會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或有事項(xiàng)講解2015

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或有事項(xiàng)講解2015企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或有事項(xiàng)（以下稱(chēng)本準(zhǔn)則）的頒布實(shí)施，對(duì)于規(guī)范或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)信息的披露，進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，推動(dòng)我國(guó)證券市場(chǎng)乃至整個(gè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將起到積極的作用。

一、本準(zhǔn)則的制定背景

（一）制定本準(zhǔn)則的必要性

或有事項(xiàng)是由于過(guò)去的交易或事項(xiàng)而形成的，是一種具有較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，比如未決訴訟、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、票據(jù)貼現(xiàn)和背書(shū)轉(zhuǎn)讓等。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或有事項(xiàng)這一特定的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，已越來(lái)越多地存在于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，并對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生較大的影響。或有事項(xiàng)對(duì)企業(yè)潛在的財(cái)務(wù)影響有多大，企業(yè)因此而承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)又有多少，這些都有必要通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表予以反映，以使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者獲得充分、詳細(xì)的信息。因此，研究制定或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露顯得尤為迫切和必要。

其次，新修訂的《會(huì)計(jì)法》明確指出，或有事項(xiàng)應(yīng)按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以說(shuō)明。因此，發(fā)布實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--或有事項(xiàng)》是貫徹實(shí)施《會(huì)計(jì)法》的一項(xiàng)具體措施。

（二）本準(zhǔn)則的制定過(guò)程

1993年初，財(cái)政部立項(xiàng)制定或有事項(xiàng)和承諾會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并相應(yīng)成立了項(xiàng)目組。1995年9月，項(xiàng)目組完成了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--或有事項(xiàng)和承諾（征求意見(jiàn)稿）》并對(duì)外征求意見(jiàn)。在反饋意見(jiàn)的基礎(chǔ)上，于1996年12月形成了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--或有事項(xiàng)（草案）》。最后，于2000年4月制定發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--或有事項(xiàng)）（下稱(chēng)本準(zhǔn)則）。本準(zhǔn)則自2000年7月1日起在全國(guó)所有企業(yè)施行。

二、定義

（一）主要概念

1．或有事項(xiàng)

許多國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)或有事項(xiàng)作過(guò)定義。其中，有代表性的是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）于1975年發(fā)布的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第5號(hào)--或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)》（下稱(chēng)美國(guó)第5號(hào)公告）。該公告認(rèn)為，或有事項(xiàng)是指可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)利得（利得性質(zhì)的或有事項(xiàng)）或損失（損失性質(zhì)的或有事項(xiàng)）的現(xiàn)存不確定性情況、狀況或環(huán)境，這種不確定性將通過(guò)一項(xiàng)或多項(xiàng)未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生得到證實(shí)。

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)--或有事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項(xiàng)》（下稱(chēng)第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則）對(duì)或有事項(xiàng)的定義基本沿用了美國(guó)的做法。該國(guó)際準(zhǔn)則認(rèn)為，或有事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日存在的狀況或情形，其最終結(jié)果是利得或損失，只能通過(guò)一項(xiàng)或多項(xiàng)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

本準(zhǔn)則基本認(rèn)同第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則的或有事項(xiàng)定義，但在某些方面仍存在差異。比如，在第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則看來(lái)屬于或有事項(xiàng)的某些事項(xiàng)，在本準(zhǔn)則看來(lái)卻不是或有事項(xiàng)。比如在收現(xiàn)上存有疑問(wèn)的應(yīng)收款項(xiàng)。在美國(guó)第5號(hào)公告和第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則看來(lái)，其應(yīng)屬于或有事項(xiàng)，并應(yīng)對(duì)其確認(rèn)或有損失。而根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)這類(lèi)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提準(zhǔn)備只是根據(jù)資產(chǎn)定義對(duì)已確認(rèn)資產(chǎn)賬面金額的調(diào)整，不會(huì)導(dǎo)致企業(yè)因此承擔(dān)某種義務(wù)的情況?；谝陨侠斫?，本準(zhǔn)則將或有事項(xiàng)定義為過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

符合本準(zhǔn)則或有事項(xiàng)定義的常見(jiàn)例子有：

（1）已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票；

（2）未決訴訟；

（3）未決仲裁；

（4）為其他單位進(jìn)行債務(wù)擔(dān)保；

（5）產(chǎn)品質(zhì)量保證。

2．負(fù)債

負(fù)債是一個(gè)廣為使用的概念，但如何對(duì)其定義，不同國(guó)家（或國(guó)際組織）有不同的做法。

我國(guó)1992年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（即基本準(zhǔn)則）將負(fù)債定義為：企業(yè)所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的概念框架中認(rèn)為，負(fù)債，指因過(guò)去事項(xiàng)而發(fā)生的企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，該義務(wù)的履行預(yù)期會(huì)導(dǎo)致含經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)。同時(shí)指出，負(fù)債的一個(gè)基本特征在于負(fù)債是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。（見(jiàn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書(shū)》：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第31頁(yè)和第33頁(yè)，1992年版。）

美國(guó)FASB的概念框架認(rèn)為，負(fù)債，指將來(lái)可能要放棄的經(jīng)濟(jì)利益，它是特定企業(yè)由于發(fā)生的交易或事項(xiàng)，將來(lái)要向其他個(gè)體轉(zhuǎn)交資產(chǎn)或提供勞務(wù)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。同時(shí)指出，負(fù)債有三個(gè)重要特征：第一，在特定或可確定的日期，由于發(fā)生特定事項(xiàng)或者應(yīng)即期要求，將來(lái)可能要轉(zhuǎn)交或動(dòng)用資產(chǎn)予以清償；第二，特定個(gè)體所承擔(dān)的義務(wù)或責(zé)任，使它將來(lái)要放棄的經(jīng)濟(jì)利益，不能或很少可能回避；第三，使該個(gè)體承擔(dān)義務(wù)的交易或其他事項(xiàng)業(yè)已發(fā)生。（見(jiàn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書(shū)》，《論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》第131頁(yè)。）

英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）1999年12月公布的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》認(rèn)為，負(fù)債，指企業(yè)由于過(guò)去的交易或事項(xiàng)而承擔(dān)的轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟(jì)利益的義務(wù)。這個(gè)負(fù)債定義，實(shí)際上在該公告發(fā)布之前就已開(kāi)始使用。例如，1998年公布的英國(guó)《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第12號(hào)--準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》對(duì)負(fù)債的定義與《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》的負(fù)債定義就是一致的。

加拿大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，負(fù)債指因過(guò)去的事項(xiàng)或交易形成的企業(yè)的義務(wù)，該義務(wù)的履行可能導(dǎo)致在未來(lái)動(dòng)用或轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、提供勞務(wù)或放棄其他經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí)指出，負(fù)債有三個(gè)重要特征：第一，負(fù)債體現(xiàn)著企業(yè)對(duì)其他企業(yè)的責(zé)任，該責(zé)任要求企業(yè)在特定或可確定日期，因發(fā)生特定事項(xiàng)或應(yīng)即期要求，而轉(zhuǎn)交或動(dòng)用資產(chǎn)予以清償；第二，該責(zé)任使企業(yè)不能或很少可能回避放棄經(jīng)濟(jì)利益；第三，使該企業(yè)承擔(dān)義務(wù)的交易或其他事項(xiàng)業(yè)已發(fā)生。（見(jiàn)CICA《財(cái)務(wù)報(bào)告概念》第32段和第33段。）

澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，負(fù)債指因過(guò)去交易或其他事項(xiàng)，而使企業(yè)對(duì)其他企業(yè)現(xiàn)時(shí)承擔(dān)在未來(lái)犧牲經(jīng)濟(jì)利益的義務(wù)。同時(shí)指出，負(fù)債有以下重要特征：第一，現(xiàn)時(shí)義務(wù)的存在；第二，為履行現(xiàn)時(shí)義務(wù)，企業(yè)很少能夠避免經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。（見(jiàn)澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)《會(huì)計(jì)概念公告》。）

以上各種負(fù)債定義的表述雖然不同，但本質(zhì)上卻基本相同。即，負(fù)債對(duì)應(yīng)著一種現(xiàn)時(shí)義務(wù)，也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)上所稱(chēng)負(fù)債是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；其次，現(xiàn)時(shí)義務(wù)是由企業(yè)以往的交易或事項(xiàng)形成的，尚未發(fā)生的未來(lái)事項(xiàng)即使可能使企業(yè)承擔(dān)義務(wù)也不能作為企業(yè)的負(fù)債；再次，現(xiàn)時(shí)義務(wù)的履行或解除，需要企業(yè)交付資產(chǎn)或提供勞務(wù)來(lái)實(shí)現(xiàn)。為此，本準(zhǔn)則認(rèn)為，負(fù)債，指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

關(guān)于負(fù)債的特征，存在不同的描述。比如，美國(guó)FASB公布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告認(rèn)為，負(fù)債具有三個(gè)重要特征。我國(guó)的一些會(huì)計(jì)學(xué)者認(rèn)為，負(fù)債的特征不止三個(gè)。比如，有學(xué)者認(rèn)為，負(fù)債至少有五個(gè)方面的特征，即，（1）負(fù)債必須是現(xiàn)有的義務(wù)；（2）負(fù)債必須是一項(xiàng)強(qiáng)制性的義務(wù)；（3）負(fù)債在將來(lái)必須通過(guò)支付資產(chǎn)或提供勞務(wù)的方式清償；（4）負(fù)債是能夠用貨幣確切地計(jì)量或合理的估計(jì)的債務(wù)責(zé)任；（5）負(fù)債一般都有確切的受款人和償付日期，并且認(rèn)為會(huì)計(jì)上的負(fù)債概念比法律上的負(fù)債概念外延更寬廣。

本準(zhǔn)則認(rèn)為，關(guān)于負(fù)債的特征仍值得進(jìn)一步研究。限于篇幅，在此不再深入討論。本準(zhǔn)則僅從實(shí)際出發(fā)，列舉了負(fù)債的基本特征，即：（1）負(fù)債是企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；（2）負(fù)債的清償預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

3．或有負(fù)債

何為或有負(fù)債？或有負(fù)債，指那些將來(lái)可能會(huì)發(fā)生某種情況或某種意外事故，因而要負(fù)責(zé)清償?shù)臐撛趥鶆?wù)。這些可能發(fā)生的債務(wù)，至少到目前為止還沒(méi)有因?yàn)檫^(guò)去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)而使企業(yè)承擔(dān)確切的債務(wù)責(zé)任。所以，或有負(fù)債可能產(chǎn)生或有損失，但或有損失（例如自然災(zāi)禍對(duì)資產(chǎn)的影響）并不一定產(chǎn)生或有負(fù)債。正因?yàn)榛蛴胸?fù)債是一種將來(lái)可能發(fā)生的潛在債務(wù)，所以從嚴(yán)格意義上說(shuō)，這類(lèi)負(fù)債不是企業(yè)（目前）真正的負(fù)債，不應(yīng)正式列入資產(chǎn)負(fù)債表中，通常在資產(chǎn)負(fù)債表上只用括弧、用附注，或用抵銷(xiāo)賬戶等形式予以表示。（見(jiàn)《資本主義企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社出版，1993年版。）

美國(guó)第5號(hào)公告對(duì)或有損失下了定義，但沒(méi)有對(duì)或有負(fù)債下定義。實(shí)務(wù)中，企業(yè)在確認(rèn)一項(xiàng)或有損失時(shí)，往往同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)或有負(fù)債。很可能發(fā)生的或有損失應(yīng)予確認(rèn)，很有可能發(fā)生的或有負(fù)債也應(yīng)予以確認(rèn)。在這方面，第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則、英國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)慣例公告第18號(hào)（SSAP18）與美國(guó)第5號(hào)公告的做法基本上是一致的。

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)--準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》（下稱(chēng)第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則）改變了傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)觀念，依據(jù)IASC概念框架，對(duì)或有負(fù)債作了如下定義：

或有負(fù)債，指以下二者之一：

（1）因過(guò)去事項(xiàng)而產(chǎn)生的潛在義務(wù)，其存在僅通過(guò)不能完全由企業(yè)控制的一個(gè)或數(shù)個(gè)不確定未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；

（2）因過(guò)去事項(xiàng)而產(chǎn)生、但因下列原因而未予確認(rèn)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)：履行該義務(wù)不是很可能要求含經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)；或該義務(wù)的金額不能夠足夠可靠地予以計(jì)量。

簡(jiǎn)單地說(shuō)，或有負(fù)債指兩種義務(wù)：一種是因過(guò)去事項(xiàng)而產(chǎn)生的潛在義務(wù)，或稱(chēng)可能義務(wù)，其是否存在要由未來(lái)發(fā)生的事項(xiàng)來(lái)證實(shí)；另一種則是因過(guò)去事項(xiàng)而產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，但沒(méi)有在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)，原因在于其不完全符合負(fù)債確認(rèn)的條件。根據(jù)第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則的定義，或有負(fù)債是不能在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)予以確認(rèn)的項(xiàng)目。

概括地說(shuō)，在第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則公布之前，很少有權(quán)威的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)（準(zhǔn)則）對(duì)或有負(fù)債下過(guò)完整的定義，即使偶爾能見(jiàn)到關(guān)于或有負(fù)債的定義，也多是描述性的，沒(méi)有完全揭示或有負(fù)債的本質(zhì)。而第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則對(duì)或有負(fù)債的定義，從概念上講，是相對(duì)合理的，比較清楚地揭示了或有負(fù)債的本質(zhì)特征；從實(shí)務(wù)角度看，在一定程度上縮小了企業(yè)利用以往或有負(fù)債在應(yīng)予確認(rèn)和可以不確認(rèn)之間進(jìn)行選擇的余地?；谝陨戏治觯緶?zhǔn)則參照第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則有關(guān)或有負(fù)債的定義，將或有負(fù)債界定為以下兩種義務(wù)之一：

（1）過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；

（2）過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計(jì)量。

有關(guān)或有負(fù)債與負(fù)債之間的聯(lián)系和區(qū)別請(qǐng)參見(jiàn)本節(jié)（二）主要概念辨析。

4．或有資產(chǎn)

或有資產(chǎn)通常被認(rèn)為是由導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益可能流入企業(yè)的未計(jì)劃的事項(xiàng)或其他未預(yù)料到的事項(xiàng)形成的，其存在與否、金額有多大等，均只能由未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生與否予以證實(shí)?；蛴匈Y產(chǎn)一般作為會(huì)計(jì)報(bào)表附注項(xiàng)目予以說(shuō)明。

第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則基本沿用了傳統(tǒng)做法，對(duì)或有資產(chǎn)作了如下定義：或有資產(chǎn)，指因過(guò)去事項(xiàng)而形成的潛在資產(chǎn)，其存在僅通過(guò)不完全由企業(yè)控制的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)不確定未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。也就是說(shuō)，或有資產(chǎn)是由過(guò)去的事項(xiàng)或交易形成的潛在資產(chǎn)或可能資產(chǎn)。

本準(zhǔn)則采用了第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則的做法，將或有資產(chǎn)作了如下定義過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

（二）若干概念辨析

1．義務(wù)、法定義務(wù)和推定義務(wù)

《辭海》對(duì)義務(wù)的解釋是：①法律用語(yǔ)，與權(quán)利相對(duì)，指公民依法應(yīng)盡的責(zé)任；②遵義上應(yīng)盡的責(zé)任；③不受酬，如義務(wù)勞動(dòng)。而對(duì)于其中提到的責(zé)任，《現(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》是這樣解釋的，責(zé)任。指：①份內(nèi)應(yīng)做的事；②沒(méi)有做好份內(nèi)應(yīng)做的事，因而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的過(guò)失。很顯然，這里所指義務(wù)，是從一般意義上講的，具有廣泛的涵義。

經(jīng)濟(jì)法對(duì)義務(wù)是這樣解釋的：義務(wù)是指經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系主體為了滿足特定權(quán)利主體的權(quán)利，在法律規(guī)定的范圍內(nèi)必須實(shí)施或不實(shí)施某種經(jīng)濟(jì)行為。這是相對(duì)權(quán)利而存在的，是法律對(duì)經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系主體行為的限制和約束。這里所指義務(wù)包括以下幾個(gè)方面的含義：

第一，義務(wù)主體必須作出或不作出一定行為；

第二，義務(wù)主體實(shí)施的義務(wù)行為是在法定范圍內(nèi)進(jìn)行的；

第三，義務(wù)主體不依法履行經(jīng)濟(jì)義務(wù)，就應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，受到法律的制裁。（參見(jiàn)2000年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試指定輔導(dǎo)教材《經(jīng)濟(jì)法》。）

以上可以看出，經(jīng)濟(jì)法所稱(chēng)義務(wù)實(shí)際上是法定義務(wù)，具有強(qiáng)制性。

IASC概念框架第60段指出，義務(wù)指以某種方式行動(dòng)或辦事的職責(zé)或責(zé)任。同時(shí)還指出，義務(wù)可能產(chǎn)生于具有約束力的合同或法律規(guī)定；也可能產(chǎn)生于正常的業(yè)務(wù)實(shí)踐、習(xí)慣以及保持良好的業(yè)務(wù)關(guān)系或公道行事的愿望。實(shí)際上，這就是通常所指的法定義務(wù)和推定義務(wù)。第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則進(jìn)一步對(duì)法定義務(wù)和推定義務(wù)作了界定。根據(jù)該國(guó)際準(zhǔn)則，法定義務(wù)指因合同（通過(guò)其明確的或隱含的條款）、法規(guī)或其他司法解釋等產(chǎn)生的義務(wù)。推定義務(wù)指因企業(yè)的特定行為而產(chǎn)生的義務(wù)。這里所指企業(yè)特定行為，泛指企業(yè)以往的習(xí)慣做法、已公開(kāi)的承諾或已公開(kāi)宣布的經(jīng)營(yíng)政策。由于以往的習(xí)慣做法，或通過(guò)這些承諾或公開(kāi)的聲明，企業(yè)向外界表明了它將承擔(dān)特定的責(zé)任，從而使受影響的各方形成了其將解除那些責(zé)任的合理預(yù)期。

美國(guó)FASB概念框架第3號(hào)《財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)要素》認(rèn)為，大部分負(fù)債源自依法履行的義務(wù)（即法定義務(wù)），某些負(fù)債則由誰(shuí)定義務(wù)產(chǎn)生。同時(shí)，還進(jìn)一步指出，推定義務(wù)是在特定情況下成立、推斷或悟出的，而不是因?yàn)榕c另一個(gè)體訂立了協(xié)議合同，也不是因?yàn)檎膹?qiáng)制。

本質(zhì)上看，IASC和美國(guó)FASB對(duì)形成負(fù)債的義務(wù)有相同的理解，即義務(wù)包括法定義務(wù)和推定義務(wù)。

在討論要不要在本準(zhǔn)則中對(duì)法定義務(wù)和推定義務(wù)進(jìn)行定義時(shí)，有過(guò)兩種意見(jiàn)。一種意見(jiàn)認(rèn)為，應(yīng)與國(guó)際慣例協(xié)調(diào)，在本準(zhǔn)則中對(duì)兩種義務(wù)進(jìn)行定義；另一種意見(jiàn)認(rèn)為，沒(méi)有必要在本準(zhǔn)則中對(duì)兩種義務(wù)進(jìn)行定義。本準(zhǔn)則采納了后一種建議。原因在于，雖然將義務(wù)區(qū)分為法定義務(wù)和推定義務(wù)，有利于將企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)及時(shí)地確認(rèn)為負(fù)債，但存在如下問(wèn)題：

第一，法定義務(wù)完全是法律術(shù)語(yǔ)。通常情況下，人們對(duì)法定義務(wù)的理解不會(huì)產(chǎn)生歧義。

第二，推定義務(wù)這個(gè)概念在我國(guó)不常見(jiàn)。雖然在國(guó)外（尤其是那些經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)國(guó)家的）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中經(jīng)常用到這個(gè)概念，但實(shí)踐中，如何判斷企業(yè)因?yàn)槟撤N行為而產(chǎn)生了推定義務(wù)卻不是一件容易的事情。即使廣泛地要求運(yùn)用職業(yè)判斷的美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)此也尤感棘手。

基于以上考慮，同時(shí)也為了不給準(zhǔn)則使用者增加理解上的負(fù)擔(dān)，本準(zhǔn)則決定不對(duì)法定義務(wù)和推定義務(wù)予以區(qū)別，并分別進(jìn)行定義。

2．負(fù)債和或有負(fù)債

負(fù)債指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)會(huì)使經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)?；蛴胸?fù)債則包括兩類(lèi)義務(wù)：一類(lèi)是潛在義務(wù)，另一類(lèi)是不完全符合負(fù)債確認(rèn)條件的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。因此，從概念上講，負(fù)債和或有負(fù)債兩個(gè)概念有交叉。具體地說(shuō)，或有負(fù)債所指的現(xiàn)時(shí)義務(wù)符合負(fù)債定義，屬于負(fù)債的范疇，只是不完全符合負(fù)債確認(rèn)條件而沒(méi)有確認(rèn)而已。

3．或有負(fù)債和或有損失

傳統(tǒng)意義上，或有負(fù)債和或有損失之間存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，而且在確認(rèn)一項(xiàng)或有損失時(shí)，通常確認(rèn)一項(xiàng)或有負(fù)債。在本準(zhǔn)則中，或有負(fù)債與或有損失之間的這種對(duì)應(yīng)關(guān)系被打破。首先，在本準(zhǔn)則中，或有負(fù)債的涵義與傳統(tǒng)意義上的或有負(fù)債的涵義不同；其次，根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，或有負(fù)債是不符合負(fù)債確認(rèn)條件的，因而不能在表內(nèi)確認(rèn)。既然或有負(fù)債不再確認(rèn)，對(duì)應(yīng)于這些或有負(fù)債的或有損失，也就無(wú)所謂確認(rèn)的問(wèn)題了。

需要特別指出的是，或有負(fù)債是從或有事項(xiàng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響來(lái)描述或有事項(xiàng)的結(jié)果的，而或有損失則是從或有事項(xiàng)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果的影響來(lái)描述或有事項(xiàng)的結(jié)果的。本準(zhǔn)則除對(duì)或有負(fù)債重新給予了定義外，還主要是從或有事項(xiàng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響的角度來(lái)進(jìn)行規(guī)范的。

4．或有資產(chǎn)和或有利得

或有資產(chǎn)和或有利得也存在著對(duì)應(yīng)關(guān)系。按本準(zhǔn)則要求，或有資產(chǎn)不予確認(rèn)，對(duì)應(yīng)于或有資產(chǎn)的或有利得自然也不予確認(rèn)。這項(xiàng)原則與傳統(tǒng)做法上或有資產(chǎn)和或有利得的處理方法一致。

5．或有負(fù)債和準(zhǔn)備

這里所指準(zhǔn)備，是第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則的一個(gè)重要概念，系時(shí)間或金額不確定的負(fù)債?；蛴胸?fù)債與準(zhǔn)備的關(guān)系可以概括如下：

（1）或有負(fù)債和準(zhǔn)備均有或有的性質(zhì)。所有的準(zhǔn)備都具有或有性質(zhì)，因?yàn)樗鼈冊(cè)跁r(shí)間或金額上是不確定的。因此，準(zhǔn)備和或有負(fù)債有相似之處。但是，無(wú)論是在第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則還是在本準(zhǔn)則，或有均被賦予了特別的含義，只用于潛在義務(wù)、潛在資產(chǎn)或不予確認(rèn)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。

（2）準(zhǔn)備是特殊類(lèi)型的負(fù)債，而或有負(fù)債所指的義務(wù)當(dāng)中，只有那些不完全符合負(fù)債確認(rèn)條件的現(xiàn)時(shí)義務(wù)才屬于負(fù)債。此外，準(zhǔn)備一般符合負(fù)債的確認(rèn)條件從而應(yīng)予確認(rèn)，而或有負(fù)債則不能予以確認(rèn)。

三、本準(zhǔn)則的范圍

確定本準(zhǔn)則范圍涉及兩個(gè)問(wèn)題：第一，哪些屬于或有事項(xiàng)；第二，這些或有事項(xiàng)又有哪些應(yīng)由本準(zhǔn)則規(guī)范。

一般來(lái)說(shuō)，或有事項(xiàng)或可能產(chǎn)生或有事項(xiàng)的事項(xiàng)通常有：債務(wù)重組、建造合同、保險(xiǎn)合同、租賃、所得稅、產(chǎn)品質(zhì)量保證、未決訴訟、未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保、環(huán)境污染整治、企業(yè)重組等。

（一）債務(wù)重組

如果債務(wù)重組涉及或有支出，則對(duì)于債務(wù)人而言，存在一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)，將來(lái)履行該義務(wù)很可能要導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。此外，由于該義務(wù)金額能夠可靠地計(jì)量，因此，在本準(zhǔn)則的框架下，債務(wù)人應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。但對(duì)于債權(quán)人來(lái)說(shuō)，出于穩(wěn)健的考慮，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)，而只能將其在表外予以披露。以上會(huì)計(jì)處理原則已在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--債務(wù)重組》中規(guī)定，因而不在本準(zhǔn)則中涉及。

（二）建造合同

當(dāng)總合同成本超過(guò)總收入時(shí)，企業(yè)預(yù)期會(huì)有一項(xiàng)損失。此時(shí)，該建造合同屬于一項(xiàng)虧損性合同。在本準(zhǔn)則框架下，對(duì)這種情況，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。同樣地，由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》對(duì)此已有規(guī)定，因而不在本準(zhǔn)則中涉及。

（三）保險(xiǎn)合同

保險(xiǎn)合同，通常指保險(xiǎn)公司與保戶之間簽訂的合同。保險(xiǎn)合同使保險(xiǎn)公司承擔(dān)著特定時(shí)期內(nèi)因保戶發(fā)生死亡、疾病、傷殘、受災(zāi)等發(fā)生損失的風(fēng)險(xiǎn)。本準(zhǔn)則認(rèn)為，保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)性質(zhì)特殊、復(fù)雜，宜放在以后專(zhuān)門(mén)的準(zhǔn)則中考慮。但是，保險(xiǎn)公司中除保險(xiǎn)合同之外的其他事項(xiàng)或交易形成的或有事項(xiàng)，則在本準(zhǔn)則中規(guī)范。

（四）租賃

租賃合同是出租人將租賃物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。租賃合同下，可能涉及或有負(fù)債的事項(xiàng)或交易主要有承租人應(yīng)付的或有租金，以及虧損性經(jīng)營(yíng)租賃合同。本準(zhǔn)則認(rèn)為，這些事項(xiàng)或交易放在租賃準(zhǔn)則中考慮更為合適，因而不在本準(zhǔn)則中涉及。

（五）所得稅

采用遞延法進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理時(shí)，會(huì)遇到何時(shí)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的問(wèn)題，而核心問(wèn)題又在于未來(lái)所得稅利益實(shí)現(xiàn)的可能性有多大，其中涉及或有資產(chǎn)如何處理。本準(zhǔn)則認(rèn)為，有關(guān)所得稅會(huì)計(jì)中涉及的或有資產(chǎn)如何處理的問(wèn)題宜在所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中考慮，因而本準(zhǔn)則不予涉及。

（六）產(chǎn)品質(zhì)量保證

產(chǎn)品質(zhì)量保證，通常指銷(xiāo)售商或制造商在銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)后，對(duì)客戶提供服務(wù)的一種承諾。在約定期內(nèi)，若產(chǎn)品或勞務(wù)在正常使用過(guò)程中出現(xiàn)質(zhì)量或與之相關(guān)的其他屬于正常范圍的問(wèn)題，企業(yè)負(fù)有更換產(chǎn)品、免費(fèi)或只收成本價(jià)進(jìn)行修理等責(zé)任。有時(shí)，沒(méi)有上述約定期，比如企業(yè)對(duì)售出產(chǎn)品負(fù)有終身保修的責(zé)任。對(duì)于這類(lèi)支出，有兩種處理方法，即收付實(shí)現(xiàn)制法和權(quán)責(zé)發(fā)生制法。按收付實(shí)現(xiàn)制法，產(chǎn)品質(zhì)量保證支出在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為費(fèi)用入賬，現(xiàn)行實(shí)務(wù)大都采用這種方法。很顯然，這種處理方法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則?？貦?quán)責(zé)發(fā)生制法，如果這些支出符合一定的確認(rèn)條件就應(yīng)在銷(xiāo)售成立時(shí)確認(rèn)。從概念上講，產(chǎn)品質(zhì)量保證屬于或有事項(xiàng)，因而本準(zhǔn)則將其納入規(guī)范范圍。

（七）未決訴訟和未決仲裁

訴訟，是指當(dāng)事人不能通過(guò)協(xié)商解決爭(zhēng)議，因而在人民法院起訴、應(yīng)訴，請(qǐng)求人民法院通過(guò)審判程序解決糾紛的活動(dòng)。官司是否能打贏，對(duì)于被告來(lái)說(shuō)，可能構(gòu)成一項(xiàng)潛在或現(xiàn)時(shí)義務(wù)；對(duì)于原告來(lái)說(shuō)，則可能構(gòu)成一項(xiàng)潛在資產(chǎn)。因此，本準(zhǔn)則將其納入規(guī)范范圍。

仲裁，是指經(jīng)濟(jì)法的各方當(dāng)事人依照事先約定或事后達(dá)成的書(shū)面仲裁協(xié)議，共同選定仲裁機(jī)構(gòu)并由其對(duì)爭(zhēng)議依法作出具有約束力裁決的一種活動(dòng)。作為當(dāng)事人一方，仲裁的結(jié)果在仲裁決定公布以前是不確定的，構(gòu)成一項(xiàng)潛在或現(xiàn)時(shí)義務(wù)，或潛在資產(chǎn)。因此，本準(zhǔn)則將其納入規(guī)范范圍。

（八）債務(wù)擔(dān)保

債務(wù)擔(dān)保在企業(yè)是十分普遍的現(xiàn)象。作為提供擔(dān)保的一方，在被擔(dān)保方無(wú)法履行合同的情況下，常常承擔(dān)連帶責(zé)任。從保護(hù)投資者、債權(quán)人的利益出發(fā)，客觀、充分地反映企業(yè)因擔(dān)保業(yè)務(wù)而承擔(dān)的潛在風(fēng)險(xiǎn)十分必要。為此，本準(zhǔn)則將債務(wù)擔(dān)保納入規(guī)范范圍。

此外，還有其他一些事項(xiàng)也可能形成或有事項(xiàng)，如企業(yè)重組等。由于與之相關(guān)的法律法規(guī)不健全，因此，對(duì)其規(guī)范宜暫不考慮。

總之，目前由本準(zhǔn)則規(guī)范的或有事項(xiàng)主要有已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、產(chǎn)品質(zhì)量保證、未決訴訟、未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保等。

四、或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量

（一）或有事項(xiàng)的確認(rèn)

1．或有事項(xiàng)的確認(rèn)條件

有些或有事項(xiàng)發(fā)生后，就立即形成了一項(xiàng)負(fù)債；而另一些或有事項(xiàng)發(fā)生后，則可能只是形成潛在義務(wù)或潛在資產(chǎn)?；蛴惺马?xiàng)形成了負(fù)債，并不意味著就必然要在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)對(duì)所形成的負(fù)債予以確認(rèn)，關(guān)鍵還要看所形成的負(fù)債是否符合負(fù)債的確認(rèn)條件。對(duì)于目前形成潛在義務(wù)的或有事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)持續(xù)地對(duì)其予以關(guān)注。如果發(fā)現(xiàn)義務(wù)的性質(zhì)發(fā)生變化，從潛在義務(wù)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)時(shí)義務(wù)，則應(yīng)進(jìn)一步考慮是否符合負(fù)債的確認(rèn)條件，以確定是否應(yīng)予確認(rèn)。當(dāng)然，也可能出現(xiàn)這種情況，即潛在義務(wù)隨著情況的變化或時(shí)間的推移消失了；此時(shí)，企業(yè)應(yīng)在披露方面作出及時(shí)調(diào)整。對(duì)于目前形成潛在資產(chǎn)的或有事項(xiàng)，企業(yè)也應(yīng)持續(xù)地對(duì)其予以關(guān)注，并視不同情況作相應(yīng)處理。

要將某項(xiàng)目在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)，除符合會(huì)計(jì)要素的定義外，還必須符合確認(rèn)的條件。IASC概念框架指出，財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)的基本條件是：（1）與該項(xiàng)目有關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)；（2）對(duì)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量。除國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則外，其他一些國(guó)家（如加拿大、澳大利亞等）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架也規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)的基本條件。雖然各概念框架所規(guī)定的基本條件，在形式或內(nèi)容表達(dá)上可能與IASC概念框架的相關(guān)規(guī)定有所不同，但其實(shí)質(zhì)卻是一致的。

對(duì)照財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)的條件，本準(zhǔn)則規(guī)定，如果與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)符合以下條件，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為負(fù)債：

（1）該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；

（2）該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；

（3）該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。

2．與可能性相關(guān)的概念

或有事項(xiàng)形成的義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性有多大，是應(yīng)否將該義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債的重要考慮因素。但是，人們對(duì)與可能性相關(guān)的概念的理解和把握卻往往存在差異。

①美國(guó)第5號(hào)公告和第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則

美國(guó)第5號(hào)公告將可能性分為三檔：

很可能（probable）：指十分可能發(fā)生；

有可能（reasonablepossible）：指發(fā)生的可能性介于很可能和極小可能之間；

極小可能（remote）：指發(fā)生的可能性極小。

第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則也嘗試著運(yùn)用同樣的分類(lèi)。問(wèn)題在于，各檔次可能性發(fā)生的概率到底是多少？并不清楚。這種定性而非定量的描述，容易造成不同的準(zhǔn)則使用者可能對(duì)其作不同的理解。

美國(guó)FASB在闡述所得稅會(huì)計(jì)時(shí)，曾引用過(guò)較有可能（morelikelythannot）這個(gè)概念，其指發(fā)生的可能性稍高于50％。不過(guò)，美國(guó)FASB并沒(méi)有指出這個(gè)可能性概念與很可能、有可能及極小可能之間的關(guān)系。

②加拿大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)曾做過(guò)一項(xiàng)研究，將可能性劃分為五個(gè)檔次：

基本確定（virtuallycertain）90％～100％（不含100％）

很可能（likely）50％～90％

介于很可能和不是很可能之間（neitherlikelynorunlikely）50％

不是很可能（unlikely）15％～50％

極小可能（remote）1％～14％（不含0）

③英國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告

英國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告將可能性劃分為四個(gè)檔次：

基本確定（reasonablycertain）95％～100％

很可能（probable）50％～95％

有可能（possible）5％～50％

極小可能（remote）0％～5％

④第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則

第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則沒(méi)有明確將可能性劃分為幾檔，但隱含著劃分為三檔，即基本確定（virtuallycertain）、很可能（probable）、極小可能（remote）。

第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則沒(méi)有直接解釋很可能（probable）意味著發(fā)生的概率為多少，而是將其解釋為較有可能（morelikelythannot）（注：這種解釋僅限于第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則），并進(jìn)一步解釋較有可能（morelikelythannot）是指發(fā)生的可能性比不發(fā)生的可能性大。這就是說(shuō)，很可能（probable）可認(rèn)為是指發(fā)生的可能性超過(guò)50％的情況。

本準(zhǔn)則認(rèn)為，將可能性劃分為五個(gè)檔次或者更多，對(duì)于準(zhǔn)確地理解和運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是有幫助的。但是，可能性檔次的劃分首先應(yīng)服務(wù)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，而且應(yīng)盡可能做到與其他準(zhǔn)則相互協(xié)調(diào)。為此，本準(zhǔn)則將可能性劃分為如下四個(gè)檔次。

結(jié)果的可能性概率區(qū)間

基本確定大于95％但小于100％

很可能大于50％但小于或等于95％

可能大于5％但小于或等于50％

極小可能大于0但小于或等于5％

需要說(shuō)明的是，概率為0時(shí)，說(shuō)明沒(méi)有發(fā)生的可能性；概率為100％時(shí)，說(shuō)明確定會(huì)發(fā)生。

（二）或有事項(xiàng)的計(jì)量

1．或有事項(xiàng)的計(jì)量原則

與或有事項(xiàng)對(duì)應(yīng)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的金額具有較大的不確定性。這就決定了義務(wù)金額只能是估計(jì)數(shù)。需要指出的是，義務(wù)金額可以合理估計(jì)，與義務(wù)金額能夠可靠計(jì)量不發(fā)生沖突。使用合理的估計(jì)是財(cái)務(wù)報(bào)表編制過(guò)程必不可少的部分，而且不削弱財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性（見(jiàn)IASC《編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》第86段）。

本準(zhǔn)則規(guī)定，或有事項(xiàng)形成的義務(wù)，如果符合負(fù)債確認(rèn)條件，那么對(duì)其所確認(rèn)的金額應(yīng)是清償該負(fù)債所需支出的最佳估計(jì)數(shù)。理論上講，正因?yàn)榇嬖诓淮_定性，因此，對(duì)該或有事項(xiàng)所形成義務(wù)的金額的估計(jì)數(shù)可能會(huì)有多個(gè)。但是，這些估計(jì)金額并不都可以作為所確認(rèn)負(fù)債的金額，能夠作為所確認(rèn)負(fù)債金額的應(yīng)是能代表最可能發(fā)生的支出金額，也即最佳估計(jì)數(shù)。本準(zhǔn)則作這樣的規(guī)定，目的在于使會(huì)計(jì)報(bào)表能真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

對(duì)于因或有事項(xiàng)而應(yīng)予確認(rèn)為負(fù)債的義務(wù)的金額如何確定，本準(zhǔn)則分兩種情況處理。一種情況是，對(duì)應(yīng)義務(wù)的支出存在一個(gè)金額范圍；另一種情況是，對(duì)應(yīng)義務(wù)的支出不存在一個(gè)金額范圍。

在存在一個(gè)金額范圍的情況下，本準(zhǔn)則規(guī)定了最佳估計(jì)數(shù)按該范圍的上、下限金額的平均數(shù)確定。比如說(shuō)，存在一個(gè)100萬(wàn)元～140萬(wàn)元的金額范圍，那么最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)是120萬(wàn)元。

在不存在一個(gè)金額范圍的情況下，最佳估計(jì)數(shù)的確定要復(fù)雜一些。第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則就此提供了一些指南。其指南認(rèn)為，如果或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目，比如產(chǎn)品質(zhì)量保證，則義務(wù)金額的最佳估計(jì)數(shù)可采用預(yù)期價(jià)值（expectedvalue）法確定；如果只涉及單個(gè)項(xiàng)目，比如未決訴訟，則應(yīng)作具體分析以確定最佳估計(jì)數(shù)，而不能采用預(yù)期價(jià)值法。本準(zhǔn)則認(rèn)為，這些指南是值得借鑒的。為此，本準(zhǔn)則規(guī)定，在不存在一個(gè)金額范圍的情況下，最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按如下方法確定：

（1）或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目時(shí)，最佳估計(jì)數(shù)按最可能發(fā)生金額確定；

（2）或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目時(shí)，最佳估計(jì)數(shù)按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生概率計(jì)算確定。

2．與或有事項(xiàng)計(jì)量有關(guān)的幾點(diǎn)說(shuō)明

（1）關(guān)于預(yù)期價(jià)值法

本準(zhǔn)則對(duì)涉及多個(gè)項(xiàng)目時(shí)就最佳估計(jì)數(shù)確定所規(guī)定的方法，實(shí)際上就是第37號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則所指的預(yù)期價(jià)值法。所謂預(yù)期價(jià)值法，指的是根據(jù)各種可能結(jié)果和對(duì)應(yīng)發(fā)生的概率來(lái)加權(quán)計(jì)算估計(jì)值的方法。從數(shù)學(xué)意義上講，這種方法得出的結(jié)果反映了整個(gè)概率分布，且具有可驗(yàn)證性。以下是一個(gè)運(yùn)用預(yù)期價(jià)值法的例子。

例如，企業(yè)銷(xiāo)售貨物時(shí)向客戶保證：商品售出后六個(gè)月內(nèi)，企業(yè)承擔(dān)因商品有正常范圍內(nèi)的缺陷而須進(jìn)行修理的義務(wù)。根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，如果在售出商品中發(fā)現(xiàn)較小缺陷，則預(yù)計(jì)會(huì)發(fā)生100萬(wàn)元的修理費(fèi)用；如果發(fā)現(xiàn)較大缺陷，則預(yù)計(jì)會(huì)發(fā)生400萬(wàn)元的修理費(fèi)用?；谝酝慕?jīng)驗(yàn)和對(duì)未來(lái)的預(yù)測(cè)，企業(yè)估計(jì)在下一年度，已售商品中有75％不會(huì)有缺陷，20％有較小缺陷，5％有較大缺陷。根據(jù)這些資料，企業(yè)在本年度末對(duì)售出商品確認(rèn)的負(fù)債金額（修理費(fèi)用的預(yù)期價(jià)值）應(yīng)為40萬(wàn)元〔（0x75％）＋（100x20％）＋（400x5％）=40（萬(wàn)元）〕。

（2）關(guān)于現(xiàn)值因素

現(xiàn)值總是與貨幣的時(shí)間價(jià)值聯(lián)系在一起。理論上講，如果負(fù)債的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)距離實(shí)際清償有較長(zhǎng)的時(shí)間跨度，那么在確定負(fù)債確認(rèn)額時(shí)，有必要考慮采用現(xiàn)值計(jì)量。

本準(zhǔn)則認(rèn)為，現(xiàn)值信息確實(shí)更符合會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和可靠性的要求，但就目前我國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)現(xiàn)值信息的理解和要求而言，尚不宜過(guò)多地考慮現(xiàn)值因素。況且，由于應(yīng)予確認(rèn)的負(fù)債具有時(shí)間或金額不確定的特點(diǎn)，使得現(xiàn)值的計(jì)算面臨較多的困難，甚至有違成本與效益原則。為此，在確定因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債金額時(shí)，本準(zhǔn)則沒(méi)有要求運(yùn)用現(xiàn)值計(jì)算。

（3）關(guān)于第三方補(bǔ)償

實(shí)務(wù)中，企業(yè)履行承擔(dān)的義務(wù)所需支出可能由第三方全部或部分補(bǔ)償。對(duì)于這些補(bǔ)償?shù)奶幚砜梢杂袃煞N方法。一是在確認(rèn)負(fù)債時(shí)，將這些可能獲得的補(bǔ)償考慮進(jìn)去，負(fù)債的確認(rèn)額為抵減了補(bǔ)償額后的金額。二是在補(bǔ)償金額基本確定能收到的情況下，才作為資產(chǎn)單獨(dú)地確認(rèn)。第10號(hào)國(guó)際準(zhǔn)則采用了前一種做法。美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則傾向于采用后一種做法。1993年，美國(guó)FASB發(fā)布的EITF第5號(hào)公告《環(huán)境會(huì)計(jì)》指出，環(huán)境負(fù)債應(yīng)與潛在的補(bǔ)償金額區(qū)分開(kāi)來(lái)單獨(dú)計(jì)價(jià)（即兩項(xiàng)交易觀），因確認(rèn)環(huán)境負(fù)債而確認(rèn)的損失也只有在補(bǔ)償金額很可能實(shí)現(xiàn)的情況下才能減少，即不能隨意先抵減后再在損益表上反映。1992年，美國(guó)SEC公布的會(huì)計(jì)文告《與或有損失有關(guān)的會(huì)計(jì)處理和披露》也曾指出，環(huán)境負(fù)債應(yīng)單獨(dú)計(jì)價(jià)，不能與潛在的補(bǔ)償金額抵銷(xiāo)。英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則完全采用后一種做法。

本準(zhǔn)則認(rèn)為，如果將可能獲得的補(bǔ)償在確定負(fù)債時(shí)予以考慮，則無(wú)異于將潛在資產(chǎn)提前確認(rèn)；此外，即使補(bǔ)償基本確定可以收到，根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債不能隨意抵銷(xiāo)的原則，它也不應(yīng)用于先沖抵負(fù)債。因此，本準(zhǔn)則規(guī)定，如遇到清償所確認(rèn)負(fù)債所需支出全部或