會計實務(wù)：關(guān)于董事費的征稅問題

關(guān)于董事費的征稅問題個人由于擔(dān)任董事職務(wù)所取得的董事費收入，屬于勞務(wù)報酬所得性質(zhì)，按照勞務(wù)報酬所得項目征收個人所得稅。

《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》(國務(wù)院令第142號)第十一條規(guī)定：稅法第三條第四項所說的勞務(wù)報酬所得一次收入畸高，是指個人一次取得勞務(wù)報酬，其應(yīng)納稅所得額超過20000元。應(yīng)納稅所得額超過20000元至50000元的部分，依照稅法規(guī)定計算應(yīng)納稅額后再按照應(yīng)納稅額加征五成；超過50000元的部分，加征十成。

第二十一條規(guī)定：稅法第六條第一款第四項、第六項所說的每次收入，是指：(1)勞務(wù)報酬所得，屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次；屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。(2)稿酬所得，以每次出版、發(fā)表取得的收入為一次。(3)特許權(quán)使用費所得，以一項特許權(quán)的一次許可使用所取得的收入為一次。(4)財產(chǎn)租賃所得，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。(5)利息、股息、紅利所得，以支付利息、股息、紅利時取得的收入為一次。(6)偶然所得，以每次取得該項收入為一次。

國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)經(jīng)營者試行年薪制后如何計征個人所得稅的通知》(國稅發(fā)[1996]107號)規(guī)定：自1996年1月1日起，對試行年薪制的企業(yè)經(jīng)營者取得的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實行按年計算、分月預(yù)繳的方式計征，即企業(yè)經(jīng)營者按月領(lǐng)取的基本收入，應(yīng)在減除800元的費用后，按適用稅率計算應(yīng)納稅款并預(yù)繳，年度終了領(lǐng)取效益收入后，合計其全年基本收入和效益收入，再按12個月平均計算實際應(yīng)納的稅款。用公式表示為：

應(yīng)納稅額=[(-費用扣除標(biāo)準(zhǔn))×稅率-速算扣除數(shù)]×12

案例：方小華是全國著名的企業(yè)營業(yè)營銷管理專家，最近，他被某大型企業(yè)集團聘為常務(wù)副總裁，主管集團的營銷業(yè)務(wù)。集團董事會允諾，扣除完規(guī)定的社保費、住房公積金后，每年給予方小華的年薪不少于45萬元。同時，他還擔(dān)任集團下屬子公司董事會的董事，每年可獲得董事費收入5萬元。這樣，方小華的每年稅前收入達(dá)到50萬元。公司支付報酬的方式是否合理?方小華有一個特點：凡事都想追個究竟，于是他就公司的報酬發(fā)放問題請稅務(wù)專家為其籌劃。普利安達(dá)稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師事務(wù)所的專家為其進(jìn)行了籌劃。

(一)籌劃分析

在大的企業(yè)集團，高級管理人員在擔(dān)任行政職務(wù)的同時往往會兼任集團或下屬子公司的董事，相應(yīng)地會獲得一筆董事費收入。董事從本質(zhì)上說具有一種勞務(wù)服務(wù)性質(zhì)，因此個人的董事費收入應(yīng)作為勞務(wù)報酬所得繳納個人所得稅，適用20％-40％的比例稅率。個人的年薪收入則應(yīng)按照工資薪金所得繳納個人所得稅，適用5％～45％的超額累進(jìn)稅率。這兩種稅目之間的稅率差異為我們進(jìn)行籌劃提供了切入點。作為同時擔(dān)任企業(yè)行政職務(wù)和董事的高級管理人員，可以在保證年度總收入不變的前提下，通過工資獎金收入和董事費收入的合理分配與轉(zhuǎn)化，降低其整體稅負(fù)水平，從而增加實際稅后收益。

方小華的年薪收入和董事費收入應(yīng)分別按照工資薪金所得和勞務(wù)報酬所得繳納個人所得稅。按照個人所得稅政策的規(guī)定，實行年薪制的企業(yè)，個人取得的年度工資薪金所得應(yīng)實行按年計算、分月預(yù)繳，年度終了再按全年的基本收入和效益收入分12個月平均計算實際應(yīng)納的稅款。

方小華每年的年薪收入應(yīng)繳納的個人所得稅

=12×[(450000÷12-1000)×25％-1375]

=93000(元)(當(dāng)?shù)貍€人所得稅的稅前扣除額為1000元)

方小華獲得的董事費收入應(yīng)納個人所得稅=50000×(1-20％)×30％-2000=10000(元)

每年應(yīng)納的個人所得稅總額=93000+10000=103000(元)

稅后收入=450000+50000-103000=397000(元)

如果企業(yè)集團在保證方小華年度稅前總收入不變的情況下，合理調(diào)整年薪收入和董事費收入之間的構(gòu)成比例，則完全可以提高方小華的稅后收入，提升激勵效果。假定企業(yè)董事會決定將每年給予方小華的董事費增加到24萬元，并在每月發(fā)放兩萬元，相應(yīng)地，每年的年薪收入變?yōu)?6萬元(這里要看當(dāng)?shù)厥欠裨试S將董事費分多次發(fā)放)。

方小華的年度總收入應(yīng)繳納個人所得稅總額

=12×[(260000÷12-1000)×25%-1375]+[240000÷12×(1-20％)×20％×12]

=83900(元)

稅后收入=260000+240000-83900=416100(元)

比原來的薪酬方案減少稅款支出19100元，從而相對提高了收入水平。

(二)籌劃點評

這種通過年薪收入和董事費收入之間相互轉(zhuǎn)化而達(dá)到減輕個人整體稅負(fù)的籌劃方法，從本質(zhì)上說，就是利用了個人所得稅中不同應(yīng)稅項目的稅率差異，以此作為籌劃的切入點。由于個人的年度薪金收入和董事費收入都是可以預(yù)知的，因此，通過這兩者之間的相互轉(zhuǎn)化測算，可以得出一個年薪收入和董事費收入的最佳配比，從而使得個人的所得稅負(fù)最輕，稅后收益最大。

從可行性來看，這種方法一般只需要企業(yè)內(nèi)部董事會通過相應(yīng)的決議，人力資源部門對個人薪酬做相應(yīng)的調(diào)整，一般不會涉及其他更多的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的變動，因此其籌劃成本較低。更為重要的是，隨著現(xiàn)代企業(yè)機制的不斷建立和完善，這種方法對于越來越多的企業(yè)集團的高層管理人員都將具有普遍的適用性，因為這些高管人員往往都會是企業(yè)董事會的成員。而且，即便不是董事會成員，作為一種激勵高級管理人員的手段，在具備相應(yīng)條件時任命其為企業(yè)的董事也會更好地激發(fā)其工作效率，提升工作績效。這樣，在企業(yè)人力成本支出未變的情況下，通過稅收籌劃，企業(yè)的人員激勵機制得到了優(yōu)化。

目前，我國很多企業(yè)在準(zhǔn)備或已經(jīng)開始實行企業(yè)高級管理人員年薪制。年薪制作為激勵企業(yè)高級管理人員的一種人力資源薪酬體系，其目的就是要通過給高級管理人員較高的薪資待遇充分發(fā)揮其自身能力和水平，為企業(yè)創(chuàng)造更多的利潤。

但是，由于稅收因素的存在，年薪制的稅后絕對激勵效果將受到很大的影響，而企業(yè)也由于支付較高的年薪而使得成本無法全額列支，增加稅收成本。因此，年薪的稅收籌劃也就顯得十分重要了。這里介紹一種通過年薪收入和董事費收入之間相互轉(zhuǎn)化降低稅收負(fù)擔(dān)的個人薪酬籌劃方法。

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