第13章 債務重組

第十三章

債務重組2學習目標1.了解債務重組的概念；2.掌握債務重組的方式；3.掌握各種債務重組方式下債務人和債權人的會計處理。。3學習重點及難點債務重組方式下債務人和債權人的會計處理。4一、債務重組概述

（一）債務重組的概念1.債務重組：是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照與債務人達成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。2.財務困難：是指債務人出現(xiàn)資金困難或者經(jīng)營陷入困境，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。3.作出讓步：是指債權人同意發(fā)生財務困難債務人現(xiàn)在或將來以低于重組債務賬面價值的金額或價值償還債務。5（二）債務重組的方式1.以資產(chǎn)清償債務2.債務轉為資本3.修改其他債務條件4.以上3種方式組合6二、債務重組的核算

（一）以資產(chǎn)清償債務1.以現(xiàn)金清償債務

債務人應當將重組債務的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認為債務重組利得，作為營業(yè)外收入，計入當期損益。

債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認為債務重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當期損益。7（一）以資產(chǎn)清償債務

案例：13-2天津科財股份有限公司于20X6年1月20日銷售一批材料給綠島公司，不含稅價格為200000元，增值稅稅率為17%，按合同規(guī)定，綠島公司應于20X6年4月1日前償付貨款。由于綠島公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定的期限償還債務，經(jīng)雙方協(xié)議于7月1日進行債務重組。債務重組協(xié)議規(guī)定，天津科財股份有限公司同意減免綠島公司30000元債務，余額用現(xiàn)金立即償清。綠島公司于當日通過銀行轉賬支付了該筆剩余款項，天津科財股份有限公司隨即收到了通過銀行轉賬償還的款項。天津科財股份有限公司已為該項應收債權計提了20000元的壞賬準備。8（一）以資產(chǎn)清償債務

（1）綠島公司的賬務處理：借：應付賬款

234000

貸：銀行存款

204000

營業(yè)外收入——債務重組利得

30000（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：借：銀行存款

204000

營業(yè)外支出——債務重組損失

10000

壞賬準備

20000

貸：應收賬款

234000

9（一）以資產(chǎn)清償債務假如天津科財股份有限公司已為該項應收賬款計提了40000元壞賬準備天津科財股份有限公司的賬務處理：借：銀行存款

204000

壞賬準備

40000

貸：應收賬款

234000

資產(chǎn)減值損失

10000

10（一）以資產(chǎn)清償債務2.以非現(xiàn)金清償某項債務

債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額確認為債務重組利得，作為營業(yè)外收入，計入當期損益。

債務人在轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過程中發(fā)生的一些稅費，如資產(chǎn)評估費、運雜費等，直接計入轉讓資產(chǎn)損益。債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當期損益。11（一）以資產(chǎn)清償債務（1）以存貨清償債務

案例13-3宏達公司欠天津科財股份有限公司購貨款350000元。由于宏達公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付已于20X6年5月1日到期的貨款。20X6年7月1日，經(jīng)雙方協(xié)商，天津科財股份有限公司同意宏達公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務。該產(chǎn)品的公允價值為200000元，實際成本為120000元。宏達公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。天津科財股份有限公司于20X6年8月1日收到宏達公司抵債的產(chǎn)品，并作為庫存商品入庫；天津科財股份有限公司對該項應收賬款計提了50000元的壞賬準備。12（一）以資產(chǎn)清償債務（1）宏達公司的賬務處理：①計算債務重組利得：應付賬款的賬面余額

350000減：所轉讓產(chǎn)品的公允價值

200000增值稅銷項稅額

34000債務重組利得116000②應作會計分錄如下：借：應付賬款

350000

貸：主營業(yè)務收入200000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

34000

營業(yè)外收入——債務重組利得

116000借：主營業(yè)務成本

120000

貸：庫存商品

12000013（一）以資產(chǎn)清償債務在實例中，宏達公司銷售產(chǎn)品取得的利潤體現(xiàn)在營業(yè)利潤中，債務重組利得作為營業(yè)外收入處理。（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：①計算債務重組損失：應收賬款賬面余額

350000減：受讓資產(chǎn)的公允價值

200000

增值稅進項稅額

34000差額

116000減：已計提壞賬準備

50000債務重組損失

66000

14（一）以資產(chǎn)清償債務②應作會計分錄如下：借：庫存商品

200000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

34000

壞賬準備

50000

營業(yè)外支出——債務重組損失

66000

貸：應收賬款

35000015（一）以資產(chǎn)清償債務（2）以固定資產(chǎn)清償債務案例：13-4天津財科股份有限公司于20X5年1月1日銷售給大宇公司一批材料，價值400000元（包括應收取的增值稅稅額），按購銷合同約定，大宇公司應于20X5年10月31日前支付貨款，但至20X6年1月31日大宇公司尚未支付貨款。由于大宇公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付貨款。20X6年2月3日，與天津科財股份有限公司協(xié)商，天津科財股份有限公司同意大宇公司以一臺設備償還債務。該項設備的賬面原價為350000元，已提折舊50000元，設備的公允價值為310000元（應交增值稅52700元）。

16（一）以資產(chǎn)清償債務

天津科財股份有限公司對該項應收賬款已提取壞賬準備40000元。抵債設備已于2015年3月10日運抵天津科財股份有限公司。假定不考慮該項債務重組相關的稅費。

（1）大宇公司的賬務處理：將固定資產(chǎn)凈值轉入固定資產(chǎn)清理：借：固定資產(chǎn)清理

300000

累計折舊

50000

貸：固定資產(chǎn)

350000

17（一）以資產(chǎn)清償債務確認債務重組利得：借：應付賬款

400000

貸：固定資產(chǎn)清理

310000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

52700

營業(yè)外收入——債務重組利得

37300確認固定資產(chǎn)處置利得：借：固定資產(chǎn)清理

10000

貸：營業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)利得

10000

18（一）以資產(chǎn)清償債務

（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：借：固定資產(chǎn)

310000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

52700?

壞賬準備

40000

貸：應收賬款

400000

資產(chǎn)減值損失

270019（一）以資產(chǎn)清償債務（3）以金融資產(chǎn)抵償債務案例：13-5天津科財股份有限公司于20X5年7月1日銷售給大宇公司一批產(chǎn)品，價值450000元（包括應收取的增值稅稅額），大宇公司于20X5年7月1日開出6個月承兌的商業(yè)匯票。大宇公司于20X5年12月31日尚未支付貨款。由于大宇公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付貨款。當日經(jīng)與天津科財股份有限公司協(xié)商，天津科財股份有限公司同意大宇公司以其所擁有并作為以公允價值計量且公允價值變動計入當期損益的某公司股票抵償債務。大宇公司該股票的賬面價值為400000元（成本390000元，公允價值變動10000元），當日的公允價值380000元。20（一）以資產(chǎn)清償債務

假定天津科財股份有限公司為該項應收賬款提取了壞賬準備40000元。用于抵債的股票于當日即辦理相關轉讓手續(xù)，天津科財股份有限公司將取得的股票作為以公允價值計量且公允價值變動計入當期損益的金融資產(chǎn)處理。債務重組前天津科財股份有限公司已將該項應收票據(jù)轉入應收賬款；大宇公司已將應付票據(jù)轉入應付賬款。假定不考慮與商業(yè)匯票或者應付款項有關的利息。21（一）以資產(chǎn)清償債務（1）大宇公司的賬務處理：借：應付賬款

450000

投資收益

20000貸：交易性金融資產(chǎn)

400000?

營業(yè)外收入——債務重組利得

70000借：公允價值變動損益

10000

貸：投資收益

1000022（一）以資產(chǎn)清償債務

（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：借：交易性金融資產(chǎn)

380000

營業(yè)外支出——債務重組損失

30000

壞賬準備

40000

貸：應收賬款

450000假如天津科財股份有限公司計提壞賬準備80000元借：交易性金融資產(chǎn)

380000?

壞賬準備

80000

貸：應收賬款

450000

資產(chǎn)減值損失

1000023（二）以債務轉為資本1.債務人的會計處理（1）股份有限公司債務人為股份有限公司時，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將債權人因放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本；股份的公允價值總額與股本之間的差額作為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額作為債務重組利得，計入當期損益（營業(yè)外收入）。24（2）其他企業(yè)債務人為其他企業(yè)時，債務人當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將債權人因放棄債權而享有的股份份額確認為實收資本；股權的公允價值與實收資本之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股權的公允價值之間的差額作為債務重組利得，計入當期損益（營業(yè)外收入）。（二）以債務轉為資本252.債權人的會計處理案例：13-720X6年7月1日，天津財科股份有限公司應收宏達公司賬款的賬面余額為60000元，由于黃河公司發(fā)生財務困難，無法償付應付賬款。經(jīng)雙方協(xié)商同意，采取將黃河公司所欠債務轉為宏達公司股本的方式進行債務重組，假定黃河公司普通股的面值為1元，黃河公司以20000股抵償該項債務，股票每股市價為2.5元。天津科財股份有限公司對該項應收賬款計提了壞賬準備2000元。股票登記手續(xù)已辦理完畢，天津科財股份有限公司對其作為長期股權投資處理。（二）以債務轉為資本26（1）黃河公司的賬務處理：借：應付賬款

60000

貸：股本

20000

資本公積——股本溢價

30000

營業(yè)外收入——債務重組利得

10000（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：借：長期股權投資

50000

營業(yè)外支出——債務重組損失

8000

壞賬準備

2000

貸：應收賬款

60000

（二）以債務轉為資本271.不附或有條件的債務重組債務人的會計處理

不附或有條件的債務重組，債務人應將重組債務的賬面余額減記至將來應付金額，減記的金額作為債務重組利得，于當期確認計入損益。重組后債務的賬面余額為將來應付金額。債權人的會計處理

應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，計入當期損益。如果債權人已對該項債權計提了壞賬準備，應當首先沖減已計提的壞賬準備。（三）以修改其他債務條件清償債務28案例：13-820X5年12月31日，天津科財股份有限公司應收濱海公司票據(jù)的賬面余額為65400元，其中，5400元為累計未付的利息，票面年利率4%。由于濱海公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于20X5年12月31日前支付的應付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20X6年1月5日進行債務重組。天津科財股份有限公司同意將債務本金減至50000元；免去債務人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等于實際利率），并將債務到期日延至20X6年12月31日，利息按年支付。該項債務重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。兩公司已將應收、應付票據(jù)轉入應收、應付賬款。天津科財股份有限公司已為該項應收款項計提了5000元壞賬準備。（三）以修改其他債務條件清償債務29（1）濱海公司的賬務處理：①計算債務重組利得：應付賬款的賬面余額65400元，減：重組后債務公允價值50000元，債務重組利得15400元。②債務重組時的會計分錄：借：應付賬款

65400

貸：應付賬款——債務重組

50000

營業(yè)外收入——債務重組利得

15400（三）以修改其他債務條件清償債務30③20X5年12月31日支付利息：借：財務費用

1000

貸：銀行存款

1000④20X6年12月31日償還本金和最后一年利息：借：應付賬款——債務重組

50000

財務費用

1000

貸：銀行存款

51000

（三）以修改其他債務條件清償債務31（2）天津科財股份有限公司的賬務處理：①計算債務重組損失：應收賬款賬面余額65400減：重組后債權公允價值50000差額15400減：已計提壞賬準備5000債務重組損失10400②債務重組日的會計分錄：借：應收賬款——債務重組

50000

營業(yè)外支出——債務重組損失

10400

壞賬準備

5000

貸：應收賬款

65400

（三）以修改其他債務條件清償債務32③20X6年12月31日支付利息：借：財務費用

1000

貸：銀行存款

1000④20X7年12月31日償還本金和最后一年利息：借：應付賬款——債務重組

50000

財務費用

1000

貸：銀行存款

51000

（三）以修改其他債務條件清償債務332.附或有條件的債務重組（1）債務人的會計處理

附或有條件的債務重組，對債務人而言，修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。（2）債權人的會計處理對債權人而言，修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根據(jù)謹慎性原則，或有應收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認。只有在或有應收金額實際發(fā)生時，才計入當期損益。（三）以修改其他債務條件清償債務34（三）以修改其他債務條件清償債務案例：13-920X6年1月1日，天津科財股份有限公司與B公司進行債務重組，天津科財股份有限公司應收B公司賬款120萬元，已提壞賬準備30萬元。協(xié)議規(guī)定，豁免20萬元，剩余債務在20X6年12月31日支付。但附有一條件，若B公司在20X6年度獲利，則需另付10萬元。若B公司20X6年很可能獲利。35（三）以修改其他債務條件清償債務1.B公司應作如下會計處理：（1）20X6年1月1日借：應付賬款

1200000

貸：應付賬款——債務重組

1000000

預計負債

100000

營業(yè)外收入100000（2）20X6年12月31日若B公司20X6年獲利借：應付賬款——債務重組

1000000

預計負債

100000

貸：銀行存款

1100000

36（三）以修改其他債務條件清償債務若B公司20X6年未獲利借：應付賬款——債務重組

1000000

貸：銀行存款

1000000借：預計負