納稅會計課件：非流動資產(chǎn)暫時性差異會計核算（上）

2024/3/11非流動資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算（上）8.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算8.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算8.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算2024/3/128.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算8.1.1持有至到期投資暫時性差異的主要內(nèi)容持有至到期投資是指企業(yè)購入的到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的各種債券投資，如國債和企業(yè)債券投資等。企業(yè)取得的確認為持有至到期投資的債券，按照付息方式不同，可以分為分期付息債券和到期一次付息債券。2024/3/138.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算持有至到期投資的入賬價值一般按照購入債券的價款和相關交易費用確認，與企業(yè)所得稅法的規(guī)定一致，不存在差異。但是，由于企業(yè)會計準則確認利息收入的時間、利息調(diào)整（溢折價）的攤銷以及期末計量方法等與企業(yè)所得稅法的規(guī)定不一致，從而會形成暫時性差異。持有至到期投資的暫時性差異，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）確認投資收益形成的暫時性差異。（2）計提持有至到期投資減值準備形成的暫時性差異。2024/3/148.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算8.1.2分期付息債券投資確認投資收益形成的暫時性差異1.分期付息債券投資的日常會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，企業(yè)購入分期付息債券確認為持有至到期投資，應按購入時實際支付的價款作為初始投資成本，實際支付的價款包括支付的債券實際購買價格以及手續(xù)費、傭金等交易費用。但是，實際支付的價款中如果含有已到付息期但尚未領取的利息，應作為一項短期債權處理，不計入債券的初始投資成本。企業(yè)購入分期付息債券，應根據(jù)已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息”科目；根據(jù)債券的票面價值，借記“持有至到期投資——面值”科目；根據(jù)實際支付價款扣除已到付息期但尚未領取的利息和債券面值后的差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。

2024/3/158.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)采用實際利率法確認分期付息債券投資收益時，應根據(jù)債券的票面利息，借記“應收利息”科目；根據(jù)持有至到期投資的攤余成本和實際利率計算的實際利息，貸記“投資收益”科目；根據(jù)兩者的差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。參看教材P.141【例8-1】【例8-2】2024/3/168.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算2．分期付息債券投資的稅法相關規(guī)定《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（五）利息收入。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第十八條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第（五）項所稱利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。2024/3/178.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十四條規(guī)定：企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除。投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。

2024/3/188.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算3．分期付息債券投資的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，持有至到期投資應于會計期末確認票面利息收入，并將利息調(diào)整的金額進行攤銷。按照企業(yè)所得稅法的相關規(guī)定，未收到的債券票面利息，不屬于應稅收入，不計入應納稅所得額，在實際收到票面利息時，再作為應稅收入，計入應納稅所得額；此外，按照企業(yè)所得稅法的相關規(guī)定，利息調(diào)整的金額，屬于投資成本的范疇，在投資收回之前，不得在稅前扣除，而在投資收回時，可以在稅前扣除。在上述情況下，會計核算確認的持有至到期投資賬面價值與稅法規(guī)定的計稅基礎之間形成了暫時性差異。2024/3/198.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算在企業(yè)未收到債券票面利息而確認票面利息收入的情況下，由于會計核算早于稅法規(guī)定確認了收益，形成應納稅暫時性差異。企業(yè)如果攤銷利息調(diào)整借方余額，則會計核算早于稅法規(guī)定沖減了投資成本，形成可抵扣暫時性差異；如果攤銷利息調(diào)整貸方余額，則會計核算早于稅法規(guī)定增加了投資成本，形成應納稅暫時性差異。2024/3/1108.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)初始確認的分期付息債券形成的應納稅暫時性差異，應根據(jù)應納稅暫時性差異和相應的所得稅稅率，確認遞延所得稅負債，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。未來期間資產(chǎn)負債表日確認的遞延所得稅負債，如果大于已確認的遞延所得稅負債，應根據(jù)其差額，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目；反之，做相反的會計處理。2024/3/1118.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)初始確認的分期付息債券形成的可抵扣暫時性差異，應根據(jù)可抵扣暫時性差異和相應的所得稅稅率，確認遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目。未來期間資產(chǎn)負債表日確認的遞延所得稅資產(chǎn)，如果大于已確認的遞延所得稅資產(chǎn)，應根據(jù)其差額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目；反之，做相反的會計處理。參看教材P.143【例8-3】【例8-4】2024/3/1128.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算

8.1.3到期一次付息債券投資確認投資收益形成的暫時性差異1.到期一次付息債券投資的日常會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，企業(yè)購入到期一次付息債券確認為持有至到期投資，應按購入時實際支付的價款作為初始投資成本，實際支付的價款包括支付的債券實際買價以及手續(xù)費、傭金等交易費用。企業(yè)購入到期一次付息債券，應根據(jù)發(fā)行日至購買日期間的利息，借記“持有至到期投資——應計利息”科目；根據(jù)債券的票面價值，借記“持有至到期投資——面值”科目；根據(jù)實際支付價款扣除應計利息和債券面值后的差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。

2024/3/1138.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)采用實際利率法確認到期一次付息債券投資收益時，應根據(jù)債券的票面利息，借記“持有至到期投資——應計利息”科目；根據(jù)持有至到期投資的攤余成本和實際利率計算的實際利息，貸記“投資收益”科目；根據(jù)兩者的差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。參看教材P.150【例8-5】2024/3/1148.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算2．到期一次付息債券投資的稅法相關規(guī)定到期一次付息債券投資的稅法相關規(guī)定與分期付息的稅法相關規(guī)定相同，這里不再贅述。2024/3/1158.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算

3．到期一次付息債券投資的所得稅會計核算

按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，到期一次付息的持有至到期投資，不論是面值購入，還是溢價購入或折價購入，均應于會計期末采用實際利率法確認投資收益，增加持有至到期投資的賬面價值。按照企業(yè)所得稅法的相關規(guī)定，在債券到期實際收到面值和票面利息時，再作為應稅收入，計入應納稅所得額。在這種情況下，會計核算確認的持有至到期投資賬面價值大于稅法規(guī)定的計稅基礎，形成應納稅暫時性差異。2024/3/1168.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)初始確認的到期一次付息債券形成的應納稅暫時性差異，應根據(jù)應納稅暫時性差異和相應的所得稅稅率，確認遞延所得稅負債，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。未來期間資產(chǎn)負債表日確認的遞延所得稅負債，如果大于已確認的遞延所得稅負債，應根據(jù)其差額，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目；反之，做相反的會計處理。參看教材P.151【例8-6】2024/3/1178.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算8.1.4計提持有至到期投資減值準備形成的暫時性差異1.計提持有至到期投資減值準備的日常會計核算根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，如果持有至到期投資的可收回金額低于其賬面價值時，應確認持有至到期投資減值損失，計提持有至到期投資減值準備，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”科目。持有至到期投資的可收回金額，應根據(jù)未來預計可以收回的金額按照取得持有至到期投資時確認的實際利率的折現(xiàn)值計算確定。

參看教材P.154【例8-7】2024/3/1188.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算2.計提持有至到期投資減值準備的稅法相關規(guī)定《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十條第七款規(guī)定，在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（七）未經(jīng)核定的準備金支出?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十五條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十條第（七）項所稱未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出。2024/3/1198.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算3.計提持有至到期投資減值準備的所得稅會計核算企業(yè)計提持有至到期投資減值準備后，持有至到期投資的賬面價值小于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異。在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回時，如果企業(yè)有足夠的應稅所得用于抵扣可抵扣暫時性差異，應根據(jù)可抵扣暫時性差異和適用的所得稅稅率確認遞延所得稅資產(chǎn)。2024/3/1208.1持有至到期投資暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)應根據(jù)初始確認的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目。未來期間資產(chǎn)負債表日確認的遞延所得稅資產(chǎn)，如果大于已確認的遞延所得稅資產(chǎn)，應根據(jù)其差額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目；反之，做相反的會計處理。參看教材P.156【例8-8】2024/3/1218.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算8.2.1可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的主要內(nèi)容可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時除了可供出售金融資產(chǎn)、貸款和應收款項、持有至到期投資等以外的金融資產(chǎn)。在會計核算中，可供出售金融資產(chǎn)的取得、確認投資收益以及處置等方法，大多與企業(yè)所得稅法的規(guī)定一致，不存在差異。但是，由于期末計量方法等與企業(yè)所得稅法的規(guī)定不一致，從而會形成暫時性差異。可供出售金融資產(chǎn)的暫時性差異，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的暫時性差異。（2）購入債券確認投資收益形成的暫時性差異。

2024/3/1228.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算8.2.2可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的暫時性差異1.可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動的日常會計核算按照會計準則的規(guī)定，企業(yè)購入的股票或基金確認為可供出售金融資產(chǎn)，應根據(jù)實際支付的價款（包含交易費用）確認可供出售金融資產(chǎn)的入賬價值，借記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。如果企業(yè)實際支付的價款中包含已宣告發(fā)放但尚未支取的現(xiàn)金股利，則不計入可供出售金融資產(chǎn)成本，應作為債權處理，借記“應收股利”科目，貸記“銀行存款”等科目。2024/3/1238.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應將可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動損益，直接計入所有者權益，而不是計入當期損益。如果可供出售金融資產(chǎn)公允價值大于其賬面價值，形成的收益應增加資本公積，借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；如果可供出售金融資產(chǎn)公允價值小于其賬面價值，形成的損失應減少資本公積，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”科目。2024/3/1248.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算企業(yè)處置可供出售金融資產(chǎn)時，應根據(jù)收取的價款，借記“銀行存款”等科目；根據(jù)可供出售金融資產(chǎn)的初始成本，貸記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目；根據(jù)可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”科目；根據(jù)上述借貸方的差額，借記或貸記“投資收益”科目。同時，還應將原計入資本公積的公允價值變動損益，轉(zhuǎn)為投資收益，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。參看教材P.159【例8-9】2024/3/1258.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算2.可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動的稅法相關規(guī)定《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定：企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。

根據(jù)上述規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動不得調(diào)整其計稅基礎，發(fā)生的公允價值變動損益也不計入應納稅所得額。

2024/3/1268.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算3.可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動的所得稅會計核算企業(yè)確認可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動后，可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值發(fā)生變動。但是，根據(jù)稅法相關規(guī)定，其計稅基礎保持不變。因此，在確認公允價值變動增值后，可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎，將形成應納稅暫時性差異；在確認公允價值變動減值后，可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎，將形成可抵扣暫時性差異。2024/3/1278.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算期末，企業(yè)應根據(jù)初始確認的應納稅暫時性差異和適用稅率，確認遞延所得稅負債。由于可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動損益計入資本公積，而不計入當期損益，因此，確認的遞延所得稅負債也不確認為遞延所得稅費用，而是沖減資本公積，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目；同樣道理，企業(yè)應根據(jù)初始確認的可抵扣暫時性差異和適用稅率，確認遞延所得稅資產(chǎn)，同時增加資本公積，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。2024/3/1288.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算未來期間資產(chǎn)負債表日，企業(yè)確認的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)如果小于原已確認的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)，應進行調(diào)整，借記“遞延所得稅負債”或貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。參看教材P.161【例8-10】2024/3/1298.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算8.2.3購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)形成的暫時性差異1.購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)的日常會計核算按照會計準則的規(guī)定，企業(yè)購入的債券確認為可供出售金融資產(chǎn)，其會計核算方法與持有至到期投資的核算方法基本相同，應在“可供出售金融資產(chǎn)”科目下，設置“面值”、“利息調(diào)整”、“應計利息”、“公允價值變動”等明細科目，在采用實際利率法確認投資收益時，作為計算投資收益基數(shù)的攤余成本不包括公允價值變動的金額。此外，如果確認為可供出售金融資產(chǎn)的債券投資公允價值發(fā)生變動，其損益應計入資本公積，不確認當期損益。參看教材P.163【例8-11】2024/3/1308.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算2.購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)的稅法相關規(guī)定購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)，確認其當期應稅所得的稅法相關規(guī)定與前述確認持有至到期投資確認應稅所得的稅法相關規(guī)定相同；確認期末公允價值變動應稅所得的稅法相關規(guī)定，與前述確認購入股票公允價值變動的應稅所得的稅法相關規(guī)定相同。這里不再重復講述。2024/3/1318.2可供出售金融資產(chǎn)暫時性差異的所得稅會計核算3.購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)的所得稅會計核算購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)，確認其當期損益的所得稅會計核算與前述確認持有至到期投資當期損益的所得稅會計核算相同；期末公允價值變動的所得稅會計核算，與前述確認購入股票公允價值變動的所得稅會計核算相同。需要說明的是，購入債券確認為可供出售金融資產(chǎn)，期末形成的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，需要區(qū)分對所得稅費用的影響和對資本公積的影響，分別按照前述的方法進行會計核算。參看教材P.165【例8-12】2024/3/1328.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算8.3.1長期股權投資暫時性差異的主要內(nèi)容長期股權投資是指通過投出各種資產(chǎn)取得被投資企業(yè)股權且不準備隨時出售的投資。企業(yè)取得的長期股權投資，按照與被投資企業(yè)的關系劃分，可以分為企業(yè)控股合并形成的長期股權投資和非企業(yè)合并形成的長期股權投資。企業(yè)控股合并形成的長期股權投資又可以分為同一控制下企業(yè)控股合并和非同一控制下企業(yè)控股合并形成的長期股權投資。非企業(yè)合并形成的長期股權投資按照投資企業(yè)與被投資企業(yè)的影響程度，又可以分為共同控制、有重大影響和無重大影響。2024/3/1338.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，在企業(yè)控股合并和對被投資企業(yè)無重大影響的情況下，應采用成本法對長期股權投資進行后續(xù)計量；在對被投資企業(yè)共同控制和有重大影響的情況下，應采用權益法對長期股權投資進行后續(xù)計量。企業(yè)取得非同一控制下企業(yè)控股合并和非企業(yè)合并形成的長期股權投資，其入賬價值按照投出的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值進行計量，與稅法相關規(guī)定一致，不存在暫時性差異；采用成本法對長期股權投資進行后續(xù)計量，也與稅法相關規(guī)定一致，不存在暫時性差異。2024/3/1348.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，同一控制下企業(yè)控股合并取得的長期股權投資，入賬價值應按照被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價值和持股比例確定；采用權益法進行長期股權投資的核算，初始投資成本小于在被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值中享有的份額，應對初始投資成本進行調(diào)整；采用權益法進行長期股權投資的后續(xù)計量，應按照被投資企業(yè)的凈利潤和持股比例確認投資收益。上述會計處理與稅法相關規(guī)定不一致，形成暫時性差異。長期股權投資的暫時性差異，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）取得同一控制下長期股權投資確認入賬價值形成的暫時性差異。（2）采用權益法進行長期股權投資的核算形成的暫時性差異。（3）計提長期股權投資減值準備形成的暫時性差異。

2024/3/1358.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算8.3.2取得同一控制下長期股權投資確認入賬價值形成的暫時性差異1.同一控制下長期股權投資的日常會計核算同一控制下的企業(yè)控股合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。例如，A公司為B公司和C公司的母公司，A公司將其持有C公司60%的股權轉(zhuǎn)讓給B公司。轉(zhuǎn)讓股權后，B公司持有C公司60%的股權，但B公司和C公司仍由A公司所控制。2024/3/1368.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算同一控制下的企業(yè)控股合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進行和完成的，這種企業(yè)控股合并不屬于交易行為，而是參與合并各方資產(chǎn)和負債的重新組合，因此，合并方長期股權投資的入賬價值，可以按照被合并方所有者權益賬面價值和持股比例進行初始計量。2024/3/1378.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，合并方以支付貨幣資金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務等方式取得被合并方的股權，應在合并日按照享有被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本，借記“長期股權投資——投資成本”科目；按照支付現(xiàn)金或轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔債務的賬面價值，貸記“銀行存款”以及相應的資產(chǎn)或負債科目；按照長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，調(diào)增或者沖減資本公積，資本公積不足沖減的，沖減留存收益，貸記“資本公積——股本溢價”或借記“資本公積——股本溢價”、“盈余公積”、“利潤分配”科目。投資企業(yè)支付的價款中如果含有已宣告發(fā)放但尚未支取的現(xiàn)金股利，應作為債權處理，不計入長期股權投資成本。

2024/3/1388.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算合并方以發(fā)行股票等方式取得被合并方的股權，應在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本，借記“長期股權投資——投資成本”科目；按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，貸記“股本”科目；按照長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，調(diào)增或者沖減資本公積，資本公積不足沖減的，沖減留存收益，貸記“資本公積——股本溢價”或借記“資本公積——股本溢價”、“盈余公積”、“利潤分配”科目。2024/3/1398.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算合并方為進行企業(yè)控股合并（包括非同一控制下企業(yè)控股合并）發(fā)生的各項直接相關費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務費用等，應當于發(fā)生時計入當期損益，借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)控股合并中，合并方發(fā)行債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，應當計入所發(fā)行債券及其他債務的初始成本；合并方發(fā)行權益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等，應當?shù)譁p權益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。參看教材P.169【例8-13】【8-14】2024/3/1408.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算2.同一控制下長期股權投資的稅法相關規(guī)定《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十四條規(guī)定：企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除。投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。2024/3/1418.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[財稅（2009）59號]第五條規(guī)定，企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定：

（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。

（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

（四）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。

（五）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權。

2024/3/1428.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[財稅（2009）59號]第六條規(guī)定，企業(yè)重組符合第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：（二）股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的75%，且收購企業(yè)在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：（1）被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。（2）收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。（3）收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。2024/3/1438.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算3.同一控制下長期股權投資的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，同一控制下控股合并，長期股權投資的入賬價值以被投資企業(yè)所有者權益賬面價值的持股比例確定；按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，長期股權投資的計稅基礎應以實際支付的貨幣資金、投出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行股票的公允價值和相關稅費確定。企業(yè)會計準則的規(guī)定和企業(yè)所得稅法的規(guī)定不同，兩者之間存在暫時性差異。這種暫時性差異包含三個方面的內(nèi)容，一是投出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額，按照企業(yè)會計準則的規(guī)定不予確認；二是投出資產(chǎn)的賬面價值與長期股權投資入賬價值之間的差額，按照企業(yè)會計準則的規(guī)定直接調(diào)整所有者權益；三是發(fā)生的直接相關稅費（包括非同一控制下企業(yè)控股合并發(fā)生的直接相關費用），按照企業(yè)會計準則的規(guī)定計入管理費用。但是在長期股權投資處置時，企業(yè)會計準則規(guī)定按照實際處置收入與長期股權投資賬面價值之間的差額確認為投資損益，企業(yè)所得稅法規(guī)定按照實際處置收入與初始計稅基礎的差額確認為應稅所得，處置以后，兩者不存在差異。

2024/3/1448.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算對于同一控制下企業(yè)控股合并確認長期股權投資入賬價值形成的暫時性差異，是否確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，有兩種做法：一種做法是不確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。這種做法的前提是，長期股權投資是企業(yè)長期持有的資產(chǎn)，不會在近期處置，因此，其差異也將長期存在，不會轉(zhuǎn)回。為此，形成的暫時性差異不需要確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。2024/3/1458.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算另一種做法是確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。這種做法的前提是，長期股權投資最終是要處置的，如果不確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，在取得投資或處置投資時，將會導致利潤總額與所得稅費用之間不匹配，降低會計信息質(zhì)量。為此，形成的暫時性差異應確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，根據(jù)具體情況，分別計入所得稅費用和資本公積（其他資本公積），在長期股權投資處置時予以轉(zhuǎn)回。參看教材P.172【例8-15】【8-16】2024/3/1468.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算8.3.3采用權益法進行長期股權投資的核算形成的暫時性差異。1.采用權益法進行長期股權投資的日常會計核算長期股權投資核算的權益法，是指長期股權投資的賬面價值要隨著被投資企業(yè)的所有者權益變動而相應變動，大體上反映在被投資企業(yè)所有者權益中占有的份額。投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應采用權益法進行核算。在這種情況下，投資企業(yè)不編制合并財務報表，但由于在被投資企業(yè)中占有較大的份額，按照重要性原則，應對長期股權投資的賬面價值進行調(diào)整，以便客觀地反映投資狀況。2024/3/1478.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算（1）權益法下初始投資成本調(diào)整的會計核算。采用權益法進行長期股權投資的核算，為了更為客觀地反映在被投資企業(yè)所有者權益中享有的份額，應將初始投資成本按照被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值和持股比例進行調(diào)整?？杀嬲J凈資產(chǎn)的公允價值，是指被投資企業(yè)可辨認資產(chǎn)的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額。長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，性質(zhì)與商譽相同，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本，在投資期間也不攤銷；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應計入當期損益，同時調(diào)整長期股權投資的成本，借記“長期股權投資——投資成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。2024/3/1488.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算（2）權益法下確認投資損益的會計核算。按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資，一方面應按照享有被投資企業(yè)凈利潤的份額確認為投資收益，另一方面作為追加投資，借記“投資收益”科目，貸記“長期股權投資——損益調(diào)整”科目。如果被投資企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)也應按照承擔被投資企業(yè)凈虧損的份額，確認投資損失，借記“投資收益”科目，貸記“長期股權投資”科目。2024/3/1498.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算權益法下，由于長期股權投資的初始投資成本已經(jīng)按照被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)的公允價值進行了調(diào)整，因此，被投資企業(yè)的凈利潤應以其各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎進行調(diào)整后加以確定，不應僅按照被投資企業(yè)的賬面凈利潤與持股比例計算的結果簡單確定?；谥匾栽瓌t，通常應考慮的調(diào)整因素為：以取得投資時被投資企業(yè)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額以及減值準備的金額對被投資企業(yè)凈利潤的影響。其他項目如為重要的，也應進行調(diào)整。

2024/3/1508.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算如果無法合理確定取得投資時被投資企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)的公允價值，或者投資時被投資企業(yè)可辨認資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具有重要性，也可以按照被投資企業(yè)的賬面凈利潤與持股比例計算的結果確認投資收益，但應在附注中說明這一事實，以及無法合理確定被投資企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)公允價值的原因。

（3）權益法下收到現(xiàn)金股利的會計核算。采用權益法進行長期股權投資的核算，收到被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利，應視為投資的收回。投資企業(yè)應按照被投資企業(yè)宣告分派的現(xiàn)金股利和持股比例計算的應分得現(xiàn)金股利，相應減少長期股權投資的賬面價值，借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投資——損益調(diào)整”科目。

2024/3/1518.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算（4）權益法下確認所有者權益其他變動的會計核算。采用權益法進行長期股權投資的核算，被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權益的增加，投資企業(yè)應調(diào)整長期股權投資的賬面價值，并計入資本公積，借記“長期股權投資——所有者權益其他變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。如果被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權益減少，投資企業(yè)做相反的處理，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“長期股權投資——所有者權益其他變動”科目。參看教材P.178【例8-17】2024/3/1528.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算2.采用權益法進行長期股權投資的稅法相關規(guī)定《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十四條規(guī)定：企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除。投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。

2024/3/1538.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定：企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（4）股息、紅利等權益性投資收益。2024/3/1548.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定：企業(yè)的下列收入為免稅收入：（2）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。2024/3/1558.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第（4）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，是指企業(yè)因權益性投資從被投資方取得的收入。股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。2024/3/1568.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算3.采用權益法進行長期股權投資的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，采用權益法進行長期股權投資的核算，初始投資成本小于在被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應增加長期股權投資的投資成本，同時計入當期損益；但是按照稅法相關規(guī)定，其差額視為投資資產(chǎn)的增值，不計入應稅所得，在投資資產(chǎn)處置時，也不得在稅前扣除。企業(yè)會計準則的規(guī)定和企業(yè)所得稅法的規(guī)定不同，兩者之間存在暫時性差異。2024/3/1578.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，采用權益法進行長期股權投資的核算，應根據(jù)被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈損益和持股比例確認投資損益；但是按照稅法相關規(guī)定，這部分投資損益也視為投資資產(chǎn)的增值或減值，不計入應稅所得，在投資資產(chǎn)處置時，也不得在稅前扣除。企業(yè)會計準則的規(guī)定和企業(yè)所得稅法的規(guī)定不同，兩者之間存在暫時性差異。

2024/3/1588.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，采用權益法進行長期股權投資的核算，應根據(jù)被投資企業(yè)所有者權益其他變動和持股比例確認資本公積；按照稅法相關規(guī)定，這部分資本公積也視為投資資產(chǎn)的增值或減值，不計入應稅所得，在投資資產(chǎn)處置時，也不得在稅前扣除。企業(yè)會計準則和企業(yè)所得稅法對于損益確認的規(guī)定一致，但在投資資產(chǎn)的賬面價值和計稅基礎之間存在暫時性差異。

2024/3/1598.3長期股權投資暫時性差異的所得稅會計核算在長期股權投資處置時，企業(yè)會計準則規(guī)定按照實際處置收入與長期股權投資賬面價值之間的差額確認為投資損益，企業(yè)所得稅法規(guī)定按照實際處置收入與初始計稅基礎的差額確認為應稅所得，處置以后，兩者不存在差異。對