《會(huì)計(jì)學(xué)》第四版 課件 第11章 收入、費(fèi)用和利潤(rùn)

第11章收入、費(fèi)用和利潤(rùn)

11.Income，ExpenseandProfit《會(huì)計(jì)學(xué)》第四版2013年入選“北京高等教育精品教材”周華編著中國(guó)人民大學(xué)出版社國(guó)家級(jí)優(yōu)秀教學(xué)團(tuán)隊(duì)全國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)項(xiàng)目建設(shè)成果素養(yǎng)目標(biāo)1.結(jié)合中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法規(guī)體系。結(jié)合

《中華人民共和國(guó)民法典》,理解

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》中“五步法”的設(shè)計(jì)理念。結(jié)合

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》,理解會(huì)計(jì)管理與財(cái)稅管理的關(guān)系、利潤(rùn)表與企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的關(guān)系。2.理解會(huì)計(jì)規(guī)則的理論邏輯、歷史邏輯和實(shí)踐邏輯,培養(yǎng)辯證思維能力。理解每股收益指標(biāo)的設(shè)計(jì)理念及其實(shí)踐困境。23學(xué)習(xí)目標(biāo)1．掌握：收入、費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算規(guī)則；企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的填報(bào)方法。2．理解：利潤(rùn)表和企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的關(guān)系；所得稅法與會(huì)計(jì)規(guī)則之間的主要差異。3．了解：“直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得或損失”的含義；每股收益的含義和算法。4導(dǎo)論本章中的概念定義都不需要背誦。國(guó)內(nèi)教材一般講到此處大多數(shù)是中西合璧、不倫不類的。大多數(shù)同學(xué)會(huì)感到不易區(qū)分主營(yíng)業(yè)務(wù)、其他業(yè)務(wù)。實(shí)際上，其關(guān)鍵在于企業(yè)章程和法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照上面載明的主營(yíng)/兼營(yíng)業(yè)務(wù)范圍。會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)服從管理需求，哪些應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)成本”，由管理當(dāng)局說(shuō)了算。此講義闡釋順序與利潤(rùn)表一致，以便簡(jiǎn)化記憶。

大多數(shù)利潤(rùn)表項(xiàng)目是根據(jù)賬戶的發(fā)生額直接抄寫的。一定要記住各個(gè)項(xiàng)目的核算內(nèi)容。5Continued會(huì)計(jì)學(xué)是唯一能夠提供企業(yè)利潤(rùn)數(shù)字的科學(xué)。傳統(tǒng)上，人們之所以尊重會(huì)計(jì)工作，很大程度上是因?yàn)闀?huì)計(jì)能夠按照法律規(guī)定提供具有證明力的資產(chǎn)和利潤(rùn)數(shù)據(jù)。會(huì)計(jì)作為一種管理活動(dòng)，所提供的資產(chǎn)、負(fù)債信息是股東控制企業(yè)運(yùn)營(yíng)所需的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，所提供的收入和費(fèi)用數(shù)據(jù)是評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)所需的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。本書(shū)前面已經(jīng)闡釋了資產(chǎn)負(fù)債表中的會(huì)計(jì)要素和報(bào)表項(xiàng)目，在本章中將要系統(tǒng)總結(jié)的是利潤(rùn)表中的會(huì)計(jì)要素和報(bào)表項(xiàng)目。利潤(rùn)表在實(shí)務(wù)工作中的重要性是顯而易見(jiàn)的。利潤(rùn)表是評(píng)價(jià)企業(yè)管理層和職工工作業(yè)績(jī)的重要標(biāo)準(zhǔn)，是企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)計(jì)算“應(yīng)納稅所得額”（taxableincome）時(shí)需要的基礎(chǔ)資料，還是公司利潤(rùn)分配程序中確定“稅后利潤(rùn)”（profitaftertax）時(shí)的數(shù)據(jù)來(lái)源。企業(yè)利潤(rùn)表中的數(shù)據(jù)也是國(guó)民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)公報(bào)的數(shù)據(jù)來(lái)源之一。因此，正確地對(duì)企業(yè)的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其意義不可小覷。611.1收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的定義1.基于收入和費(fèi)用的廣義概念的利潤(rùn)定義（廣義的）收入－（廣義的）費(fèi)用＝利潤(rùn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第十條規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征確定會(huì)計(jì)要素。會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)”。顯然，該條所稱的收入和費(fèi)用均取其廣義。如此，收入減去費(fèi)用等于利潤(rùn)。上述公式又稱經(jīng)營(yíng)成果等式、動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)等式，反映了企業(yè)一定時(shí)期廣義的收入（income）、廣義的費(fèi)用（expense）和利潤(rùn)（profit）之間的恒等關(guān)系，通俗易懂，與人們慣常的理解一致。它反映了利潤(rùn)的形成過(guò)程，是編制利潤(rùn)表的依據(jù)。7Continued2.基于收入和費(fèi)用的狹義概念的利潤(rùn)定義《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三十條所定義的收入

（revenue）和第三十三條所定義的費(fèi)用（expenses）均為狹義。具體如下：收入是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入；費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動(dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。其中，日?；顒?dòng)（ordinaryactivities），是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。例如，工業(yè)企業(yè)制造并銷售產(chǎn)品、商品流通企業(yè)銷售商品、咨詢公司提供咨詢服務(wù)、軟件公司為客戶開(kāi)發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務(wù)、建筑企業(yè)提供建造服務(wù)等，均屬于企業(yè)的日?；顒?dòng)。8Continued根據(jù)上述狹義定義，收入減去費(fèi)用后的余數(shù)便不等于利潤(rùn)了。這就導(dǎo)致該準(zhǔn)則第37條所規(guī)定的利潤(rùn)的定義相當(dāng)復(fù)雜：“利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果，利潤(rùn)包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失等”。直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的利得或者損失。根據(jù)上述狹義的收入和費(fèi)用概念，利潤(rùn)總額的計(jì)算公式（即經(jīng)營(yíng)成果等式）可用公式表示如下：910Continued上述令人費(fèi)解的內(nèi)容是比照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的《財(cái)務(wù)報(bào)告的概念框架》翻譯而來(lái)的。InternationalAccountingStandardsBoard，2010：TheConceptualFrameworkforFinancialReporting.根據(jù)該文件2010年版第4章第29段至第35段的說(shuō)明，可以梳理出以下理念：（1）前述廣義收入，等于狹義收入加上直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得。直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得包括偶然所得（即資產(chǎn)處置收益、營(yíng)業(yè)外收入）和預(yù)期所得（即公允價(jià)值變動(dòng)收益）。11Continued（2）上述廣義費(fèi)用，等于狹義費(fèi)用加上直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失。直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失包括偶然支出或損失（即資產(chǎn)處置損失、營(yíng)業(yè)外支出）和預(yù)期損失（即資產(chǎn)減值損失、信用減值損失、公允價(jià)值變動(dòng)損失）。根據(jù)上述狹義的收入和費(fèi)用概念，企業(yè)利潤(rùn)總額的構(gòu)成如圖11—1所示。Continued121314Continued但現(xiàn)行利潤(rùn)表格式與上述推理存在較大差異?，F(xiàn)行利潤(rùn)表的顯著缺陷是法律事實(shí)與金融預(yù)期信息混雜（例如，資產(chǎn)減值損失、信用減值損失、公允價(jià)值變動(dòng)收益等被計(jì)入了營(yíng)業(yè)利潤(rùn)），這大大削弱了利潤(rùn)表的功能。企業(yè)管理中進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表分析時(shí)，需要區(qū)分法律事實(shí)和金融預(yù)期，正確評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。為便于讀者理解，本章本著簡(jiǎn)潔易懂的原則對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了改編，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原文放在專欄中供讀者參考。RenminUniversityofChina15項(xiàng)

目行次本年金額上年金額一、營(yíng)業(yè)收入減：營(yíng)業(yè)成本稅金及附加銷售費(fèi)用管理費(fèi)用研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用其中：利息費(fèi)用利息收入加：其他收益投資收益（損失以“－”號(hào)填列）其中：對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)投資的收益

以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)收益（損失以“－”號(hào)填列）凈敞口套期收益（損失以“－”號(hào)填列）公允價(jià)值變動(dòng)收益（損失以“－”號(hào)填列）信用減值損失（損失以“－”號(hào)填列）資產(chǎn)減值損失（損失以“－”號(hào)填列）資產(chǎn)處置收益（損失以“－”號(hào)填列）二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（虧損以“－”號(hào)填列）

利潤(rùn)表會(huì)企02表編制單位： 年 單位：元RenminUniversityofChina16項(xiàng)

目行次本年金額上年金額二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（虧損以“－”號(hào)填列）加：營(yíng)業(yè)外收入減：營(yíng)業(yè)外支出三、利潤(rùn)總額（虧損總額以“－”號(hào)填列）減：所得稅費(fèi)用四、凈利潤(rùn)（凈虧損以“－”號(hào)填列）（一）持續(xù)經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)（凈虧損以“－”號(hào)填列）（二）終止經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)（凈虧損以“－”號(hào)填列）五、其他綜合收益的稅后凈額（一）不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益1.重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃變動(dòng)額2.權(quán)益法下不能轉(zhuǎn)損益的其他綜合收益3.其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng)4.企業(yè)自身信用風(fēng)險(xiǎn)公允價(jià)值變動(dòng)

（二）將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益1.權(quán)益法下可轉(zhuǎn)損益的其他綜合收益2.其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng)3.金融資產(chǎn)重分類計(jì)入其他綜合收益的金額4.其他債權(quán)投資信用減值準(zhǔn)備5.現(xiàn)金流量套期儲(chǔ)備6.外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額六、綜合收益總額：七、每股收益：（一）基本每股收益（二）稀釋每股收益1711.2收入如11.1節(jié)所述，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三十條和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）第二條所定義的收入，均取其狹義，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。狹義的收入，包括營(yíng)業(yè)收入（即主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）、投資收益、其他收益。狹義的收入具有以下特征：（1）收入是企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的。日常活動(dòng)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)，以及與之相關(guān)的活動(dòng)。例如，工業(yè)（或稱制造業(yè)）企業(yè)制造并銷售產(chǎn)品，商業(yè)（或稱商品流通）企業(yè)采購(gòu)并銷售商品，服務(wù)業(yè)提供服務(wù)，

就屬于日?；顒?dòng)。簡(jiǎn)而言之，收入是指企業(yè)從事其營(yíng)業(yè)范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)活動(dòng)所獲得

的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。1811.2收入狹義的收入具有以下特征：（2）收入會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加。這一特點(diǎn)就使收入得以區(qū)別于舉債所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。例如，企業(yè)獲得銀行借款時(shí)也會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)（即銀行存款增加），但不應(yīng)當(dāng)記錄收入，而應(yīng)當(dāng)計(jì)入負(fù)債。（3）收入是與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。這一特點(diǎn)就使收入得以區(qū)別于股東投資所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。例如，股東以現(xiàn)金投資時(shí)，雖然會(huì)導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)（即銀行存款增加），但不應(yīng)當(dāng)記錄收入，而應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。顯然，如果企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，既不是因承擔(dān)負(fù)債而帶來(lái)的，也不是因股東增加投資而帶來(lái)的，那么，這樣的經(jīng)濟(jì)利益的總流入就是應(yīng)當(dāng)計(jì)入利潤(rùn)表的收入。符合收入定義和收入確認(rèn)條件的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)列入利潤(rùn)表。1911.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）企業(yè)開(kāi)展業(yè)務(wù)，必須到工商行政管理機(jī)關(guān)辦理設(shè)立登記并領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執(zhí)照，某些特殊經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目或特殊行業(yè)還必須預(yù)先辦理相應(yīng)的許可證（如工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)許可證、食品流通許可證、藥品經(jīng)營(yíng)許可證、煙草專賣許可證、食鹽專營(yíng)許可證、金融許可證、保險(xiǎn)許可證等）。企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照（或營(yíng)業(yè)執(zhí)照）

上面注有“經(jīng)營(yíng)范圍”信息，這些信息與企業(yè)章程和企業(yè)制定的管理制度中的信息是一致的。企業(yè)依照營(yíng)業(yè)執(zhí)照上載明的營(yíng)業(yè)范圍從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所獲得的收入在會(huì)計(jì)學(xué)中稱作營(yíng)業(yè)收入（revenue）。通俗地解釋，營(yíng)業(yè)收入就是企業(yè)開(kāi)展常規(guī)業(yè)務(wù)所取得的收入。營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本之間存在因果關(guān)系，二者均以總額入賬，

二者匹配（matching，或稱配比，即營(yíng)業(yè)收入減去營(yíng)業(yè)成本）之后的結(jié)果即為日?；顒?dòng)的毛利。通俗地說(shuō)，營(yíng)業(yè)收入是企業(yè)從事某一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（如銷售商品、提供服務(wù)等）收到的對(duì)價(jià)，營(yíng)業(yè)成本是企業(yè)從事該經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所付出的代價(jià)。從合同的角度來(lái)說(shuō)，合同的對(duì)價(jià)減去該合同的代價(jià)，就是該合同的毛利。20專欄11—1《企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍登記管理規(guī)定》摘錄

（2015年8月27日國(guó)家工商行政管理總局令第76號(hào)公布）經(jīng)營(yíng)范圍是企業(yè)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的業(yè)務(wù)范圍，應(yīng)當(dāng)依法經(jīng)企業(yè)登記機(jī)關(guān)登記。申請(qǐng)人應(yīng)當(dāng)參照《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》選擇一種或多種小類、中類或者大類自主提出經(jīng)營(yíng)范圍登記申請(qǐng)。對(duì)《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》中沒(méi)有規(guī)范的新興行業(yè)或者具體經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，可以參照政策文件、行業(yè)習(xí)慣或者專業(yè)文獻(xiàn)等提出申請(qǐng)。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍應(yīng)當(dāng)與章程或者合伙協(xié)議規(guī)定相一致。經(jīng)營(yíng)范圍發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對(duì)章程或者合伙協(xié)議進(jìn)行修訂，并向企業(yè)登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)變更登記。企業(yè)申請(qǐng)登記的經(jīng)營(yíng)范圍中屬于法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院決定規(guī)定在登記前須經(jīng)批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目（以下稱前置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目）的，應(yīng)當(dāng)在申請(qǐng)登記前報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)后，憑審批機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件、證件向企業(yè)登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)登記。企業(yè)登記機(jī)關(guān)依照審批機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件、證件登記前置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目。批準(zhǔn)文件、證件對(duì)前置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目沒(méi)有表述的，依照有關(guān)法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院決定的規(guī)定和《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》登記。企業(yè)申請(qǐng)登記的經(jīng)營(yíng)范圍中屬于法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院決定等規(guī)定在登記后須經(jīng)批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目（以下稱后置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目）的，依法經(jīng)企業(yè)登記機(jī)關(guān)核準(zhǔn)登記后，應(yīng)當(dāng)報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)方可開(kāi)展后置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。21專欄11—1《企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍登記管理規(guī)定》摘錄前置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目以外的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，企業(yè)登記機(jī)關(guān)根據(jù)企業(yè)的章程、合伙協(xié)議或者申請(qǐng)，參照《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》及有關(guān)政策文件、行業(yè)習(xí)慣或者專業(yè)文獻(xiàn)登記。企業(yè)登記機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在經(jīng)營(yíng)范圍后標(biāo)注“（依法須經(jīng)批準(zhǔn)的項(xiàng)目，經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)后方可開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)）”。企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍中包含許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自取得審批機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件、證件之日起20個(gè)工作日內(nèi)，將批準(zhǔn)文件、證件的名稱、審批機(jī)關(guān)、批準(zhǔn)內(nèi)容、有效期限等事項(xiàng)通過(guò)企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)向社會(huì)公示。其中，企業(yè)設(shè)立時(shí)申請(qǐng)的經(jīng)營(yíng)范圍中包含前置許可經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自成立之日起20個(gè)工作日內(nèi)向社會(huì)公示。審批機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件、證件發(fā)生變更的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自批準(zhǔn)變更之日起20個(gè)工作日內(nèi)，將有關(guān)變更事項(xiàng)通過(guò)企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)向社會(huì)公示。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍應(yīng)當(dāng)包含或者體現(xiàn)企業(yè)名稱中的行業(yè)或者經(jīng)營(yíng)特征?？缧袠I(yè)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)范圍中的第一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所屬的行業(yè)為該企業(yè)的行業(yè)。2211.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）上述思路就是記錄營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本的基本邏輯。2017年修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》試圖將銷售商品收入和提供服務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理規(guī)則統(tǒng)一起來(lái)，建立統(tǒng)一的更加科學(xué)合理地反映企業(yè)的收入確認(rèn)過(guò)程的規(guī)則。該準(zhǔn)則是借鑒《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)——客戶合同收入》（IFRS15：RevenuefromContractswithCustomers）制定的，該準(zhǔn)則適用于企業(yè)在銷售商品和提供服務(wù)過(guò)程中與客戶訂立的合同。①準(zhǔn)則所稱客戶，是指與企業(yè)訂立合同以向該企業(yè)購(gòu)買其日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)（準(zhǔn)則籠統(tǒng)地稱之為“商品”）并支付對(duì)價(jià)的一方。準(zhǔn)則所稱合同，是指雙方或多方之間訂立的有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議，其形式可以是書(shū)面形式、口頭形式或者其他可驗(yàn)證的形式（如隱含于商業(yè)慣例或企業(yè)以往的習(xí)慣做法中等）。該準(zhǔn)則的核心原則是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其向客戶銷售商品或提供服務(wù)的模式來(lái)記錄營(yíng)業(yè)收入，營(yíng)業(yè)收入的金額應(yīng)當(dāng)是其銷售商品或提供服務(wù)所收取（或應(yīng)收?。┑膶?duì)價(jià)。2311.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）為貫徹上述核心原則，該準(zhǔn)則推出了一套被稱作“五步法”的會(huì)計(jì)處理規(guī)則（如圖11-2所示）。2411.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）為貫徹上述核心原則，該準(zhǔn)則推出了一套被稱作“五步法”的會(huì)計(jì)處理規(guī)則（如圖11-2所示）。2511.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）1.“五步法”的設(shè)計(jì)理念為便于讀者理解，這里結(jié)合一個(gè)小案例來(lái)解釋。例如，某電信公司以買手機(jī)送話費(fèi)的捆綁銷售方式開(kāi)展促銷，客戶買單獨(dú)售價(jià)為3000元的手機(jī)即可享有該電信公司贈(zèng)送的有效期為兩年的600元話費(fèi)。對(duì)于這樣的銷售合同，該電信公司確認(rèn)收入的程序如下：第1步，識(shí)別與客戶訂立的合同，即判斷某項(xiàng)合同是否屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）的調(diào)整范圍，且滿足該準(zhǔn)則所規(guī)定的五項(xiàng)條件。第2步，識(shí)別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)，并進(jìn)一步區(qū)分為在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)和在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。2611.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）本例中，該合同中的履約義務(wù)有兩項(xiàng)：一項(xiàng)屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)（詳見(jiàn)下文），該電信公司應(yīng)當(dāng)履行給付義務(wù)，即把單獨(dú)售價(jià)為3000元的手機(jī)交付給客戶；另一項(xiàng)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，該電信公司應(yīng)當(dāng)在兩年內(nèi)提供合同金額為600元的電信服務(wù)。第3步，確定交易價(jià)格。該捆綁銷售合同的交易價(jià)格總額為3000元。第4步，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。對(duì)應(yīng)于該電信公司所給付的手機(jī)這一單項(xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格為2500元（3000÷3600×3000）；對(duì)應(yīng)于該電信公司在兩年內(nèi)提供合同金額為600元的電信服務(wù)這一單項(xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格為500元（3000÷3600×600）。2711.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）第5步，在履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。具體而言，對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入。對(duì)于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。對(duì)于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)（即手機(jī)銷售時(shí)的給付義務(wù)），該電信公司在完成手機(jī)給付義務(wù)時(shí)（也即客戶取得該手機(jī)的控制權(quán)時(shí)）確認(rèn)收入2500元。對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)（即此后兩年的電信服務(wù)），此后兩年內(nèi)，按照履約進(jìn)度確認(rèn)電信服務(wù)收入（共計(jì)500元）。2811.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）2.“五步法”的操作規(guī)則本書(shū)不擬探討“五步法”的操作細(xì)節(jié)。但鑒于該準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)管理實(shí)踐的重要性，這里給出該準(zhǔn)則的基本脈絡(luò)，感興趣的讀者可在實(shí)際操作時(shí)比照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）及其應(yīng)用指南進(jìn)行具體操作。第1步：識(shí)別與客戶訂立的合同《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）針對(duì)工商企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)（銷售商品和提供服務(wù)）

過(guò)程中與客戶訂立的合同，給出了營(yíng)業(yè)收入的核算規(guī)則。2911.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）企業(yè)與客戶訂立的同時(shí)滿足下列條件的合同，才能依照該準(zhǔn)則確認(rèn)收入：（1）締約各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自的義務(wù)（obligations）。

（2）該合同明確界定了締約各方與所轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱“轉(zhuǎn)讓商品”）相關(guān)的權(quán)利（rights）。（3）該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款（paymentterms）。3011.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）（4）該合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì)（commercialsubstance），即履行該合同將改變企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間分布或金額。關(guān)于商業(yè)實(shí)質(zhì)，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換中有關(guān)商業(yè)實(shí)質(zhì)的說(shuō)明進(jìn)行判斷。（5）企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對(duì)價(jià)（consideration）很可能收回。在評(píng)估對(duì)價(jià)是否很可能收回時(shí)，僅應(yīng)考慮客戶到期時(shí)支付對(duì)價(jià)的能力和意圖（即客戶的信用風(fēng)險(xiǎn)）。在合同開(kāi)始日即滿足前款條件的合同，企業(yè)在后續(xù)期間無(wú)須對(duì)其進(jìn)行重新評(píng)估，除非有跡象表明相關(guān)事實(shí)和情況發(fā)生重大變化。合同開(kāi)始日通常是指合同生效日。3111.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）第2步：識(shí)別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開(kāi)始日對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，識(shí)別其所包含的各項(xiàng)單項(xiàng)履約義務(wù)，并確定各項(xiàng)單項(xiàng)履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，還是在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。（1）單項(xiàng)履約義務(wù)的定義。單項(xiàng)履約義務(wù)（performanceobligation），是指企業(yè)做出的向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品的承諾。該承諾既包括合同中明確約定的承諾，也包括客戶在訂立合同時(shí)基于企業(yè)已公開(kāi)宣布的政策、特定聲明或以往的習(xí)慣做法等信息而合理預(yù)期的企業(yè)將會(huì)履行的承諾。企業(yè)為履行合同而應(yīng)開(kāi)展的初始活動(dòng)，通常不構(gòu)成履約義務(wù)，

除非該活動(dòng)向客戶轉(zhuǎn)讓了承諾的商品。3211.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）對(duì)于不同的企業(yè)，已承諾的商品或服務(wù)的含義也有所不同。常見(jiàn)的情形是：

工業(yè)企業(yè)（制造業(yè)）銷售自己生產(chǎn)的產(chǎn)品；商業(yè)企業(yè)（批發(fā)和零售業(yè)）銷售其所購(gòu)買的商品；作為當(dāng)事人代為銷售商品或者代為提供服務(wù)；擁有知識(shí)產(chǎn)權(quán)的企業(yè)

向客戶（其他企業(yè)）提供使用許可；服務(wù)類企業(yè)為客戶提供建筑、交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、郵政、住宿、餐飲、信息傳輸、軟件、信息技術(shù)、金融、租賃、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育、文化、體育和娛樂(lè)等的服務(wù)；等等?？擅鞔_區(qū)分商品（distinctgoodorservice），是指企業(yè)向客戶承諾的、同時(shí)滿足下列條件的商品：1）客戶因直接使用該商品

（或者將該商品與企業(yè)易于獲得的其他資源一起使用）而受益，例如，企業(yè)通常會(huì)單獨(dú)銷售該商品等；2）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾是明確可區(qū)分的，即該承諾獨(dú)立于合同中的其他承諾。3311.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）對(duì)于不同的企業(yè)，已承諾的商品或服務(wù)的含義也有所不同。常見(jiàn)的情形是：

工業(yè)企業(yè)（制造業(yè)）銷售自己生產(chǎn)的產(chǎn)品；商業(yè)企業(yè)（批發(fā)和零售業(yè)）銷售其所購(gòu)買的商品；作為當(dāng)事人代為銷售商品或者代為提供服務(wù)；擁有知識(shí)產(chǎn)權(quán)的企業(yè)

向客戶（其他企業(yè)）提供使用許可；服務(wù)類企業(yè)為客戶提供建筑、交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、郵政、住宿、餐飲、信息傳輸、軟件、信息技術(shù)、金融、租賃、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育、文化、體育和娛樂(lè)等的服務(wù)；等等?？擅鞔_區(qū)分商品（distinctgoodorservice），是指企業(yè)向客戶承諾的、同時(shí)滿足下列條件的商品：1）客戶因直接使用該商品

（或者將該商品與企業(yè)易于獲得的其他資源一起使用）而受益，例如，企業(yè)通常會(huì)單獨(dú)銷售該商品等；2）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾是明確可區(qū)分的，即該承諾獨(dú)立于合同中的其他承諾。3411.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）下列情形通常表明企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾與合同中的其他承諾是可以單獨(dú)區(qū)分的：1）企業(yè)無(wú)須提供大量的服務(wù)（significantservice，準(zhǔn)則譯作“重大的服務(wù)”），就能將該商品與合同中承諾的其他商品一起，整合成為客戶所要求的組合成品；2）該商品并未顯著地修改或者影響合同中承諾的其他商品3）該商品與合同中承諾的其他商品不存在高度的關(guān)聯(lián)性。3511.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）（2）在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)。在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)（performanceobligationovertime），是指滿足下列條件之一的履約義務(wù)：1）客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。這是指持續(xù)性的、立竿見(jiàn)影的服務(wù)，如保潔服務(wù)、園林綠化服務(wù)、運(yùn)輸服務(wù)等。這種業(yè)務(wù)的一個(gè)顯著特點(diǎn)是，遇有中途停頓時(shí)，不必重新執(zhí)行已完成的部分。2）客戶能夠控制企業(yè)

履約過(guò)程中在建的商品。這是指持續(xù)性的、其效果需累積才能見(jiàn)的生產(chǎn)和服務(wù)，

如包括在產(chǎn)品、在建工程、尚未完成的研發(fā)項(xiàng)目、正在進(jìn)行的服務(wù)等建筑安裝服

務(wù)。例如，東南建設(shè)股份公司與客戶簽訂合同，在該客戶指定的土地上為其設(shè)計(jì)

并建造廠房。這種情況就是客戶能夠控制企業(yè)履約過(guò)程中在建的商品的情形。3611.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）（2）在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)。在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)（performanceobligationovertime），是指滿足下列條件之一的履約義務(wù)：3）企業(yè)履約過(guò)程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途（即客戶定制的專用產(chǎn)品），且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。如企業(yè)

預(yù)付全款定制某種商品且該預(yù)付款不可撤銷的情形。具有不可替代用途，是指因

合同限制或?qū)嶋H可行性限制，企業(yè)不能輕易地將商品用于其他用途。有權(quán)就累計(jì)

至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)，是指在由于客戶或其他方原因終止合同的情況

下，企業(yè)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤(rùn)的款項(xiàng)，并且該權(quán)利具有法律約束力。3711.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）（3）在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)（performanceobligationatapointintime），是指不屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)的那些履約義務(wù)。第3步：確定交易價(jià)格交易價(jià)格（transactionprice），是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額。企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不計(jì)入交易價(jià)格。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款，并結(jié)合其以往的習(xí)慣做法確定交易價(jià)格。此外，還應(yīng)考慮可變對(duì)價(jià)（variableconsideration）、合同中存在的重大融資成分（significantfinancingcomponent）、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)（non-cashconsideration）、應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)（considerationpayabletoacustomer）等因素的影響。3811.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）第4步：將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格計(jì)量收入。合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開(kāi)始日，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。

企業(yè)不得因合同開(kāi)始日之后單獨(dú)售價(jià)的變動(dòng)而重新分?jǐn)偨灰變r(jià)格。企業(yè)在類似環(huán)境下向類似客戶單獨(dú)銷售商品的價(jià)格，應(yīng)作為確定該商品單獨(dú)售價(jià)的最佳證據(jù)（thebestevidence）。單獨(dú)售價(jià)無(wú)法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場(chǎng)調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法合理估計(jì)單獨(dú)售價(jià)。在估計(jì)單獨(dú)售價(jià)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)最大限度地采用可觀察的輸入值，并對(duì)類似的情況采用一致的估計(jì)方法。3911.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）第5步：在履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入（1）在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)所對(duì)應(yīng)的收入。對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履約進(jìn)度不能合理確定的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法（outputmethods）或投入法（inputmethods）確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。（2）在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)所對(duì)應(yīng)的收入。對(duì)于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。取得相關(guān)商品控制權(quán)，是指能夠主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。4011.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）在判斷客戶是否已取得商品控制權(quán)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象：1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)收款權(quán)利，即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時(shí)付款義務(wù)；2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)；3）

企業(yè)已將該商品轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已經(jīng)取得商品的實(shí)際占有；4）

企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬；5）客戶已接受該商品；6）其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。4111.2.1營(yíng)業(yè)收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入）3.單一業(yè)務(wù)合同內(nèi)容的收入確認(rèn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）所推出的“五步法”適用于各類為企業(yè)帶來(lái)營(yíng)業(yè)收入的合同（無(wú)論業(yè)務(wù)期限長(zhǎng)短、業(yè)務(wù)內(nèi)容多寡、業(yè)務(wù)性質(zhì)如何），在形式上取得了統(tǒng)一。正如《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)——客戶合同收入》所稱，“五步法”是一個(gè)更健全的框架，能夠適用于復(fù)雜的交易。針對(duì)單一業(yè)務(wù)合同內(nèi)容，可以直接根據(jù)財(cái)產(chǎn)權(quán)利的變化來(lái)核算營(yíng)業(yè)收入。42Continued工商企業(yè)設(shè)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目核算企業(yè)確認(rèn)的銷售商品、提供服務(wù)等主營(yíng)業(yè)務(wù)的收入。該科目可按主營(yíng)業(yè)務(wù)的種類進(jìn)行明細(xì)核算。該科目貸方登記發(fā)生額（增加數(shù)），借方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期貸方發(fā)生額減去本期借方發(fā)生額后的凈額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。工商企業(yè)設(shè)“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算企業(yè)確認(rèn)的除主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入，包括出租固定資產(chǎn)、出租無(wú)形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進(jìn)行非貨幣性交換（非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）或債務(wù)重組等實(shí)現(xiàn)的收入。該科目貸方登記發(fā)生額（增加數(shù)），借方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期貸方發(fā)生額減去本期借方發(fā)生額后的凈額，借記“其他業(yè)務(wù)收入”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。43Continued之所以還要把營(yíng)業(yè)收入?yún)^(qū)分為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，是因?yàn)樵谄髽I(yè)管理實(shí)踐中，從業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與財(cái)務(wù)管控等管理需要來(lái)看，常常需要分析利潤(rùn)來(lái)源究竟是來(lái)自主營(yíng)業(yè)務(wù)，還是來(lái)自兼營(yíng)業(yè)務(wù)。會(huì)計(jì)管理程序常常是實(shí)際管理需要的產(chǎn)物。當(dāng)然，主營(yíng)業(yè)務(wù)和兼營(yíng)業(yè)務(wù)的區(qū)分并沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于一家企業(yè)而言的主營(yíng)業(yè)務(wù)和兼營(yíng)業(yè)務(wù)，對(duì)于另一家企業(yè)而言可能恰恰相反。上述“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目和“其他業(yè)務(wù)收入”科目的用法，是以工商企業(yè)的常規(guī)情形為參照坐標(biāo)的。企業(yè)在實(shí)際工作中常常根據(jù)管理需要自行確定所適用的科目。44Continued企業(yè)應(yīng)在銷售成立時(shí)，按已收或應(yīng)收的全部款項(xiàng)，記錄業(yè)務(wù)活動(dòng)的對(duì)價(jià)，即借記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”等科目。按從以上全部款項(xiàng)中減除增值稅銷項(xiàng)稅額后的金額，記錄企業(yè)通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所取得的對(duì)價(jià)，即貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。根據(jù)增值稅的稅制原理，在商品或服務(wù)順利完成給付的情況下，企業(yè)不負(fù)擔(dān)增值稅，增值稅不構(gòu)成企業(yè)的對(duì)價(jià)或代價(jià)。因此，應(yīng)當(dāng)將增值稅銷項(xiàng)稅額從企業(yè)收取的全部對(duì)價(jià)中刨除，即不計(jì)入營(yíng)業(yè)收入，

而是計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶的銷項(xiàng)稅額專欄。企業(yè)應(yīng)按增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。4546【例11—1】【例11—1】中原商貿(mào)有限公司是增值稅一般納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的增值稅納稅期限為一個(gè)月。該公司20#2年1月6日購(gòu)入了100件西施浣紗股份有限公司生產(chǎn)的羊駝毛大衣，增值稅專用發(fā)票上注明的金額共計(jì)100000元，增值稅稅額為13000元。商品已經(jīng)入庫(kù)，價(jià)款已經(jīng)支付。中原商貿(mào)有限公司的會(huì)計(jì)處理如下。借：庫(kù)存商品100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）13000

貸：銀行存款113000中原商貿(mào)有限公司20#2年1月26日將100件羊駝毛大衣批發(fā)給了另一家公司，不含增值稅的銷售額為300000元，增值稅額39000元，錢貨兩清。借：銀行存款351000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）39000

結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本100000

貸：庫(kù)存商品10000047【例11—2】【例11—2】20×7年1月1日，東南路橋股份公司與某客戶簽訂合同，為其修建100公里的高速公路，合同標(biāo)的額為5000000000元。假定本例不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。20×7年12月31日，該公司已完成建造任務(wù)60公里，預(yù)計(jì)未來(lái)一年內(nèi)能夠全部完工。該合同所包含的一項(xiàng)履約義務(wù)，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)。假設(shè)該公司按照已完成的工作量確定履約進(jìn)度。因此，截至20×7年12月31日，該合同的履約進(jìn)度為60%（60÷100），該公司應(yīng)確認(rèn)的收入為3000000000元（5000000000×60%）。

借：銀行存款 3000000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000000000該公司預(yù)計(jì)合同總成本為4500000000元。按照履約進(jìn)度60%計(jì)算的營(yíng)業(yè)成本為2800000000元。

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2800000000

貸：合同履約成本 28000000004811.2投資收益企業(yè)有時(shí)候需要通過(guò)長(zhǎng)期股權(quán)投資來(lái)維護(hù)其戰(zhàn)略利益，有時(shí)候出于調(diào)節(jié)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)和債務(wù)結(jié)構(gòu)的需要也可能會(huì)進(jìn)行一些金融性質(zhì)的投資。會(huì)計(jì)學(xué)中把這些投資所獲得的回報(bào)稱作投資收益。企業(yè)設(shè)“投資收益”科目核算企業(yè)在長(zhǎng)期股權(quán)投資、證券投資中獲得的投資收益（或承受的投資損失）。該科目可按照投資項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。在會(huì)計(jì)期末結(jié)賬時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的金額，借記“投資收益”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。49【例11—3】【例11—3】佳佳禾農(nóng)業(yè)股份公司20×8年1月2日投資300萬(wàn)元購(gòu)買了某上市公司的股票，企圖獲得投機(jī)收益，20×8年1月23日出售該股票得款390萬(wàn)元。其賬務(wù)處理如下：投資時(shí)。

借：交易性金融資產(chǎn)——成本 3000000

貸：其他貨幣資金——存出投資款 3000000出售股票時(shí)。

借：其他貨幣資金——存出投資款 3900000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 3000000

投資收益 900000限于篇幅，長(zhǎng)期股權(quán)投資、債權(quán)投資等投資收益的示例此處從略。5011.3其他收益《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》（2017年修訂）第十一條規(guī)定，與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。企業(yè)設(shè)“其他收益”科目核算其計(jì)入其他收益的、與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助。該科目貸方登記收到的與企業(yè)日常活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，借方登記減少數(shù)，期末結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。51【例11—4】【例11—4】華中機(jī)電有限公司20×8年9月收到當(dāng)?shù)卣勒湛萍紕?chuàng)新支持計(jì)劃撥付的政府補(bǔ)助16000000元，該補(bǔ)助與該公司的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)。華中機(jī)電有限公司的會(huì)計(jì)處理如下：

借：銀行存款 16000000

貸：其他收益 160000005211.3費(fèi)用會(huì)計(jì)學(xué)中所稱的“[營(yíng)業(yè)]費(fèi)用”是指企業(yè)為取得本期的營(yíng)業(yè)收入而發(fā)生的、應(yīng)從本期的營(yíng)業(yè)收入中獲得補(bǔ)償?shù)慕?jīng)營(yíng)代價(jià)。簡(jiǎn)單地說(shuō)，[營(yíng)業(yè)]費(fèi)用就是為了取得營(yíng)業(yè)收入而發(fā)生的經(jīng)營(yíng)代價(jià)。有些經(jīng)營(yíng)代價(jià)與營(yíng)業(yè)收入存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系（接近于正比例關(guān)系），如銷售貨物或提供服務(wù)所發(fā)生的營(yíng)業(yè)成本（結(jié)轉(zhuǎn)的銷貨成本、勞務(wù)成本等）、稅金及附加；有些經(jīng)營(yíng)代價(jià)則與營(yíng)業(yè)收入沒(méi)有直接的對(duì)應(yīng)關(guān)系，如銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等（這些費(fèi)用通常被稱作期間費(fèi)用）。費(fèi)用類的各個(gè)項(xiàng)目在利潤(rùn)表中作為營(yíng)業(yè)收入的減項(xiàng)單獨(dú)列示。營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)費(fèi)用之差，就是慣常所稱的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（營(yíng)業(yè)虧損以負(fù)數(shù)表示）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三十三條規(guī)定，費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出?？梢?jiàn)，準(zhǔn)則所稱的費(fèi)用是狹義的，僅僅是指企業(yè)當(dāng)期從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所付出的代價(jià)，不包括偶然支出或損失（即營(yíng)業(yè)外支出、資產(chǎn)處置損失）、預(yù)期損失（即公允價(jià)值變動(dòng)損失、資產(chǎn)減值損失、信用減值損失）。5311.3費(fèi)用費(fèi)用具有以下三項(xiàng)特征：（1）費(fèi)用是企業(yè)在日常活動(dòng)中發(fā)生的。這里的“日?；顒?dòng)”，同收入中的含義。日?；顒?dòng)中所發(fā)生的費(fèi)用，通常包括營(yíng)業(yè)成本（即主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本）、稅金及附加、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等。作為對(duì)比，非日?；顒?dòng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流出不能記錄為費(fèi)用，而應(yīng)當(dāng)計(jì)入損失。（2）費(fèi)用會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少。這一特點(diǎn)就使得費(fèi)用區(qū)別于償債所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。例如，企業(yè)清償債務(wù)也會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)（如銀行存款減少），但不應(yīng)當(dāng)記錄費(fèi)用，而應(yīng)當(dāng)沖減負(fù)債。（3）費(fèi)用是與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。這一特點(diǎn)就使得費(fèi)用區(qū)別于股東減資所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。例如，股東按照公司章程撤資時(shí)，雖然會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)（如銀行存款減少），但不應(yīng)當(dāng)記錄費(fèi)用，而應(yīng)當(dāng)沖減所有者權(quán)益。5411.3費(fèi)用顯然，如果企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的總流出，既不沖減負(fù)債，也不直接沖減所有者權(quán)益，那么，這樣的經(jīng)濟(jì)利益的總流出就是應(yīng)當(dāng)計(jì)入利潤(rùn)表的費(fèi)用。費(fèi)用的確認(rèn)除了應(yīng)當(dāng)符合定義外，至少應(yīng)當(dāng)符合以下條件：（1）與費(fèi)用相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益應(yīng)當(dāng)很可能流出企業(yè)；（2）經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的結(jié)果會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的減少或者負(fù)債的增加；（3）經(jīng)濟(jì)利益的流出額能夠可靠計(jì)量。符合費(fèi)用定義和費(fèi)用確認(rèn)條件的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)列入利潤(rùn)表。費(fèi)用按性質(zhì)不同，可分為與營(yíng)業(yè)收入直接相關(guān)的費(fèi)用和期間費(fèi)用。與營(yíng)業(yè)收入直接相關(guān)的費(fèi)用是指企業(yè)本期發(fā)生的、與本期營(yíng)業(yè)收入存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系、為取得營(yíng)業(yè)收入而發(fā)生的直接的經(jīng)營(yíng)代價(jià)，包括主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、稅金及附加。期間費(fèi)用是指企業(yè)本期發(fā)生的、與本期營(yíng)業(yè)收入沒(méi)有對(duì)應(yīng)關(guān)系、應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益的各項(xiàng)費(fèi)用，包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。Continued另外需要提示讀者的是，有些會(huì)計(jì)科目雖然帶有“成本”或“費(fèi)用”字樣，但卻不屬于在利潤(rùn)表中列示的項(xiàng)目（即不是損益類科目），如前面章節(jié)所提及的“生產(chǎn)成本”“制造費(fèi)用”“勞務(wù)成本”等科目?！吧a(chǎn)成本”和“制造費(fèi)用”科目記錄的是為制造存貨而發(fā)生的直接代價(jià)（如直接材料開(kāi)支、直接人工開(kāi)支）和間接代價(jià)（如車間水電氣開(kāi)支、車間辦公開(kāi)支等），因此，二者都屬于資產(chǎn)類科目（有的書(shū)上稱作成本類科目），而不屬于費(fèi)用類科目（有的書(shū)上稱作損益類科目）。“勞務(wù)成本”科目記錄的是留待結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入營(yíng)業(yè)成本的開(kāi)支，因此，該科目也在資產(chǎn)負(fù)債表日列入資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項(xiàng)目。555611.2.1主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和其他業(yè)務(wù)成本1.主營(yíng)業(yè)務(wù)成本工商企業(yè)設(shè)“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目核算企業(yè)確認(rèn)銷售商品、提供服務(wù)等主營(yíng)業(yè)務(wù)收入時(shí)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本（稅金及附加除外，另設(shè)科目核算）。該科目可按主營(yíng)業(yè)務(wù)的種類進(jìn)行明細(xì)核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。會(huì)計(jì)期末（如月末）結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)本月銷售的各種商品、提供的各種服務(wù)等的實(shí)際成本，計(jì)算應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫(kù)存商品”“勞務(wù)成本”等科目。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。57Continued2.其他業(yè)務(wù)成本工商企業(yè)設(shè)“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算企業(yè)確認(rèn)的除主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的代價(jià)（稅金及附加除外，另設(shè)科目核算），包括銷售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。除主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，在“稅金及附加”科目核算。采用成本模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)的，其投資性房地產(chǎn)計(jì)提的折舊額或攤銷額，也通過(guò)該科目核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。企業(yè)記錄發(fā)生的其他業(yè)務(wù)成本時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“原材料”“低值易耗品”“累計(jì)折舊”“累計(jì)攤銷”“應(yīng)付職工薪酬”等科目?！纠?1—5】【例11—5】環(huán)球?qū)崢I(yè)有限公司為增值稅一般納稅人，某月銷售原材料一批，不含增值稅的售價(jià)為100000元，增值稅稅額為13000元，已經(jīng)收到轉(zhuǎn)賬支票。

（1）銷售收款時(shí)。

借：銀行存款113000

貸：其他業(yè)務(wù)收入100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）13000

（2）結(jié)轉(zhuǎn)該批原材料賬面成本90000元時(shí)。

借：其他業(yè)務(wù)成本90000

貸：原材料9000058【例11—6】【例11—6】神州糧油有限公司20×8年1月6日斥資2120000元購(gòu)入了“十四香”醬油的發(fā)明專利所有權(quán)，增值稅專用發(fā)票上注明的交易金額為2000000元，增值稅稅額為120000元。該專利的法律保護(hù)期限還有10年。該公司采用直線法攤銷無(wú)形資產(chǎn)。20×9年初，神州糧油公司作為專利權(quán)人在書(shū)面合同中授權(quán)另一公司實(shí)施該項(xiàng)專利。每年年初收取專利使用費(fèi)300000元。本例不考慮其他稅費(fèi)等因素。神州糧油公司的會(huì)計(jì)處理如下：

①購(gòu)入專利權(quán)時(shí)

借：無(wú)形資產(chǎn)2000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）120000

貸：銀行存款2120000

②20#2年攤銷無(wú)形資產(chǎn)時(shí)借：管理費(fèi)用200000

貸：累計(jì)攤銷200000

③授權(quán)他人實(shí)施專利后，每年年初收取專利使用費(fèi)時(shí)

借：銀行存款300000

貸：其他業(yè)務(wù)收入300000

④授權(quán)他人實(shí)施專利后，每年攤銷無(wú)形資產(chǎn)時(shí)借：其他業(yè)務(wù)成本200000

貸：累計(jì)攤銷200000596011.3.2稅金及附加企業(yè)設(shè)“稅金及附加”科目核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。在納稅期限內(nèi)計(jì)算確定經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的稅金及附加時(shí)，借記“稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目，貸記“稅金及附加”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。【例11—7】【例11—7】20×9年12月，金波家居有限公司計(jì)算應(yīng)交房產(chǎn)稅160000元、應(yīng)交土地使用稅90000元、應(yīng)交車船稅30000元。該公司的賬務(wù)處理如下：

借：稅金及附加 280000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交房產(chǎn)稅160000 ——應(yīng)交土地使用稅 90000 ——應(yīng)交車船稅 30000616211.3.3銷售費(fèi)用除金融行業(yè)外，企業(yè)設(shè)“銷售費(fèi)用”科目核算銷售貨物、提供服務(wù)時(shí)發(fā)生的各種費(fèi)用，包括保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、商品維修費(fèi)、預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量保證損失、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等以及為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)（含銷售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等）的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)等經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。該科目可按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目、貸記“銷售費(fèi)用”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。企業(yè)在銷售商品過(guò)程中發(fā)生的包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等費(fèi)用，借記“銷售費(fèi)用”科目，貸記“庫(kù)存現(xiàn)金”“銀行存款”科目。企業(yè)發(fā)生的為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)的職工薪酬、業(yè)務(wù)開(kāi)支、專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)的固定資產(chǎn)折舊等經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，借記“銷售費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”“銀行存款”“累計(jì)折舊”等科目。63Continued借：銷售費(fèi)用貸：銀行存款、庫(kù)存現(xiàn)金在銷售商品過(guò)程中發(fā)生的經(jīng)營(yíng)費(fèi)用：包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等費(fèi)用借：銷售費(fèi)用貸：應(yīng)付職工薪酬銀行存款累計(jì)折舊專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊攤銷等經(jīng)營(yíng)費(fèi)用

64【例11—8】【例11—8】新新乳品有限公司20#8年12月份根據(jù)發(fā)生的銷售費(fèi)用，進(jìn)行了如下的會(huì)計(jì)處理。計(jì)算應(yīng)付專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)的職工薪酬400000元：借：銷售費(fèi)用400000

貸：應(yīng)付職工薪酬400000開(kāi)出支票支付電視廣告費(fèi)636000元。收到的增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅金額為600000元，稅額為36000元，價(jià)稅合計(jì)為636000元。借：銷售費(fèi)用 600000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）36000

貸：銀行存款 6360006511.3.4財(cái)務(wù)費(fèi)用企業(yè)設(shè)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目核算其當(dāng)期記入利潤(rùn)表的籌資代價(jià)，包括利息支出及手續(xù)費(fèi)支出、匯兌差額和支付的現(xiàn)金折扣等代價(jià)。該科目可按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。記錄發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用時(shí)，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目。記錄應(yīng)沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息收入、匯兌差額、現(xiàn)金折扣時(shí)，借記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目、貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。66【例11—9】【例11—9】新新乳品有限公司20×8年12月份根據(jù)發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用，進(jìn)行了如下的會(huì)計(jì)處理：轉(zhuǎn)賬支付短期借款利息300000元。收到的增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅金額為283018.87元，稅額為16981.13元，價(jià)稅合計(jì)為300000元。（1）轉(zhuǎn)賬支付短期借款利息300000元：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用300000

貸：銀行存款300000

（2）收到銀行存款利息100000元，假定該存款利息不征收增值稅。借：銀行存款100000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用1000006711.3.5管理費(fèi)用企業(yè)設(shè)“管理費(fèi)用”科目核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的管理費(fèi)用，包括籌建期間的開(kāi)辦費(fèi)、董事會(huì)和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門職工薪酬、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等）、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、董事會(huì)費(fèi)（包括董事會(huì)成員津貼、會(huì)議費(fèi)和差旅費(fèi)等）、聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)（含顧問(wèn)費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)用、排污費(fèi)等。管理費(fèi)用不多的商品流通企業(yè)，可不設(shè)置“管理費(fèi)用”科目，將上述內(nèi)容一并放在“銷售費(fèi)用”科目核算。該科目可按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。該科目借方登記發(fā)生額（增加數(shù)），貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期借方發(fā)生額減去本期貸方發(fā)生額后的凈額，借記“本年利潤(rùn)”科目、貸記“管理費(fèi)用”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。【例11—10】1.行政管理費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理企業(yè)發(fā)生公司經(jīng)費(fèi)等管理費(fèi)用時(shí)，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目?！纠?1—10】新新乳品有限公司20#8年12月根據(jù)發(fā)生的管理費(fèi)用，進(jìn)行了如下的會(huì)計(jì)處理。（1）應(yīng)付行政管理部門職工薪酬230000元。

借：管理費(fèi)用 230000

貸：應(yīng)付職工薪酬 230000（2）計(jì)提行政管理辦公大樓的折舊110000元。

借：管理費(fèi)用 110000

貸：累計(jì)折舊 11000068【例11—10】Continued（3）用銀行存款支付業(yè)務(wù)招待費(fèi)9000元。收到的增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅金額為8490.57元，稅額為509.43元，價(jià)稅合計(jì)為9000元。

借：管理費(fèi)用 8490.57

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）509.43

貸：銀行存款 9000.00（4）計(jì)提工會(huì)經(jīng)費(fèi)3000元。借：管理費(fèi)用

3000

貸：應(yīng)付職工薪酬

3000（5）管理部門人員報(bào)銷差旅費(fèi)8700，以現(xiàn)金支付。借：管理費(fèi)用

8700

貸：庫(kù)存現(xiàn)金

8700（6）本月攤銷無(wú)形資產(chǎn)1800元。借：管理費(fèi)用

1800

貸：累計(jì)攤銷

180069Continued2.研發(fā)項(xiàng)目研究階段發(fā)生開(kāi)支的會(huì)計(jì)處理對(duì)于研發(fā)項(xiàng)目研究階段的開(kāi)支，借記“管理費(fèi)用”科目、貸記“研發(fā)支出”科目。707111.4直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得，是指直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的利得或損失。本書(shū)將其概括為偶然所得（即營(yíng)業(yè)外收入、資產(chǎn)處置收益）和預(yù)期所得（公允價(jià)值變動(dòng)收益），其中，偶然所得是企業(yè)從事?tīng)I(yíng)業(yè)范圍以外的活動(dòng)所形成的利得，在利潤(rùn)表上列示為“營(yíng)業(yè)外收入”“資產(chǎn)處置收益”，預(yù)期所得是市價(jià)波動(dòng)所形成的浮動(dòng)盈利，會(huì)計(jì)學(xué)上稱為公允價(jià)值變動(dòng)收益，列入利潤(rùn)表的“公允價(jià)值變動(dòng)收益”項(xiàng)目中。72專欄11—2《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》關(guān)于利得或損失的規(guī)定利得，是指由企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。損失是指由企業(yè)非日?；顒?dòng)所發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中把“利得”和“損失”分為兩類：其一是直接計(jì)入所有者權(quán)益（其他綜合收益）的利得和損失。這是指不計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表、會(huì)直接導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的利得或損失。常見(jiàn)的例子是可供出售金融資產(chǎn)（即如今所稱的其他權(quán)益工具投資和其他債權(quán)投資）由于市價(jià)波動(dòng)所形成的浮動(dòng)盈虧，參見(jiàn)第10章的講解。其二是直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失，這是指應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益、會(huì)間接導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的利得或損失。常見(jiàn)的例子是資產(chǎn)減值損失和交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益。7311.4.1偶然所得（資產(chǎn)處置收益和營(yíng)業(yè)外收入）1.資產(chǎn)處置收益企業(yè)設(shè)“資產(chǎn)處置損益”科目核算企業(yè)出售劃分為持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)（金融工具、長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資性房地產(chǎn)除外）或處置組時(shí)確認(rèn)的處置利得或損失，以及處置未劃分為持有待售的固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)及無(wú)形資產(chǎn)而產(chǎn)生的處置利得或損失。該科目貸方登記發(fā)生額（增加數(shù)），借方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。企業(yè)記錄資產(chǎn)處置收益時(shí)，借記“銀行存款”“固定資產(chǎn)清理”等科目，貸記“資產(chǎn)處置損益”科目。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期貸方發(fā)生額大于本期借方發(fā)生額的差額，借記“資產(chǎn)處置損益”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。債務(wù)重組中因處置非流動(dòng)資產(chǎn)產(chǎn)生的利得或損失和非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的利得或損失也通過(guò)“資產(chǎn)處置損益”科目核算。74Continued【例11—12】江南制造股份公司是增值稅一般納稅人，該公司20×3年6月12日轉(zhuǎn)讓了一項(xiàng)外觀設(shè)計(jì)專利，該資產(chǎn)賬面余額（賬面原價(jià)）為800000元，累計(jì)攤銷為100000元，未曾計(jì)提減值準(zhǔn)備。該公司收到轉(zhuǎn)讓款1060000元，開(kāi)出的增值稅專用發(fā)票上注明的交易金額為1000000元，增值稅稅額為60000元，價(jià)稅合計(jì)為1060000元。不考慮附加稅費(fèi)。

借：銀行存款 1060000

累計(jì)攤銷 100000

貸：無(wú)形資產(chǎn) 800000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）60000

資產(chǎn)處置損益 3000007511.4.1偶然所得（資產(chǎn)處置收益和營(yíng)業(yè)外收入）2.營(yíng)業(yè)外收入根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)設(shè)“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算債務(wù)重組利得（非流動(dòng)資產(chǎn)處置所形成的偶然所得除外，另行計(jì)入資產(chǎn)處置損益）、與企業(yè)日?；顒?dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助、盤盈利得、捐贈(zèng)利得等營(yíng)業(yè)范圍外的活動(dòng)所形成的偶然所得。該科目貸方登記發(fā)生額（增加數(shù)），借方登記結(jié)轉(zhuǎn)額（減少數(shù)）。企業(yè)記錄營(yíng)業(yè)外收入時(shí)，借記“庫(kù)存現(xiàn)金”“銀行存款”“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”等科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期貸方發(fā)生額減去本期借方發(fā)生額后的凈額，借記“營(yíng)業(yè)外收入”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。76Continued【例11—13】新星科技有限公司開(kāi)發(fā)的新科技受到社會(huì)各界的強(qiáng)烈響應(yīng)，該公司于20×8年接受某知名企業(yè)家的捐贈(zèng)60000000元。其會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款6000000貸：營(yíng)業(yè)外收入60000007711.4.2預(yù)期所得（公允價(jià)值變動(dòng)損益）企業(yè)設(shè)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目核算其持有的交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)由于公允價(jià)值變動(dòng)所形成的浮動(dòng)盈虧。該科目可按照投資項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。該賬戶貸方登記增加數(shù)，借方登記減少數(shù)。期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)該科目的本期貸方發(fā)生額減去本期借方發(fā)生額后的凈額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無(wú)余額。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，

借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，作相反的會(huì)計(jì)分錄。7811.4.2預(yù)期所得（公允價(jià)值變動(dòng)損益）出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目；按交易性金融資產(chǎn)的賬面余額，注銷“交易性金融資產(chǎn)”的總賬科目和明細(xì)科目中的相關(guān)記錄；按得款數(shù)與交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之差，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，按“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目的余額，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目?！纠?1—14】7980專欄11—3“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的理論問(wèn)題“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目是公允價(jià)值會(huì)計(jì)（fairvalueaccounting）的標(biāo)志。公允價(jià)值會(huì)計(jì)，是美國(guó)證監(jiān)會(huì)（SecuritiesExchangeCommission，SEC）主席布里登（RichardC.Breeden）在20世紀(jì)90年代初推出的一套記賬規(guī)則。布里登曾參與處理美國(guó)80年代的儲(chǔ)貸危機(jī)（savings&loanscrisis），他認(rèn)為，為了及時(shí)觀測(cè)金融機(jī)構(gòu)的證券投資風(fēng)險(xiǎn)程度，有必要讓金融機(jī)構(gòu)以公允價(jià)值（即最新市價(jià)）列報(bào)其證券投資，并將浮動(dòng)盈虧計(jì)入利潤(rùn)表。這就是“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的來(lái)歷。后來(lái)由于美聯(lián)儲(chǔ)、美國(guó)聯(lián)邦財(cái)政部的反對(duì)，其設(shè)想有所改變，增加了“可供出售金融資產(chǎn)”（即如今所稱的其他權(quán)益工具投資和其他債權(quán)投資）的規(guī)則。參見(jiàn)相關(guān)鏈接10-5。8111.5直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的損失。本書(shū)將其概括為偶然支出或損失（即營(yíng)業(yè)外支出、資產(chǎn)處置損失）

和預(yù)期損失（即公允價(jià)值變動(dòng)損失、資產(chǎn)減值損失、信用減值損失）。其中，

偶然支出或損失是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外所發(fā)生的支出，在利潤(rùn)表上單列為“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目、“資產(chǎn)處置收益”項(xiàng)目（以負(fù)數(shù)列示）。預(yù)期損失是市價(jià)波動(dòng)或估值