會計實務：企業(yè)籌建期間業(yè)務招待費處理案例

企業(yè)籌建期間業(yè)務招待費處理案例目前‚很多企業(yè)在籌建期間經(jīng)常會發(fā)生業(yè)務招待費支出.這些支出在會計和稅法中分別如何處理，是值得每個企業(yè)關(guān)注的。筆者提醒，企業(yè)應準確理解政策范圍，正確理解籌建期間定義，不可將籌建期發(fā)生的三項費用與取得收入當年度的相關(guān)費用合并計算扣除，需厘清對三項費用會計與稅務處理的差異。

業(yè)務招待費按60%稅前扣除

明確范圍，準確把握籌辦期?！秶叶悇湛偩株P(guān)于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）規(guī)定，企業(yè)籌辦期發(fā)生的業(yè)務招待費按實際發(fā)生額的60%，廣告費和業(yè)務宣傳費按實際發(fā)生額計入籌辦費稅前扣除。

籌辦期可以理解為從企業(yè)被批準籌辦之日起至企業(yè)取得第一筆收入日期止。有了收入就不是籌辦期了，業(yè)務招待費和廣告宣傳費就應當按《企業(yè)所得稅實施條例》和相關(guān)規(guī)定限額處理。

在2012年第15號公告下發(fā)之前，在籌辦期間發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，處理原則是按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例關(guān)于業(yè)務招待費、廣告和業(yè)務宣傳費支出的相關(guān)規(guī)定稅前扣除。尤其是業(yè)務招待費，由于未取得收入，稅前扣除金額往往為0。15號公告明確了企業(yè)籌辦期發(fā)生的業(yè)務招待費直接按實際發(fā)生額的60%、廣告費和業(yè)務宣傳費按實際發(fā)生額計入籌辦費，按照《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函﹝2009﹞98號）第九條規(guī)定的籌辦費稅務處理辦法進行稅前扣除。

《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函﹝2010﹞79號）規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函﹝2009﹞98號）第九條規(guī)定執(zhí)行。

《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號）規(guī)定，新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實施以前年度未攤銷完的開辦費，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。

籌建期間業(yè)務招待費如何納稅調(diào)整。一是執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)籌建期間發(fā)生的業(yè)務招待費已經(jīng)計入長期待攤費用，在開始經(jīng)營之日一次性稅前扣除。稅法規(guī)定籌建期不作為企業(yè)的虧損年度，企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損。因此，企業(yè)籌辦期間的業(yè)務招待費在開始生產(chǎn)經(jīng)營年度計入當期的費用，按照發(fā)生額的60%和開始生產(chǎn)經(jīng)營當年銷售收入的千分之五孰低計算，超過部分進行納稅調(diào)整。開辦期發(fā)生的沒有扣除限額的其他長期待攤費用可以在開始生產(chǎn)經(jīng)營年度一次性計入當期費用，也可以作為長期待攤費用按年攤銷。二是執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的企業(yè)。

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務招待費計入“管理費用———業(yè)務招待費科目”，計入當期損益。稅法規(guī)定籌備期間發(fā)生的費用在開始生產(chǎn)經(jīng)營當年計入當期的損益，按照發(fā)生額的60%和開始生產(chǎn)經(jīng)營當年銷售收入的千分之五孰低計算，超過部分進行納稅調(diào)整。

案例

例一：A企業(yè)自2010年底籌辦開業(yè)，籌辦期間發(fā)生費用55萬元。其中，業(yè)務招待費支出10萬元、廣告費和業(yè)務宣傳費支出15萬元、其他支出5萬元。

2013年1月1日，A企業(yè)領取了工商營業(yè)執(zhí)照。2013年當年實現(xiàn)銷售收入1000萬元，發(fā)生業(yè)務招待費支出8萬元、廣告費和業(yè)務宣傳費支出40萬元。

假設A企業(yè)選擇一次性攤銷籌辦費。計算A企業(yè)2013年度準予稅前扣除的業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費。（以下單位均為“萬元”）A企業(yè)成立期間發(fā)生籌辦費的會計處理如下。

借：籌辦費———業(yè)務招待費10

籌辦費———廣告費和業(yè)務宣傳費15

籌辦費———其他5

貸：銀行存款30

2013年度的會計核算如下：

借：管理費用———業(yè)務招待費8

管理費用———廣告費和業(yè)務宣傳費40

管理費用———籌辦費30

貸：銀行存款48

籌辦費30

業(yè)務招待費的納稅處理如下。

2013年準予扣除籌辦期業(yè)務招待費的限額為6萬元（10×60%）。

2013年準予扣除生產(chǎn)經(jīng)營期業(yè)務招待費的限額為4.8萬元（8×60%），與銷售收入5萬元（1000×5‰）相比，根據(jù)孰低原則，確認準許扣除的業(yè)務招待費為4.8萬元。

2013年準予扣除的業(yè)務招待費合計為10.8萬元（6＋4.8）。

2013年業(yè)務招待費的納稅調(diào)整額為7.2萬元（10＋8－10.8）。

廣告費和業(yè)務宣傳費的納稅處理如下。

2013年準予扣除籌辦期的廣告費和業(yè)務宣傳費15萬元。

2013年準予扣除生產(chǎn)經(jīng)營期廣告費和業(yè)務宣傳費的限額為150萬元（1000×15%），與實際發(fā)生額40萬元相比，根據(jù)孰低原則，確認準許扣除的費用為40萬元。

2013年準予扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費合計為55萬元

（15＋40）。

2013年業(yè)務招待費的納稅調(diào)整額為0。

例二：2011年籌建的B企業(yè)有當年設立發(fā)生籌辦費用10萬元，其中業(yè)務招待費2萬元，廣告費和業(yè)務宣傳費3萬元。B企業(yè)2012年1月開始經(jīng)營，2012年實現(xiàn)營業(yè)收入100萬元，實際支出業(yè)務招待費7萬元，廣告費和業(yè)務宣傳費20萬元。根據(jù)2012年第15號公告應如何進行納稅調(diào)整呢？根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第七條的規(guī)定，企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度問題規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照國稅函〔2009〕98號文件第九條規(guī)定執(zhí)行。

國稅函〔2009〕98號文件第九條規(guī)定，新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實施以前年度的未攤銷完的開辦費，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。

因此，2011年B企業(yè)會計處理為：

借：長期待攤費用10

貸：現(xiàn)金10

業(yè)務招待費和廣告宣傳費當年由于不計算為虧損年度，所以當年不做納稅調(diào)整。

2012年1月B企業(yè)開始經(jīng)營，籌辦費在2012年1月一次性扣除。

會計處理為：

借：管理費用10

貸：長期待攤費用10

2012年損益中共列支業(yè)務招待費9（2+7）萬元，則2012年準予扣除的業(yè)務招待費包括兩個部分，準予列支籌辦期60%業(yè)務招待費為1.2（2×60%）萬元。當年準予列支限額標準為：5萬元（100×0.5％）>4.2萬元（7×60%），應為4.2萬元。即準予列支5.4萬元（1.2+4.2）應納稅調(diào)增3.6萬元（9－5.4）。

2012年損益中共列支廣告費和業(yè)務宣傳費23（3+20）萬元。

2012年準予稅前扣除的廣告和業(yè)務宣傳費同樣包括兩個部分，準予列支籌辦期的廣告費和業(yè)務宣傳費3萬元，和按照限額標準扣除的當年廣告費和業(yè)務宣傳費，稅前扣除標準為15（100×15％）萬元。當年納稅調(diào)增5（20－15）萬元?？山Y(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，即2012年準予列支18（3+15）萬元。應納稅調(diào)增5（23－18）萬元。

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