新會計準(zhǔn)則下利潤信息的合理使用合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之選擇

新會計準(zhǔn)則下利潤信息的合理使用合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之選擇一、本文概述隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市場的深化，會計準(zhǔn)則的變革不斷推動著企業(yè)財務(wù)報告體系的完善。新會計準(zhǔn)則的實施，旨在為企業(yè)提供更準(zhǔn)確、透明的財務(wù)信息，以更好地服務(wù)于投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者。其中，利潤信息作為衡量企業(yè)經(jīng)營成果的重要指標(biāo)，其合理使用顯得尤為重要。在合并報表與母公司報表中，凈利潤的呈現(xiàn)方式及選擇標(biāo)準(zhǔn)，對于內(nèi)外部信息使用者來說，具有不同的決策參考價值。本文旨在探討新會計準(zhǔn)則下，利潤信息的合理使用問題，特別是合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之間的選擇。文章首先將對新會計準(zhǔn)則進(jìn)行簡要介紹，闡述其對企業(yè)財務(wù)報告的影響。隨后，將分析合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的定義、計算方法及其差異，探討兩者在不同場景下的適用性。在此基礎(chǔ)上，文章將結(jié)合案例，深入剖析合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇依據(jù)及影響因素，為信息使用者提供決策參考。文章將總結(jié)在新會計準(zhǔn)則下，如何合理使用利潤信息，為企業(yè)財務(wù)管理和投資者決策提供有力支持。二、新會計準(zhǔn)則對利潤信息的影響新會計準(zhǔn)則的實施，對利潤信息產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。新準(zhǔn)則更加注重信息的真實性和公正性，強(qiáng)調(diào)會計信息的透明度和可比性。這一變化使得企業(yè)的利潤信息更加真實可靠，有助于投資者和其他利益相關(guān)者做出更加明智的決策。新會計準(zhǔn)則對利潤的結(jié)構(gòu)和組成進(jìn)行了更加明確的規(guī)定。例如，新準(zhǔn)則對各項費(fèi)用的確認(rèn)和計量提出了更嚴(yán)格的要求，有效避免了企業(yè)通過調(diào)整費(fèi)用來操縱利潤的行為。新準(zhǔn)則還加強(qiáng)了對關(guān)聯(lián)方交易和非常規(guī)交易的規(guī)范，防止企業(yè)通過這些交易來粉飾財務(wù)報表。新會計準(zhǔn)則的實施也帶來了一些挑戰(zhàn)。一方面，企業(yè)需要適應(yīng)新的會計規(guī)定和核算方法，加強(qiáng)內(nèi)部管理和培訓(xùn)，以確保會計信息的準(zhǔn)確性和合規(guī)性。另一方面，新準(zhǔn)則的實施也可能對企業(yè)的利潤水平產(chǎn)生影響。例如，一些企業(yè)在過去可能通過某些會計手段來虛增利潤，而新準(zhǔn)則的實施將使這些手段失效，導(dǎo)致企業(yè)的利潤水平出現(xiàn)下降。因此，在新會計準(zhǔn)則下，企業(yè)需要更加謹(jǐn)慎地使用利潤信息。一方面，企業(yè)需要充分了解新準(zhǔn)則的規(guī)定和要求，確保會計信息的合規(guī)性和準(zhǔn)確性。另一方面，企業(yè)還需要加強(qiáng)對利潤信息的分析和解讀，以更好地了解企業(yè)的盈利狀況和經(jīng)營成果。投資者和其他利益相關(guān)者也需要更加關(guān)注企業(yè)的利潤信息，以做出更加明智的投資決策。三、合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的比較分析在新會計準(zhǔn)則下，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤是兩種不同的財務(wù)指標(biāo)，它們在反映企業(yè)整體盈利狀況時具有不同的特點和作用。合并報表凈利潤主要反映了企業(yè)集團(tuán)作為一個整體的盈利能力，而母公司報表凈利潤則更多地反映了母公司自身的盈利狀況。從編制范圍來看，合并報表凈利潤的編制范圍涵蓋了母公司及其所有子公司，它包括了企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部所有公司的盈利情況。而母公司報表凈利潤則只反映母公司自身的盈利情況，不包括子公司的盈利數(shù)據(jù)。因此，合并報表凈利潤能夠更全面地反映企業(yè)集團(tuán)的盈利狀況，而母公司報表凈利潤則更側(cè)重于反映母公司的盈利情況。在反映企業(yè)集團(tuán)整體盈利能力方面，合并報表凈利潤具有更強(qiáng)的代表性。由于合并報表凈利潤包括了企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部所有公司的盈利數(shù)據(jù)，因此它能夠更準(zhǔn)確地反映企業(yè)集團(tuán)整體的盈利能力。而母公司報表凈利潤則可能受到母公司自身經(jīng)營狀況的影響，無法完全代表企業(yè)集團(tuán)整體的盈利狀況。然而，需要注意的是，合并報表凈利潤和母公司報表凈利潤在反映企業(yè)盈利狀況時各有優(yōu)劣。合并報表凈利潤雖然能夠更全面地反映企業(yè)集團(tuán)的盈利狀況，但也可能受到企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各子公司經(jīng)營狀況的影響，導(dǎo)致數(shù)據(jù)波動較大。而母公司報表凈利潤雖然更側(cè)重于反映母公司的盈利情況，但也可能忽略了企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部其他子公司的盈利貢獻(xiàn)。因此，在實際應(yīng)用中，需要根據(jù)具體情況選擇合適的財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。對于需要全面了解企業(yè)集團(tuán)整體盈利狀況的情況，可以優(yōu)先考慮使用合并報表凈利潤；而對于需要重點關(guān)注母公司自身盈利情況的情況，則可以更加關(guān)注母公司報表凈利潤。也可以結(jié)合其他財務(wù)指標(biāo)和分析方法，對企業(yè)集團(tuán)的盈利狀況進(jìn)行更全面、準(zhǔn)確的分析和評估。四、合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇策略在新會計準(zhǔn)則下，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇策略對于企業(yè)的財務(wù)管理和決策至關(guān)重要。這兩種報表提供的凈利潤信息各有側(cè)重，合并報表凈利潤反映的是企業(yè)整體的經(jīng)營成果，而母公司報表凈利潤則更多地反映了母公司本身的經(jīng)營狀況。因此，在選擇使用哪種報表凈利潤時，需要綜合考慮企業(yè)的實際情況和具體需求。企業(yè)應(yīng)關(guān)注合并報表凈利潤，以全面了解集團(tuán)整體的經(jīng)營狀況和盈利能力。合并報表凈利潤涵蓋了母公司和所有子公司的經(jīng)營成果，能夠反映企業(yè)集團(tuán)的整體經(jīng)濟(jì)實力和市場競爭力。在進(jìn)行企業(yè)價值評估、制定戰(zhàn)略規(guī)劃、決策投資等重大事項時，合并報表凈利潤通常是更為合適的參考指標(biāo)。母公司報表凈利潤同樣不可忽視，尤其在關(guān)注母公司本身的經(jīng)營狀況和盈利能力時。母公司報表凈利潤剔除了子公司的影響，更能反映母公司的核心競爭力和運(yùn)營效率。在評估母公司的獨立經(jīng)營能力、制定母公司層面的財務(wù)策略或進(jìn)行內(nèi)部考核時，母公司報表凈利潤是更為直接和有效的參考指標(biāo)。在選擇使用合并報表凈利潤還是母公司報表凈利潤時，還需要注意兩者的差異和可能存在的風(fēng)險。合并報表凈利潤可能受到子公司經(jīng)營狀況、會計政策差異等因素的影響，與母公司報表凈利潤存在較大差異。因此，在使用合并報表凈利潤時，需要充分了解子公司的經(jīng)營狀況、會計政策等信息，以便做出更為準(zhǔn)確的判斷。企業(yè)在選擇使用合并報表凈利潤或母公司報表凈利潤時，還應(yīng)結(jié)合企業(yè)的實際情況和具體需求進(jìn)行綜合考慮。對于多元化經(jīng)營的企業(yè)集團(tuán)而言，合并報表凈利潤可能更具參考價值；而對于專注于單一業(yè)務(wù)或母公司獨立經(jīng)營的企業(yè)而言，母公司報表凈利潤可能更為適用。企業(yè)在選擇使用哪種報表凈利潤時，還應(yīng)考慮到企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)、財務(wù)管理需求以及外部監(jiān)管要求等因素。在新會計準(zhǔn)則下，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇策略需要綜合考慮企業(yè)的實際情況和具體需求。企業(yè)應(yīng)充分了解兩種報表凈利潤的差異和可能存在的風(fēng)險，并結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)、財務(wù)管理需求以及外部監(jiān)管要求等因素進(jìn)行綜合考慮，以做出更為合理和準(zhǔn)確的選擇。五、實際運(yùn)用中的問題與對策在新會計準(zhǔn)則下，利潤信息的合理使用對于企業(yè)的決策者和利益相關(guān)者來說至關(guān)重要。然而，在實際運(yùn)用中，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇往往成為了一個難題。本段將探討實際運(yùn)用中遇到的問題，并提出相應(yīng)的對策。在實際運(yùn)用中，由于信息不對稱的存在，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤可能存在較大差異。這可能導(dǎo)致利益相關(guān)者對企業(yè)真實盈利能力的誤判。對策：企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)信息披露的透明度，詳細(xì)解釋合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的差異及其原因。同時，利益相關(guān)者也應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)財務(wù)報表的解讀能力，以便更準(zhǔn)確地判斷企業(yè)的盈利狀況。新會計準(zhǔn)則為企業(yè)提供了更多的靈活性，但同時也增加了合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之間的差異。這種靈活性可能導(dǎo)致企業(yè)利用會計準(zhǔn)則進(jìn)行盈余管理，損害利益相關(guān)者的利益。對策：監(jiān)管部門應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)財務(wù)報表的監(jiān)管力度，確保企業(yè)遵循會計準(zhǔn)則進(jìn)行報表編制。同時，企業(yè)也應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部控制，規(guī)范財務(wù)報表的編制過程，避免濫用會計準(zhǔn)則進(jìn)行盈余管理。合并報表的編制涉及多個子公司和復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)，這增加了合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之間的差異。這種復(fù)雜性可能導(dǎo)致報表使用者難以理解和比較不同企業(yè)的盈利狀況。對策：企業(yè)應(yīng)簡化合并報表的編制過程，提高報表的可讀性和可比性。報表使用者也應(yīng)加強(qiáng)對合并報表的理解能力，以便更準(zhǔn)確地比較不同企業(yè)的盈利狀況。在實際運(yùn)用中，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇面臨著諸多挑戰(zhàn)。通過加強(qiáng)信息披露透明度、規(guī)范財務(wù)報表編制過程、簡化合并報表編制以及提高報表使用者的解讀能力等措施，可以有效地解決這些問題，促進(jìn)利潤信息的合理使用。六、結(jié)論與展望隨著新會計準(zhǔn)則的深入實施，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的選擇和使用成為企業(yè)財務(wù)分析的重要議題。本文詳細(xì)探討了新會計準(zhǔn)則下利潤信息的合理使用，以及合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之間的選擇問題。在結(jié)論部分，我們認(rèn)為，在新會計準(zhǔn)則的框架下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實際情況和需求，合理選擇使用合并報表凈利潤或母公司報表凈利潤。這兩種凈利潤指標(biāo)各有其特點和適用范圍，合并報表凈利潤更適合用于反映企業(yè)集團(tuán)的整體盈利狀況，而母公司報表凈利潤則更能體現(xiàn)母公司的獨立經(jīng)營成果。因此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同的分析目的和決策需求，靈活選擇使用相應(yīng)的凈利潤指標(biāo)。展望未來，隨著會計準(zhǔn)則的不斷完善和市場環(huán)境的變化，利潤信息的合理使用將面臨新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇。一方面，會計準(zhǔn)則的進(jìn)一步修訂和完善可能會對合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的計算和披露產(chǎn)生影響，企業(yè)需要密切關(guān)注準(zhǔn)則的動態(tài)變化，并及時調(diào)整自身的財務(wù)分析和決策策略。另一方面，隨著市場競爭的加劇和企業(yè)經(jīng)營模式的創(chuàng)新，利潤信息的內(nèi)涵和表現(xiàn)形式也將不斷豐富和拓展，企業(yè)需要不斷創(chuàng)新財務(wù)分析方法和手段，以更好地利用利潤信息支持企業(yè)的戰(zhàn)略決策和經(jīng)營管理。新會計準(zhǔn)則下利潤信息的合理使用是企業(yè)財務(wù)管理的重要任務(wù)之一。通過合理選擇使用合并報表凈利潤或母公司報表凈利潤，并密切關(guān)注會計準(zhǔn)則和市場環(huán)境的變化，企業(yè)可以更好地發(fā)揮利潤信息在決策支持、風(fēng)險管理和價值創(chuàng)造等方面的作用，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定堅實基礎(chǔ)。參考資料：隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化的深入發(fā)展，會計準(zhǔn)則的重要性日益凸顯。近年來，新會計準(zhǔn)則的持續(xù)推出，為企業(yè)提供了更多的財務(wù)信息披露方式。然而，這些新會計準(zhǔn)則在提供更多財務(wù)信息的也帶來了對信息使用和披露的新挑戰(zhàn)。特別是在合并報表和母公司報表的凈利潤中，如何合理使用和選擇成為了我們需要探討的重要問題。我們需要理解新會計準(zhǔn)則下合并報表和母公司報表凈利潤的區(qū)別。合并報表凈利潤是集團(tuán)公司的整體盈利情況，包括了母公司和所有子公司的凈利潤。而母公司報表凈利潤則僅指母公司自身的盈利情況，不包括子公司。這種區(qū)別使得兩者在反映公司整體盈利情況時存在差異。在新會計準(zhǔn)則下，合并報表凈利潤更傾向于提供決策有用的信息。對于投資者而言，合并報表凈利潤能夠更好地反映公司的整體經(jīng)營狀況，幫助其做出更準(zhǔn)確的投資決策。合并報表凈利潤還能反映公司在整個行業(yè)中的競爭地位和盈利能力。因此，對于外部投資者來說，使用合并報表凈利潤更為合適。然而，對于母公司而言，其自身報表凈利潤同樣具有重要意義。母公司報表凈利潤可以清晰地反映其自身的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，有助于母公司內(nèi)部管理層制定未來發(fā)展策略。對于子公司股權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化時，母公司也需要根據(jù)自身報表凈利潤來進(jìn)行財務(wù)決策。因此，對于母公司而言，使用母公司報表凈利潤更為合適。在實際應(yīng)用中，我們應(yīng)結(jié)合具體情況進(jìn)行選擇。在分析公司整體盈利能力和行業(yè)地位時，應(yīng)優(yōu)先選擇合并報表凈利潤；而在制定內(nèi)部管理策略或子公司股權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化時，則應(yīng)優(yōu)先選擇母公司報表凈利潤。新會計準(zhǔn)則下利潤信息的合理使用合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤之選擇，需要根據(jù)具體的應(yīng)用場景和需求進(jìn)行判斷和選擇。在理解兩者差異的基礎(chǔ)上，結(jié)合實際情況進(jìn)行合理使用和披露，才能更好地發(fā)揮財務(wù)信息對公司決策的支撐作用。新會計準(zhǔn)則的實施，對于企業(yè)財務(wù)報表的編制和信息披露提出了新的要求和標(biāo)準(zhǔn)。其中，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤是兩個重要的財務(wù)指標(biāo)，對于利潤信息的合理使用具有重要意義。本文將從以下幾個方面進(jìn)行闡述和分析。在新會計準(zhǔn)則下，合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的差異主要表現(xiàn)在以下幾個方面：會計處理方法的差異。合并報表凈利潤按照合并報表的會計處理方法進(jìn)行計算，而母公司報表凈利潤按照母公司單獨的會計處理方法進(jìn)行計算。合并范圍和編制基礎(chǔ)的差異。合并報表的范圍較廣，包括母公司及所有納入合并范圍的企業(yè)，而母公司報表的范圍僅限于母公司本身。同時，合并報表的編制以個別報表為基礎(chǔ)，而母公司報表則以母公司的賬簿記錄為基礎(chǔ)。對內(nèi)部交易的不同處理。合并報表對內(nèi)部交易進(jìn)行抵消，以消除重復(fù)計算的因素；而母公司報表則不進(jìn)行抵消處理。對于投資者和債權(quán)人來說，如何合理使用利潤信息是至關(guān)重要的。以下是幾點建議：全面了解企業(yè)的經(jīng)營狀況。通過比較合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤，可以更全面地了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，從而做出更準(zhǔn)確的投資決策。注意利潤的質(zhì)量。在進(jìn)行投資決策時，不僅要利潤的數(shù)量，還要注意利潤的質(zhì)量。例如，如果合并報表凈利潤較高，但母公司報表凈利潤較低，這可能說明母公司的盈利能力和經(jīng)營狀況不佳。非經(jīng)常性損益。非經(jīng)常性損益是指與企業(yè)正常經(jīng)營業(yè)務(wù)無關(guān)的損益。如果合并報表凈利潤和非經(jīng)常性損益相差較大，那么投資者應(yīng)該對非經(jīng)常性損益進(jìn)行詳細(xì)分析，以了解企業(yè)的持續(xù)盈利能力。結(jié)合其他財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。除了利潤信息之外，投資者還可以結(jié)合其他財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析，例如負(fù)債率、現(xiàn)金流等。通過綜合分析，可以更準(zhǔn)確地評估企業(yè)的風(fēng)險和價值。合并報表凈利潤與母公司報表凈利潤的差異是由于新會計準(zhǔn)則的要求和編制基礎(chǔ)的差異所導(dǎo)致的。對于投資者和債權(quán)人來說，了解這兩個指標(biāo)的差異并合理使用利潤信息非常重要。在進(jìn)行投資決策時，應(yīng)該全面了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，注意利潤的質(zhì)量，非經(jīng)常性損益并結(jié)合其他財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析，以更準(zhǔn)確地評估企業(yè)的風(fēng)險和價值。合并財務(wù)報表是現(xiàn)代企業(yè)會計的重要組成部分，它反映了企業(yè)集團(tuán)的整體財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和全球化的推進(jìn)，合并財務(wù)報表已成為企業(yè)決策者、投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的重點。因此，對合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則進(jìn)行研究，對于提高會計信息質(zhì)量、促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有重要的意義。合并財務(wù)報表是指在同一控制下，將多個獨立的報告主體（包括母公司和其控制的子公司）的財務(wù)報表進(jìn)行匯總，以反映企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的報表。合并財務(wù)報表可以提供更加全面、準(zhǔn)確的信息，幫助企業(yè)決策者了解整個集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，同時也為投資者和債權(quán)人提供了更加可靠的信息依據(jù)。合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則的發(fā)展經(jīng)歷了多個階段。在我國，合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則的發(fā)展可以追溯到上世紀(jì)90年代初期。經(jīng)過多年的發(fā)展，我國已經(jīng)頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》，該準(zhǔn)則是在借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的，具有中國特色，能夠更好地適應(yīng)我國企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展需要。目前，我國合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則的應(yīng)用還存在一些問題。合并財務(wù)報表的信息質(zhì)量有待提高。一些企業(yè)集團(tuán)存在報表信息不完整、不真實的情況，影響了報表的可信度和可靠性。合并財務(wù)報表的范圍不夠明確。在實踐中，一些企業(yè)集團(tuán)存在將一些不相關(guān)或者關(guān)聯(lián)性不強(qiáng)的業(yè)務(wù)納入合并范圍的情況，影響了報表的準(zhǔn)確性。合并財務(wù)報表的編制方法還需進(jìn)一步完善。在編制過程中，一些企業(yè)集團(tuán)存在采用不當(dāng)?shù)木幹品椒ɑ蛘呔幹撇灰?guī)范的情況，導(dǎo)致報表信息不準(zhǔn)確。為了提高合并財務(wù)報表的信息質(zhì)量，應(yīng)加強(qiáng)會計人員的培訓(xùn)和教育，提高他們的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德水平。同時，還應(yīng)建立健全的內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)對報表信息的監(jiān)督和管理，確保報表信息的真實性和可靠性。還應(yīng)完善相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)范性文件，明確合并財務(wù)報表的范圍和編制方法，加強(qiáng)對報表編制的監(jiān)督和管理。合并財務(wù)報表是現(xiàn)代企業(yè)會計的重要組成部分，它反映了企業(yè)集團(tuán)的整體財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和全球化的推進(jìn)，合并財務(wù)報表已成為企業(yè)決策者、投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的重點。因此，對合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則進(jìn)行研究具有重要的意義。在實踐中，我們應(yīng)加強(qiáng)對會計人員的培訓(xùn)和教育、建立健全的內(nèi)部控制制度和完善相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)范性文件等措施來提高合并財務(wù)報表的信息質(zhì)量，推動企業(yè)的發(fā)展。合并會計報表是《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第63條規(guī)定，“企業(yè)對外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上，或者實質(zhì)上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表。特殊行業(yè)的企業(yè)不宜合并的，可不予合并，但應(yīng)當(dāng)將其會計報表一并報送”。此條款明確指出了必須編制合并會計報表的兩種情況?！豆煞葜圃圏c企業(yè)會計制度》第70條規(guī)定，“企業(yè)對其他企業(yè)的投資如占該企業(yè)資金總額半數(shù)以上的，應(yīng)編制合并會計報表”?？梢?，《準(zhǔn)則》關(guān)于編制合并報表條件的規(guī)定比《股份制試點企業(yè)會計制度》有關(guān)規(guī)定更為全面和嚴(yán)格。consolidatedfinancialstatements合并報表由企業(yè)集團(tuán)中的控股公司（母公司）于會計年度終了編制。主要服務(wù)于母公司的股東和債權(quán)人；但也有人認(rèn)為，服務(wù)于企業(yè)集團(tuán)所有股東和債權(quán)人，包括擁有少數(shù)制股權(quán)的股東。合并財務(wù)會計報告目標(biāo)理論主要包括“誰是合并財務(wù)會計報告的使用者”，“合并財務(wù)會計報告信息使用者需要什么信息”。對于前者主要有母公司理論、實體理論和所有權(quán)理論。從國際上看，實體理論成為合并財務(wù)會計報告主流理論已是大勢所趨，美國FASB近年來在這方面的立場尤其明顯。從我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特色及變化趨勢看，采用實體理論也較為合理。實體理論認(rèn)為合并財務(wù)會計報告是為企業(yè)集團(tuán)的所有資源提供者編制的。隨之而來的是應(yīng)向合并財務(wù)會計報告的使用者提供。哪些信息，他們關(guān)心的不是某個單一企業(yè)，而是整個企業(yè)集團(tuán)，要掌握企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況的信息。而提供這些信息的合并會計報表，其編制依據(jù)、編制方法及主要項目等相對個別會計報表而言都有其特殊性。合并會計報表視企業(yè)集團(tuán)為一個會計主體，反映其所控制的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債、實現(xiàn)的收入、及發(fā)生的費(fèi)用等信息。中國企業(yè)集團(tuán)不是納稅主體，合并會計報表也不是企業(yè)進(jìn)行利潤分配，包括繳納所得稅、分派股利的依據(jù)，它僅僅具有提供企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營情況信息的作用。當(dāng)一家企業(yè)（即控股公司）事實上控制了被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營方針時，前者應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表，將其控制的境內(nèi)外子公司和事實上可以控制的被投資企業(yè)納入合并會計報表的范圍。有人認(rèn)為，若子公司與母公司的經(jīng)營性質(zhì)有很大不同，合并報表意義不大，可不予合并；也有人認(rèn)為，合并會計報表反映企業(yè)集團(tuán)整體的經(jīng)營情況，而各成員企業(yè)無論經(jīng)營性質(zhì)差異多大，會計報表均可合并，因此應(yīng)當(dāng)將所有子公司納入合并范圍。中國財政部頒發(fā)的《合并會計報表暫行規(guī)定》對此無明確規(guī)定。為了編制合并會計報表，母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一與子公司的會計政策，會計報表決算日、會計期間和記賬本位幣；對境外子公司以外幣表示的會計報表，按照一定的匯率折算為以母公司的記賬本位幣表示的會計報表。母公司對子公司的權(quán)益性資本應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行處理。合并會計報表的編制涉及到數(shù)個法人企業(yè)實體，為了使編制的合并會計報表準(zhǔn)確、全面地反映企業(yè)集團(tuán)的真實情況，必須做好以下前提準(zhǔn)備事項：合并會計報表主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并利潤分配表和合并現(xiàn)金流量表，它們分別從不同的方面反映企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營情況，構(gòu)成一個完整的合并會計報表體系。合并會計報表編制除了要符合一般會計報表的編制原則以外還應(yīng)當(dāng)遵循以下原則和要求：（2）將母公司以及納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及利潤分配表各項目的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別會計報表各項目的數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，得出個別資產(chǎn)負(fù)債表、個別利潤表及個別利潤分配表各項目合計數(shù)額。（3）編制抵銷分錄，將母公司與子公司、各子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對個別會計報表項目的影響進(jìn)行抵銷處理。編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；母公司與子公司、各子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)之間的項目；存貨項目，即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；固定資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；無形資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；盈余公積項目。①在全資子公司情況下，母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額和子公司所有者權(quán)益各項目的數(shù)額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記"實收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"項目。當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益總額不一致時，其差額作為合并價差處理。②在納入合并范圍的子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資的數(shù)額和子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，在合并會計報表中則作為"少數(shù)股東權(quán)益"處理。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記"實收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"和"少數(shù)股東權(quán)益"項目。"少數(shù)股東權(quán)益"項目反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益，表示其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)單獨列示。我國規(guī)定在合并資產(chǎn)負(fù)債表中"少數(shù)股東權(quán)益"項目應(yīng)當(dāng)在"負(fù)債"類項目與"所有者權(quán)益"類項目之間單列一類反映。當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額不一致時，其差額作為"合并價差"處理。母公司與子公司，各子公司相互之間的債權(quán)和債務(wù)項目，是指母公司與子公司、各子公司相互之間的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款和預(yù)收賬款、應(yīng)付債券與長期債權(quán)投資項目。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)項目主要包括：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；長期債權(quán)投資與應(yīng)付債券；應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)將存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵銷。編制抵銷分錄時，按照集團(tuán)內(nèi)部銷售企業(yè)銷售該商品的銷售收入，借記"主營業(yè)務(wù)收入"等項目，按照其銷售成本，貸記"主營業(yè)務(wù)成本"等項目，按照當(dāng)期期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，貸記"存貨"項目。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時必須將固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中包含的內(nèi)部未實現(xiàn)銷售利潤予以抵銷，下面以固定資產(chǎn)為例來說明其抵銷處理，無形資產(chǎn)的未實現(xiàn)銷售利潤的抵銷處理與此相似。母公司對子公司股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷時，已經(jīng)將子公司提取的所有盈余公積全部予以抵銷，但根據(jù)我國公司法的規(guī)定，盈余公積（包括法定盈余公積、任意盈余公積和法定公益金）由單個企業(yè)按照當(dāng)期實現(xiàn)的稅后利潤（即凈利潤）計提。對于母公司與子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)來說，則是母公司和子公司分別計提盈余公積。子公司作為一個獨立的法人實體，以其當(dāng)期凈利潤作為提取盈余公積的基數(shù)。在全資子公司的情況下，由于子公司的凈利潤對應(yīng)的就是母公司對子公司的投資收益，母公司當(dāng)期提取盈余公積的計提基數(shù)中已經(jīng)包括對子公司投資收益的數(shù)額，即包括了子公司當(dāng)期凈利潤的數(shù)額。這樣從整個企業(yè)集團(tuán)來說，子公司當(dāng)期凈利潤在母公司和子公司都分別作為其計提盈余公積的基數(shù)計提兩次盈余公積。子公司當(dāng)期提取的盈余公積，作為其利潤分配一部分，意味著子公司本期可供分配的利潤減少，在編制合并會計報表的情況下則意味著企業(yè)集團(tuán)本期可供分配利潤的減少。因此，子公司提取的盈余公積應(yīng)當(dāng)在合并報表中予以反映，調(diào)整合并盈余公積的數(shù)額。編制合并利潤表和合并利潤分配表時需要抵銷處理的項目主要有：內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項目；內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收入和利息支出項目、內(nèi)部權(quán)益性資本投資收益項目；管理費(fèi)用項目，即管理費(fèi)用中的內(nèi)部應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備等；納入合并范圍的子公司利潤分配項目。在進(jìn)貨企業(yè)將內(nèi)部購進(jìn)的商品用于對外銷售時，可以出現(xiàn)以下三種情況：在購買企業(yè)將內(nèi)部購進(jìn)的商品作為固定資產(chǎn)使用時，則形成其固定資產(chǎn)，因此，對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進(jìn)行抵銷時，應(yīng)分別不同的情況進(jìn)行處理。合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，在一定會計期間現(xiàn)金流入、流出數(shù)量以及其增減變動情況的會計報表?，F(xiàn)金流量表要求按收付實現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所引起的現(xiàn)金流入和流出，其編制方法有直接法和間接法兩種，我國已經(jīng)明確規(guī)定企業(yè)對外報送的現(xiàn)金流量表采用直接法編制，在采用直接法的情況下，以合并利潤表有關(guān)項目的數(shù)據(jù)為依據(jù)，調(diào)整得出本期的現(xiàn)金流入和流出數(shù)量，分為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三大類，反映企業(yè)一定期間的現(xiàn)金流量情況。3．抵消子公司因?qū)崿F(xiàn)凈利潤而提取的法定盈余公積、法定公益金和任意盈余公積。4．抵消母公司從子公司取得的投資收益和收到的股利，并將母公司對子公司股權(quán)投資賬戶余額調(diào)整至期初數(shù)。5．抵消年初母公司對于子公司股權(quán)投資賬戶和子公司所有者權(quán)益各賬戶的余額，并將兩者的差額確認(rèn)為合并價差；若有少數(shù)股權(quán)，還要確認(rèn)相應(yīng)部分的少數(shù)股東權(quán)益。6．將合并價差分解為子公司凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額和商譽(yù)，并在其有效年限內(nèi)加以分配和攤銷。中國《合并會計報表暫行規(guī)定》對合并價差不作選擇的分解、分配和攤銷，而是直接列于合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“長期投資”薦下。7．若有少數(shù)股權(quán)，在合并工作底稿上確立當(dāng)年屬于少數(shù)股東的子公司凈利潤，應(yīng)相應(yīng)增加少數(shù)股東權(quán)益。8．抵消母、子公司間的應(yīng)收應(yīng)付等往來項目。會計電算化條件下，用戶根據(jù)事并會計報表的要求，定義好合并會計報表的有關(guān)條件，軟件根據(jù)定義時設(shè)計的數(shù)據(jù)傳遞、數(shù)據(jù)計算公式等自動完成合并會計報表工作。軟件能夠自動抵銷各公司之間的內(nèi)部往來、內(nèi)部投資等的影響，能夠就某些報表項目進(jìn)行必要的抵銷處理。編制合并會計報表一般有兩種理論可供遵循，即母公司理論和實體理論；有兩種方法可供選擇，即購買法和權(quán)益結(jié)合法。實務(wù)中多采用經(jīng)修正的當(dāng)代理論。1．母公司和子公司的債權(quán)人對企業(yè)的債權(quán)清償權(quán)通常針對獨立的法律主體，而不針對作為經(jīng)濟(jì)實體的企業(yè)集團(tuán)，合并報表所反映的資產(chǎn)不能滿足母、子公司債權(quán)人的清償要求。2．合并會計報表將母公司及子公司的個別會計報表合并起來，子公司的少數(shù)股東難以從中直接得到他們所需的決策有用信息，如他們所投資的子公司資金運(yùn)用的信息。3．利潤分配包括向股東分派股利，要以個別會計報表為據(jù)，合并會計報表則不能為股東預(yù)測和評計報表為據(jù)，合并會計報表則不能為股東預(yù)測和評價母公司和所有子公司將來分派股利提供依據(jù)。合并范圍的控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。確定合并范圍最重要的標(biāo)準(zhǔn)就是控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)包括數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，判斷控制權(quán)，可以從這兩方面來看。從數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)來看，控制權(quán)對應(yīng)的持股比例為大于50%，即當(dāng)投資企業(yè)擁有超過被投資企業(yè)%的股權(quán)時，被投資的子公司應(yīng)納入投資母公司的合并范圍。而從投資企業(yè)與被投資企業(yè)的持股與被持股關(guān)系來分析，有直接持股、間接持股、直接和間接持股三種情況。在這三種情況中，直接持股情況下持股比例可直觀獲?。欢髢煞N情況下持股比例需加以計算，并且計算方式的選擇涉及以下兩種觀點：其一，加法原則觀點。母公司在子公司的被投資企業(yè)中所間接擁有的股權(quán)份額即是子公司在其被投資企業(yè)中直接擁有的份額。如A公司持有B公司60%的股份而使之成為其子公司，B公司又擁有C公司80%的股份，那么A公司在C公司中所擁有的股權(quán)份額即是80%。依加法原則觀點判斷，C公司為A公司的子公司。其二，乘法原則觀點。母公司在子公司的被投資企業(yè)中所間接擁有的股權(quán)份額應(yīng)為母公司擁有子公司的股權(quán)份額與子公司擁有其被投資企業(yè)的股權(quán)份額的乘積。那么A公司在C公司中所擁有的股權(quán)份額即是48%（60%×80%）。依乘法原則觀點判斷，C公司并非A公司的子公司。從質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)來看，有法定控制權(quán)和實質(zhì)性控制權(quán)之分。這兩種控制權(quán)均是指在不滿足數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的情況下可能存在的控制權(quán)。法定控制權(quán)是指母公司依據(jù)法律文件或協(xié)議的規(guī)定而具備的控制權(quán)。實質(zhì)性控制權(quán)則是指擁有的股權(quán)不超過50%但由于被投資公司股權(quán)分散等原因而在事實上可以實施的控制權(quán)。顯然，法定控制權(quán)和實質(zhì)性控制權(quán)是對控制權(quán)判斷標(biāo)準(zhǔn)的拓展。不納入合并范圍的子公司。根據(jù)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)可以判斷控制權(quán)的存在是界定子公司屬性的關(guān)鍵性條件，但是控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)只是界定合并范圍的必要條件而非充分條件。換言之，納入合并范圍的一定是子公司，即為母公司所控制的被投資企業(yè)；但是并非所有因控制關(guān)系而界定的子公司都應(yīng)納入合并范圍。這種雖存在控制關(guān)系但不納入合并范圍的特殊情況，往往是母公司所實施的控制權(quán)是暫時的或受到限制等原因造成的。美國會計準(zhǔn)則。就控制權(quán)判斷的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，美國會計準(zhǔn)則對間接持股情況下采用加法原則或乘法原則的選擇并不明確，而就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，美國會計原則委員會第號意見書指出：控制的能力在未擁有多數(shù)股權(quán)的情況下也可能存在，例如通過合同、與其他股東的契約或法令規(guī)定。這顯然是對法定控制權(quán)的規(guī)定。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會年所發(fā)布的征求意見稿《合并財務(wù)報表：目的和程序》中則突破了現(xiàn)行準(zhǔn)則中要求多數(shù)股權(quán)和具有法定控制權(quán)的規(guī)定，將控制權(quán)擴(kuò)展延伸為具有實質(zhì)性控制能力。該征求意見稿將質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)定為：①在公司管理機(jī)構(gòu)的選舉中有權(quán)投多數(shù)票或有權(quán)任命公司管理機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；②在公司管理機(jī)構(gòu)選舉上有較大份額的少數(shù)表決權(quán)，而其他方或其他組織沒有如此較大份額的表決權(quán)；③有獨特的能力，能獲得公司管理機(jī)構(gòu)選舉中的多數(shù)表決權(quán)；④通過擁有可轉(zhuǎn)換證券等方式獲得的任命公司管理機(jī)構(gòu)多數(shù)成員的權(quán)力。具體分析可知，除第①項仍屬法定控制權(quán)外，其余幾項均屬于實質(zhì)性控制權(quán)。就不納入合并范圍的子公司情況來看，美國第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告規(guī)定：①控制是暫時的；②子公司在外匯管制或其他政府限制條件下經(jīng)營，以至于母公司控制子公司的能力存在重大疑問。對于第①項，該準(zhǔn)則并未解釋，直到1999年的征求意見稿才對此作出解釋：如果母公司在收購子公司之日計劃或被迫在一年內(nèi)放棄對該子公司的控制，那么這種控制即為暫時的；如果收購日的條件使得可能需要以長于一年的時間才能完成對子公司的最后處置，而這一條件并非管理當(dāng)局可以控制，那么時間也可長于一年。對于第②項，該準(zhǔn)則列舉了子公司處于法律重整或破產(chǎn)期，控制權(quán)掌握在接管人或托管人手中而非母公司手中，或外國子公司處于嚴(yán)格的外匯管制及其他政府控制之下的實例。值得注意的是，在第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告發(fā)布之前，美國會計準(zhǔn)則允許當(dāng)子公司是非同質(zhì)公司時排除于合并范圍之外，其中非同質(zhì)公司指的是與集團(tuán)內(nèi)其他公司的業(yè)務(wù)不同的公司，如對于一個制造業(yè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的租賃、房地產(chǎn)、保險業(yè)公司即為“非同質(zhì)公司”，而這一規(guī)定在當(dāng)時造成了嚴(yán)重的“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”效應(yīng)。英國會計準(zhǔn)則。就控制權(quán)判斷的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，英國會計準(zhǔn)則對間接持股情況下采用加法原則或乘法原則的選擇也未明確說明。就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，英國第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則的規(guī)定與1989年《公司法》的規(guī)定相同，后者將控制（更多精彩文章來自“秘書不求人”）的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)定義為：①能任免董事會的多數(shù)成員；②通過與其他投資者的協(xié)議單獨控制了多數(shù)的表決權(quán)；③有權(quán)通過被投資者的章程或控制合同實施決定性影響；④擁有參與性權(quán)益，并且實際上能實施決定性影響或以統(tǒng)一基礎(chǔ)實施管理。其中，第④條標(biāo)準(zhǔn)也涉及了實質(zhì)性控制標(biāo)準(zhǔn)。就不納入合并范圍的子公司情況，第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則規(guī)定：①其業(yè)務(wù)與集團(tuán)內(nèi)其他公司完全不同；②母公司的權(quán)利受到長期的嚴(yán)格限制；③母公司持有該子公司是為了在近期出售。第①項顯然類同于美國會計準(zhǔn)則所認(rèn)定的“非同質(zhì)公司”；第②項則類同于美國第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的第②項，其實例如處于破產(chǎn)程序的子公司，其控制權(quán)轉(zhuǎn)移給了接管者；第③項則類同于美國第號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的第①項，其含義是購買方的權(quán)益已經(jīng)確認(rèn)，母公司將在獲得該子公司之日起近一年內(nèi)出售該子公司。2004年5月24日，英國會計準(zhǔn)則委員會又發(fā)布了一份征求意見稿《對第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則“子公司會計”的改善：法定要求》，其中要求取消第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則中“其業(yè)務(wù)與集團(tuán)內(nèi)其他公司完全不同的子公司可不納入合并范圍”的規(guī)定?？梢?，考慮到“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”效應(yīng)的影響，英國會計準(zhǔn)則也有將非同質(zhì)子公司納入合并范圍的趨向。國際會計準(zhǔn)則。對控制權(quán)判斷的標(biāo)準(zhǔn)，國際會計準(zhǔn)則與美英會計準(zhǔn)則一樣未予明確。就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而言，2003年12月發(fā)布改進(jìn)后的第27號國際會計準(zhǔn)則《合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表》規(guī)定，如符合以下條件，即使當(dāng)母公司擁有另一企業(yè)半數(shù)或半數(shù)以下的表決權(quán)，也存在著控制權(quán)：①根據(jù)與其他投資者的協(xié)議，擁有半數(shù)以上的表決權(quán)；②根據(jù)法規(guī)或協(xié)議，擁有統(tǒng)馭企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營政策的能力；③有權(quán)任免董事會或類似管理機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；④在董事會或類似管理機(jī)構(gòu)會議上，有權(quán)投多數(shù)票。針對第②項“有權(quán)統(tǒng)馭企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營政策”，它強(qiáng)調(diào)應(yīng)考慮存在股票買入期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券等潛在表決權(quán)的影響，同時還應(yīng)考慮潛在表決權(quán)是否可以在當(dāng)期實施的相關(guān)合同條款或?qū)嵤┢谙?，但是管理層是否將潛在表決權(quán)轉(zhuǎn)換為實際表決權(quán)的意愿及其是否具備轉(zhuǎn)換的財務(wù)能力不在考慮之列。這一點顯然也考慮了實質(zhì)性控制權(quán)的問題。關(guān)于不納入合并范圍的子公司，改進(jìn)后的第27號國際會計準(zhǔn)則《合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表》規(guī)定：①同時滿足下列兩個條件的準(zhǔn)備在近期出售的子公司：其一，購買和持有該子公司就是準(zhǔn)備在購買后一年內(nèi)處置，因而控制是暫時性的；其二，管理層正在積極地尋找購買者。②因子公司清算、被債權(quán)人接管等原因而使母公司失去對其控制權(quán)的子公司。同時該準(zhǔn)則還規(guī)定，不得因子公司的業(yè)務(wù)與母公司不同而不合并該子公司，并取消了原來對于在嚴(yán)格的長期性限制條件下經(jīng)營從而大大削弱其向母公司轉(zhuǎn)移資金能力的子公司不予合并的規(guī)定，其原因在于，經(jīng)營受到長期嚴(yán)格限制并不一定表明母公司失去了控制權(quán)。美國、英國會計準(zhǔn)則及國際會計準(zhǔn)則在控制權(quán)的判斷上都試圖或者已經(jīng)引入了實質(zhì)性控制權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)，這種突破在實務(wù)中的影響值得關(guān)注。在不納入合并范圍的子公司判斷上，三者所遵循的基本原則也是趨同的。從中國《合并會計報表暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》）在控制權(quán)的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定看，它采用的是加法原則。在控制權(quán)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上它的規(guī)定為：①通過與該被投資公司的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資公司半數(shù)以上表決權(quán)；②根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策；③有權(quán)任免董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；④在董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上的投票權(quán)。而對可以不包括在合并會計報表范圍之內(nèi)的子公司的規(guī)定是：①已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；②按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；③已宣告破產(chǎn)的子公司；④準(zhǔn)備在近期出售而短期持有半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；⑤非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；⑥受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。中國財政部于1996年發(fā)布的《關(guān)于合并會計報表合并范圍請示的復(fù)函》（以下簡稱《復(fù)函》）還規(guī)定：①當(dāng)子公司資產(chǎn)總額、銷售收入及當(dāng)期凈利潤額按照下列公式計算得出的比率均在10%以下（不含10%）時，根據(jù)重要性原則，該子公司可以不納入合并范圍；②特殊行業(yè)（銀行和保險業(yè)）的子公司，可以不將其納入合并范圍。根據(jù)《暫行規(guī)定》及《復(fù)函》中對合并會計報表合并范圍的規(guī)定，筆者認(rèn)為：中國在數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)上采用加法原則判斷標(biāo)準(zhǔn)是可取的。加法原則的基點是：在子公司中，母公司不但擁有自己過半數(shù)的股份控制權(quán)，而且通過自己控制的股權(quán)的主導(dǎo)影響，客觀事實上控制和支配了子公司的少數(shù)股份的表決權(quán)。因此，加法原則考慮的是母公司的實際控制權(quán)而非乘法原則所單純考慮的絕對持股份額，從而彌補(bǔ)了乘法原則的不足。中國在質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上采用的仍然是法定控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，尚未涉及實質(zhì)性控制權(quán)。實質(zhì)性控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)將賦予企業(yè)管理當(dāng)局較大的職業(yè)判斷空間，而目前中國資本市場上會計信息失真現(xiàn)象非常嚴(yán)重，說明中國會計職業(yè)界的職業(yè)道德水平亟待提高。因此，盡管中國也有認(rèn)股權(quán)證、股票期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券等有潛在表決權(quán)的工具，但仍暫不引入實質(zhì)性控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)是符合時宜的，否則極可能會加劇會計信息失真。再次，在不納入合并范圍的子公司判斷上，尚有以下幾點有待完善：特殊行業(yè)的子公司不應(yīng)排除于合并范圍之外。理由是：①隨著現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展，跨行業(yè)合并已成為越來越普遍的現(xiàn)實，正如早已司空見慣的多行業(yè)經(jīng)營的單一企業(yè)的報表信息有用一樣，合并了與母公司經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)不同的子公司的信息也應(yīng)是有用的。②不將此類子公司納入合并范圍，將低估了企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債，高估了投資報酬率，同時歪曲了負(fù)債與股東權(quán)益比率，其“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”行為所提供的合并會計報表信息才真正是不甚恰當(dāng)且有誤導(dǎo)之嫌的。③雖然合并會計報表本身是一個主要的報告工具，但這并不能否定額外的財務(wù)信息列示的可能性，和將與母公司經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)不同的子公司排除于合并范圍之外相比，列示分部報告能更充分披露企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，是一種更為完善的解決途徑。轉(zhuǎn)產(chǎn)的子公司不應(yīng)排除于合并范圍之外。理由是：①轉(zhuǎn)產(chǎn)本身并不意味著母公司的控制權(quán)受到了限制，甚至有時轉(zhuǎn)產(chǎn)的決定就是由母公司所作出的。②轉(zhuǎn)產(chǎn)并不意味著子公司將轉(zhuǎn)為從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)，也可能是由從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為與母公司性質(zhì)相同的經(jīng)營業(yè)務(wù)；即便是轉(zhuǎn)為從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)，如前所述，也應(yīng)該將該子公司納入合并范圍。應(yīng)當(dāng)明確暫時性控制的具體定義。美國、英國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則對于“暫時性控制”的界定是較為具體的，而中國《暫行規(guī)定》在這個問題上較為模糊，從而為實際操作提供了操縱的契機(jī)。具體而言，“暫時性”時間界限的長短需要明確界定：“擬出售”的判斷也應(yīng)當(dāng)有相應(yīng)的董事會決議等類似的依據(jù)，否則暫時性控制的判斷無所適從。應(yīng)當(dāng)明確已委托給其他企業(yè)經(jīng)營管理或者由其他企業(yè)承包、租賃的子公司是否應(yīng)當(dāng)納入合并范圍。《暫行規(guī)定》未對此作出規(guī)定。筆者認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)實質(zhì)重于形式原則將其納入合并范圍。如果在其他企業(yè)托管、承包或租賃子公司時，母公司仍承擔(dān)該被托管、被承包或被租賃的子公司的經(jīng)營風(fēng)險，這時該子公司應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并范圍；如果被托管、被承包或被租賃的子公司在托管、承包或租賃期間的盈虧風(fēng)險均由其自身承擔(dān)，而且托管、承包或租賃的期限較長，預(yù)期屆滿時其他企業(yè)支付一定的費(fèi)用即可取得該子公司所有權(quán)時，母公司則不應(yīng)將其納入合并范圍。擁有一個或一個以上子公司的母公司，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況。1．母公司擁有其過半數(shù)以上（不包括半數(shù)）權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，包括：間接擁有過半數(shù)以上權(quán)益性資本是指通過子公司而對子公司的子公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本。直接和間接方式擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本是指母公司雖然只擁有其半數(shù)以下的權(quán)益性資本，但通過與子公司合計擁有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本。2．其他被母公司所控制的被投資企業(yè)。母公司對于被投資企業(yè)雖然不持有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本，但母公司與被投資企業(yè)之間有下列情況之一的，應(yīng)當(dāng)將該被投資企業(yè)作為母公司的子公司，納入合并會計報表的合并范圍：1．通過與該被投資公司的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資公司半數(shù)以上表決權(quán)；3．在母公司編制合并會計報表時，下列子公司可以不包括在合并會計報表的合并范圍之內(nèi)：和納入合并范圍的子公司（以下凡涉及到子公司，即為納入合并范圍的子公司）本身的會計報表以及其他有關(guān)資料為依據(jù)，合并各項目數(shù)額編制。為編制合并會計報表，子公司向母公司提供的其他有關(guān)資料包括：2．與母公司及與母公司的其他子公司業(yè)務(wù)往來、債權(quán)債務(wù)、投資等資料；應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一母公司與子公司的會計報表決算日和會計期間，使子公司會計報表決算日和會計期間與母公司會計報表決算日和會計期間保持一致。不一致時，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身會計報表決算日和會計期間，對子公司會計報表進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司會計報表編制合并會計報表，或者要求子公司按照母公司的要求編報相同會計期間的會計報表。當(dāng)子公司所采用的會計政策與母公司不一致時，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身規(guī)定的會計政策對子公司會計報表進(jìn)行必要的調(diào)整。但當(dāng)子公司與母公司所規(guī)定的會計政策差異不大，并且對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響不大時，母公司也可直接利用該會計報表編制合并會計報表。對子公司進(jìn)行的權(quán)益性資本投資必須采用權(quán)益法進(jìn)行核算，并以此編制個別會計報表，為編制合并會計報表提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。1．對于子公司因本期損益而引起的所有者權(quán)益的變動，母公司應(yīng)當(dāng)計算確定其所擁有的數(shù)額、并將其計入本期投資損益，同時按照該數(shù)額增加或減少長期投資，調(diào)整長期投資賬面價值。母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時，在增加長期投資的情況下，借記“長期投資”科目，貸記“投資收益”科目；減少長期投資的情況下，借記“投資收益”科目，貸記“長期投資”科目。收到子公司分來的利潤時，母公司應(yīng)作為長期投資減少處理。進(jìn)行賬務(wù)處理時，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期投資”科目。2．對于子公司因本期損益以外的原因，如接受捐贈、法定資產(chǎn)重估增值、接受外幣投資折算差額所引起的子公司所有者權(quán)益的變動，母公司應(yīng)當(dāng)計算確定所擁有的數(shù)額，按照計算確定的數(shù)額增加或減少長期投資，調(diào)整長期投資賬面價值，同時增加或減少資本公積的數(shù)額。1．對于因子公司接受捐贈和對資產(chǎn)進(jìn)行法定重增值所引起子公司所有者權(quán)益的變動，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時，接受捐贈和確認(rèn)的法定資產(chǎn)重估增值，應(yīng)借記“長期投資”科目，貸記“資本公積”科目。2．對于因子公司接受外幣投資折算差額所引起的所有者權(quán)益的變動，在外幣投資折算差額為貸方余額時，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時應(yīng)借記“長期投資”科目，貸記“資本公積”科目；在外幣折算差額為借方余額時，母公司應(yīng)借記“資本公積”科目，貸記“長期投資”科目。母公司應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定將境外子公司會計報表各項目的數(shù)額折算為母公司記賬本位幣，并以折算為母公司本位幣后的會計報表編制合并會計報表，對于境內(nèi)子公司采用與母公司記賬本位幣以外的貨幣編報的會計報表，也應(yīng)當(dāng)按照本規(guī)定將其會計報表折算為母公司記賬本位幣表示的會計報表。1．所有資產(chǎn)、負(fù)債類項目均按照合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。2．所有者權(quán)益類項目除“未分配利潤”項目外，均按照發(fā)生時的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。3．“未分配利潤”項目以折算后的利潤分配表中該項目的數(shù)額作為其數(shù)額列示。4．折算后資產(chǎn)類項目與負(fù)債類項目和所有者權(quán)益類項目合計數(shù)的差額，作為報表折算差額在“未分配利潤”項目后單獨列示。1．損益表所有項目和利潤分配表中有關(guān)反映發(fā)生額的項目，應(yīng)當(dāng)按照合并會計報表的會計期間的平均匯率折算為母公司記賬本位幣，也可以采用合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣，在采用合并會計報表決算日市場匯率折算為母公司記賬本位幣時，應(yīng)當(dāng)在合并會計報表附注中說明。平均匯率根據(jù)當(dāng)期期初、期末市場匯率計算確定，也可以采用其他的方法計算確定。平均匯率計算方法一經(jīng)采用，前后各期必須連續(xù)使用，不得隨意變更。如果確需變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注說明變更理由及變更對會計報表的影響。2．利潤分配表中“凈利潤”項目，按折算后損益表該項目的數(shù)額列示。3．利潤分配表中“年初未分配利潤”項目，以上一年折算后的期末的“未分配利潤”項目的數(shù)額列示。4．利潤分配表中“未分配利潤”項目，按折算后的利潤分配表中的其他各項目的數(shù)額計算列示。1．有關(guān)收入、費(fèi)用各項目，按照合并會計報表的會計期間的平均匯率（或市場匯率）折算為母公司記賬本位幣。2．有關(guān)增減長期負(fù)債、增減長期投資以及增減固定資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的項目，按照合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。3．有關(guān)資本的凈增加額項目，按照發(fā)生時的匯率折算為母公司記賬本位幣。4．其他項目均按照折算后的子公司的其他報表相應(yīng)項目的數(shù)額列示或計算填列。5．“流動資金來源和運(yùn)用”中的“流動資金增加凈額”項目，按照“流動資金各項目的變動”中的“流動資金增加凈額”列示。6．“流動資金來源合計”減去“流動資金運(yùn)用合計”后的余額與“流動資金增加凈額”不一致時，其差額在“流動資金運(yùn)用合計”項目之后，“流動資金增加凈額”之前，單列報表折算差額項目反映。合并資產(chǎn)負(fù)債表以母公司和子公司的個別資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，在相互抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項目的數(shù)額編制。1．母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所持有的份額相抵銷，有關(guān)抵銷分錄參見本規(guī)定中合并利潤分配表規(guī)定。抵銷時發(fā)生的合并價差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價差”項目在長期投資項目中單獨反映（貸方余額時以負(fù)數(shù)表示）。對于子公司之間相互投資，母公司應(yīng)當(dāng)比照上述做法，將權(quán)益性資本投資項目的數(shù)額與相對應(yīng)另一子公司所有者權(quán)益各有關(guān)項目中相應(yīng)的數(shù)額相互抵銷。2．母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項目，包括應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)收及預(yù)付等項目應(yīng)當(dāng)相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記應(yīng)付和預(yù)收等項目，貸記應(yīng)收和預(yù)付等項目。對于母公司與子公司、子公司相互之間持有對方的債券，母公司編制合并會計報表時也應(yīng)當(dāng)相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“應(yīng)付債券”項目，貸記“長期投資”或“短期投資”項目。對于長期投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券抵銷時發(fā)生的差額，應(yīng)當(dāng)作為合并價差處理。當(dāng)長期投資中債券投資的數(shù)額高于相對應(yīng)的應(yīng)付債券的數(shù)額，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“合并價差”項目，貸記“長期投資”項目；當(dāng)長期投資中內(nèi)部債券投資的數(shù)額低于相對應(yīng)的應(yīng)付債券的數(shù)額，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“長期投資”項目，貸記“合并價差”項目。母公司與子公司，子公司相互之間應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷后，其已抵銷的應(yīng)收賬款所計提的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額也應(yīng)予以抵銷。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，壞賬準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)以抵銷后應(yīng)收賬款計提的數(shù)額列示。在合并工作底稿中，編制抵銷分錄抵銷已抵銷的應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備時，借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“管理費(fèi)用”項目。對于以前會計期間編制合并會計報表時因內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷而抵銷的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額，在本期編制合并會計報表編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“年初未分配利潤”項目。對于本期內(nèi)部應(yīng)收賬款增加而計提的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行抵銷，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“管理費(fèi)用”項目；對于本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少而沖銷的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行抵銷，編制抵銷分錄時，借記“管理費(fèi)用”項目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”項目。3．存貨項目中，由內(nèi)部銷售所產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，并以抵銷后的數(shù)額列示。有關(guān)抵銷分錄參見本規(guī)定中合并損益表中有關(guān)部分。4．固定資產(chǎn)等有關(guān)項目中，由于內(nèi)部銷售產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額應(yīng)當(dāng)予以抵銷5．子公司所有者權(quán)益各項目中不屬于母公司擁有的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益類項目之前，單列一類，以總額反映。6．所有者權(quán)益中未分配利潤的數(shù)額根據(jù)合并利潤分配表中期末未分配利潤的數(shù)額列示。合并損益表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的損益表為基礎(chǔ)，在抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，合并各項目的數(shù)額編制。1．內(nèi)部銷售商品全部實現(xiàn)對外銷售時，應(yīng)當(dāng)在合并銷售收入項目中抵銷內(nèi)部銷售收入的數(shù)額，在合并銷售成本項目中抵銷從內(nèi)部購進(jìn)該貨物所發(fā)生的購進(jìn)成本的數(shù)額（即出售公司內(nèi)部銷售收入的數(shù)額）。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。2．內(nèi)部銷售商品全部未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨時，應(yīng)當(dāng)在合并銷售收入項目中抵銷內(nèi)部銷售收入的數(shù)額，在存貨項目中抵銷內(nèi)部銷售商品中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，在合并銷售成本項目中抵銷內(nèi)部銷售商品的成本數(shù)額（銷售商品公司銷售收入減去未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額）。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“存貨”項目（在合并資產(chǎn)負(fù)債表中抵銷）和“營業(yè)成本”項目。未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤根據(jù)銷售商品公司的銷售毛利率乘以內(nèi)部銷售收入的數(shù)額確定。3．在內(nèi)部銷售商品部分售出的情況下，應(yīng)當(dāng)分別已實現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額和未實現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額進(jìn)行處理。①上一會計期間抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的內(nèi)部銷售形成的存貨，在本期編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)視為本期銷售實現(xiàn)處理，其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，在本期編制合并會計報表時視為本期實現(xiàn)利潤處理。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)上期編制合并會計報表存貨中抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。②上期結(jié)轉(zhuǎn)存貨應(yīng)當(dāng)視同本期購進(jìn)的存貨處理，并以此分別按照上述（1）至（3）的情況，抵銷內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本和未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。2．母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的固定資產(chǎn)的交易所產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的固定資產(chǎn)交易是指母公司與子公司之間，子公司相互之間發(fā)生的一方銷售自身的產(chǎn)品，另一方購買對方產(chǎn)品作為固定資產(chǎn)使用的固定資產(chǎn)購售活動。①將內(nèi)部銷售收入與該內(nèi)部銷售成本和固定資產(chǎn)原價項目中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤相互抵銷，即在合并銷售收入項目中抵銷該產(chǎn)品銷售收入的數(shù)額；在合并銷售成本項目中抵銷該產(chǎn)品的銷售成本的數(shù)額；在合并固定資產(chǎn)原價項目中抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記，“營業(yè)成本”和“固定資產(chǎn)原價”項目。②在該固定資產(chǎn)的使用期間內(nèi)，每期編制合并會計報表時都必須將該固定資產(chǎn)原價中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷，直至該固定資產(chǎn)退出企業(yè)集團(tuán)止。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“年初未分配利潤”項目，貸記“固定資產(chǎn)原價”項目，其數(shù)額為上一會計期間該固定資產(chǎn)原值中抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。在發(fā)生固定資產(chǎn)交易的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部銷售收入與該內(nèi)部銷售成本和固定資產(chǎn)原價中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤相互抵銷，即在合并銷售收入項目中抵銷該固定資產(chǎn)交易的銷售收入的數(shù)額；在合并銷售成本項目中抵銷該固定資產(chǎn)交易的銷售成本的數(shù)額；在合并固定資產(chǎn)原價項目中抵銷該固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”和“固定資產(chǎn)原價”項目。在計提折舊時，還應(yīng)當(dāng)將該固定資產(chǎn)計提的折舊中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額抵銷。抵銷數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。在采用直線法時，即該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤總額除以該固定資產(chǎn)的使用期間。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“累計折舊”項目，貸記“管理費(fèi)用”等項目。②在發(fā)生該固定資產(chǎn)交易以后的會計期間到該固定資產(chǎn)清理報廢時止，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵銷：將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額予以抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“固定資產(chǎn)原價”項目。將內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)計提的折舊中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額抵銷。其抵銷數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)原價所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤中以前會計期間已計入累計折舊的數(shù)額抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“累計折舊”項目，貸記“年初未分配利潤”項目。③在固定資產(chǎn)報廢清理時，應(yīng)當(dāng)將該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤總額減去報廢清理以前固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤中已計入以前各期折舊費(fèi)用的數(shù)額（即已實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額）后的余額予以抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“管理費(fèi)用”項目和“營業(yè)外支出”（或“營業(yè)外收入”）項目。其中抵銷管理費(fèi)用項目的數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。3．母公司與子公司，子公司相互之間固定資產(chǎn)交易發(fā)生不多，或其交易對企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響不大的，也可將其固定資產(chǎn)交易視為企業(yè)集團(tuán)外交易。不按照上述規(guī)定進(jìn)行抵銷處理。3．母公司與子公司以及子公司相互之間持有對方債券所發(fā)生的投資收益應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的利息支出相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“投資收益”項目，貸記“財務(wù)費(fèi)用”等項目。4．母公司對子公司權(quán)益性資本投資權(quán)益應(yīng)當(dāng)予以抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄，參見本規(guī)定中合并利潤分配表的有關(guān)規(guī)定。5．子公司“凈利潤”項目扣除母公司投資收益后的余額，即為少數(shù)股東本期損益，少數(shù)股東本期損益應(yīng)當(dāng)在合并損益表中單列“少數(shù)股東損益”項目，在“凈利潤”項目之前列示。合并利潤分配表以母公司和子公司利潤分配表的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過抵銷子公司利潤分配表各項目的數(shù)額編制。在合并