電影制作業(yè)IPO所涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)

電影制作業(yè)IPO所涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)電影制作業(yè)因其獨(dú)特的生產(chǎn)和銷售流程，在會(huì)計(jì)核算上也存在一些特別之處：(一)合作攝制中收到的制片款的處理1.聯(lián)合攝制業(yè)務(wù):聯(lián)合攝制是指企業(yè)與其他投資方共同出資(含現(xiàn)金、勞務(wù)、實(shí)物或以廣告時(shí)段作價(jià)等)，并按各自出資比例或按合同約定分享利益及分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的攝制業(yè)務(wù)。企業(yè)負(fù)責(zé)攝制成本核算的，在收到合作方按合同約定預(yù)付的制片款項(xiàng)，應(yīng)先通過“預(yù)收制片款”科目進(jìn)行核算；當(dāng)影片完成攝制結(jié)轉(zhuǎn)入庫時(shí)，再將該款項(xiàng)轉(zhuǎn)作影片庫存成本的備抵，并在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)予以沖抵。其他合作方負(fù)責(zé)攝制成本核算的，企業(yè)按合同約定支付合作方的拍片款，參照委托攝制業(yè)務(wù)處理。2．受托攝制業(yè)務(wù):受托攝制是指企業(yè)接受其他單位的全額出資，代為制作影片的攝制業(yè)務(wù)。企業(yè)收到委托方按合同約定預(yù)付的制片款項(xiàng)，應(yīng)先通過“預(yù)收制片款”科目進(jìn)行核算。當(dāng)影片完成攝制并提供給委托方時(shí)，將該款項(xiàng)沖減該片的實(shí)際成本。3.委托攝制業(yè)務(wù):委托攝制是指企業(yè)全額出資，委托其他制片單位代為制作影片的攝制業(yè)務(wù)。企業(yè)按合同約定預(yù)付給受托方的制片款項(xiàng)，應(yīng)先通過“預(yù)付制片款”科目進(jìn)行核算；當(dāng)影片完成攝制并收到受托方出具的經(jīng)審計(jì)或雙方確認(rèn)的有關(guān)成本、費(fèi)用結(jié)算憑據(jù)或報(bào)表時(shí)，按實(shí)際結(jié)算金額將該款項(xiàng)轉(zhuǎn)作影片庫存成本。4.協(xié)作攝制業(yè)務(wù):協(xié)作攝制是指由其他制片單位全額出資，企業(yè)僅以提供設(shè)備、器材、場(chǎng)地、勞務(wù)等方式給予協(xié)助的攝制業(yè)務(wù)?？砂醋赓U、收入等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。需要注意的是，企業(yè)在受托或協(xié)作攝制業(yè)務(wù)中，如雙方在合同中約定按該片銷售收入的一定比例充抵受托或協(xié)作價(jià)款的，應(yīng)視同聯(lián)合攝制方式進(jìn)行核算。需要說明的是:上述處理方式系摘編自2004年發(fā)布的《電影企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》。在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，隨著會(huì)計(jì)概念框架體系的進(jìn)一步完善，有必要基于新準(zhǔn)則的理念重新審視上述處理方式的恰當(dāng)性。我們認(rèn)為，在新準(zhǔn)則下，合作攝制的會(huì)計(jì)處理方法主要取決于以下因素:其中一方或多方合作者是否給予其他一方或多方合作者保本和獲取固定收益(或保本收益)的承諾；其中一方或多方合作者是否有權(quán)優(yōu)先收回投資和/或優(yōu)先分取收益;合作攝制項(xiàng)目的重大事項(xiàng)決策機(jī)制，例如，涉及人事安排、財(cái)務(wù)、市場(chǎng)運(yùn)作、日常運(yùn)營(yíng)管理事項(xiàng)，是否由其中一方合作者處于主導(dǎo)和控制地位，還是應(yīng)當(dāng)由所有合作者協(xié)商一致共同決定;合作攝制項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的享有和承擔(dān)情況；等等。根據(jù)不同案例的具體情況，合作攝制的會(huì)計(jì)處理模式可能差異很大。例如:1.如果其中一方主導(dǎo)(控制)該合作項(xiàng)目，則實(shí)質(zhì)上該合作項(xiàng)目可視作該合作方的子公司(盡管沒有采用設(shè)立企業(yè)法人的法律形式，但經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相同)。此時(shí)，該合作方應(yīng)當(dāng)把合作項(xiàng)目的全部資產(chǎn)、負(fù)債、收入、成本和費(fèi)用均納入其自身的財(cái)務(wù)報(bào)表。對(duì)于接受其他合作方投入的資金以及分配給各合作方的收益，應(yīng)區(qū)分不同情況處理:(1)合作協(xié)議約定各合作方共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享收益(一般按出資比例)，沒有向其他合作方提供保本、固定收益或保底收益承諾的，其他合作方投入合作項(xiàng)目的資金和從合作項(xiàng)目中分得的收益從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上而言與子公司的少數(shù)股權(quán)類似，在處于主導(dǎo)地位的合作方的財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)把接受其他合作方的投資視作所有者權(quán)益的組成部分(因?yàn)椴粯?gòu)成對(duì)其他合作方的一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù))，在該合作方的資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益大類下增設(shè)一個(gè)項(xiàng)目“項(xiàng)目合作方權(quán)益”；在該合作方的利潤(rùn)表中，應(yīng)歸屬其他合作方的利潤(rùn)構(gòu)成凈利潤(rùn)的組成部分，并在利潤(rùn)表的“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目下單設(shè)“其中:歸屬其他項(xiàng)目合作方的凈利潤(rùn)”反映，即此時(shí):所有者權(quán)益總額＝歸屬母公司股東的權(quán)益＋少數(shù)股東權(quán)益(如為合并報(bào)表)＋項(xiàng)目合作方權(quán)益；凈利潤(rùn)＝歸屬母公司股東的凈利潤(rùn)＋少數(shù)股東損益(如為合并報(bào)表)＋歸屬其他項(xiàng)目合作方的凈利潤(rùn)?！绊?xiàng)目合作方權(quán)益”和“歸屬項(xiàng)目合作方的凈利潤(rùn)”這兩個(gè)項(xiàng)目不僅限于在合并報(bào)表中使用，也可能在個(gè)別報(bào)表中使用，其實(shí)就是把合并報(bào)表中對(duì)少數(shù)股權(quán)的處理原則擴(kuò)展到了個(gè)別報(bào)表中對(duì)項(xiàng)目合作方權(quán)益和損益的處理。(2)合作協(xié)議約定由處于主導(dǎo)地位的合作方對(duì)一個(gè)或多個(gè)其他合作方提供保本和保底收益(或固定收益)承諾的，則由于該接受承諾的合作方并未完全承擔(dān)(或完全未承擔(dān))合作項(xiàng)目運(yùn)作過程中的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，其投入的資金不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第五十八條對(duì)“權(quán)益工具”的定義，即“能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同”。因此對(duì)該合作方投入的資金，應(yīng)在處于主導(dǎo)地位的合作方的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)為負(fù)債，相應(yīng)地，向該等投資方支付的投資回報(bào)作為利息支出計(jì)入損益處理(如果該合作項(xiàng)目的標(biāo)的資產(chǎn)屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》所規(guī)定的符合資本化條件的資產(chǎn)的，則相關(guān)利息可在符合該準(zhǔn)則規(guī)定的前提下資本化計(jì)入該標(biāo)的資產(chǎn)成本)。2.如果該合作項(xiàng)目由各合作方共同控制的，則會(huì)計(jì)處理按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》第三章第五節(jié)關(guān)于共同控制經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)處理原則執(zhí)行。(二)預(yù)售電影播映權(quán)的處理企業(yè)在影片完成攝制前采取全部或部分賣斷，或者承諾給予影片首(播)映權(quán)等方式，預(yù)售影片發(fā)行權(quán)、放(播)映權(quán)或其他權(quán)利所取得的款項(xiàng)，不屬于合作攝制性質(zhì)。企業(yè)在此類預(yù)售業(yè)務(wù)活動(dòng)中已收到的預(yù)售款項(xiàng)，應(yīng)先記入“預(yù)收賬款”科目;待影片完成攝制并按合同約定提供給預(yù)付款人使用時(shí)，再將預(yù)售款項(xiàng)轉(zhuǎn)作銷售收入。同時(shí)具備以下特征的應(yīng)當(dāng)視為預(yù)售業(yè)務(wù):1.付款人的目的是以買斷方式取得合同約定時(shí)期和范圍內(nèi)的影片使用權(quán)。2.付款人不享有或不承擔(dān)該影片在前款規(guī)定時(shí)期和范圍以外的經(jīng)濟(jì)收益或經(jīng)濟(jì)損失。3.付款人的預(yù)付款項(xiàng)與影片攝制成本無直接關(guān)聯(lián)，制片方無需向付款人提供影片攝制成本的結(jié)算憑據(jù)或報(bào)表。(三)制片資助款的核算企業(yè)在影片的創(chuàng)作生產(chǎn)活動(dòng)中，接受有關(guān)方面、企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、個(gè)人所提供的，給予指定影片專項(xiàng)資助的款項(xiàng)，應(yīng)先作為負(fù)債，記入“制片資助款”科目，在結(jié)轉(zhuǎn)入庫時(shí)，將該款項(xiàng)轉(zhuǎn)作影片庫存成本的備抵，并在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)予以沖抵。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露影片接受資助的片名、資助方、資助金額以及該款項(xiàng)的當(dāng)期使用情況等相關(guān)信息。(四)結(jié)轉(zhuǎn)影片成本企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)影片成本，應(yīng)當(dāng)遵循配比原則和謹(jǐn)慎性原則。1.國產(chǎn)影片(包括合拍片)在完成后期制作，進(jìn)口影片在提供原拷貝(帶)和譯制拷貝(帶)，并經(jīng)電影行政主管部門審查通過，取得《電影片公映許可證》或《電視劇發(fā)行許可證》(以下簡(jiǎn)稱《許可證》)后，方可結(jié)轉(zhuǎn)入庫。2.影片(含拷貝、播映帶和其他載體)已結(jié)轉(zhuǎn)入庫的全部實(shí)際成本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自符合收入確認(rèn)條件之日起，按以下方法和規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本:(1)企業(yè)一次性賣斷國內(nèi)全部著作權(quán)，在收到賣斷價(jià)款時(shí)，應(yīng)將其全部實(shí)際成本一次性結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本；采用分期收款銷售方式的，按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》及其應(yīng)用指南的規(guī)定執(zhí)行。(2)企業(yè)采用按票款、發(fā)行收入等分賬結(jié)算方式，或采用多次、局部(特定院線或一定區(qū)域、一定時(shí)期內(nèi))將發(fā)行權(quán)、放映權(quán)轉(zhuǎn)讓給部分電影院線(發(fā)行公司)或電視臺(tái)等，且仍可繼續(xù)向其他單位發(fā)行、銷售的影片，應(yīng)在符合收入確認(rèn)條件之日起，不超過24個(gè)月的期間內(nèi)(主要提供給電視臺(tái)播映的美術(shù)片、電視劇片可在不超過5年的期間內(nèi))，采用計(jì)劃收入比例法將其全部實(shí)際成本逐筆(期)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。計(jì)劃收入比例應(yīng)當(dāng)盡可能接近實(shí)際。計(jì)劃收入比例除有特殊情況應(yīng)當(dāng)隨時(shí)調(diào)整外，在年度內(nèi)一般不作變動(dòng)。如果企業(yè)預(yù)計(jì)影片不再擁有發(fā)行、銷售市場(chǎng)，應(yīng)將未結(jié)轉(zhuǎn)的成本予以全部結(jié)轉(zhuǎn)。影片成本的結(jié)轉(zhuǎn)，可以采用計(jì)劃收入比例法，也可以采用零毛利法和固定比例法。采用零毛利法時(shí)，如果取得的收入大于剩余成本，應(yīng)將剩余成本一次結(jié)轉(zhuǎn)完畢，如果預(yù)計(jì)在成本結(jié)轉(zhuǎn)期內(nèi)不能完全轉(zhuǎn)銷該影片的庫存成本，則應(yīng)在到期前的最后一次結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)將剩余成本全部結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入銷售成本。采用計(jì)劃收入比例法、固定比例法時(shí)，企業(yè)應(yīng)按謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)，合理確定預(yù)計(jì)收入總額、成本結(jié)轉(zhuǎn)比例，按期結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。以上方法和結(jié)轉(zhuǎn)比例一經(jīng)確定，不得隨意變更，如需變更，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露。(3)企業(yè)在尚擁有影片著作權(quán)時(shí)，可在“庫存商品”中象征性保留1元余額。企業(yè)在以分賬、代理結(jié)算等方式發(fā)行和銷售影片活動(dòng)中取得的片款或發(fā)生的支出，應(yīng)設(shè)置“待結(jié)算業(yè)務(wù)收入”和“待結(jié)算業(yè)務(wù)支出”科目進(jìn)行核算。具體核算參照發(fā)行、放映企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的規(guī)定執(zhí)行。(五)電影行業(yè)播映權(quán)收入的確認(rèn)(許可方)來源于電影行業(yè)播映權(quán)(即電影在電影院上映和在電視上放映的許可)的收入，應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所確立的關(guān)于收入確認(rèn)的一般原則予以確認(rèn)。授予電影在電視上的放映權(quán)的許可合同，通常允許在一段特定期間內(nèi)放映多次。這些合同通常在以下兩個(gè)日期中的較早者期滿:完成最后一次經(jīng)授權(quán)的放映的日期;特定的到期日。電影院上映權(quán)的計(jì)費(fèi)方式通常是固定收費(fèi)或者票房分成，或者兩者的結(jié)合?！秶H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——收入》的附錄中指出:“對(duì)于一項(xiàng)固定收費(fèi)的權(quán)利轉(zhuǎn)讓，或是根據(jù)一項(xiàng)不可取消的合同規(guī)定不能退回的保證金的權(quán)利轉(zhuǎn)讓，并且允許許可證受讓人自由利用那些權(quán)利，而許可證讓予人則不再具有應(yīng)履行的余留義務(wù)，這樣的權(quán)利轉(zhuǎn)讓實(shí)質(zhì)上是銷售。??許可證讓予人對(duì)所允許的在市場(chǎng)上展覽動(dòng)畫片的權(quán)利，并對(duì)其發(fā)行商不再實(shí)施控制，也不期望從票房收入中獲取更多的收入。在這種情況下，應(yīng)在銷售時(shí)確認(rèn)收入。”因此，我們理解，在同時(shí)滿足下列條件的情況下，電影播映權(quán)的銷售收入可在許可期間的開始日予以全額確認(rèn):(1)合同已經(jīng)簽訂。(2)電影已經(jīng)制作完成，隨時(shí)可以交付。(3)除了制作一個(gè)電影拷貝并將其交付給被授權(quán)人以外，不存在尚未履行的其他責(zé)任和義務(wù)。(4)款項(xiàng)的可回收性有合理的保障。對(duì)于采用不可退回的固定收費(fèi)方式，允許在一段特定期間內(nèi)放映多次，且在完成最后一次經(jīng)授權(quán)的放映的日期和特定的到期日兩者中的較早者期滿的播映權(quán)許可合同，上述原則也同樣適用。即使被授權(quán)人尚未實(shí)際使用所授予的權(quán)利，授權(quán)人也可以確認(rèn)收入。但是，我們理解，由于只有在許可期內(nèi)，被授權(quán)人才有權(quán)自由利用被授予的權(quán)利(因而才擁有和承擔(dān)與所授權(quán)利相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬)，因此，授權(quán)人不應(yīng)在特許期開始日之前確認(rèn)相關(guān)的收入。如果授權(quán)人在將電影拷貝交付給被授權(quán)人之后，仍然有義務(wù)實(shí)施重大行為或者提供重大的服務(wù)，例如，對(duì)該影片的市場(chǎng)推廣活動(dòng)，則應(yīng)當(dāng)在履行這些責(zé)任和提供這些服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。在實(shí)務(wù)中，也可以按直線法在許可期內(nèi)平均確認(rèn)。授予電影院放映權(quán)的合同，通常規(guī)定許可權(quán)的價(jià)款收取方式是按票房收入的一定比例分成。此時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)票房收入的情況計(jì)算有權(quán)取得的分成款項(xiàng)的金額，相應(yīng)確認(rèn)收入。如果合同規(guī)定只有當(dāng)票房收入超過某一最低限額時(shí)授權(quán)人才有權(quán)參與分成，則授權(quán)人只有在該最低限額已達(dá)到的情況下才能確認(rèn)收入。《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——收入》的附錄指出:“在某些情況下，許可證費(fèi)或特許使用費(fèi)是否能收到，依某一