第13章 收入費用 利潤

第13章收入、費用和利潤

本章重點關(guān)注◆收入的確認(rèn)與計量◆建造合同中合同收入、合同費用及合同預(yù)計損失的計算◆費用的核算◆利潤的構(gòu)成，本年利潤的會計處理◆資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)以及應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性的確定◆所得稅費用的確認(rèn)和計量

１３１收入

收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。

１３１１銷售商品收入

１銷售商品收入的確認(rèn)和計量銷售商品收入只有同時滿足以下條件時，才能加以確認(rèn)。（１）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方（２）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制（３）收入的金額能夠可靠計量（４）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)（５）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計量２銷售商品收入的會計處理

（１）通常情況下銷售商品收入的處理企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財務(wù)費用。需要注意的是，如果售出商品不符合收入確認(rèn)條件，則不能確認(rèn)收入。對于已經(jīng)發(fā)出的商品，應(yīng)當(dāng)通過“發(fā)出商品”賬戶進(jìn)行核算。

賬務(wù)處理：

借：應(yīng)收賬款等貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本存貨跌價準(zhǔn)備貸：庫存商品（２）托收承付方式銷售商品的處理在這種銷售方式下，企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入。如果商品已經(jīng)發(fā)出且辦妥托收手續(xù)，但由于種種原因與發(fā)出商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，企業(yè)也就不能確認(rèn)收入。如果售出商品不符合收入確認(rèn)條件，則不確認(rèn)收入，已經(jīng)發(fā)出的商品，應(yīng)當(dāng)通過“發(fā)出商品”科目核算。借：發(fā)出商品貸：庫存商品等若增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生借：應(yīng)收賬款等貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（３）商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓的會計處理

①商業(yè)折扣企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。②現(xiàn)金折扣銷售商品時采用總價法確認(rèn)收入，即按不扣除現(xiàn)金折扣的金額確認(rèn)收入?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益（財務(wù)費用）。借：銀行存款

財務(wù)費用

貸：應(yīng)收賬款

③銷售折讓企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期的銷售商品收入。銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。a.發(fā)生銷售折讓時：借：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

貸：應(yīng)收賬款b）實際收到款項時：借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款

（４）銷售退回的會計處理

1）對于未確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回借：庫存商品貸：發(fā)出商品若原發(fā)出商品時增值稅納稅義務(wù)已發(fā)生借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）貸：應(yīng)收賬款2）對于已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回

企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入、銷售成本等。銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的，按資產(chǎn)負(fù)債表日后事項處理。借：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

貸：銀行存款財務(wù)費用借：庫存商品

貸：主營業(yè)務(wù)成本

（５）特殊銷售商品業(yè)務(wù)的處理①代銷商品。aa.視同買斷方式在這種銷售方式下，如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明：將來受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償，若委托方在交付商品時不確認(rèn)收入，受托方將不作為購進(jìn)商品處理。受托方將商品銷售后，應(yīng)按實際售價確認(rèn)為銷售收入，并向委托方開具代銷清單，委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)本企業(yè)銷售收入。bb.代銷商品有視同買斷方式和收取手續(xù)費兩種方式。

①發(fā)出商品時：借：發(fā)出商品

貸：庫存商品

②收到代銷清單時：借：應(yīng)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：發(fā)出商品

借：銷售費用（支付手續(xù)費）貸：應(yīng)收賬款③收到丙公司支付的貨款時：借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款

②預(yù)收款銷售商品企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的款項應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。a.收到貨款時：借：銀行存款貸：預(yù)收賬款b.收到剩余貨款及增值稅稅額并確認(rèn)收入時：借：預(yù)收賬款銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品③具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品a.銷售實現(xiàn)時：借：長期應(yīng)收款貸：主營業(yè)務(wù)收入

未實現(xiàn)融資收益

借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品

B.收取貨款和增值稅稅額時：借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：未實現(xiàn)融資收益

貸：財務(wù)費用

④附有銷售退回條件的商品銷售實際發(fā)生銷售退回.款項已經(jīng)支付：借：庫存商品應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）預(yù)計負(fù)債

貸：銀行存款

⑤售后回購回購價大于原售價的差額，應(yīng)在回購期間按期計提利息費用，計入當(dāng)期財務(wù)費用。

借：財務(wù)費用貸：其他應(yīng)付款⑥售后租回售后租回本質(zhì)上屬于融資行為，不確認(rèn)收入，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額通過“遞延收益”賬戶核算。⑦以舊換新銷售在實際工作中，一般商品以以舊換新方式銷售貨物的，應(yīng)按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得沖減舊貨物的收購價格。銷售貨物與有償收購舊貨是兩項不同的業(yè)務(wù)活動，銷售額與收購額不能相互抵減。１３１２提供勞務(wù)收入１提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠估計的會計處理（1）提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠估計的條件提供勞務(wù)的交易結(jié)果能否可靠估計，依據(jù)以下條件進(jìn)行判斷。如同時滿足下列條件：

1）收入的金額能夠可靠地計量；

2）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

3）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度，通?？梢赃x用下列方法：已完工作的測量、已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例以及已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。

4）交易中已發(fā)生和將要發(fā)生的成本能夠可靠地計量。（２）提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠估計的會計處理完工百分比法的計算在采用完工百分比法確認(rèn)收入時，收入和相關(guān)成本應(yīng)按以下公式計算：本期確認(rèn)的收入＝提供勞務(wù)收入總額×完工進(jìn)度－以前會計期間累計已確認(rèn)提供勞務(wù)收入本期確認(rèn)的費用＝提供勞務(wù)預(yù)計成本總額×完工進(jìn)度－以前會計期間累計已確認(rèn)提供勞務(wù)成本確認(rèn)提供勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時：借：預(yù)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：主營業(yè)務(wù)成本貸：勞務(wù)成本

２提供勞務(wù)的交易結(jié)果不能可靠估計的會計處理①已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償?shù)?，?yīng)按已經(jīng)發(fā)生的能夠得到補償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本。②已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計全部不能得到補償?shù)模瑧?yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。３同時銷售商品和提供勞務(wù)交易銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。４建設(shè)經(jīng)營移交方式參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并視以下情況在確認(rèn)收入的同時，分別確認(rèn)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：①合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定時間內(nèi)，項目公司應(yīng)根據(jù)已收取或應(yīng)收取對價的公允價值，

借：銀行存款、應(yīng)收賬款貸：工程結(jié)算②合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不能確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)無形資產(chǎn)。項目公司應(yīng)根據(jù)應(yīng)收取對價的公允價值，借：無形資產(chǎn)貸：工程結(jié)算

BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)確認(rèn)為項目公司的固定資產(chǎn)。５其他特殊勞務(wù)交易收入１３１３讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入１讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的內(nèi)容及確認(rèn)條件讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入主要包括利息收入、使用費收入等。２讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的會計處理（１）利息收入對于利息收入，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率按期計算確定利息收入金額.（２）使用費收入按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費時間和方法計算確定。1)使用費一次支付的（1）不提供后續(xù)服務(wù)的，收款時一次確認(rèn)收入；（2）提供后續(xù)服務(wù)的，在合同期內(nèi)分期確認(rèn)收入。2)使用費分期支付的按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或規(guī)定的收費方法計算確定的金額分期確認(rèn)收入。１３１４建造合同收入１建造合同概述

建造合同是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。（１）建造合同的類型建造合同分為固定造價合同和成本加成合同。（２）合同的分立與合并（３）合同收入與成本的內(nèi)容（４）建造合同核算的流程２建造合同收入和費用的確認(rèn)和計量(1)在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計

在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費用。（２）在資產(chǎn)負(fù)債表日，結(jié)果不能可靠估計的建造合同在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠估計的，應(yīng)當(dāng)按以下情況進(jìn)行處理。①合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費用。②合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費用，不確認(rèn)合同收入。１３２費用１３２１費用概述費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。１費用的確認(rèn)２費用的分類（１）費用按其經(jīng)濟內(nèi)容分類（２）費用按其用途分類１３２２費用的核算１主營業(yè)務(wù)成本２其他業(yè)務(wù)成本３營業(yè)稅金及附加４期間費用

——管理費用、銷售費用和財務(wù)費用的核算１３３利潤１３３１利潤概述１利潤的概念２利潤的構(gòu)成１３３２營業(yè)外收支１營業(yè)外收入２營業(yè)外支出１３４所得稅

１３４１資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的基本含義及核算程序資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的基本含義２所得稅會計核算的一般程序1）確定產(chǎn)生暫時性差異的項目2）確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值及計稅基礎(chǔ)3）計算暫時性差異的期末余額4）計算“遞延所得稅負(fù)債”、“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的期末余額

5）計算“遞延所得稅負(fù)債”、“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的發(fā)生額

6）確定利潤表中的所得稅費用。所得稅費用＝當(dāng)期所得稅費用＋遞延所得稅費用（或－遞延所得稅收益）１３４２資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)及暫時性差異

１計稅基礎(chǔ)（１）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

通常情況下，資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計量過程中因會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異?！纠緼公司適用的所得稅稅率為25%。各年稅前利潤均為10000萬元。2012年6月30日以1000萬元購入并達(dá)到預(yù)定可以使用狀態(tài)一項固定資產(chǎn)，甲公司在會計核算時估計其使用壽命為5年。按照適用稅法規(guī)定，按照10年計算確定可稅前扣除的折舊額。假定會計與稅法均按年限平均法計提折舊，凈殘值均為零。所得稅會計核算如下：

2013年末：

資產(chǎn)賬面價值＝1000－1000/5×6/12＝900（萬元）

資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝1000－1000/10×6/12＝950（萬元）

可抵扣暫時性差異余額＝950－900＝50（萬元）【在未來期間會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額】

2013年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額＝50×25%＝12.5（萬元）

2013年末“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額＝12.5－0＝12.5（萬元）

2013年末確認(rèn)遞延所得稅費用＝－12.5（萬元）

2013年應(yīng)交所得稅＝（10000＋會計折舊1000/5×6/12－稅法折舊1000/10×6/12）×25%＝2512.5（萬元）

2013年末確認(rèn)所得稅費用＝2512.5－12.5＝2500（萬元）

借：所得稅費用2500

遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2512.5

（２）負(fù)債的計稅基礎(chǔ)計算公式如下：

負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價值－未來期間可稅前扣除的金額附有銷售退回條件的商品銷售，企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗?zāi)軌蚝侠砉烙嬐素浛赡苄圆⒋_認(rèn)與退貨相關(guān)的負(fù)債（預(yù)計負(fù)債）

【例】甲公司2014年12月1日與乙公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向乙公司銷售A產(chǎn)品1000萬件，單位售價5元（不含增值稅），增值稅稅率為17%；如果乙公司當(dāng)日支付款項，乙公司收到A產(chǎn)品后3個月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題有權(quán)退貨。A產(chǎn)品單位成本為4元。根據(jù)歷史經(jīng)驗，甲公司估計A產(chǎn)品的退貨率為10%。2014年12月20日發(fā)出A產(chǎn)品，并開具增值稅專用發(fā)票，并收到貨款。至2014年12月31日止，上述已銷售的A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回。

甲公司適用的所得稅稅率為25%。假定甲公司稅前會計利潤為10000萬元。不考慮其他納稅調(diào)整。2014年12月31日確認(rèn)估計的銷售退回，會計分錄為：

借：主營業(yè)務(wù)收入（1000×5×10%）500

貸：主營業(yè)務(wù)成本（1000×4×10%）400

預(yù)計負(fù)債100

預(yù)計負(fù)債的賬面價值＝100（萬元）

預(yù)計負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝100－100＝0

可抵扣暫時性差異＝100（萬元）

應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25%＝25（萬元）

應(yīng)交所得稅＝（10000＋100）×25%＝2525（萬元）

遞延所得稅費用＝－25（萬元）

所得稅費用＝2525－25＝2500（萬元）２暫時性差異（１）應(yīng)納稅暫時性差異（２）可抵扣暫時性差異（３）特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異１３.4.3遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計量１遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計量（１）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)1）確認(rèn)由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限。

（２）