

(三)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算

1.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的概念

委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，是指由委托方提供原材料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及由受托方以委托方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論在會(huì)計(jì)上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。

2.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的稅務(wù)處理

稅法規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，除受托方為個(gè)人(包括個(gè)體工商戶)外，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳消費(fèi)稅。受托方必須嚴(yán)格履行代收代繳義務(wù)，否則要承擔(dān)稅收法律責(zé)任。委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由委托方收回后繳納消費(fèi)稅。

3．委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品代收代繳稅額的計(jì)算

委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照受托方的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格，是指受托方(即代收代繳義務(wù)人)當(dāng)月銷售的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格，如果當(dāng)月同類消費(fèi)品銷售價(jià)格高低不同，應(yīng)按銷售數(shù)量加權(quán)平均計(jì)算。但銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品有下列情況之一的，不得列入加權(quán)平均計(jì)算：銷售價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的；無銷售價(jià)格的。

如果當(dāng)月無銷售或者當(dāng)月未完結(jié)，應(yīng)按照同類消費(fèi)品上月或者最近月份的銷售價(jià)格計(jì)算納稅額。

沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格和應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下。

(1)實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))÷(1-比例稅率)

應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率

(2)實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi)+委托加工數(shù)量×定額稅率)÷(1-比例稅率)

應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率+委托加工數(shù)量×定額稅率

上述公式中：“材料成本”，是指委托方所提供加工材料的實(shí)際成本。委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人，必須在委托加工合同上如實(shí)注明(或者以其他方式提供)材料成本，凡未提供材料成本的，受托方的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其材料成本。

“加工費(fèi)”，是指受托方加工應(yīng)稅消費(fèi)品向委托方所收取的全部費(fèi)用(包括代墊輔助材料的實(shí)際成本)，但不包括隨加工費(fèi)收取的銷項(xiàng)稅額。

例3-6某化妝品廠委托B企業(yè)加工高檔化妝品一批，發(fā)出材料成本為26000元，支付不含增值稅的加工費(fèi)7000元，B企業(yè)代墊輔助材料1000元，B企業(yè)無同類高檔化妝品的銷售價(jià)格。該高檔化妝品適用的消費(fèi)稅稅率為15%。計(jì)算B企業(yè)代收代繳的消費(fèi)稅稅額。

解析：

組成計(jì)稅價(jià)格=(26000+7000+1000)÷(1-15%)=40000(元)

B企業(yè)代收代繳的消費(fèi)稅稅額=40000×15%=6000(元)

(四)進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算

進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，于報(bào)關(guān)進(jìn)口時(shí)繳納消費(fèi)稅。進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅由海關(guān)代征，進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，由進(jìn)口人或者其代理人向報(bào)關(guān)地海關(guān)申報(bào)納稅。按照征收管理的相關(guān)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)自海關(guān)填發(fā)稅款繳款書之日起15日內(nèi)繳納稅款。

納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格和應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下。

(1)實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅)÷(1-比例稅率)

應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率

(2)實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=(關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅+進(jìn)口數(shù)量×定額稅率)÷(1-比例稅率)

應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×比例稅率+進(jìn)口數(shù)量×定額稅率

例3-7某外貿(mào)公司2017年5月從國外進(jìn)口一批應(yīng)稅消費(fèi)品，已知該批消費(fèi)品的關(guān)稅完稅價(jià)格為100萬元，按規(guī)定應(yīng)繳納關(guān)稅35萬元，假定進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅稅率為10%。計(jì)算該批消費(fèi)品進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

組成計(jì)稅價(jià)格=(100+35)÷(1-10%)=150(萬元)

應(yīng)繳納消費(fèi)品稅額=150×10%=15(萬元)

(五)已納消費(fèi)稅扣除的計(jì)算

1.外購應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款的扣除

由于某些應(yīng)稅消費(fèi)品是用外購已繳納消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)出來的，在對(duì)這些連續(xù)生產(chǎn)出來的應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)算征稅時(shí)，為了避免重復(fù)征稅，稅法規(guī)定應(yīng)按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(含進(jìn)口)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款?？鄢秶ǎ?/p>

(1)以外購已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。

(2)以外購已稅高檔化妝品為原料生產(chǎn)的高檔化妝品。

(3)以外購已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。

(4)以外購已稅鞭炮焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮焰火。

(5)以外購已稅摩托車連續(xù)生產(chǎn)的摩托車。

(6)以外購已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿。

(7)以外購已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子。

(8)以外購已稅實(shí)木地板為原料生產(chǎn)的實(shí)木地板。

(9)以外購已稅石腦油、燃料油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。

(10)以外購已稅潤滑油為原料生產(chǎn)的潤滑油。

(11)以外購已稅汽油、柴油為原料連續(xù)生產(chǎn)的汽油、柴油。

(12)以外購已稅葡萄酒為原料連續(xù)生產(chǎn)的葡萄酒。

例3-8某卷煙生產(chǎn)企業(yè)，某月初庫存外購煙絲的買價(jià)為50000元，當(dāng)月外購煙絲的不含稅買價(jià)為2000元，月末庫存外購煙絲的買價(jià)為30000元，其余被當(dāng)月生產(chǎn)卷煙領(lǐng)用。計(jì)算該企業(yè)當(dāng)月準(zhǔn)予扣除的外購煙絲已繳納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

該企業(yè)當(dāng)月準(zhǔn)予扣除的外購煙絲已繳納的消費(fèi)稅稅額為

(50000+20000-30000)×30%=12000(元)

2．委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款的扣除

委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品在提貨時(shí)已由受托方代收代繳了消費(fèi)稅，如果收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，為了避免重復(fù)征稅，其委托加工環(huán)節(jié)已納消費(fèi)稅稅款，準(zhǔn)予按照規(guī)定從連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中抵扣。稅法規(guī)定，下列連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，準(zhǔn)予從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款：

(1)以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。

(2)以委托加工收回的已稅高檔化妝品為原料生產(chǎn)的高檔化妝品。

(3)以委托加工收回的已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。

(4)以委托加工收回的已稅鞭炮焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮焰火。

(5)以委托加工收回的已稅摩托車連續(xù)生產(chǎn)的摩托車。

(6)以委托加工收回的已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿。

(7)以委托加工收回的已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子。

(8)以委托加工收回的已稅實(shí)木地板為原料生產(chǎn)的實(shí)木地板。

(9)以委托加工收回的已稅石腦油、燃料油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。

(10)以委托加工收回的已稅潤滑油為原料生產(chǎn)的潤滑油。

(11)以委托加工收回的已稅汽油、柴油為原料連續(xù)生產(chǎn)的汽油、柴油。

上述當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款的計(jì)算公式為

3．委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品對(duì)外出售時(shí)已納稅款的扣除

根據(jù)《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第二款規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品直接出售的，不再繳納消費(fèi)稅。2012年7月30日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局對(duì)“直接出售”的含義進(jìn)行了解釋：委托方將收回的應(yīng)稅消費(fèi)品，以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，為直接出售，不再繳納消費(fèi)稅；委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，不屬于直接出售，需按照規(guī)定申報(bào)繳納消費(fèi)稅，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。該規(guī)定自2012年9月1日起實(shí)施。例3-9承例3-6，該高檔化妝品收回后對(duì)外銷售，取得不含稅銷售額50000元。計(jì)算該化妝品廠銷售高檔化妝品時(shí)應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額。

解析：

應(yīng)納稅額=50000×15%-6000=1500(元)

第三節(jié)消費(fèi)稅的會(huì)計(jì)處理

一、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

納稅人與代收代繳義務(wù)人應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交消費(fèi)稅”明細(xì)科目。納稅人按規(guī)定計(jì)提的消費(fèi)稅和代收代繳義務(wù)人代收的消費(fèi)稅，記入該科目的貸方；實(shí)際繳納的消費(fèi)稅和待扣的消費(fèi)稅，記入該科目的借方。期末余額在貸方，反映尚未繳納的消費(fèi)稅；期末余額在借方，反映多繳或待扣的消費(fèi)稅。

另外，消費(fèi)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，企業(yè)在將生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品對(duì)外銷售時(shí)，應(yīng)繳納的消費(fèi)稅通過“稅金及附加”科目核算，該科目核算企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)(包括主營及其他經(jīng)營活動(dòng))發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)。

二、生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理

(一)生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納消費(fèi)稅的核算

企業(yè)生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品，按規(guī)定計(jì)算出應(yīng)繳的消費(fèi)稅時(shí)，借記“稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。同時(shí)，還應(yīng)進(jìn)行銷售收入和增值稅銷項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)處理。實(shí)際繳納消費(fèi)稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。

例3-10某汽車制造企業(yè)5月份銷售自產(chǎn)小轎車15輛，氣缸容量為2.2升，不含稅售價(jià)為160?000元/輛。小轎車消費(fèi)稅稅率為9%。則該企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如何？解析：

(1)銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)：

銷項(xiàng)稅額=160000×15×17%=408000(元)

借：銀行存款

2808000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 2400000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 408000

(2)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)：

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=160000×15×9%=216000(元)

借：稅金及附加 216000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅

216000

實(shí)際繳納消費(fèi)稅時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 216000

貸：銀行存款

216000

(二)外購應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款扣除的核算

稅法規(guī)定，納稅人以外購應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品銷售的，準(zhǔn)予從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅率。

因此，當(dāng)納稅人生產(chǎn)領(lǐng)用外購消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)將外購應(yīng)稅消費(fèi)品已經(jīng)支付的消費(fèi)稅記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”的借方；待連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品對(duì)外銷售計(jì)算應(yīng)繳的消費(fèi)稅時(shí)，借記“稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目?！皯?yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借貸方差額即為納稅人實(shí)際應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額。

例3-11某卷煙廠5月份外購已稅煙絲一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款30萬元，增值稅5.1萬元，煙絲已驗(yàn)收入庫。本月以外購的煙絲生產(chǎn)并銷售甲類卷煙20標(biāo)準(zhǔn)箱，不含稅銷售額50萬元。已知本月期初庫存外購煙絲的買價(jià)為9萬元，月末庫存外購煙絲的買價(jià)為15萬元。則該卷煙廠的會(huì)計(jì)處理如何？

解析：

(1)本月購進(jìn)煙絲時(shí)：

借：原材料

300000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 51000

貸：銀行存款

351000

(2)生產(chǎn)卷煙領(lǐng)用外購煙絲時(shí)：

本月生產(chǎn)領(lǐng)用煙絲的買價(jià)=90000+300000-150000=240000(元)

當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購煙絲已納稅款=240000×30%=72000(元)

借：生產(chǎn)成本 168000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 72000

貸：原材料 240000

(3)銷售卷煙，取得收入時(shí)：

借：銀行存款 585000

貸：主營業(yè)務(wù)收入

500000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)85000

(4)計(jì)提當(dāng)期銷售卷煙的消費(fèi)稅時(shí)：

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=500000×56%+20×150=283000(元)

借：稅金及附加 283000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅283000

(5)實(shí)際繳納消費(fèi)稅時(shí)：

實(shí)際繳納消費(fèi)稅=283000-72000=211000(元)

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 211000

貸：銀行存款 211000三、應(yīng)稅消費(fèi)品包裝物應(yīng)繳消費(fèi)稅的會(huì)計(jì)處理

(一)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物

隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入隨同所售產(chǎn)品一起記入“主營業(yè)務(wù)收入”科目，因此，包裝物銷售應(yīng)交的消費(fèi)稅與產(chǎn)品銷售應(yīng)交的消費(fèi)稅應(yīng)一同記入“稅金及附加”科目。

(二)隨同應(yīng)稅產(chǎn)品銷售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物

隨同產(chǎn)品銷售但單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，其應(yīng)交的消費(fèi)稅記入“稅金及附加”科目。

例3-12某酒廠生產(chǎn)銷售葡萄酒一批，開出增值稅專用發(fā)票，注明不含稅銷售額為

80000元，增值稅13600元；另收取包裝費(fèi)1170元，開出普通發(fā)票。計(jì)算該酒廠應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額并進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

解析：

(1)銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)：

增值稅銷項(xiàng)稅額=13600+1170÷(1+17%)×17%=13770(元)

借：銀行存款 94770

貸：主營業(yè)務(wù)收入 80000

其他業(yè)務(wù)收入 1000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 13770

(2)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)：

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=80000×10%+1170÷(1+17%)×10%=8100(元)

借：稅金及附加 8100

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 8100

(三)出租、出借包裝物逾期未收回而沒收的押金

出租、出借包裝物逾期未收回而沒收的押金，應(yīng)按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。沒收的押金轉(zhuǎn)入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，應(yīng)繳納的消費(fèi)稅記入“稅金及附加”科目。

例3-13某化妝品廠銷售自產(chǎn)的高檔化妝品一批，取得不含稅銷售額100?000元，增值稅17?000元。另隨同產(chǎn)品銷售出借了包裝物，收取押金2?340元，合同期限為2個(gè)月。2個(gè)月后由于包裝物逾期未還，沒收其押金。對(duì)該化妝品廠的相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

解析：

(1)銷售當(dāng)期應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款

119340

貸：主營業(yè)務(wù)收入 100000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 17000

其他應(yīng)付款

2340

(2)計(jì)提化妝品的消費(fèi)稅時(shí)：

化妝品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=100000×15%=15000

借：稅金及附加 15000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 15000

(3)逾期未收回包裝物而沒收押金時(shí)：

增值稅銷項(xiàng)稅額=2340÷(1+17%)×17%=340(元)

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=2340÷(1+17%)×15%=300(元)

借：其他應(yīng)付款 2340

貸：其他業(yè)務(wù)收入 2000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

340

(4)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)：

借：稅金及附加 300

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅

300

四、自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理

(一)用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理

納稅人將自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不再納消費(fèi)稅，所以只進(jìn)行實(shí)際成本的核算。

例3-14某卷煙廠領(lǐng)用自產(chǎn)煙絲用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙，煙絲的生產(chǎn)成本為7200元。試進(jìn)行領(lǐng)用時(shí)的會(huì)計(jì)處理。

解析：

借：生產(chǎn)成本 7200

貸：原材料 7200

(二)用于連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、提供勞務(wù)等的會(huì)計(jì)處理

由于最終的非應(yīng)稅消費(fèi)品、不動(dòng)產(chǎn)或勞務(wù)等不再繳納消費(fèi)稅，所以，應(yīng)在自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品移送使用環(huán)節(jié)視同銷售，計(jì)算繳納消費(fèi)稅。移送使用時(shí)，借記“生產(chǎn)成本”“在建工程”等科目，貸記“原材料”“庫存商品”“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”等科目。

例3-15某巧克力生產(chǎn)企業(yè)領(lǐng)用庫存自產(chǎn)葡萄酒用于連續(xù)生產(chǎn)酒心巧克力，已知該葡萄酒的生產(chǎn)成本為60000元，無同類葡萄酒的銷售價(jià)，葡萄酒的成本利潤率為5%，消費(fèi)稅稅率為10%。試進(jìn)行領(lǐng)用時(shí)的會(huì)計(jì)處理。解析：

應(yīng)納消費(fèi)稅=60000×(1+5%)÷(1-10%)×10%=7000(元)

借：生產(chǎn)成本

67000

貸：原材料

60000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅7000

(三)用于其他方面的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)將生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于其他方面，即用于管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面時(shí)，應(yīng)視同銷售，于移送使用時(shí)計(jì)算納稅。按規(guī)定應(yīng)繳納的消費(fèi)稅，應(yīng)記入“固定資產(chǎn)”“生產(chǎn)成本”“在建工程”“營業(yè)外支出”“銷售費(fèi)用”“稅金及附加”等科目。

例3-16某汽車制造廠(一般納稅人)以自產(chǎn)的20輛小轎車向本市出租汽車公司進(jìn)投資。雙方協(xié)議按小轎車的售價(jià)作價(jià)。每輛車的實(shí)際成本為60000元，假設(shè)售價(jià)和計(jì)稅價(jià)格均為每輛80000元。小轎車的消費(fèi)稅稅率為5%。假如該筆交易符合非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定的按公允價(jià)值計(jì)量的條件。試進(jìn)行該汽車制造廠的會(huì)計(jì)處理。

解析：

(1)對(duì)外投資時(shí)：

增值稅銷項(xiàng)稅額=80000×17%×20=272000(元)

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=80000×5%×20=80000(元)

借：長期股權(quán)投資 1872000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 1600000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

272000

(2)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)：

借：稅金及附加

80000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅

80000

(3)結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)：

借：主營業(yè)務(wù)成本 1200000

貸：庫存商品 1200000

例3-17某酒廠為一般納稅人，5月份將自產(chǎn)啤酒4噸作為職工福利發(fā)給本廠職工，該啤酒成本為2200元/噸，不含增值稅售價(jià)為3500元/噸。該啤酒的消費(fèi)稅稅率為250元/噸。完成該酒廠的會(huì)計(jì)處理。

解析：

(1)發(fā)放職工福利時(shí)：

增值稅銷項(xiàng)稅額=3500×4×17%=2380(元)

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利16380

貸：主營業(yè)務(wù)收入

14000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

2380

(2)計(jì)提消費(fèi)稅時(shí)：

應(yīng)納消費(fèi)稅額=4×250=1000(元)

借：稅金及附加 1000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 1000

(3)結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)：

借：主營業(yè)務(wù)成本 8800

貸：庫存商品 8800

例3-18某汽車制造廠將自產(chǎn)的一輛小汽車提供給集體福利部門使用，同類汽車不含稅售價(jià)為80000元，其生產(chǎn)成本為65000元，消費(fèi)稅稅率5%。完成會(huì)計(jì)處理。

解析：

增值稅銷項(xiàng)稅額=80000×17%=13600(元)

應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=80000×5%=4000(元)

借：固定資產(chǎn) 82600

貸：庫存商品 65000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

13600

—應(yīng)交消費(fèi)稅

4000

五、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理

(一)委托方的會(huì)計(jì)處理

稅法規(guī)定，委托方將收回的委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，可直接出售，不再繳納消費(fèi)稅；委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，不屬于直接出售，需按照規(guī)定申報(bào)繳納消費(fèi)稅，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。

(1)委托方以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售。如果委托方以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，可將受托方代收代繳的消費(fèi)稅和應(yīng)支付的加工費(fèi)等一并計(jì)入委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品成本，借記“委托加工物資”科目；按照增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目；直接出售時(shí)，不再繳納消費(fèi)稅。例3-19佳佳公司委托某加工廠(均為增值稅一般納稅人)加工一批一次性筷子，佳佳公司發(fā)出材料成本42350元，支付加工費(fèi)8000元，增值稅1360元。受托方代收代繳消費(fèi)稅，假定受托方?jīng)]有同類產(chǎn)品銷售價(jià)格。佳佳公司收回該一次性筷子后直接出售，取得不稅銷售額52800元。完成佳佳公司的會(huì)計(jì)處理。

解析：

①發(fā)出材料時(shí)：

借：委托加工物資

42350

貸：原材料

42350

②支付加工費(fèi)、增值稅和消費(fèi)稅時(shí)：

受托方代收代繳消費(fèi)稅的計(jì)稅價(jià)格=(42350+8000)÷(1-5%)=53000(元)

受托方代收代繳消費(fèi)稅=530000×5%=2650(元)

借：委托加工物資 10650

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 1360

貸：銀行存款 12010

③收回加工后的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)：

委托加工筷子的成本=42350+10650=53000(元)

借：庫存商品

53000

貸：委托加工物資 53000

④收回后直接出售，不再繳納消費(fèi)稅：

借：銀行存款 61776

貸：主營業(yè)務(wù)收入

52800

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

8976

(2)委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售。如果委托方以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，可將應(yīng)稅消費(fèi)品中受托方代收代繳的消費(fèi)稅轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”借方抵扣。

例3-20保北卷煙廠委托金泰卷煙廠(均為增值稅一般納稅人)加工一批煙絲，保北卷煙廠提供煙葉成本為60000元，支付加工費(fèi)10000元，增值稅1700元。委托方提貨時(shí)，金泰卷煙廠代收代繳了消費(fèi)稅。保北卷煙廠收回委托加工的煙絲后對(duì)外銷售，取得不含增值稅銷售額120000元。完成保北卷煙廠的會(huì)計(jì)處理。

解析：

①發(fā)出材料時(shí)：

借：委托加工物資 60000

貸：原材料—煙葉 60000

②支付加工費(fèi)、增值稅和消費(fèi)稅時(shí)：

受托方代收代繳消費(fèi)稅的計(jì)稅價(jià)格=(60000+10000)÷(1-30%)=100000(元)

受托方代收代繳消費(fèi)稅=100000×30%=30000(元)

借：委托加工物資

40000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

1700

貸：銀行存款 41700

③收回?zé)熃z入庫時(shí)：

委托加工煙絲的成本=60000+40000=100000(元)

借：原材料—煙絲 100000

貸：委托加工物資 100000

④煙絲對(duì)外銷售，取得收入時(shí)：

借：銀行存款 140400

貸：其他業(yè)務(wù)收入 120000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

20400

⑤計(jì)提煙絲的消費(fèi)稅時(shí)：

應(yīng)納消費(fèi)稅=120000×30%=36000(元)

借：稅金及附加 36000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 36000

⑥結(jié)轉(zhuǎn)煙絲的銷售成本時(shí)，由于煙絲在委托加工環(huán)節(jié)已納的消費(fèi)稅準(zhǔn)予扣除，故會(huì)計(jì)處理如下：

借：其他業(yè)務(wù)成本 70000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 30000

貸：原材料—煙絲 100000

⑦保北卷煙廠實(shí)際應(yīng)繳納消費(fèi)稅時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅 6000

貸：銀行存款 6000

2.委托方收回應(yīng)稅消費(fèi)品后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理

稅法規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，其已納的消費(fèi)稅款準(zhǔn)予按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算扣除。因此，委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅，計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借方待扣。

例3-21承例3-20，假定上述煙絲收回后用于連續(xù)加工成甲類卷煙，假定當(dāng)月銷售卷煙5標(biāo)準(zhǔn)箱(每箱250條，每條200支)，每標(biāo)準(zhǔn)條不含增值稅售價(jià)為120元。已知月初庫存委托加工應(yīng)稅煙絲成本20?000元；月末庫存委托加工應(yīng)稅煙絲成本為50?000元。完成保北卷煙廠的會(huì)計(jì)處理。解析：

(1)發(fā)出材料，支付加工費(fèi)、增值稅和消費(fèi)稅，收回?zé)熃z入庫的會(huì)計(jì)處理同上例。

(2)當(dāng)月生產(chǎn)卷煙領(lǐng)用煙絲時(shí)：

當(dāng)月準(zhǔn)予抵扣煙絲的消費(fèi)稅稅額=20000×30%+100000×30%-50000×30%

=6000+30000-15000=21000(元)

借：生產(chǎn)成本 49000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅

21000

貸：原材料—煙絲

70000

(3)銷售卷煙，取得收入時(shí)：

銷項(xiàng)稅額=250×5×120×17%=25500(元)

借：銀行存款 175500

貸：主營業(yè)務(wù)收入 150000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

25500

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