第六章 生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨

生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨06宋獻(xiàn)中譚小平巫岑石本仁

編著會計學(xué)原理（微課版第六版）章首故事寶鋼股份營業(yè)收入與營業(yè)成本的相關(guān)資料如下：單位：百萬元營業(yè)收入營業(yè)成本營業(yè)總收入

292057營業(yè)總成本

281609

營業(yè)收入

291594

營業(yè)成本

259871

其中：主營業(yè)務(wù)收入

290187

其中：主營業(yè)務(wù)成本

258819

其他業(yè)務(wù)收入

1

407

其他業(yè)務(wù)成本

1

052

利息收入

449

利息支出

178

手續(xù)費及傭金收入

14

手續(xù)費及傭金支出等* 21560*其他營業(yè)成本項目還包括營業(yè)稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用和資產(chǎn)減值損失。2019年末寶鋼股份存貨構(gòu)成如下：

單位：百萬元原材料半成品庫存商品備品備件及其他小計跌價準(zhǔn)備存貨凈額109101175214109503041774147540299了解企業(yè)的類型及其存貨的種類掌握制造業(yè)存貨成本的構(gòu)成及會計處理理解實地盤存制與永續(xù)盤存制及存貨盤存的會計處理掌握發(fā)出存貨成本的計價方法掌握期末存貨成本的計價了解存貨管理的評價與控制學(xué)習(xí)要點學(xué)習(xí)導(dǎo)航生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨企業(yè)的類型、存貨的種類與會計信息處理系統(tǒng)企業(yè)的類型存貨的種類存貨與會計信息處理系統(tǒng)生產(chǎn)過程與存貨的初始計量生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理永續(xù)盤存制與

定期盤存制實地盤存制永續(xù)盤存制兩種盤存制度的比較存貨盤存的會計處理發(fā)出存貨計價與期末存貨計價發(fā)出存貨成本的計價方法期末存貨的計價存貨的管理評價與控制存貨的管理評價存貨的控制一、企業(yè)的類型服務(wù)企業(yè)商業(yè)企業(yè)制造企業(yè)企業(yè)二、存貨的種類存貨是指企業(yè)日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處于生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。生產(chǎn)性工業(yè)企業(yè)的存貨主要有三種，即原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品及其他消耗品。這三類又可分為：1、銷售用存貨。銷售用存貨是指企業(yè)以對外銷售為目的而持有的已完工產(chǎn)成品。2、生產(chǎn)用存貨。生產(chǎn)用存貨是指企業(yè)為生產(chǎn)、加工產(chǎn)品而庫存的各種存貨。主要包括原材料和在產(chǎn)品等。3、周轉(zhuǎn)材料（消耗品）。消耗品是指除了以上存貨外，供企業(yè)一般耗用的用品和為生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)的輔助性物品。三、存貨與會計信息處理系統(tǒng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)資產(chǎn)負(fù)債表利潤表現(xiàn)金流量表圖6-1：產(chǎn)品生產(chǎn)活動與會計信息系統(tǒng)買價相關(guān)費用人工材料其他購進(jìn)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營活動存貨銷售成本銷售學(xué)習(xí)導(dǎo)航生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨企業(yè)的類型、存貨的種類與會計信息處理系統(tǒng)企業(yè)的類型存貨的種類存貨與會計信息處理系統(tǒng)生產(chǎn)過程與存貨的初始計量生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理永續(xù)盤存制與

定期盤存制實地盤存制永續(xù)盤存制兩種盤存制度的比較存貨盤存的會計處理發(fā)出存貨計價與期末存貨計價發(fā)出存貨成本的計價方法期末存貨的計價存貨的管理評價與控制存貨的管理評價存貨的控制一、生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成（一）生產(chǎn)過程與存貨流轉(zhuǎn)圖圖6-2：存貨流程圖購買期末期初原材料存貨加：轉(zhuǎn)換成本期末期初期末期初材料領(lǐng)用完工產(chǎn)品售出產(chǎn)

品成本一、生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成

（二）存貨成本的構(gòu)成1、原材料成本構(gòu)成：原材料的成本就是它的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。2、在產(chǎn)品存貨成本構(gòu)成：在產(chǎn)品存貨的成本由下列兩個部分構(gòu)成：（1）生產(chǎn)過程中領(lǐng)用的原材料存貨成本；（2）從投入原材料開始生產(chǎn)到本會計期末所發(fā)生的加工成本。3、產(chǎn)成品成本構(gòu)成：產(chǎn)成品存貨的成本由產(chǎn)成品的制造成本和其他成本構(gòu)成。原材料成本、人工成本、制造費用組成產(chǎn)品的完全生產(chǎn)成本，又稱產(chǎn)品的制造

成本。二、存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理業(yè)務(wù)1：原材料的采購業(yè)務(wù)2：原材料耗用業(yè)務(wù)3：產(chǎn)品生產(chǎn)產(chǎn)成品成本=期初在產(chǎn)品成本+本期耗用的原材料+本期加工成本（直接人工薪酬+分配的制造費用）-期末在產(chǎn)品成本業(yè)務(wù)4：產(chǎn)品生產(chǎn)完工，結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)成品成本業(yè)務(wù)5：銷售產(chǎn)品成本銷售產(chǎn)品成本=期初庫存商品成本+本期完工產(chǎn)品成本-期末庫存商品成本業(yè)務(wù)6：結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本例6-1（P118-120）二、存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理圖6-3：生產(chǎn)過程與存貨成本流轉(zhuǎn)①購進(jìn)35000②領(lǐng)用32000期末余額13000②料32000⑥完工73000期末余額9000③工22000⑤費23000⑥入庫73000⑦銷售75000期末余額8000⑦銷售成本75000⑧結(jié)轉(zhuǎn)75000⑧主營業(yè)務(wù)成本75000④計提折舊等23000⑤分配結(jié)轉(zhuǎn)23000購進(jìn)生產(chǎn)銷售期初金額

10000原材料制造費用主營業(yè)務(wù)成本本年利潤（原材料存貨）期初金額

5000生產(chǎn)成本期初金額

10000產(chǎn)成品（庫存商品）（在產(chǎn)品存貨）（庫存商品存貨）學(xué)習(xí)導(dǎo)航生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨企業(yè)的類型、存貨的種類與會計信息處理系統(tǒng)企業(yè)的類型存貨的種類存貨與會計信息處理系統(tǒng)生產(chǎn)過程與存貨的初始計量生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理永續(xù)盤存制與

定期盤存制實地盤存制永續(xù)盤存制兩種盤存制度的比較存貨盤存的會計處理發(fā)出存貨計價與期末存貨計價發(fā)出存貨成本的計價方法期末存貨的計價存貨的管理評價與控制存貨的管理評價存貨的控制只有知道了各存貨的期末余額，才能推算出已耗用的原材料成本、已完工入庫產(chǎn)的成品成本和已銷售產(chǎn)品的成本。上期的期末余額就是本期的期初余額，而本期增加平時隨時都進(jìn)行記錄的，因此，進(jìn)行上述推算關(guān)鍵的問題就是要解決各存貨的期末余額。要解決期末存貨的成本問題，就必須得解決期末存貨的數(shù)量和期末存貨的單位成本這兩個問題。企業(yè)期末存貨的數(shù)量可采用盤存的方法來確定，常用的盤存方法有實地盤存制和永續(xù)盤存制兩種。關(guān)于期末存貨單位成本的問題，也就是存貨計價的問題，我們將在下一節(jié)（發(fā)出存貨計價）進(jìn)行探討。一、實地盤存制實地盤存制，又稱定期盤存制，是指會計期末對存貨進(jìn)行實地盤點來確定期末存貨數(shù)量的方法。在實地盤存制下，企業(yè)日常只記存貨的收入數(shù)，不計存貨的發(fā)出成本，期末時，根據(jù)盤存的存貨結(jié)存數(shù)乘以單位存貨的盤存價，以倒扎出本期已耗用或已銷售存貨的成本。期初存貨成本+本期購貨（增加的在產(chǎn)品成本或入庫產(chǎn)品）成本=本期耗用（已完工入庫產(chǎn)品成本或已銷售產(chǎn)品成本）成本+期末存貨成本對此公式進(jìn)行改寫，則：本期耗用成本（已完工入庫產(chǎn)品成本或已銷售產(chǎn)品成本）=期初存貨成本+本期購貨（增加的在產(chǎn)品成本或入庫產(chǎn)品）成本-期末存貨成本二、永續(xù)盤存制永續(xù)盤存制，又稱賬面盤存制，是指對企業(yè)存貨每一項變動（收入或發(fā)出）都逐筆進(jìn)行記錄，并隨時結(jié)算出存貨期末余額的方法。在永續(xù)盤制下，企業(yè)是逐筆確定已發(fā)出存貨的成本，用期初存貨成本加上本期增加的存貨成本再減去發(fā)出存貨成本后，即時得出期末存貨成本。三、兩種盤存制度的比較實地盤存制下，由于可以不登記存貨明細(xì)賬的發(fā)出欄，從而減少了存貨核算的工作量，簡化了核算手續(xù)，這是它的優(yōu)點。實地盤存制的局限性表現(xiàn)在：實地盤存制是“以存計銷，以存計耗”，容易造成存貨保管中產(chǎn)生的自然損耗、損失浪費、差錯、貪污盜竊等存貨的減少都計入耗用或銷售成本之中，影響成本計算和利潤確定的正確性；01OPTION02OPTION03OPTION采用實地盤存制，平時缺乏連續(xù)的存貨記錄，不能通過賬簿記錄隨時反映各種存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存情況，不利于存貨的計劃、管理和控制；只有在期末對存貨進(jìn)行了實地盤存之后才能倒擠出已耗或已銷售商品成本，不能隨時結(jié)轉(zhuǎn)。實地盤存制一般適用于存貨品種規(guī)格繁多、單位價值較低的企業(yè)。三、兩種盤存制度的比較永續(xù)盤存制則克服了實地盤存制的局限，其優(yōu)點表現(xiàn)在：永續(xù)盤存制下，對存貨的每一項變動都逐筆登記，存貨明細(xì)賬上可以隨時反映存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存情況，因此，有利于對存貨的數(shù)量和金額進(jìn)行管理和控制，為經(jīng)營決策提供及時、準(zhǔn)確的信息，如決定何時訂購原材料、訂多少原材料以及分析客戶對每一產(chǎn)品的需求等等；01OPTION02OPTION03OPTION永續(xù)盤存登記表本身有一固有核查功能，這是實地盤存制所不能具有的。永續(xù)盤存制下，存貨的賬面記錄與結(jié)存的實物可以經(jīng)常核對，有利于查明存貨溢缺的原因，及時進(jìn)行糾正。同時，能將存貨的損耗單獨確認(rèn)出來，而不是全部計入已耗或已銷售產(chǎn)品成本之中；永續(xù)盤存制下，可隨時結(jié)轉(zhuǎn)已銷售產(chǎn)品成本來編制利潤表，不必等到盤存之后。然而永續(xù)盤存制的缺點是，對存貨的每一變動都要進(jìn)行記錄，簿記的工作量較大。四、存貨盤存的會計處理企業(yè)按規(guī)定進(jìn)行定期盤點，若盤點結(jié)果與賬面不符，則應(yīng)查明原因，并進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。1、存貨盤盈的會計處理2、存貨盤虧、毀損的會計處理

例6-3（P122）例6-2（P122）學(xué)習(xí)導(dǎo)航生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨企業(yè)的類型、存貨的種類與會計信息處理系統(tǒng)企業(yè)的類型存貨的種類存貨與會計信息處理系統(tǒng)生產(chǎn)過程與存貨的初始計量生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理永續(xù)盤存制與

定期盤存制實地盤存制永續(xù)盤存制兩種盤存制度的比較存貨盤存的會計處理發(fā)出存貨計價與期末存貨計價發(fā)出存貨成本的計價方法期末存貨的計價存貨的管理評價與控制存貨的管理評價存貨的控制一、發(fā)出存貨成本的計價方法會計期間內(nèi)，存貨的單位成本發(fā)生變化時，期初存貨成本與本期存貨增加的成本將如何在已發(fā)出存貨與庫存存貨之間進(jìn)行分?jǐn)?？分?jǐn)偨o已發(fā)出去存貨的成本金額越大，庫存存貨的成本金額就越小，反之亦然。解決此問題常用的有4種方法，即個別計價法、平均成本法、先進(jìn)先出法和后進(jìn)先出法。例6-4、5、6、7、8、9（P123-128）一、發(fā)出存貨成本的計價方法（一）個別計價法個別計價法又稱為個別辨認(rèn)法、分批認(rèn)定法，是指以每一批存貨購入或生產(chǎn)時的實際單位成本，作為該批存貨發(fā)出時的單位成本，期未按每批存貨購入或生產(chǎn)時的單位成本確定期末存貨的成本。（二）平均成本法1、一次加權(quán)平均法一次加權(quán)平均法，是指在期末（通常為月末）計算存貨的單位成本時，以期初的存貨數(shù)量和本期購入的全部數(shù)量作為權(quán)數(shù)，除期初結(jié)存存貨成本和本期購入存貨成本之和，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，據(jù)此確定發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的一種存貨計價方法。

例6-5（P124）一、發(fā)出存貨成本的計價方法（二）平均成本法2、移動加權(quán)平均法移動加權(quán)平均法是指每次收入存貨，都以本次購入存貨的成本加上結(jié)存存貨的成本，除以本次購入存貨數(shù)量與結(jié)存存貨數(shù)量之和，以計算出存貨平均單位成本，并作為下次收入存貨前發(fā)出存貨的單位成本的一種方法。

（三）先進(jìn)先出法先進(jìn)先出法是假設(shè)先購入的存貨先發(fā)出，即企業(yè)發(fā)出的存貨是按照購入存貨的先后次序進(jìn)行，先購入的存貨先發(fā)出，并按先購入存貨的單位成本作為發(fā)出存貨的單位成本，進(jìn)而確定發(fā)出存貨成本和期末存貨的成本的一種方法。

例6-7（P125-126）例6-6（P125）一、發(fā)出存貨成本的計價方法（四）后進(jìn)先出法后進(jìn)先出法與先進(jìn)先出法的成本流轉(zhuǎn)正好相反，它是假設(shè)最后購進(jìn)的存貨最先發(fā)出，若發(fā)出數(shù)量超過最后一批購入數(shù)量，超過部分則依次按次后一批入庫的單位成本計價。（五）各種方法對財務(wù)報表的影響對發(fā)出存貨的成本采用不同的計價方法，發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本會得出不同的結(jié)果，從而會對利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表帶來不同的影響，尤其是對利潤表的影響（參見表6-12）。例6-8、9（P126-127）二、期末存貨的計價由于存貨市價是不斷變化的，這樣就會出現(xiàn)期末存貨的賬面價值與市場價值不一致的情況。是按歷史成本、按市價，還是按一種折衷的辦法進(jìn)行處理，是期末存貨計價要解決的一個基本問題。（一）成本與可變現(xiàn)凈值孰低法成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是指期末存貨以成本與可變現(xiàn)凈值兩者之間較低者來進(jìn)行計價的方法，即資產(chǎn)負(fù)債表日，當(dāng)存貨的成本低于其可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價；當(dāng)存貨成本高于可變現(xiàn)凈值時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價。（二）成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的會計處理例6-10、11（P129）學(xué)習(xí)導(dǎo)航生產(chǎn)成本、銷售成本與存貨企業(yè)的類型、存貨的種類與會計信息處理系統(tǒng)企業(yè)的類型存貨的種類存貨與會計信息處理系統(tǒng)生產(chǎn)過程與存貨的初始計量生產(chǎn)過程與成本構(gòu)成存貨購進(jìn)與生產(chǎn)的會計處理永續(xù)盤存制與

定期盤存制實地盤存制永續(xù)盤存制兩種盤存制度的比較存貨盤存的會計處理發(fā)出存貨計價與期末存貨計價發(fā)出存貨成本的計價方法期末存貨的計價存貨的管理評價與控制存貨的管理評價存貨的控制一、存貨的管理評價在商業(yè)和制造業(yè)中，存貨往往占用大量的資產(chǎn)，加強(qiáng)存貨的管理可以提高資金的使用效率。另一方面，對存貨保持在一定水平的控制又要保證原料的供應(yīng)使生產(chǎn)不會中斷，使商品不會脫銷。兩個基本的評價指標(biāo)為：存貨周轉(zhuǎn)次數(shù)和存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)。存貨周轉(zhuǎn)率（次數(shù)）=銷售成本/平均存貨存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)=365÷存貨周轉(zhuǎn)次數(shù)這一指標(biāo)反映的是存貨的流轉(zhuǎn)速度。存貨周轉(zhuǎn)次數(shù)越高，表示存貨的流轉(zhuǎn)速度高，同時，反映企業(yè)資產(chǎn)(資金)使用的高效率。存貨周轉(zhuǎn)率有時要與毛利率結(jié)合起來分析。不同的行業(yè)，存貨周轉(zhuǎn)速度是存在差別的，另一方面，存貨周轉(zhuǎn)越慢的企業(yè)，毛利率就高，否則就低。表6-14我國主要行業(yè)上市公司銷售毛利率和存貨周轉(zhuǎn)率一覽表（2019年度）企業(yè)名稱股票代碼行業(yè)分布存貨周轉(zhuǎn)率（次/年）銷售毛利率（%）萬科000002房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)0.2836.25粵電力000539電力、蒸汽、熱水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)14.8416.62居然之家000785零售業(yè)21.0646.76五糧液000858食品加工業(yè)1.0174.46寶鋼股份600019黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè)6.3510.88南方航空600029航空運輸業(yè)75.5412.09中視股份600088廣播電影電視業(yè)12.8725.84上海建工600170土木工程建筑業(yè)2.2510.29ST聯(lián)合600358旅游業(yè)16.9916.47廈門汽車600686交通運輸設(shè)備制造業(yè)9.3313.83同濟(jì)科技600846綜合類0.7832.31華東電腦600850計算機(jī)及相關(guān)設(shè)備制造業(yè)2.0214.95新五豐600975畜牧業(yè)3.859.01中國神華601088煤炭采選業(yè)13.0240.71工商銀行601398銀行業(yè)--四藥股份601607醫(yī)藥制造業(yè)6.414.37中國石油601857石油和天然氣開采業(yè)11.2320.44二、存貨的控制對比現(xiàn)金，存貨更容易接近，因此，存貨就成為最容易失竊的目標(biāo)。對存貨的控制是企業(yè)財務(wù)管理的重要環(huán)節(jié)。對于零售業(yè)而言，加強(qiáng)進(jìn)出口的檢查，安裝攝像頭，保安人員的巡視等是針對高失竊率的必要措施。在制造企業(yè)內(nèi)部，科學(xué)控制存貨水平，完善存貨流轉(zhuǎn)各環(huán)節(jié)的審核與保管制度，加強(qiáng)存貨的檢查與管理，定期評價存貨流轉(zhuǎn)效率等都是搞好存貨控制的基本措施。本章概念（關(guān)鍵詞）會計存貨原材料在產(chǎn)品產(chǎn)成品采購成本加工成本制造費用實地盤存制永續(xù)盤存制盤盈盤虧個別計價法簡單加權(quán)平均法移動加權(quán)平均法先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法可變現(xiàn)凈值