稅收理論論文-論稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的完善.doc

稅收理論論文-論稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的完善內(nèi)容摘要：稅收行政自由裁量權(quán)是稅務(wù)行政機關(guān)在法律事實要件確定的情況下，在法律規(guī)定的裁量范圍內(nèi)合理地選擇法律結(jié)果的權(quán)力。稅收行政自由裁量權(quán)的控制是稅收執(zhí)法權(quán)監(jiān)督的核心。但從我國稅收行政自由裁量權(quán)的運行來看，無論是在稅收立法還是執(zhí)法上都對稅收行政自由裁量權(quán)缺乏有效的法律控制，還有待于針對稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的完善作進一步探討。關(guān)鍵詞：稅務(wù)行政，自由裁量權(quán)，控制體系稅收自由裁量權(quán)，是指稅務(wù)機關(guān)及其工作人員在法律事實要件確定的情況下，在法律授權(quán)范圍內(nèi)，依據(jù)立法目的和公正、合理原則，自行判斷行為條件、自行選擇行為方式和自由做出行政決定的權(quán)力。實踐證明，稅務(wù)行政執(zhí)法過程中的自由裁量權(quán)是稅務(wù)機關(guān)的一項不可缺少的權(quán)力，它的合理、適度運用，將有利于提高稅務(wù)行政效率，保護國家、社會和納稅人的合法權(quán)益。同時，稅收自由裁量權(quán)也是一柄雙刃劍，如果對它不加以控制，就會侵蝕納稅人的合法權(quán)益，給國家、社會帶來損害，為此我們需要構(gòu)建和完善相關(guān)的制度控制體系。一、稅收自由裁量權(quán)及其制度控制體系(一)我國稅收自由裁量權(quán)的主要體現(xiàn)稅收自由裁量權(quán)的實質(zhì)是行政機關(guān)依據(jù)一定的制度標準和價值取向進行行為選擇的一個過程。由于稅務(wù)行政的專業(yè)性和技術(shù)性很強，而且我國當前處于社會轉(zhuǎn)型期，稅收制度處于不斷變化中，國家賦予稅務(wù)機關(guān)較為廣泛的自由裁量權(quán)。具體包括：1權(quán)力行使方式的自由裁量。稅收法律法規(guī)對權(quán)力的行使未作規(guī)定，或雖有規(guī)定，但比較籠統(tǒng)和原則，需要稅務(wù)機關(guān)根據(jù)實際情況決定是否行使這一權(quán)力或如何行使這一權(quán)力，它包括作為及如何作為與不作為。如征管法實施細則第八十五條中“稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當建立科學(xué)的檢查制度，統(tǒng)籌安排檢查工作，嚴格控制對納稅人、扣繳義務(wù)人的檢查次數(shù)。”至于如何“統(tǒng)籌安排”、具體多少“檢查次數(shù)”沒有明確規(guī)定，給稅務(wù)檢查留下了自由裁量的空間，稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)實際情況自由決定。2權(quán)力行使方法的自由選擇。權(quán)力行使方法的自由裁量是指稅法對稅收執(zhí)法權(quán)行使的方法未作規(guī)定或未作詳細規(guī)定或規(guī)定了多種方法，稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)實際情況選擇行為的方法。如征管法實施細則第四十條規(guī)定稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當根據(jù)方便、快捷、安全的原則，積極推廣使用支票、銀行卡、電子結(jié)算方式繳納稅款。在稅款征收過程中，稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)實際情況選擇適當?shù)姆椒ā?權(quán)力適用標準的自由決定。稅法對稅務(wù)機關(guān)運用權(quán)力處理具體事件的標準未作明確、具體、詳細的規(guī)定，使用一些語義模糊的詞，缺乏認定標準的法定條件，由稅務(wù)機關(guān)根據(jù)具體情況判斷運用權(quán)力的標準。如稅收征管法第六十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正，可以處以2000元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可以處2000元以上10000元以下的罰款。”納稅人嚴重的違法行為可給予2000元至10000元的從重處罰，但什么樣的情節(jié)為“嚴重”的標準并不具體明確，而由稅務(wù)機關(guān)裁量決定。4權(quán)力適用幅度的自由確定。稅法在稅收執(zhí)法權(quán)的行使上規(guī)定了一定的幅度，稅務(wù)機關(guān)可以在法定的幅度內(nèi)對特定的事項做出適當?shù)奶幚?。如上例中的?000元以下”以及“2000元以上10000元以下”均系罰款的幅度，在這個幅度內(nèi)，稅務(wù)機關(guān)可以酌情決定罰款的具體數(shù)額。5權(quán)力行使時限的選擇。稅收法律、法規(guī)對具體行政行為未規(guī)定具體的時限，稅務(wù)機關(guān)在何時做出具體行政行為上有自由選擇的余地。仍以稅收征管法第六十二條為例，其中“由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正”，稅法對“限期”沒有具體的規(guī)定，此時稅務(wù)機關(guān)享有完全的自由裁量權(quán)。(二)稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的構(gòu)成綜觀我國稅收自由裁量權(quán)的執(zhí)法體系可以發(fā)現(xiàn)，我國稅收法律中的行政自由裁量權(quán)的創(chuàng)設(shè)，主要體現(xiàn)在征管法中集中于執(zhí)法程序中的自由裁量，而非事實要件階段的稅收行政自由裁量權(quán)。究其原因主要在于：其一，在我國稅收行政執(zhí)法能力和水平還不能完全適應(yīng)依法治稅要求的情況下，提出事實要件裁量，可能破壞稅收法治的統(tǒng)一性和公平性；其二，在稅收行政救濟手段和渠道存在阻滯的情況下，相對人的權(quán)利和利益可能會受到更多的侵害，很難保證公共利益和個人利益的平衡；其三，對稅收法律中的“不確定概念”和稅收行政執(zhí)法實踐中發(fā)現(xiàn)的新問題可以通過立法解釋或司法解釋來解決，而不能由稅收行政機關(guān)“自由裁量”；其四，按照行政執(zhí)法中舉證責(zé)任倒置的原則，事實要件的自由裁量會增加稅收行政機關(guān)的舉證責(zé)任，加大稅務(wù)機關(guān)的工作量。因此，稅收自由裁量權(quán)的制度控制體系也主要是針對稅收行政程序中的制度創(chuàng)設(shè)，主要包含以下三方面的內(nèi)容：(1)立法程序的制度保證。在立法過程中，為納稅人提供參與意見的機會，并將該程序引申至包括稅收行政法規(guī)等各類稅收制度的制定過程中，從源頭上確保納稅人制約稅務(wù)機關(guān)的自由裁量行為。(2)執(zhí)法程序的制度控制。將與納稅人合法權(quán)益直接相關(guān)的稅收執(zhí)法程序，如稅收征收程序、稅收檢查程序、稅收處罰程序、稅收行政強制程序等，納入法律規(guī)范的控管范圍，實現(xiàn)稅收自由裁量權(quán)的程序控制。(3)行政行為的事后救濟。通過稅務(wù)機關(guān)的自身監(jiān)督、內(nèi)部的稅務(wù)行政復(fù)議、外部(主要是立法機關(guān)和司法機關(guān))的監(jiān)督審查對稅務(wù)機關(guān)因自由裁量失當對納稅人權(quán)益造成的損害進行事后救濟，通過責(zé)任追查對非法裁量行為進行警示和控制。二、稅收自由裁量權(quán)制度控制的目標稅收管理實踐充分說明：稅收自由裁量權(quán)既有存在的絕對必要，同時稅收自由裁量權(quán)的越界行使又具有嚴重的社會危害性，必須建立稅收自由裁量權(quán)的制度控制體系。該體系的構(gòu)建應(yīng)著眼于實現(xiàn)對稅收自由裁量權(quán)以下兩個方面的控制：(一)合法性控制稅收自由裁量權(quán)有效行使的形式要求稅務(wù)行政的起點是依法治稅，這一目標既是對納稅人管理的要求，也是稅務(wù)機關(guān)行政的方向。稅收自由裁量權(quán)是稅務(wù)行政的重要內(nèi)容和方式之一，也應(yīng)該以法治為準繩，所以稅收自由裁量權(quán)的起點和基本要求即遵守法律規(guī)定。合法性控制是對稅收自由裁量行為最基本的要求。對稅收自由裁量權(quán)而言，合法性控制主要是審查稅收自由裁量權(quán)的形式要件，它要求稅務(wù)機關(guān)行使行政管理不僅要遵循實體法，還要遵循程序法，同時稅收行政裁量必須在稅收法律法規(guī)授權(quán)的范圍內(nèi)進行，按照法律規(guī)定的適用對象、條件范圍、行為期限，依法律規(guī)定的程序選擇行政方式。(二)合理性控制稅收自由裁量權(quán)有效行使的實質(zhì)要求2004年3月，國務(wù)院發(fā)布了全面推進依法行政實施綱要。綱要在依法行政中提到了“合理行政”的要求，指出：“行政機關(guān)實施行政管理，應(yīng)當遵循公平、公正的原則。要平等對待行政管理相對人。不偏私、不歧視。行使自由裁量權(quán)應(yīng)當符合法律目的，排除不相關(guān)因素的干擾；所采取的措施和手段應(yīng)當必要、適當；行政機關(guān)實施行政管理可以采用多種方式實現(xiàn)行政目的，應(yīng)當避免采用損害當事人權(quán)益的方式?！边@些要求概括起來就是“合理行政”原則。隨著行政活動日益復(fù)雜，自由裁量權(quán)日益得以擴張，形式上的合法不能完全消除形式上符合法律規(guī)定，但實質(zhì)上不合理的濫用自由裁量權(quán)的情形。對自由裁量權(quán)的更高層次的規(guī)范就是稅收行政合理性的保證。它要求執(zhí)法行為，尤其是行使自由裁量權(quán)的行為不僅在形式上要合法，而且在實質(zhì)上要合理