《中級財(cái)務(wù)會計(jì)》課件-中級財(cái)務(wù)會計(jì) 第4章

第4章存貨【學(xué)習(xí)目標(biāo)】

通過本章的學(xué)習(xí)，應(yīng)理解存貨的性質(zhì)、分類和范圍；掌握存貨取得和發(fā)出的計(jì)量方法；掌握存貨采用實(shí)際成本計(jì)價和計(jì)劃成本計(jì)價的核算方法；理解周轉(zhuǎn)材料的內(nèi)容和核算；掌握存貨的期末計(jì)量方法以及存貨跌價準(zhǔn)備的會計(jì)處理；掌握存貨清查的核算?！緦W(xué)習(xí)重點(diǎn)】

掌握存貨的內(nèi)容，存貨的取得和發(fā)出會計(jì)處理，存貨的期末計(jì)價?！緦W(xué)習(xí)難點(diǎn)】

存貨按計(jì)劃成本進(jìn)行會計(jì)核算的方法以及計(jì)劃成本核算對企業(yè)的意義。4.1存貨概述4.1.1存貨的性質(zhì)存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、半成品，在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。包括各類材料、在產(chǎn)品、半成品、庫存商品、商品、包裝物、低值易耗品和委托代銷商品等。4.1存貨概述4.1.2存貨的范圍和種類

存貨的確認(rèn)范圍存貨只有在同時滿足以下兩個條件時?才能加以確認(rèn)并計(jì)價入賬：（1）該存貨包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)（2）該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量4.1存貨概述4.1.2存貨的范圍和種類

存貨的分類一般情況下，存貨可以按照其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容、存放地點(diǎn)等分類，還可以按照企業(yè)的性質(zhì)、經(jīng)營范圍并結(jié)合存貨的用途進(jìn)行分類。存貨的分類存貨按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分為原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、包裝物、低值易耗品、商品等。存貨按其存放地點(diǎn)分為庫存存貨、在途存貨、加工中的存貨、委托代銷存貨等。存貨按行業(yè)分為制造業(yè)存貨、商品流通企業(yè)存貨、其他行業(yè)存貨等。存貨按取得方式進(jìn)行分類可以分為外購存貨，自制存貨，委托加工存貨，投資者投入的存貨，接受捐贈取得的存貨，債務(wù)重組取得的存貨，非貨幣性交易取得的存貨，盤盈取得的存貨等。4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

實(shí)地盤存制

實(shí)地盤存制又稱定期盤存制，是在期末通過對存貨的盤點(diǎn)來確定期末存貨結(jié)存數(shù)量，并據(jù)以推算出本期發(fā)出存貨數(shù)量的一種方法。這一方法也稱為“以存計(jì)耗”或“以存計(jì)銷”。計(jì)算公式為：本期耗用或減少數(shù)=期初結(jié)存數(shù)+本期增加數(shù)-期末結(jié)存數(shù)4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

實(shí)地盤存制

實(shí)地盤存制又稱定期盤存制，是在期末通過對存貨的盤點(diǎn)來確定期末存貨結(jié)存數(shù)量，并據(jù)以推算出本期發(fā)出存貨數(shù)量的一種方法。這一方法也稱為“以存計(jì)耗”或“以存計(jì)銷”。計(jì)算公式為：本期耗用或減少數(shù)=期初結(jié)存數(shù)+本期增加數(shù)-期末結(jié)存數(shù)4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

永續(xù)盤存制永續(xù)盤存制也稱賬面盤存制，是通過設(shè)置存貨明細(xì)賬，對日常發(fā)生的存貨增加或減少都必須根據(jù)會計(jì)憑證在賬簿中進(jìn)行連續(xù)登記，并隨時在賬面上結(jié)算各項(xiàng)存貨的結(jié)存數(shù)。4.2存貨的計(jì)價

存貨的計(jì)價包括取得的計(jì)價（也叫初始計(jì)價）、發(fā)出的計(jì)價和期末計(jì)價。4.2.1存貨取得的計(jì)價

企業(yè)取得存貨應(yīng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)價。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。4.2.1存貨取得的計(jì)價外購存貨的計(jì)價原材料、商品、低值易耗費(fèi)品等通過購買取得的存貨的采購成本主要包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險費(fèi)和其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。4.2.1存貨取得的計(jì)價自制存貨的計(jì)價自制存貨的計(jì)價是指在存貨加工過程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括直接材料費(fèi)，直接人工費(fèi)以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。存貨在加工過程中發(fā)生的直接人工和制造費(fèi)用，能夠直接計(jì)入有關(guān)的成本核算對象的則直接計(jì)入；否則，按照一定方法分配計(jì)入有關(guān)成本核算對象。4.2.1存貨取得的計(jì)價其他方式取得存貨的計(jì)價1．投資者投入的存貨的計(jì)價企業(yè)接受投資者投入的存貨，其成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但約定價值不公允的除外。2．通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的存貨的計(jì)價通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的存貨，其成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定確定。3．通過債務(wù)重組取得的存貨的計(jì)價企業(yè)通過債務(wù)重組取得的存貨，其成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第12號—債務(wù)重組》的規(guī)定確定。4．接受捐贈的存貨的計(jì)價（1）捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。（2）捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)參照同類或類似存貨的市場價格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。5．盤盈的存貨的計(jì)價盤盈的存貨，賬本上有價格的按賬上價格計(jì)價，如果賬本上沒有價格的，按照相同或同類存貨的市場重置價值計(jì)價。4.2.2存貨發(fā)出的計(jì)價

存貨發(fā)出的計(jì)價，其實(shí)質(zhì)是將存貨的取得成本在本期發(fā)出存貨和期末存貨之間進(jìn)行分配。在日常工作中，企業(yè)發(fā)出存貨的成本可以按實(shí)際成本核算，也可以按計(jì)劃成本核算。

如果采用計(jì)劃成本核算，會計(jì)期末應(yīng)調(diào)整為實(shí)際成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理要求、存貨本身的特點(diǎn)等實(shí)際情況，合理地確定發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法，以便正確確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。

在實(shí)際成本核算的方式下，企業(yè)可以采用發(fā)出存貨的計(jì)價方法包括個別計(jì)價法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法（包括月末一次加權(quán)平均法和移動加權(quán)平均法）等。個別計(jì)價法個別計(jì)價法也稱個別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法等，是以每批（次）收入存貨的實(shí)際成本作為計(jì)算該批次發(fā)出存貨成本的依據(jù)的方法。個別計(jì)價法個別計(jì)價法根據(jù)表4-1中的資料，采用個別計(jì)價法對A公司本月發(fā)出存貨和期末存貨成本進(jìn)行計(jì)算。企業(yè)8月10日發(fā)出的2000件存貨中，經(jīng)個別辨認(rèn)有500件是單價100元的，其余1500件是單價110元的；8月25日發(fā)出的1500件存貨中，經(jīng)個別辨認(rèn)有500件是單價110元的，其余1000件是單價120元的。采用個別計(jì)價法，計(jì)算結(jié)果如下：本月發(fā)出存貨成本

=（100×500+110×1500）+（110×500+120×1000）=390000（元）本月月末庫存存貨成本

=100000+710000-390000=420000（元）加權(quán)平均法加權(quán)平均法也叫全月一次加權(quán)平均法，是指以月初存貨數(shù)量和本月收入存貨數(shù)量之和為權(quán)數(shù)，一次計(jì)算月初結(jié)存存貨和本月收入存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計(jì)算本月發(fā)出存貨的成本和期末庫存存貨成本的一種方法。計(jì)算公式如下：本加權(quán)平均法本月發(fā)出存貨成本=本月發(fā)出存貨數(shù)量×加權(quán)平均單位成本月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數(shù)量×加權(quán)平均單位成本或月末庫存存貨成本=月初庫存存貨成本+本月收入存貨成本-本月發(fā)出存貨成本加權(quán)平均法【例4-2】根據(jù)表4-1中的資料，采用加權(quán)平均法對A公司本月發(fā)出存貨和期末存貨成本計(jì)算如下。加權(quán)平均單位成本=（100000+710000）/（1000+6000）=810000/7000=115.71（元）本月發(fā)出存貨成本=3500×115.71=404985（元）本月月末庫存存貨成本=810000?404985=405015（元）移動加權(quán)平均法移動加權(quán)平均法是指以每次收入存貨的成本加上原有存貨成本，除以每次收入存貨數(shù)量加上原有存貨數(shù)量，據(jù)以計(jì)算出加權(quán)平均單位成本，并以此計(jì)算下一次發(fā)出存貨成本的方法。計(jì)算公式如下：本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數(shù)量×本月月末存貨單位成本移動加權(quán)平均法【例4-3】根據(jù)表4-1中的資料計(jì)算，采用移動加權(quán)平均法對A公司本月發(fā)出存貨和期末存貨成本進(jìn)行計(jì)算，如表4-2所示。移動加權(quán)平均法8月5日購貨后的單位成本=（100

000+220

000）/（1

000+2

000）=106.67（元）8月10日發(fā)出存貨成本=2000×106.67=213

340（元）8月15日購進(jìn)后的單位成本=（106

660+360

000）/（1

000+3

000）=116.67（元）8月25日發(fā)出存貨成本=1

500×116.67=175005（元）8月27日購進(jìn)后的單位成本=（291655+130000）/（2500+1

000）=120.47（元）本月發(fā)出存貨成本=213340+175005=388345（元）本月月末庫存存貨成本=100000+710000-388345=421655（元）先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以先購進(jìn)的存貨先發(fā)出這樣一種實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價的一種方法。

先進(jìn)先出法

本期發(fā)出存貨成本=1000×100+1000×110+1000×110+500×120=380

000（元）期末結(jié)存存貨成本=100

000+710

000?380

000=430

000（元）4.3原材料的核算原材料是指經(jīng)加工后構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體以及雖不構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體但有助于產(chǎn)品形成的各種原料及主要材料、外購半成品、輔助材料、修理用備件以及燃料等。

企業(yè)可根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)及管理要求，對原材料采用不同的方法進(jìn)行核算。

在我國會計(jì)實(shí)務(wù)中，原材料的核算方法主要有兩種：一是按實(shí)際成本計(jì)價核算，二是按計(jì)劃成本計(jì)價核算。4.3原材料的核算

4.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算原材料采用實(shí)際成本計(jì)價核算時，原材料賬戶無論是總分類核算還是明細(xì)分類核算，原材料的收入、發(fā)出及結(jié)存均應(yīng)按照實(shí)際成本計(jì)價。實(shí)際成本法適用于規(guī)模小，原材料品種不多，材料收發(fā)業(yè)務(wù)不頻繁的企業(yè)。4.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算1、賬戶的設(shè)置“原材料”賬戶：用于核算庫存的各種原材料的收入、發(fā)出和結(jié)存情況。在原材料按實(shí)際成本核算時，該賬戶借方登記入庫材料的實(shí)際成本，貸方登記發(fā)出材料的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示庫存材料的實(shí)際成本。該賬戶按材料的品種、規(guī)格等設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算?！霸谕疚镔Y”賬戶：用于核算企業(yè)貨款已付或已簽發(fā)商業(yè)匯票但尚未驗(yàn)收入庫的各種物資的實(shí)際成本。借方登記已付款或已簽發(fā)商業(yè)匯票但尚未到達(dá)或已到達(dá)但尚未驗(yàn)收入庫的在途物資的實(shí)際成本，貸方登記已驗(yàn)收入庫的在途物資的實(shí)際成本，期末余額在借方，反映月末尚未驗(yàn)收入庫的在途物資的實(shí)際成本。該賬戶按供應(yīng)單位的名稱設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。4.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算2、購入原材料的核算企業(yè)外購的原材料，由于貨款的結(jié)算憑證是通過銀行傳遞，而材料是由運(yùn)輸部門運(yùn)輸，使得結(jié)算憑證的到達(dá)和材料的驗(yàn)收入庫在時間上可能出現(xiàn)不一致，具體來說有3種情況：①結(jié)算憑證到達(dá)，材料同時驗(yàn)收入庫；②結(jié)算憑證先到，材料后到；③材料先到，結(jié)算憑證后到。4.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算

1.結(jié)算憑證到達(dá)，材料已驗(yàn)收入庫【例4-5】A公司購進(jìn)甲材料一批，增值稅專用發(fā)票上注明貨款400000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額68000元，對方代墊運(yùn)輸費(fèi)2000元，全部費(fèi)用已用銀行匯票支付，材料已驗(yàn)收入庫。編制會計(jì)分錄如下：運(yùn)輸費(fèi)計(jì)入增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的金額=2000×7%=140（元）運(yùn)輸費(fèi)計(jì)入材料成本的金額=2000×（1?7%）=1860（元）原材料成本=400000+1860=401860（元）借：原材料—甲材料401860

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）68140

貸：其他貨幣資金4700004.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算

2.結(jié)算憑證先到，材料后到【例4-6】A公司采用匯兌結(jié)算方式購入甲材料一批，結(jié)算單證已經(jīng)收到，增值稅專用發(fā)票上注明貨款200000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額34000元，對方代墊運(yùn)輸費(fèi)2000元，途中保險費(fèi)1000元，材料尚未到達(dá)。編制會計(jì)分錄如下：借：在途物資202860

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34140

貸：銀行存款2370004.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算

2.結(jié)算憑證先到，材料后到【例4-6】A公司采用匯兌結(jié)算方式購入甲材料一批，結(jié)算單證已經(jīng)收到，增值稅專用發(fā)票上注明貨款200000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額34000元，對方代墊運(yùn)輸費(fèi)2000元，途中保險費(fèi)1000元，材料尚未到達(dá)。編制會計(jì)分錄如下：借：在途物資202860

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34140

貸：銀行存款237000【例4-7】接例4-6，17天以后，購入的甲材料收到，并已驗(yàn)收入庫。編制會計(jì)分錄如下：借：原材料—甲材料202860

貸：在途物資2028604.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算

3.材料先到,結(jié)算憑證后到

在材料先到,結(jié)算憑證后到的情況下,由于材料到達(dá)時企業(yè)未收到有關(guān)結(jié)算憑證,無法確定材料實(shí)際成本及采購費(fèi)用,因此,這類業(yè)務(wù)一般先暫不做賬務(wù)處理,在月內(nèi)可等待憑證的到達(dá)。

但如果會計(jì)期末憑證仍未到達(dá),為了正確反映企業(yè)實(shí)存原材料的情況,應(yīng)按暫估價入賬,下一會計(jì)期初沖回,以便結(jié)算單證到達(dá)時,按正常的方式進(jìn)行核算。4.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算【例4-8】

5月20日A公司購入乙材料,材料已驗(yàn)收入庫,結(jié)算單證未到,5日31日按暫估價170000入賬。6月10日,結(jié)算單證到達(dá),增值稅專用發(fā)票上注明貨款170000元,增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額28900元,運(yùn)費(fèi)1000元。全部費(fèi)用已用銀行存款支付。5日31日按暫估價180000入賬,編制會計(jì)分錄如下:借:原材料——乙材料170000貸:應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款1700006月1日做相反的會計(jì)分錄予以沖銷,編制會計(jì)分錄如下:采用紅字憑證進(jìn)行沖銷,編制會計(jì)分錄如下:借:原材料——乙材料17000貸:應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款1700006月10日結(jié)算單證到達(dá),編制會計(jì)分錄如下:借:原材料——乙材料170930應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)28970貸:銀行存款1999004.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算

3.委托加工取得原材料的核算委托加工原材料是指企業(yè)提供原料及主要材料,委托其他單位代為加工或改制為企業(yè)所需的原材料,包括委托加工材料、委托加工半成品等。委托外單位加工完成的存貨,以實(shí)際耗用的原材料或者半成品、加工費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用以及按規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入成本的稅金作為實(shí)際成本。在會計(jì)處理上主要包括撥付加工物資、支付加工費(fèi)用和稅金、收回加工物資等幾個環(huán)節(jié)。企業(yè)通過委托加工取得原材料應(yīng)設(shè)置“委托加工物資”賬戶進(jìn)行核算。該賬戶是資產(chǎn)賬戶,借方反映委托加工物資的實(shí)際成本、支付的加工費(fèi)和相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等;貸方反映加工完成驗(yàn)收入庫物資的成本;余額借方反映尚未完成加工的委托加工物資的實(shí)際成本。委托加工取得原材料的核算【例4-9】

A公司發(fā)出實(shí)際成本為300萬元的原材料,委托B企業(yè)加工成生產(chǎn)產(chǎn)品所需的乙材料。A公司和B企業(yè)均為增值稅一般納稅人,雙方使用的增值稅率為17%,A公司根據(jù)B企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票向其支付加工費(fèi)10萬元和增值稅1.70萬元。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi),有關(guān)賬務(wù)處理如下:(1)發(fā)出委托加工材料:借:委托加工物資3000000貸:原材料3000000(2)支付加工費(fèi)用和稅金:借:委托加工物資100000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)17000貸:銀行存款117000(3)加工完成收回委托加工材料:借:原材料3100000貸:委托加工物資31000004.3.1原材料按實(shí)際成本計(jì)價核算4.原材料發(fā)出的核算如果企業(yè)各生產(chǎn)單位及相關(guān)部門領(lǐng)發(fā)材料的種類多,業(yè)務(wù)頻繁,為了簡化核算手續(xù),可以在月末根據(jù)“領(lǐng)料單”或者“限額領(lǐng)料單”中有關(guān)領(lǐng)料的單位、部門進(jìn)行歸類,按期編制“發(fā)出材料匯總表”,據(jù)以編制記賬憑證,按材料的用途分別計(jì)入“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等賬戶。發(fā)出材料實(shí)際成本的確定,可由企業(yè)從個別計(jì)價法、先進(jìn)先出法、月末一次加權(quán)平均法和移動加權(quán)平均法等方法中進(jìn)行選擇。原材料發(fā)出的核算

【例4-10】紅旗企業(yè)根據(jù)“發(fā)出材料匯總表”的記錄,2011年8月發(fā)出材料見表44(假定企業(yè)有2個生產(chǎn)車間,一車間生產(chǎn)A產(chǎn)品,二車間生產(chǎn)B產(chǎn)品):原材料發(fā)出的核算紅旗企業(yè)8月份做會計(jì)分錄:借:生產(chǎn)成本——A產(chǎn)品210000 ——B產(chǎn)品83000制造費(fèi)用——一車間95200 ——二車間20000管理費(fèi)用14500在建工程88000銷售費(fèi)用34500貸:原材料 ——甲材料232500 ——乙材料163000 ——丙材料1497004.3.2原材料按計(jì)劃成本計(jì)價核算

原材料采用計(jì)劃成本計(jì)價核算時,無論原材料總分類核算還是明細(xì)分類核算,原材料的收入、發(fā)出及結(jié)存均應(yīng)按照計(jì)劃成本計(jì)價。1.賬戶的設(shè)置原材料按計(jì)劃成本核算方式下,在會計(jì)核算上應(yīng)設(shè)置“原材料”、“材料采購”、“材料成本差異”等賬戶進(jìn)行核算,該方式下不再設(shè)置“在途物資”賬戶。原材料的總賬和明細(xì)賬都要按計(jì)劃成本進(jìn)行登記,而原材料的實(shí)際成本和計(jì)劃成本之間的差異,則作為材料成本差異核算。賬戶的設(shè)置“原材料”賬戶用于核算庫存的各種原材料的收入、發(fā)出和結(jié)存情況。在原材料按計(jì)劃成本核算時,該賬戶借方登記入庫材料的計(jì)劃成本;貸方登記發(fā)出材料的計(jì)劃成本;期末余額在借方,表示庫存材料的計(jì)劃成本?！安牧喜少彙辟~戶借方登記采購材料的實(shí)際成本,貸方登記入庫材料的計(jì)劃成本。借方大于貸方表明實(shí)際成本大于計(jì)劃成本,為超支差異,從本賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“材料成本差異”賬戶的借方;貸方大于借方表示實(shí)際成本小于計(jì)劃成本,為節(jié)約差異,從本賬戶的借方轉(zhuǎn)入“材料成本差異”賬戶的貸方;期末借方余額,表示在途材料的采購成本?！安牧铣杀静町悺辟~戶反映兩個主要內(nèi)容:一是收入材料時實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異;二是結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額。該賬戶借方登記收入材料時出現(xiàn)的超支差異;貸方登記收入材料時出現(xiàn)的節(jié)約差異以及結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異或節(jié)約差異,超支差異用藍(lán)字結(jié)轉(zhuǎn),節(jié)約差異用紅字結(jié)轉(zhuǎn)。期末如為借方余額,反映庫存材料的超支差異;期末如為貸方余額,反映庫存材料的節(jié)約差異。4.3.2原材料按計(jì)劃成本計(jì)價核算2.購入原材料的核算原材料采用計(jì)劃成本計(jì)價核算方式下,外購原材料時,無論材料是否入庫,都要通過“材料采購”賬戶進(jìn)行核算。因?yàn)椤安牧喜少彙辟~戶借方是按實(shí)際成本計(jì)價的,貸方又是按計(jì)劃價格計(jì)價入庫的。只有通過該賬戶,才能夠把材料的超支額或者是節(jié)約額反映出來。一般來說,材料采用計(jì)劃成本計(jì)價核算時應(yīng)分別做三筆分錄:①按實(shí)際成本付款;②按計(jì)劃成本入庫;③結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料的成本差異。購入原材料的核算【例4-11】紅旗企業(yè)購買甲材料,增值稅專用發(fā)票上注明貨款300000元,增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額51000元,對方代墊運(yùn)輸費(fèi)3000元,全部款項(xiàng)已用銀行存款支付。材料的計(jì)劃成本為250000元,材料已驗(yàn)收入庫。編制會計(jì)分錄如下:(1)按實(shí)際成本付款:借:材料采購302790應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)51210貸:銀行存款354000(2)按計(jì)劃成本入庫:借:原材料250000貸:材料采購250000(3)結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料的成本差異:借:材料成本差異52790貸:材料采購52790購入原材料的核算【例4-12】紅旗企業(yè)采用商業(yè)承兌匯票結(jié)算方式購買一批材料,發(fā)票賬單已經(jīng)收到,增值稅專用發(fā)票上注明貨款450000元,增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額76500元。材料的計(jì)劃成本為480000元,材料已經(jīng)驗(yàn)收入庫。編制會計(jì)分錄如下:(1)按實(shí)際成本付款:借:材料采購450000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)76500貸:應(yīng)付票據(jù)526500(2)按計(jì)劃成本入庫:借:原材料480000貸:材料采購480000(3)結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料的成本差異:借:材料采購30000貸:材料成本差異300004.3.2原材料按計(jì)劃成本計(jì)價核算3.原材料發(fā)出的核算月末企業(yè)應(yīng)根據(jù)領(lǐng)料單等編制“發(fā)出材料匯總表”,根據(jù)材料的用途,按計(jì)劃成本分別計(jì)入“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”等賬戶。但是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中耗用的原材料最終應(yīng)按實(shí)際成本而不是計(jì)劃成本反映,因此,必須將原材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。調(diào)整的方法是,將材料成本差異總額在發(fā)出材料和期末庫存材料之間進(jìn)行分配。調(diào)整時,首先計(jì)算出材料成本差異率,其計(jì)算公式如下:本期發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率本期發(fā)出材料的實(shí)際成本=發(fā)出材料的計(jì)劃成本+（或?）材料成本差異原材料發(fā)出的核算【例4-13】紅旗企業(yè)10月初結(jié)存材料的計(jì)劃成本880000元，成本差異為節(jié)約33000元。本月購入材料的計(jì)劃成本730000元，成本差異為節(jié)約超支22790元。根據(jù)“發(fā)出材料匯總表”的記錄，10月份基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用材料400000元，輔助生產(chǎn)車間領(lǐng)用材料73000元，車間管理部門領(lǐng)用材料34000元，企業(yè)行政管理部門領(lǐng)用材料56000元，銷售部門領(lǐng)用材料50000元。（1）材料按計(jì)劃成本發(fā)出，編制會計(jì)分錄如下：借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本400000—輔助生產(chǎn)成本73000

制造費(fèi)用34000

管理費(fèi)用56000

銷售費(fèi)用50000

貸：原材料613000本期材料成本差異率=?33000+22790÷（880000+730000×100%=?0.63%原材料發(fā)出的核算（2）結(jié)轉(zhuǎn)本期發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，編制會計(jì)分錄如下：借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本2520—輔助生產(chǎn)成本459.9

制造費(fèi)用214.2

管理費(fèi)用352.8

銷售費(fèi)用315

貸：材料成本差異3861.94.4周轉(zhuǎn)材料的核算周轉(zhuǎn)材料是企業(yè)能夠多次使用、其價值逐漸轉(zhuǎn)移但仍保持原有實(shí)物形態(tài)、不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料。企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料主要包括低值易耗品、包裝物等。4.4.1低值易耗品的核算低值易耗品是指單位價值較低或使用期限較短,不能作為固定資產(chǎn)核算的各種用具物品等勞動資料,如工具器具、管理用具、玻璃器皿、勞保用品,以及建筑企業(yè)的鋼模板、木模板、腳手架等。低值易耗品通常視同為存貨,作為流動資產(chǎn)進(jìn)行核算和管理。企業(yè)既可以設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品”賬戶,又可以單獨(dú)設(shè)置“低值易耗品”賬戶進(jìn)行核算。低值易耗品價值的攤銷方法可以采用一次轉(zhuǎn)銷法和五五攤銷法。4.4.1低值易耗品的核算一次轉(zhuǎn)銷法采用一次轉(zhuǎn)銷法攤銷低值易耗品,在領(lǐng)用低值易耗品時,將其價值一次全部計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)或者當(dāng)期損益,這種攤銷方法適用于價值較低、容易損壞的低值易耗品?！纠?-14】紅旗企業(yè)基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用一批專用工具,實(shí)際成本45200元,全部計(jì)入當(dāng)期的制造費(fèi)用。紅旗企業(yè)的低值易耗品采用實(shí)際成本核算。編制會計(jì)分錄如下:借:制造費(fèi)用45200貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品452004.4.1低值易耗品的核算五五攤銷法采用五五攤銷法核算低值易耗品,低值易耗品在領(lǐng)用時攤銷50%的價值,報廢時再攤銷另外一半的價值。五五攤銷法通常適用于價值較低、使用期限較短的低值易耗品,也適用于每期領(lǐng)用和報廢大致相等的低值易耗品。采用五五攤銷法,需要分別設(shè)置“在庫”、“在用”、和“攤銷”三個明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算?！霸谟谩焙汀皵備N”兩個明細(xì)科目相結(jié)合可以揭示在用低值易耗品的攤余價值。4.4.1低值易耗品的核算【例4-15】紅旗企業(yè)基本生產(chǎn)車間本月領(lǐng)用一批專用工具,實(shí)際成本150000元,采用五五攤銷法進(jìn)行攤銷。本月報廢工具一批,實(shí)際成本95000元,報廢工具殘料出售收回現(xiàn)金500元。(1)領(lǐng)用專用工具時,編制會計(jì)分錄如下:借:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用150000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在庫150000(2)領(lǐng)用時攤銷50%的價值,編制會計(jì)分錄如下:借:制造費(fèi)用75000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷75000(3)報廢工具時攤銷另外一半成本,編制會計(jì)分錄如下:借:制造費(fèi)用47500貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷47500同時:借:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷95000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用95000借:庫存現(xiàn)金500貸:制造費(fèi)用5004.4周轉(zhuǎn)材料的核算4.4.2包裝物的核算包裝物是指為了包裝本企業(yè)的商品而儲備的各種包裝容器,如桶、箱、瓶、壇、袋等。其主要作用是盛裝、裝潢產(chǎn)品或商品。

企業(yè)的包裝物包括生產(chǎn)過程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物、隨同商品出售而不單獨(dú)計(jì)價的包裝物、隨同商品出售而單獨(dú)計(jì)價的包裝物、出租或出借給購買單位使用的包裝物。包裝物的核算既可以設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”賬戶,又可以單獨(dú)設(shè)置“包裝物”賬戶進(jìn)行核算。包裝物價值的攤銷方法也可以采用一次轉(zhuǎn)銷法和五五攤銷法。4.4.2包裝物的核算生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物企業(yè)生產(chǎn)部門領(lǐng)用的用于包裝產(chǎn)品的包裝物構(gòu)成了產(chǎn)品的組成部分,因此,應(yīng)將包裝物的成本計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本,借記“生產(chǎn)成本”科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”科目。如果存貨采用計(jì)劃成本計(jì)價,還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)成本差異?！纠?-16】紅旗企業(yè)對包裝物采用計(jì)劃成本核算,某月生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用包裝物的計(jì)劃成本為130000元,材料成本差異率為-2%。編制會計(jì)分錄如下:借:生產(chǎn)成本130000貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物130000借:生產(chǎn)成本2600貸:材料成本差異26004.4.2包裝物的核算隨同商品出售的包裝物1.隨同商品出售但不單獨(dú)計(jì)價的包裝物【例4-17】紅旗企業(yè)2011年7月銷售商品領(lǐng)用不單獨(dú)計(jì)價的包裝物,實(shí)際成本為76000元,編制會計(jì)分錄如下:借:銷售費(fèi)用76000貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物760004.4.2包裝物的核算2.隨同商品出售單獨(dú)計(jì)價的包裝物【例4-18】紅旗企業(yè)2011年8月銷售商品領(lǐng)用單獨(dú)計(jì)價的包裝物一批,計(jì)劃成本為95000元,銷售收入120000元,增值稅稅率17%,材料成本差異率為2%。包裝物的款項(xiàng)已收到存入銀行。(1)出售單獨(dú)計(jì)價的包裝物,編制會計(jì)分錄如下:借:銀行存款140400貸:其他業(yè)務(wù)收入120000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)20400(2)結(jié)轉(zhuǎn)單獨(dú)計(jì)價的包裝物成本,編制會計(jì)分錄如下:借:其他業(yè)務(wù)成本96900貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物95000材料成本差異19004.4.2包裝物的核算出租、出借包裝物企業(yè)可以周轉(zhuǎn)使用的包裝物,一般采取出租或出借的方式向客戶提供必要的配套服務(wù)。以出租方式提供包裝物時,要求客戶支付包裝物租金,包裝物租金收入屬于企業(yè)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)給他人取得的收入,應(yīng)作為企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入;以出借方式提供包裝物,實(shí)際上是無償提供給客戶使用。1.出借包裝物【例4-19】紅旗企業(yè)本月銷售產(chǎn)品出借一批包裝物給A客戶,合同約定1個月之內(nèi)歸還。包裝物實(shí)際成本5000元,向A客戶收取押金6000元。包裝物價值采用一次轉(zhuǎn)銷法。(1)收取押金時,編制會計(jì)分錄如下:借:庫存現(xiàn)金6000貸:其他應(yīng)付款6000(2)出借包裝物時,編制會計(jì)分錄如下:借:銷售費(fèi)用5000貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物5000出租、出借包裝物【例4-20】上例中,如果客戶按期歸還了包裝物,企業(yè)應(yīng)退還押金,作與收取押金借貸相反的會計(jì)分錄。收回的包裝物入庫時,如果采用一次轉(zhuǎn)銷法進(jìn)行包裝物價值攤銷核算,收回時只需在備查賬簿中登記,不做收回的賬務(wù)處理。如果客戶逾期未歸還包裝物,企業(yè)可按合同規(guī)定沒收其押金,扣除按規(guī)定應(yīng)交的增值稅后,其差額作為其他業(yè)務(wù)收入?！纠?-21】接例4-20。假設(shè)A客戶逾期未歸還包裝物,甲公司應(yīng)做如下賬務(wù)處理:借:其他應(yīng)付款6000貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)872其他業(yè)務(wù)收入5128出租、出借包裝物2.出租包裝物【例4-22】紅旗企業(yè)本月出租一批新包裝物給客戶,租期3個月,每月租金400元。包裝物實(shí)際成本3000元,向客戶收取押金4000元。包裝物價值采用五五攤銷法,企業(yè)適用的增值稅率為17%。(1)收取押金時,編制會計(jì)分錄如下:借:庫存現(xiàn)金4000貸:其他應(yīng)付款4000(2)發(fā)出包裝物時,編制會計(jì)分錄如下:借:周轉(zhuǎn)材料——包裝物——在用3000貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物——在庫3000(3)收到租金時,編制會計(jì)分錄如下:借:銀行存款468貸:其他業(yè)務(wù)收入400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)68(4)領(lǐng)用時攤銷50%的價值,編制會計(jì)分錄如下:借:其他業(yè)務(wù)成本1500貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物——攤銷15004.5存貨的期末計(jì)量4.5.1存貨期末計(jì)量原則在資產(chǎn)負(fù)債表日,為了客觀地反映企業(yè)期末存貨的實(shí)際價值,應(yīng)當(dāng)對存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計(jì)量。所謂“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”,是指對期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)價的方法。4.5存貨的期末計(jì)量4.5.2存貨可變現(xiàn)凈值的確定1.確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素存貨期末計(jì)量的關(guān)鍵是要正確確定存貨的可變現(xiàn)凈值。存貨可變現(xiàn)凈值的確定應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ),并且考慮持有存貨的目的以及資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。2.確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)注意的問題(1)可變現(xiàn)凈值是指未來凈現(xiàn)金流入,而不是指存貨的售價或合同價(2)不同存貨可變現(xiàn)凈值的構(gòu)成不同4.5存貨的期末計(jì)量4.5.3存貨成本與可變現(xiàn)凈值的比較按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對期末存貨計(jì)價時,有以下三種不同的比較方法可供選擇。(1)單項(xiàng)比較法。對每一種存貨的成本與可變現(xiàn)凈值逐項(xiàng)進(jìn)行比較,每項(xiàng)存貨均取較低數(shù)確定存貨的期末價值。(2)分類比較法。對每一類存貨的成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較,每類存貨均取較低數(shù)確定存貨的期末價值。(3)總額比較法。對全部存貨的總成本與可變現(xiàn)凈值總額進(jìn)行比較,取較低數(shù)作為全部存貨的期末價值。4.5存貨的期末計(jì)量4.5.3存貨成本與可變現(xiàn)凈值的比較4.5存貨的期末計(jì)量4.5.4存貨跌價準(zhǔn)備的核算1.存貨減值跡象的判定企業(yè)在判定存貨是否出現(xiàn)減值的時候,可以根據(jù)以下條件進(jìn)行判斷。存貨存在下列情形之一的,表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本。(1)該存貨的市場價格持續(xù)下跌,并且在可預(yù)見的未來無回升的希望;(2)企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格;(3)企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代,原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要,而該原材料的市場價格又低于其賬面成本;(4)因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費(fèi)者偏好改變而使市場需求發(fā)生變化,導(dǎo)致市場價格逐漸下跌;(5)其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。4.5存貨的期末計(jì)量4.5.4存貨跌價準(zhǔn)備的核算1.存貨減值跡象的判定存貨存在下列情形之一的,表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零。(1)已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨;(2)已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨;(3)生產(chǎn)中已不再需要,并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨;(4)其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。4.5存貨的期末計(jì)量4.5.4存貨跌價準(zhǔn)備的核算2.存貨跌價準(zhǔn)備的核算資產(chǎn)負(fù)債表日,企業(yè)存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計(jì)價時,如果期末存貨的成本低于可變現(xiàn)凈值,則不需做賬務(wù)處理,資產(chǎn)負(fù)債表上按存貨的成本列示。如果期末存貨的成本高于可變現(xiàn)凈值,表明存貨發(fā)生了跌價損失,應(yīng)按成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備。

存貨跌價準(zhǔn)備的核算應(yīng)當(dāng)設(shè)置“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶,核算存貨跌價準(zhǔn)備的計(jì)提、沖銷等情況。該賬戶是資產(chǎn)類賬戶,但它是“存貨”賬戶的備抵調(diào)整賬戶,在結(jié)構(gòu)上與資產(chǎn)類賬戶相反。賬戶貸方反映存貨跌價準(zhǔn)備的提取;借方反映實(shí)際發(fā)生存貨跌價時沖銷的存貨跌價準(zhǔn)備;貸方余額反映已提取但尚未沖銷的存貨跌價準(zhǔn)備。4.5存貨的期末計(jì)量4.5.4存貨跌價準(zhǔn)備的核算【例4-23】2009年12月31日，甲公司B1型設(shè)備的賬面成本為640萬元，但由于B1型設(shè)備的市場價格下跌，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為600萬元；2010年12月31日，假定B1型設(shè)備的賬面成本仍為640萬元，由于B1型設(shè)備市場價格有所上升，使得B1型設(shè)備預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為625萬元；2011年12月31日，