2023年籌資與投資循環(huán)審計講義

籌資與投資循環(huán)審計

第一節(jié)籌資與投資循環(huán)的特性

一、籌資與投資循環(huán)的特性

籌資與投資循環(huán)審計的總目標，是評價該循環(huán)的各個賬戶余額是

否公允表達。其特征主要表現(xiàn)在：

(1)交易少，且金額大；

(2)如出現(xiàn)不當處理，對會計報表影響較大；

(3)籌資與投資循環(huán)交易受法律、法規(guī)的約束。

所以，在對籌資或投資業(yè)務審計時，注冊會計師一般不進行控制

測試，而是在了解其內(nèi)部控制的基礎上，直接進行實質(zhì)性測試。但對

籌資或投資業(yè)務繁多的企業(yè)，注冊會計師則必須對其內(nèi)部控制進行控

制測試。

籌資與投資循環(huán)所涉及的主要業(yè)務活動(可比較記憶):

籌資投資

1.審批授權。1.審批授權。

2.簽訂合同或協(xié)議?！?/p>

3.取得資金。2.取得證券或其他投資。

4.計算利息或股利。3.取得投資收益。

5.償還本息或發(fā)放股利。4.轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資。

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第2頁共47頁

第二節(jié)內(nèi)部控制測試與交易的實質(zhì)性測試

一、內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試概述

在仔細研讀教材中“投資活動的控制目標、內(nèi)部控制和測試一覽

表”和“籌資活動的控制目標、內(nèi)部控制和測試表”的前提下，考生著

重理解有關應付債券，投資的重要內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試。

籌資活動由借款交易和股東權益交易組成，企業(yè)的借款交易涉及

短期借款、長期借款和應付債券。這些交易業(yè)務較少，金額較大，一

般對其直接進行實質(zhì)性測試。

應付債券的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試:

應付債券的控制

應付債券的內(nèi)部控制

測試

(1)應付債券的發(fā)行要有正式的授權程序，每程序：了解一測

次均要由董事會授權；試一評價

(2)申請發(fā)行債券時，應履行審批手續(xù)，向有(1)了解應付債

關機關遞交相關文件；券內(nèi)部控制制度

(3)應付債券的發(fā)行，要有受托管理人來行使(2)測試應付債

保護發(fā)行人和持有人合法權益的權利；券內(nèi)部控制制度

(4)每種債券發(fā)行都必須簽訂債券契約；(3)分析評價應

(5)債券的承銷或包銷必須簽訂有關協(xié)議；付債券內(nèi)部控制

(6)記錄應付債券業(yè)務的會計人員不得參與債制度

券發(fā)行；(具體內(nèi)容見教

第2頁共47頁

編號：

時間：2021年x月x日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第3頁共47頁

(7)如果企業(yè)保存?zhèn)钟腥嗣骷毞诸愘~，應材)

同總分類賬核對相符，若這些記錄由外部機構保

存，則需定期同外部機構核對；

(8)未發(fā)行的債券必須有專人負責；

(9)債券的購回要有正式的授權程序。

投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試:

投資活動的內(nèi)部控制投資活動的控制測試

程序：了解一測試一評價

(1)合理的職責分工

(1)了解投資內(nèi)部控制

不相容職務應分離

制度

(2)健全的資產(chǎn)保管制度

(2)進行簡易抽查

獨立的專門機構保管一可降

(3)審閱內(nèi)部盤核報告

低舞弊的可能性

(4)分析企業(yè)投資業(yè)務

企業(yè)自行保管一需建立嚴格

管理報告

的聯(lián)合控制制度

(5)評價投資內(nèi)部控制

(3)詳盡的會計核算制度

制度

(4)嚴格的記名登記制度

(說明：2、3、4屬符合

(5)完善的定期盤點制度

性測試的步驟)

根據(jù)《內(nèi)部會計規(guī)范——對外投資(征求意見稿)》的規(guī)定，投

資的內(nèi)部控制包括:

(1)崗位分工;

第3頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第4頁共47頁

(2)授權批準；

(3)決策控制；

(4)資產(chǎn)投出控制；

(5)持有控制；

(6)對外投資處置控制；

(7)監(jiān)督檢查。

(2004年教材新增，具體內(nèi)容見教材)

【注】籌資和投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試在歷年考試中

雖很少涉及，但考生不應忽視，應當結(jié)合相關業(yè)務活動的軌跡，了解

籌資和投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試的內(nèi)容。尤其要注意掌握

籌資與投資循環(huán)審計的總目標、其特征主要表現(xiàn)、交易實質(zhì)性測試的

目的、在確定交易實質(zhì)性測試程序時，應充分考慮的因素。

第三節(jié)借款審計

學習要領：掌握借款審計目標以及短期借款，長期借款和應付債

券的實質(zhì)性測試審計程序。

一、借款審計的目標

注冊會計師對于負債項目的審計一，主要是防止企業(yè)低估債務。所

以，注冊會計師在執(zhí)行借款業(yè)務審計時，應將被審計單位是否低估借

款作為一個關注的要點。

借款審計的目標包括：借款的完整性、存在性、權利與義務、會

第4頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第5頁共47頁

計處理正確性、合法合規(guī)性及表達與披露等審計目標。

二、借款的實質(zhì)性測試

短期借款和長期借款的實質(zhì)性測試有許多相似之處，請比較記憶：

相似程序：

1.獲取或編制借款明細表，復核加計正確，與明細帳和總帳核對

相符。

2.了解被審計單位的信用狀況。

了解授信情況和企業(yè)信用等級；檢查逾期借款：判斷被審計單位

的資信程度和償債能力。

3.分析性復核。

檢查借款利息：計算短期借款、長期借款在各個月份的平均金額，

選取適用的利率匡算利息支出總額，并與財務費用的相關記錄核對，

判斷被審計單位是否高估或低估利息支出，必要時進行適當調(diào)整。如

果有高估利息的情況，注冊會計師要判斷被審計單位是否低估了借款，

這是查找未入賬借款的一種行之有效的方法。

4.檢查借款合同及借款的使用。

5.向銀行或其他債權人函證重大借款。（可以參看“銀行詢證函”

內(nèi)容，詢證銀行存款時同時也函證銀行借款。即向銀行函證不僅僅是

函證存款，還有借款。）

應將短期借款、長期借款與銀行存款審計內(nèi)容結(jié)合掌握。因為審

計銀行存款運用函證審計程序時可獲得部分關于銀行借款或資產(chǎn)抵

第5頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第6頁共47頁

押等審計證據(jù)；另外作為注冊會計師審計企業(yè)借款時應關注企業(yè)是否

面臨短期償債壓力，是否資不抵債等情況的存在，若存在以上情況，

注冊會計師應注意審計借款的完整性，查看被審計單位有無不入賬的

借款等內(nèi)容。

不同程序：

1.檢查長期借款使用的合理性，是否符合借款合同的規(guī)定。

2.檢查一年內(nèi)到期的長期借款是否已轉(zhuǎn)為流動負債。

3.檢查長期借款的抵押、擔保、以及是否存在表外融資現(xiàn)象。

（三）應付債券的實質(zhì)性測試

（1）取得或編制應付債券明細表（機械準確性）

（2）審查債券交易的有關原始憑證（真實性）

（3）審查應付利息、溢價或折價推銷及其會計處理是否正確（估

價）

利息支出：列入財務費用或予以資本化；

溢價攤銷：與利息相抵列入財務費用或予以資本化；

折價攤銷：與利息相加列入財務費用或予以資本化。

（4）向債權人、承銷人、包銷人等函證“應付債券”帳戶期末余

額。（真實性、估價）

（5）檢查到期債券償還，及其會計處理是否正確。（真實性、估

價、披露）

（6）檢查借款費用的會計處理是否正確。（估價）

第6頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第7頁共47頁

(7)檢查報表披露是否充分恰當。(披露)

①發(fā)行債券的種類、期限、數(shù)額、利率等情況；

②一年內(nèi)即將償還的應付債券，列入“一年內(nèi)到期的長期負債''項

目；

③債券的擔保、抵押情況；

④當期資本化的借款費用金額；

⑤當期用于確定資本化金額的資本化率。

(四)借款費用

(1)對于借款費用的處理，尤其要注意費用資本化的處理是否

正確。

按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，只有因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、

折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在規(guī)定的資本化條件的情況下，才可

以資本化；其他的應確認為當期費用；

因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達到

預定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時予以資本化，以后發(fā)生的

確認為當期費用，如果金額較小，也可以于發(fā)生當期全部確認為費用；

因安排其他借款而發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。

只有同時具備以下三個條件，專門借款發(fā)生的利息、折價或溢價

的攤銷和匯兌差額應當開始資本化：

①資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；

②借款費用已經(jīng)發(fā)生；

第7頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第8頁共47頁

③為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始。

(2)關于披露。

主要有：①借款種類、期限、數(shù)額、利率等情況；②一年內(nèi)即將

償還的長期借款，列入“一年內(nèi)到期的長期負債”項目；③借款的擔保、

抵押情況。

此外，借款利息費用的披露應當包括以下與借款費用有關的信息：

①當期資本化的借款費用金額；②當期用于確定資本化金額的資本化

率。

第四節(jié)所有者權益審計

一、所有者權益審計的特點

1.根據(jù)資產(chǎn)負債表的平衡原理，資產(chǎn)一負債=所有者權益。如果

注冊會計師能夠?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)和負債進行充分的審計，證明二者的期

初余額、期末余額和本期變動都是正確的，這便從側(cè)面為所有者權益

的期末余額和本期變動的正確性提供了有力的證據(jù)。但在審計過程中，

對所有者權益進行單獨審計仍是十分必要的。

2.由于所有者權益的業(yè)務較少、金額較大的特點，注冊會計師在

審計了企業(yè)的資產(chǎn)和負債之后，往往只花費相對較少的時間對所有者

權益進行審計，且一般直接采用實質(zhì)性測試程序，主要運用詳細審計

的方法。

二、實質(zhì)性測試

第8頁共47頁

編號：

時間：2021年x月x日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第9頁共47頁

（一）股本的實質(zhì)性測試和實收資本的實質(zhì)性測試（可參照股本

測試程序）

股本比較實收資本

1.索取被審計單位合同、章

1.審閱公司章程、股東大會

CO程、營業(yè)執(zhí)照及有關董事會

和董事會記錄等

會計記錄

2.索取或自行編制股本明細2.索取或編制實收資本明細

OO

表表

3.檢查出資方式、比例是否

3.審查出資期限、出資方式

符合章程、合同、協(xié)議的規(guī)OO

和出資額

定

4.函證發(fā)行在外的股票O(jiān)O4.審查投資資本的真實存在

5.審查股本的發(fā)行、收回等

co5.審查實收資本的增減變動

交易活動

6.審查股票發(fā)行費用的會計6.審查外幣出資時實收資本

處理的折算處理

7.檢查股本是否已在資產(chǎn)負7.檢查實收資本是否已在資

oo

債表上恰當披露產(chǎn)負債表上恰當披露

（二）資本公積、盈余公積、未分配利潤的實質(zhì)性測試

對于資本公積賬戶的實質(zhì)性測試，應重點掌握其變動原因及有關

會計處理。

第9頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第1。頁共47頁

1.資本公積的實質(zhì)性測試

（1）檢查資本公積增減變動的內(nèi)容及其依據(jù)。（真實性、估價）

（2）檢查資本公積的具體核算內(nèi)容。（真實性、估價）

具體內(nèi)容包括：資本溢價或股本溢價；接受捐贈；股權投資準備；

撥款轉(zhuǎn)入；外幣折算差額；關聯(lián)方交易差價；其他資本公積等。

2004年教材變動部分如下：

1）外幣折算差額：實收資本賬戶的折算政策：合同約定匯率的，

按合同約定匯率折算；沒有約定的，按收到出資額當日的匯率折算。

【例】（2003年試題）會計報表項目注釋中披露的資本公積增減

變動情況如下：（）

2001年12月2002年12月

本期增加本期減少

項目31日帳面余31日帳面余

（元）（元）

額（元）額（元）

資本

235674567.12235674567.120

溢價

股權

投資49543253.694325432.8845217820.81

準備

撥款

2000000.002654723.154654723.15

轉(zhuǎn)入

其他204562.18204562.18

第10頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第II頁共47頁

資本

公積

240000000.00

合計287422382.992654723.1550077106.14

［注］

［注］資本公積“本期減少”系轉(zhuǎn)增股本所致。

【答案】X

【解析】股權投資準備是所有者權益的一種準備，在未實現(xiàn)前,

即在未轉(zhuǎn)入“其他資本公積”前不得用于轉(zhuǎn)增資本，可見，從表中可見,

2002年本期減少4325432.88元并未增加“其他資本公積”的年末余額,

而是直接轉(zhuǎn)增股本，所以注冊會計師認為資本公積增減變動不合理。

2）關聯(lián)方交易差價：上市公司與關聯(lián)方之間的交易，對顯失公

允的交易價格部分，應當作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單

獨設置“關聯(lián)交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉(zhuǎn)增

資本或彌補虧損。對關聯(lián)交易差價，注冊會計師應結(jié)合關聯(lián)交易的審

計一并進行。

3）其他資本公積：是指除上述各項資本公積以外所形成的資本

公積，以及從資本公積各準備項目轉(zhuǎn)入的金額。其中包括債權人豁免

的債務。

（3）檢查資本公積轉(zhuǎn)贈資本是否經(jīng)過授權批準。（真實性）

（4）檢查資本公積的披露是否充分適當。（披露）

包括：期末余額及其本期的重要變化等。

第11頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第12頁共47頁

（四）盈余公積的實質(zhì)性測試

對于盈余公積賬戶的實質(zhì)性測試，注意其提取和使用的規(guī)定。

1.獲取或編制盈余公積明細表，并與明細帳和總帳核對相符。（機

械準確性）

2.檢查盈余公積的提取。（真實性、估價、完整性）

3.檢查盈余公積的使用。（真實性、估價）

盈余公積主要用于彌補虧損和轉(zhuǎn)增資本，也可以按規(guī)定用于分配

股利。

法定和任意盈余公積用于彌補虧損、轉(zhuǎn)增資本和特別批準后支付

股利，須符合國家規(guī)定的限制條件：如轉(zhuǎn)增資本或分配利潤后剩余額

不得低于注冊資本的25%,支付股利時支付比例不得超過股票面值的

6%o

4.檢查盈余公積是否充分披露。（披露）

第五節(jié)投資審計

【注】本節(jié)基本上年年有考題

一、審計目標

投資審計的目標，主要包括以下幾個方面：投資是否存在、所有

權、完整性、估價、披露等一般項目均具有的目標。

二、實質(zhì)性測試（與股本的實質(zhì)性測試結(jié)合起來看）

1.獲取或編制投資明細表

第12頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第13頁共47頁

2.分析性復核

①計算短期股票投資、長期股權投資、期貨等高風險投資所占的

比例，分析短期投資和長期投資的安全性，要求被審計單位估計潛在

的短期投資和長期投資損失；

②計算投資收益占利潤總額的比例，分析被審計單位在多大程序

上依賴投資收益，判斷被審計單位盈利能力的穩(wěn)定性；將當期確認的

投資收益與從被投資單位實際獲得的現(xiàn)金流量進行比較分析；將重大

投資項目與以前年度進行比較，分析是否存在異常變動。

3.實地盤核投資資產(chǎn)，并審查賬實是否相符

盤核投資資產(chǎn)包括兩個步驟：

第一步一盤點庫存證券

第二步——將盤點清單與表中有關賬戶相核對，并經(jīng)管理人員簽

章后列入審計工作底稿。

「監(jiān)盤企業(yè)內(nèi)部管理的所有股票

（股權投資）清點股票數(shù)置

①I發(fā)函詢詢證企業(yè)委托專門機構代管的股票是否真實

②（債權投資）清點債券數(shù)量一通過盤點方式對企業(yè)所有債券

進行清查。

③（其它投資）向被投資者詢證一審查其他投資資產(chǎn)是否存在。

4.審查投資的入賬價值（估價）

檢查投資（短期投資、長期股權投資、長期債權投資）入賬價值

是否符合投資合同，協(xié)議的規(guī)定，會計處理是否正確。重大投資項目，

第13頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第14頁共47頁

應查閱董事會有關決議，并取得證據(jù)。

(1)現(xiàn)金出資：

短期股權投資：

入帳價值=實際支付的全部價款(市價+稅費)一已宣告尚未支

付的現(xiàn)金股利

短期債權投資：

入帳價值=實際支付的全部價款(市價+稅費)一已到期尚未領

取的債券利息

長期股權投資：

入帳價值=實際支付的全部價款(市價+稅費)一已宣告尚未支

付的股利

(2)以非貨幣交易換入長期股權投資，則應按照換出資產(chǎn)的帳

面價值、應支付的相關稅費、支付或收到的補價來計算。

(3)以實物或無形資產(chǎn)投資：

按資產(chǎn)評估機構評估價；按投資雙方協(xié)商價。

(4)長期債券投資：

入帳價值=實際支付的價款[面值+債券溢價(一債券折價)]

5.審查投資收益(估價)

(1)股權投資：

成本法下：以實際得到的收益為準。如：分到的利潤、股利、利

息和買賣差價等。

第14頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第15頁共47頁

權益法下：以應該得到的權益為準。如：應分到的凈利、應計債

券利息等。

（2）債券投資：還要考慮溢價、折價的攤銷：

溢價攤銷：應與應收利息相抵銷，差額作為投資收益；

折價攤銷：應與應收利息相加，合并作為投資收益。

6.審查長期投資業(yè)務是否符合國家的限制性規(guī)定

審查合規(guī)性:對外投資額不得超過本公司凈資產(chǎn)50%（投資公司、

控股公司除外）；

審查授權控制：長期投資是否經(jīng)過批準（查會議記錄決議）；

審查投資業(yè)務正確性：各種會計資料核對相符。

7.檢查長期投資的核算方法

成本法：投資帳戶價值反映當初投入的成本價值。

權益法：投資帳戶價值反映在被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的份額（所占權

益）。

重點審查：

（1）被投資企業(yè)凈資產(chǎn)增減變化的真實性。

（2）投資比例。

【例】若被審計單位長期投資超過其凈資產(chǎn)的50%,注冊會計師

應提請被審計單位采用權益法核算長期投資。（）（1998年試題）

【答案】x

【解析】若被審計單位長期投資超過其被投資企業(yè)的股權達20%

第15頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第16頁共47頁

以上，且對其擁有控制、共同控制或重大影響，注冊會計師應提請被

審計單位采用權益法核算長期投資。

8.檢查長短期投資在分類上相互劃轉(zhuǎn)的會計處理是否正確(分類)

(1)一年內(nèi)將到期的長期投資應列入流動資產(chǎn)類“一年內(nèi)到期的

長期債權投資”項目；

(2)長期投資轉(zhuǎn)作短期投資應當合理，查明有無隨意結(jié)轉(zhuǎn)；

(3)長期投資性質(zhì)的短期投資應當予以調(diào)整。

9.檢查短期投資跌價準備和長期投資減值準備的計提和會計處

理是否正確(估價)

(1)短期投資

①獲取與短期投資市價有關的資料；

②驗算短期投資跌價準備計提；

③查明計提短期投資跌價準備方法是否一貫；

④已計提跌價準備的短期投資價值回升，會計處理是否正確；

⑤如有追溯調(diào)整，數(shù)額及會計處理是否正確。

(2)長期投資

①有市價的長期投資：獲取市價資料，計算應計提的長期投資減

值準備并與實際計提比較，如有較大差異，建議調(diào)整；

②無市價長期投資：向被投資單位索取經(jīng)審計的會計報表和審計

報告，計算應計提的長期投資減值準備并與實際計提比較，如有較大

差異，建議調(diào)整；

第16頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第17頁共47頁

③已計提減值準備的長期投資價值又回升，會計處理是否正確；

④如有追溯調(diào)整，數(shù)額及會計處理是否正確；

⑤核銷的長期投資：取得核銷的依據(jù)，判斷核銷理由是否充分。

【例】對于結(jié)賬日被審計單位持有的有價證券，如其市價明顯與

賬面成本不符，注冊會計師應（）（1996年考題）

A.提請被審計單位按市價進行調(diào)整

B.在審計報告中增設說明段予以披露

C.要求被審計單位在資產(chǎn)負債表相關附注中說明

D.進一步審查被審計單位選用的計價方法是否同前期一致

【答案】C

【解析】按以前的規(guī)定，這是正確的處理，按現(xiàn)行準則與制度來

看，正確的處理是應“提取相應的跌價準備”。

10.檢查本期發(fā)生的重大股權變動（真實性、估價、所有權）

判斷是否正常、合理，投資收益的確認是否以取得股權后發(fā)生的

凈損益為基礎、是否存在股權協(xié)議倒簽日期現(xiàn)象、涉及價款是否已經(jīng)

支付或收取。

11.檢查報表披露是否充分、恰當（披露）

（1）一年內(nèi)到期的長期投資，應列為流動資產(chǎn)“一年內(nèi)到期的長

期債券投資”項目；

（2）長期投資轉(zhuǎn)為短期投資，說明理由；

（3）期末帳面價值與市價相差顯著，減值準備計提與轉(zhuǎn)回等情

第17頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第18頁共47頁

況應說明；

(4)計價方法：成本法或權益法，如采用權益法，應說明投資

比例；

(5)長期投資超過凈資產(chǎn)50%應予說明；

(6)本期重大股權變動情況。

第六節(jié)其它相關賬戶的審計

一、應收補貼款等應收項目的審計

二、無形資產(chǎn)與長期待攤費用的審計

要求考生了解無形資產(chǎn)減值的會計處理

三、應付股利等應付項目的審計

應付股利

資產(chǎn)負債表日后宣告分配利潤或發(fā)放股利(現(xiàn)金股利或股票股利)

報告年度一一無須會計處理，應在報表附注中披露

宣告年度——進行會計處理：

①現(xiàn)金股利

借：利潤分配——應付普通股股利

利潤分配——應付優(yōu)先股股利

貸：應付股利

②借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的普通股股利

貸：股本

第18頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第19頁共47頁

四、管理費用等利潤表項目的審計

了解管理費用、補貼收入、營業(yè)外收入（支出）的內(nèi)容和相關的

會計處理。

所得稅的審計在2004年的教材中新增了大量的會計處理的規(guī)定

（見教材），應重點掌握。

檢查所得稅的披露是否恰當：

所得稅審計中，應重點關注納稅調(diào)整事項。2003年4月24日國

家稅務總局經(jīng)與財政部等有關部門共同研究，下發(fā)《關于執(zhí)行〈企業(yè)

會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》，明確了以下納稅調(diào)整

事項：

1.關于企業(yè)投資的借款費用；

2.關于企業(yè)捐贈；

3.關于企業(yè)提取的準備金；

4.關于企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)永久或?qū)嵸|(zhì)性損害；

5.關于養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險；

6.關于企業(yè)改組；

7.關于壞賬準備的提取范圍；

8.企業(yè)發(fā)生的銷售退回，只要購貨方提供退貨的適當證明，可沖

銷退貨當期的銷售收入；

9.企業(yè)發(fā)給停止實物分房以前參加工作的未享受福利分房待遇

的無房老職工的一次性住房補貼獎金，省級人民政府未規(guī)定標準的，

第19頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第20頁共47頁

由省一級國稅局、地稅局參照其他省份及有關部門標準協(xié)調(diào)確定。

第十四章貨幣資金與特殊項目審計

第一節(jié)貨幣資金與業(yè)務循環(huán)

一、貨幣資金與業(yè)務循環(huán)

二、憑證和會計記錄

貨幣資金審計涉及的憑證和會計記錄主要有：

1.現(xiàn)金盤點表

2.銀行對賬單

3.銀行存款余額調(diào)節(jié)表

4.有關科目的記賬憑證

5.有關會計賬簿

第二節(jié)內(nèi)部控制測試

貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)資產(chǎn)中流動性最強

的一種資產(chǎn)?，F(xiàn)金受其他很多循環(huán)影響，這就意味著出現(xiàn)錯誤的機會

很多；盡管現(xiàn)金余額本身通常并不大，但其借貸方發(fā)生金額對余額的

第20頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第21頁共47頁

影響卻往往較任何賬戶都大；現(xiàn)金是舞弊的目的和對象，所以，其內(nèi)

部控制特別重要。

一、貨幣資金內(nèi)部控制

（一）監(jiān)督檢查

根據(jù)財政部于2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范一一

貨幣資金（試行）》，貨幣資金的內(nèi)部控制包括以下內(nèi)容：

1.崗位分工及授權批準（參教材P324?P325）

2.票據(jù)及有關印章的管理（參教材P325-P326）

3.現(xiàn)金和銀行存款的管理（參教材P325）

根據(jù)國家現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)收支的各種款項

必須按照國務院頒布的《現(xiàn)金管理暫行條例》的規(guī)定辦理，并在規(guī)定

的范圍內(nèi)使用現(xiàn)金。企業(yè)可用現(xiàn)金支付的款項有：

職工工資、津貼；

個人勞務報酬；

根據(jù)國家規(guī)定頒發(fā)給個人的科學技術、文化藝術、體育等各種獎

金；

各種勞保、福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出；

向個人收購農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價款；

出差人員必須隨身攜帶的差旅費；

結(jié)算起點（1000元人民幣）以下的零星支出；

第21頁共47頁

編號：

時間：2021年x月x日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第22頁共47頁

中國人民銀行確定需要支付現(xiàn)金的其他支出。

除上述情況可以用現(xiàn)金支付外，其他款項的支付應通過銀行轉(zhuǎn)賬

結(jié)算。

二、貨幣資金內(nèi)部控制測試

控制測試程序：了解-測試一評價。具體過程如下：

程序具體內(nèi)容

了解通常用流程圖來了解貨幣資金內(nèi)部控制

1.抽取并審查收款憑證

2抽.取并審查付款憑證

3抽.取一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記賬與總賬核

對

測試

4.查驗是否按月正確編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表并經(jīng)

復核

5.檢查外幣資金的折算方法是否符合有關規(guī)定，是

否與上年度一致

評價評價內(nèi)部控制制度，以確定實質(zhì)性測試的要求。

第三節(jié)現(xiàn)金審計

第22頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第23頁共47頁

一、審計目標

現(xiàn)金的審計目標包括：確定現(xiàn)金在會計報表日的存在性、所有權、

在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務完整性、計價和披露的恰當性等一

般項目均具有的目標。

二、現(xiàn)金的符合性測試

三、現(xiàn)金的實質(zhì)性測試

程序：核對T盤點一抽查一截止一外幣T披露

具體步驟和要求如下：

1.核對現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否相符

2.盤點庫存現(xiàn)金（參見教材P330）：人員有出納人員，被審計單位

的會計主管人員，并由注冊會計師進行監(jiān)盤

3.抽查大額現(xiàn)金收支

4.審查現(xiàn)金收支的正確截止

被審計單位資產(chǎn)負債表上的現(xiàn)金數(shù)額，應以結(jié)賬日實有數(shù)額為準。

因此，注冊會計師必須驗證現(xiàn)金收支的截止日期。通常，注冊會計師

可以對結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進行審計，以確定是否存

在跨期事項

5.審查外幣現(xiàn)金折算是否正確

6.確定現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露

第23頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第24頁共47頁

盤點庫存現(xiàn)金是證實資產(chǎn)負債表中所列現(xiàn)金是否存在的一項重

要程序。

現(xiàn)金盤點的要點：

要求考生了解其實務操作過程，并會填制現(xiàn)金盤點表。

審計目標：驗證庫存現(xiàn)金存在性

盤點范圍：企業(yè)各部門保管的所有現(xiàn)金。包括已收到但未存入銀

行的現(xiàn)金、零用金、找換金等。

盤點時間：在外勤工作期間，一般選擇在上午上班前或下午下班

時進行。

盤點方式：突擊盤點。

參加人員：出納員、被審計單位會計主管人員、注冊會計師。

盤點程序：

①（制定計劃）制定庫存現(xiàn)金盤點程序（計劃）。計劃應包括盤點時

間、范圍、方式、人員等。

②（審查賬簿）審閱現(xiàn)金日記賬，并與現(xiàn)金收付憑證相核對。

③（結(jié)出余額）由出納員根據(jù)現(xiàn)金日記賬進行加總累計數(shù)額，結(jié)出

現(xiàn)金余額。

④（盤點現(xiàn)金）盤點保險柜的現(xiàn)金實存數(shù)，同時編制“庫存現(xiàn)金盤點

表"，分幣種面值列示盤點金額；

⑤（賬實核對）將盤點金額與現(xiàn)金日記賬余額進行核對，如有差異，

應查明原因，?并作出記錄或適當調(diào)整;

第24頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第25頁共47頁

⑥（編表確認）編制”庫存現(xiàn)金審定表"，?確認資產(chǎn)負債表日時的庫

存現(xiàn)金實有數(shù)。

應注意以下兩點：

⑦若有充抵庫存現(xiàn)金的借條、代保管的工資、未提現(xiàn)支票、?未

作報銷的原始憑證，應在“庫存現(xiàn)金盤點表"中注明或作出必要的調(diào)整；

⑧對未能在資產(chǎn)負債表日進行盤點的，則需在審計日期確定盤點

余額，?然后倒推計算、調(diào)整至資產(chǎn)負債表日的金額。

98年試題：

現(xiàn)金盤點和存貨盤點的區(qū)別？

答：1.盤點的主體不同。

2.盤點的范圍不同。

3.盤點的內(nèi)容不同。

4.盤點的程序不同。

5.盤點的審計不同。

6.盤點的要求不同。

第四節(jié)銀行存款審計

一、審計目標

銀行存款的審計目標包括：確定銀行存款在會計報表日是的存在

性、所有權、在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務完整性、計價和披露

第25頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第26頁共47頁

的恰當性等一般項目均具有的目標。

二、銀行存款的符合性測試

三、銀行存款的實質(zhì)性測試

1.銀行存款日記賬與總賬的余額是否相符

2.分析性復核程序

(1)計算定期存款占銀行存款的比例，了解被審計單位是否存在高

息資金拆借。如存在高息資金拆借，應進一步分析拆出資金的安全性，

檢查高額利差的入賬情況；

(2)計算存放于非銀行金融機構的存款占銀行存款的比例，分析這

些資金的安全性。

3.取得并審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表

審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表是證實資產(chǎn)負債表所列銀行存款是否

存在的重要程序。如果經(jīng)調(diào)節(jié)后的銀行存款余額存在差異，注冊會計

師應查明原因，應作出記錄或適當?shù)恼{(diào)整，取得銀行存款余額調(diào)節(jié)表

后，注冊會計師應檢查調(diào)節(jié)表中未達賬項的真實性，以及資產(chǎn)負債表

日后的進賬情況，如果存在應于資產(chǎn)負債表日之前進賬的應作相應的

調(diào)整。其測試程序包括：

(1)驗算調(diào)節(jié)表的數(shù)字計算；

(2)對于金額較大的未提現(xiàn)支票、可提現(xiàn)的未提現(xiàn)支票以及注冊會

第26頁共47頁

編號：

時間：2021年x月x日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第27頁共47頁

計師認為重要的未提現(xiàn)支票，列示未提現(xiàn)支票清單，注明開票日期和

收票人姓名或單位；

(3)追查截止日期銀行對賬單上的在途存款,并在銀行賬戶調(diào)節(jié)表

上注明存款日期；

(4)審查截止日仍未提現(xiàn)的大額支票和其他已簽發(fā)一個月以上的

未提現(xiàn)支票；

(5)追查截止日期銀行對賬單已收、企業(yè)未收的款項性質(zhì)及款項來

源；

(6)核對銀行存款總賬余額和銀行對賬單加總金額。

銀行存款余額調(diào)節(jié)表(簡表)

企業(yè)銀行存款日記賬余額(200

程序銀行對賬單余額A

萬)B

加：企業(yè)已收，銀行尚未

加：銀行已收，企業(yè)尚未入賬

入賬(200萬)測試

減：企業(yè)已付，銀行尚未

減：銀行已付，企業(yè)尚未入賬

入賬

調(diào)整后銀行對賬單余額

調(diào)整后銀行存款日記賬余額B-

A，

1.函證銀行存款余額

函證是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務過程中，需要以被審計單位

名義向有關單位發(fā)函詢證，以驗證被審計單位的銀行存款、借款及往

第27頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第28頁共47頁

來款項等，是否真實、合法、完整。

函證銀行存款余額是證實資產(chǎn)負債表所列銀行存款是否存在的

重要程序（存在性）。通過向往來銀行的函證，注冊會計師不僅可了解

企業(yè)資產(chǎn)的存在，同時一，函證還可用于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未登記的銀行借款（完

整性）。

函證銀行存款是重要的審計程序，具體格式見教材?？忌莆?/p>

各種函證格式（包括文字表述）的區(qū)別。如：函證銀行存款與其他資產(chǎn)

項目函證的區(qū)別，尤其是要區(qū)別于函證應收賬款；銀行詢證函格式、

內(nèi)容要與企業(yè)詢證函格式、內(nèi)容的比較，驗資業(yè)務中的銀行詢證函的

運用有何不同。

2.審查一年以上定期存款或限定用途存款

3.抽查大額銀行存款的收支。

4.審查銀行存款收支的正確截止（截止測試）

（1）企業(yè)資產(chǎn)負債表上銀行存款數(shù)字應當包括當年最后一天收到

的所有存放于銀行的款項，而不得包括其后收到的款項；

（2）企業(yè)年終前開出的支票不得在年后入賬。

（3）為了確保銀行存款收付的正確截止，注冊會計師應當在清點支

票及支票存根時，確定各銀行賬戶最后一張支票的號碼，同時查實該

號碼之前的所有支票均已開出。在結(jié)賬日未開出的支票及其后開出的

支票，均不得作為結(jié)賬日的存款收付入賬。

5.審查外幣銀行存款折算是否正確

第28頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第29頁共47頁

6.確定銀行存款是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露。

第五節(jié)其他貨幣資金審計（略）

第六節(jié)特殊項目審計

主要的特殊項目審計：

期初余額的審計；期后事項的審計；關聯(lián)方及其交易的審計；持

續(xù)經(jīng)營假設的審計；或有事項的審計

一、期初余額審計（教材338）

/裱審計單位苜次接受審計

苜次接受委托《

I被密計隼位更教注冊合附卻

（一）了解期初余額的概念、特征

1.期初余額的概念

概念：期初余額是指首次接受委托時，所審計會計期間期初已存

在的余額。它以上期期末余額為基礎，反映了前期交易、事項及其會

計處理的結(jié)果

2.判斷期初余額對本期會計報表的影響程度應著眼于以下三方

面：

①上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額;

②上期所采用的會計政策;

第29頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第30頁共47頁

③上期期末已存在的或有事項及承諾。

3.注冊會計師對期初余額進行審計

要點：首次接受委托涉及的會計報表期初余額，或在需要發(fā)表審

計意見的當期會計報表中使用了前期會計報表的數(shù)據(jù)，注冊會計師應

進行適當?shù)膶徲嫸?/p>

4.注冊會計師在審計時應當保持應有的職業(yè)謹慎，充分考慮對期

初余額所對審計會計報表的影響。

注冊會計師應當根據(jù)期初余額對審計會計報表的影響程度，合理

運用專業(yè)判斷，以確定其實際余額的審計范圍，注冊會計師進行會計

報表審計時，一般無需專門對期初余額發(fā)表審計意見。但應當實施適

當?shù)膶徲嫵绦?，并充分考慮相關審計結(jié)論對所審計會計報表發(fā)表審計

意見的影響。

(二)掌握期初余額審計目標和審計程序

1.審計目標(教材340)

(1)會計報表期初余額是否存在對本期會計報表有重大影響的錯

報或漏報。

(2)上期期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或者已恰當?shù)刂匦卤硎觥?/p>

(3)上期適用的會計政策是否恰當，是否一貫遵循，變更是否合理。

(4)上期期末存在的或有事項是否已作恰當處理。

判斷期初余額對會計報表的影響應注意(與審計目標比較)：(教材

339)

第30頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第31頁共47頁

(1)上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額。

(2)上期采用的會計政策。

(3)上期期末存在的或有事項及承諾。

2.審計程序

(1)分析所選用的會計政策是否恰當且一貫運用。

(2)分析上期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期、或調(diào)整入賬。

(3)了解上期會計報表是否經(jīng)過其他會計師事務所審計。

(4)關注前任注冊會計師是否出具了非標準的審計報告。

(5)如實施上述審計仍不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，或前期會

計報表未經(jīng)審計一，應對期初余額實施以下程序：

①詢問被審計單位管理當局；

②審閱上期會計記錄及相關資料；

③通過對本期會計報表實施的審計程序進行證實；

④補充實施適當?shù)膶嵸|(zhì)性測試程序。

(6)初次接受國有企業(yè)委托，如前期會計報表未經(jīng)審計，應盡可能

獲取其管轄財政機關對該會計報表的批復。

(7)結(jié)合上述審計結(jié)果，形成對期初余額的審計結(jié)論，并確定其對

本期審計意見類型的影響。(保留意見、無法表示意見、否定意見)

(8)理解對審計意見類型的影響

①如期初余額對本期會計報表存在重大影響，但無法對其獲取充

分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當對本期會計報表發(fā)表保留意見

第31頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第32頁共47頁

或無法表示意見。

②如期初余額存在嚴重影響本期會計報表的錯報或漏報，注冊會

計師應當提請被審計單位進行調(diào)整。如被審計單位不接受建議，注冊

會計師應當對本期會計報表發(fā)表保留意見或否定意見。

③如前任注冊會計師出具了非標準無保留意見的審計報表，注冊

會計師應當考慮相關事項對本期會計報表的影響。如其影響尚未消除，

注冊會計師仍應在審計報告中進行適當反映。

二、期后事項審計

（一）理解期后事項概念、種類

概念：期后事項是指

資產(chǎn)負債表日-審計報告日-會計報表公布日這一期間發(fā)生的對

會計報表產(chǎn)生影響的事項。

|審計報告日1層計報表公布日I

■￡_.

主動查找科任無為專門查找但關注目告理當局iT

（在審計計劃階對已知愁的期后論考慮修改并表或

段就應考宏）事項應實能相應報告

gJF

期后事項很可能會改變注冊會計師對被審計單位會計報表公允

性的意見，所以注冊會計師必須對期后事項予以充分關注

（二）期后事項的種類：（要記住是屬于第幾類）

第一類：為資產(chǎn)負債表日存在情況提供補充證據(jù)的事項-提請調(diào)

整

第32頁共47頁

編號：

時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第33頁共47頁

第二類：雖不影響會計報表金額，但可能影響對會計報表正確理

解的事項-提請被審計單位披露

也可按下面的理解：

第一類：資產(chǎn)負債表日前已存在或發(fā)生的期后事項-調(diào)整事項

第二類：資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的期后事項-披露事項

第一類期后事項包括：

資產(chǎn)負債表日被審計單位認為可以收回的大額應收款項，因資產(chǎn)

負債表日后債務人突然破產(chǎn)而無法收回；被審計單位資產(chǎn)負債表前確

認的銷售，在審計報告日前退回；法院于資產(chǎn)負債表日后判決被審計

單位應賠償原告損失。

第二類期后事項包括：

被審計單位合并；應付債券的提前兌付；所持用于短期投資和轉(zhuǎn)

賣的證券市價嚴重下跌；發(fā)行債券或權益性證券；由于政府禁止繼續(xù)

銷售某種產(chǎn)品所造成的存貨市價下跌；需要為新的養(yǎng)老保險金計劃在

近期支付大筆現(xiàn)金；偶然性的大筆損失等。

下面舉例說明期后事項的類別：

廣東省某廠生產(chǎn)的燃氣熱水器，