中級財務(wù)會計第09章資產(chǎn)減值.ppt

第九章 資產(chǎn)減值,學習目標與要求 通過本章學習，你應(yīng)當： 1.了解各類資產(chǎn)減值的跡象及判斷依據(jù)； 2.掌握確定可變現(xiàn)凈值、可收回金額、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等的基本方法； 3.掌握各類資產(chǎn)減值損失的計量； 4.掌握各類資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理。,上海立信會計學院,第九章 資產(chǎn)減值,第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述 第二節(jié) 金融資產(chǎn)減值 第三節(jié) 存貨減值 第四節(jié) 長期資產(chǎn)減值 第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值 第六節(jié) 商譽減值,第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述,一、資產(chǎn)減值的成因,第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述,二、資產(chǎn)減值的確認 實質(zhì)：資產(chǎn)價值的再確認 （一）永久性標準 按永久性標準，如果認為資產(chǎn)減值是永久性的， 應(yīng)予以確認。 （二）可能性標準 按可能性標準，如果認為資產(chǎn)減值是很可能發(fā)生 的，即如果認為企業(yè)很可能發(fā)生不能收回資產(chǎn)的賬面 價值時，應(yīng)予以確認。 （三）經(jīng)濟性標準 按經(jīng)濟性標準，如果資產(chǎn)的可收回金額低于其賬 面價值，應(yīng)立即予以確認資產(chǎn)減值。,第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述,三、資產(chǎn)減值的計量 （一）計量屬性在資產(chǎn)減值中的應(yīng)用 1可變現(xiàn)凈值 可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又匈Y產(chǎn)的估計售價 減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售稅費后 的金額。 2預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，是指企業(yè)將資產(chǎn)在持續(xù) 使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量，選 擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率進行折現(xiàn)后的金額。,第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述,三、資產(chǎn)減值的計量 （一）計量屬性在資產(chǎn)減值中的應(yīng)用 3公允價值 國際財務(wù)報告準則將公允價值定義為：“在公平 交易中，熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或 負債清償?shù)慕痤~”。 4可收回金額 可收回金額，是指公允價值減去處置費用后的凈 額（銷售凈價）與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者 孰高者。,（二）資產(chǎn)減值的計量方法,四、資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理,（一）資產(chǎn)減值損失的確認 資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的，應(yīng)當計 提減值準備，確認減值損失： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：準備,（二）資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回,第二節(jié) 金融資產(chǎn)減值,一、金融資產(chǎn)減值的判斷 企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其 變動計人當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)(含單 項金融資產(chǎn)或一組金融資產(chǎn)，下同)的賬面價值進行 檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當 認減值損失，計提減值準備。 表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資 產(chǎn)初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預計未來 現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M行可靠計量 的事項。,二、應(yīng)收款項減值,（一）壞賬損失的計量 1應(yīng)收款項進行減值測試的方法 一般采用未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法，將其賬面價值與 預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行比較，對前者高于后者的 差額，確認壞賬損失。 短期應(yīng)收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差 很小的，在確定其壞賬損失時，可不對其預計未來現(xiàn) 金流量進行折現(xiàn)。,二、應(yīng)收款項減值,（一）壞賬損失的計量 2應(yīng)收款項進行減值測試的程序 將應(yīng)收款項劃分為單項金額重大和非重大。對單 項金額重大的應(yīng)收款項，應(yīng)當單獨進行減值測試，根 據(jù)其賬面價值與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額， 個別認定其減值情況。 對于單項金額非重大的應(yīng)收款項以及單獨測試后 未發(fā)生減值的單項金額重大的應(yīng)收款項，可以按一定 特征劃分的類別分類認定其減值損失。例如，采用賬 齡分析法。,（二）應(yīng)收款項減值的賬務(wù)處理, 計提壞賬準備時，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失” 賬戶，貸記“壞賬準備”賬戶。,A,A,計提壞賬準備,（二）應(yīng)收款項減值的賬務(wù)處理, 確認壞賬損失時，借記“壞賬準備”賬戶， 貸記“應(yīng)收賬款”賬戶。,B,B,確認壞賬損失,（二）應(yīng)收款項減值的賬務(wù)處理,沖銷多提的壞賬準備時，借記“壞賬準備” 賬戶，貸記“資產(chǎn)減值損失”賬戶。,C,C,沖銷多提的壞賬準備,（二）應(yīng)收款項減值的賬務(wù)處理,收回已作為壞賬轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收賬款時，借記 “應(yīng)收賬款”，貸記“壞賬準備”；并同時借記 “銀行存款”，貸記“壞賬準備” 。,收回已作壞賬轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收賬款,D,D,D,D,三、持有至到期投資減值,（一）持有至到期投資減值損失的計量 持有至到期投資發(fā)生減值時，應(yīng)當將其攤余成本 與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損 失，計人當期損益。 以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量 現(xiàn)值，應(yīng)當按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定。 攤余成本計量的金融資產(chǎn)減值損失 =金融資產(chǎn)的期末賬面價值預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 持有至到期投資減值后利息收益的計量： 按扣除減值損失后的攤余成本與實際利率計算。,三、持有至到期投資減值,（二）持有至到期投資減值的賬務(wù)處理 1.持有至到期投資減值準備的計提 借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期投資減值準備 2.持有至到期投資減值損失的轉(zhuǎn)回 持有至到期投資確認減值損失后，如有證據(jù)表明 該金融資產(chǎn)價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā) 生的事項有關(guān)（如債務(wù)人的信用評級已提高等），原 確認的減值損失應(yīng)當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益。 借：持有至到期投資減值準備 貸：資產(chǎn)減值損失,四、可供出售金融資產(chǎn)減值,（一）可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量 對可供出售金融資產(chǎn)進行減值測試時，應(yīng)當將賬 面價值與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行比較。分析判斷 可供出售金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應(yīng)當關(guān)注該金融資 產(chǎn)公允價值是否持續(xù)下降或發(fā)生較大幅度下降。 可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，原直接計入所有 者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應(yīng)當予 以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。 （二）可供出售金融資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理 借：資產(chǎn)減值損失 貸：資本公積其他資本公積 可供出售金融資產(chǎn)減值準備 (或 可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動）,四、可供出售金融資產(chǎn)減值,（二）可供出售金融資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理 可供出售債務(wù)工具發(fā)生的減值損失，在隨后會計期 間若公允價值上升且客觀上與確認原減值損失后發(fā)生的 事項有關(guān)的，原確認的減值損失應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并計入當期 損益： 借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 或 可供出售金融資產(chǎn)減值準備（下同） 貸：資產(chǎn)減值損失 可供出售權(quán)益工具發(fā)生的減值損失，不得通過損益 轉(zhuǎn)回： 借：可供出售金融資產(chǎn)減值準備 或 可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 貸：資本公積其他資本公積,第三節(jié) 存貨減值,一、存貨減值的判斷 存在下列情形之一的，通常表明存貨已發(fā)生減值： 該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預見的 未來無回升的希望； 企業(yè)使用該項原材料所生產(chǎn)產(chǎn)品的成本大于產(chǎn) 品的銷售價格； 原有庫存原材料因產(chǎn)品更新?lián)Q代已不適應(yīng)新產(chǎn) 品的需要，且該原材料的市場價格低于其賬面成本； 因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或市場需求發(fā) 生變化，導致市場價格下跌； 其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的 情形。,第三節(jié) 存貨減值,二、存貨減值損失的計量 （一）計量方法-成本與可變現(xiàn)凈值孰低法 即期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進行計價的一種方法。 成 本指存貨賬面的歷史成本。 可變現(xiàn)凈值指以存貨的估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用及相關(guān)稅金后的金額。 （二）可變現(xiàn)凈值的確定 在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時，應(yīng)當以取得的可靠證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的等因素。,第三節(jié) 存貨減值,為生產(chǎn)而持有的材料等，若用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于產(chǎn)品成本，該材料仍應(yīng)按照成本計量，即使該材料的市場價格低于其成本也無需對該材料計提減值準備；若材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，該材料應(yīng)按照可變現(xiàn)凈值計量。 確定材料可變現(xiàn)凈值的基礎(chǔ)是產(chǎn)品的估計售價。 為執(zhí)行銷售合同或勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以合同價格為基礎(chǔ)計算。未簽訂合同的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。 同一項存貨，部分有合同價格約定，其余部分未簽訂銷售合同，應(yīng)當分別確定其可變現(xiàn)變現(xiàn)凈值，分別確定其跌價準備的計提或轉(zhuǎn)回的金額。,三、存貨減值的賬務(wù)處理,（一）存貨跌價準備的計提 應(yīng)計入本期損益的存貨減值損失 存貨類賬戶余額該存貨可變現(xiàn)凈值該存貨跌價 準備當前余額 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準備 若上式計算結(jié)果為負數(shù)，為應(yīng)沖銷的多余跌價準備： 借：存貨跌價準備 貸：資產(chǎn)減值損失 （二）存貨減值損失的轉(zhuǎn)回 如果以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，則 減記的金額應(yīng)當恢復，并在原已計提的存貨跌價準備 金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。 借：存貨跌價準備 貸：資產(chǎn)減值損失,第四節(jié) 長期資產(chǎn)減值,一、長期資產(chǎn)減值的判斷 判斷資產(chǎn)減值至少考慮下列跡象： 外部信息來源： 1.資產(chǎn)市價大幅下跌( 超出時間推移或正常使 用 ) ； 2.技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律等經(jīng)營環(huán)境發(fā)生重 大變化，并對主體產(chǎn)生負面影響； 3.市場利率或其他投資報酬率提高，可能影響 折現(xiàn)率，并顯著降低資產(chǎn)的可收回金額； 4.報告主體的凈資產(chǎn)賬面價值大于市場資本化 金額。,一、長期資產(chǎn)減值的判斷 判斷資產(chǎn)減值至少考慮下列跡象 內(nèi)部信息來源： 5.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或?qū)嶓w損壞; 6.資產(chǎn)的使用或預計使用方式或程度已經(jīng)或近期將 發(fā)生重大變化，并對主體產(chǎn)生負面影響； 7.內(nèi)部報告提供的證據(jù)表明，資產(chǎn)績效已經(jīng)或?qū)⒁?比預期的差。,第四節(jié) 長期資產(chǎn)減值,第四節(jié) 長期資產(chǎn)減值,二、長期資產(chǎn)減值損失的計量 （一）長期資產(chǎn)減值損失的計量依據(jù) 當企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即 表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當確認資產(chǎn)減值損失， 并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。 一般而言，存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象時，才 需要計算資產(chǎn)的可收回金額。 但對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)和商譽應(yīng)當至 少每年終了進行減值測試。,（二）可收回金額的確定,可收回金額的確定：以下兩者孰高者: 公允價值減去處置費用后的凈額； 資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 1.公允價值減去處置費用后的凈額(銷售凈價) 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計 未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價 值，就表明資產(chǎn)未發(fā)生減值，不需再估計另一項金額。 如果沒有證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流 量現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置費用后的凈額，可 以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產(chǎn)的 可收回金額。,1、公允價值減去處置費用后的凈額,（1）公允價值的估計 公平交易中銷售協(xié)議價格（有約束力） 活躍市場中資產(chǎn)的市場價格（買方出價） 以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)進行估計（如同行 業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格） （2）處置費用的估計 與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以 及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。,2、預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,估計現(xiàn)值的三因素：未來現(xiàn)金流量；預計折現(xiàn) 率；預計使用壽命。 （1）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ) 應(yīng)當以企業(yè)管理層批準的最近財務(wù)預算或預測數(shù) 據(jù)為基礎(chǔ)，通常最長不得超過5年。 預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當包括的內(nèi)容 資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所 必需的預計現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn)達到預定可使用 狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)。 資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支 付的凈現(xiàn)金流量。,2、預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,（2）預計折現(xiàn)率 反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風 險的稅前利率。 市場利率 替代報酬率： 加權(quán)平均資本成本； 增量借款利率； 其他相關(guān)市場利率； 在上述基礎(chǔ)上進行適當調(diào)整。,（二）可收回金額的確定,重要性原則的考慮： 以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回 金額遠高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這 一差異的交易或者事項的,本期可以不必計算。 以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收 回金額對于資產(chǎn)減值準則中所列示的一種或者多 種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報告期間又發(fā)生了 這些減值跡象的，不需要針對這些減值跡象計算 可收回金額。,三、長期資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理,（一）長期資產(chǎn)減值準備的計提 應(yīng)計入本期損益的長期資產(chǎn)減值損失 長期資產(chǎn)有關(guān)賬戶余額該項資產(chǎn)預計可收回金額 該項資產(chǎn)所計提減值準備當前余額 借：資產(chǎn)減值損失 貸：減值準備 減值損失確認后資產(chǎn)應(yīng)計折舊或攤銷總額 該資產(chǎn)初始計量金額累計折舊或累計攤銷減值準備預計凈殘值,三、長期資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理,（二）長期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回 為防止盈余操縱，我國會計準則規(guī)定，長期股權(quán) 投資（對子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的投資，以及 對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響并在 活躍市場中沒有報價且公允價值不能可靠計量的長期 股權(quán)投資）、投資性房地產(chǎn)（采用成本模式后續(xù)計 量）、固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣 資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（包括資本化的開發(fā)支出）、商譽等 長期資產(chǎn)，其減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不 得轉(zhuǎn)回。,第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值,一、 資產(chǎn)組的認定 （一）資產(chǎn)組的概念 資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認定的創(chuàng)造現(xiàn)金流 入的相關(guān)資產(chǎn)最小組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng) 當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。 （二）認定資產(chǎn)組的因素 關(guān)鍵因素：能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入 其他因素：生產(chǎn)經(jīng)營管理或監(jiān)控方式； 對資產(chǎn)使用或處置的決策方式 等。,第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值,二、資產(chǎn)組減值測試的原則 確定資產(chǎn)組的減值，需要將資產(chǎn)組的賬面 價值與其可收回金額進行比較。 資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn) 組的資產(chǎn)賬面價值、以及可以合理和一致地分 攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值。 資產(chǎn)組的賬面價值通常不應(yīng)當包括已確認 負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無 法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。,第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值,三、涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值測試 （一）總部資產(chǎn)的特征 總部資產(chǎn)，是指對若干資產(chǎn)組產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流 量起作用的、除商譽之外的資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特 征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流 入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。 （二）涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合減值 損失的確定 資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的基本上 獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小資產(chǎn)組組合，包括按照合理 方法分攤的總部資產(chǎn)部分。,第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值,（二）涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合減 值損失的確定 1.認定所有與資產(chǎn)組有關(guān)的總部資產(chǎn)。 2.合理分攤總部資產(chǎn)的賬面價值，比較包含 已分攤總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組賬面價值與可收回金 額，確定相應(yīng)減值損失。 3.難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組 的，比較含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合的賬面價值 與可收回金額，確定相應(yīng)減值損失。,第五節(jié) 資產(chǎn)組的認定及其減值,（三）資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合減值損失的抵減 1先抵減分攤至資產(chǎn)組或組合中商譽的賬面價值。 2再按資產(chǎn)組或組合中除商譽之外的其他資產(chǎn)賬面 價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)賬面價值。 3抵減后的各項資產(chǎn)賬面價值不得低于以下三者最 高者： （1）該資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額； （2）該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值； （3）零。 4因上述原因而未能分攤的減值損失，按相關(guān)資產(chǎn) 組或組合中其他各資產(chǎn)賬面價值所占比重進行分攤。,第六節(jié) 商譽減值,一、商譽減值測試的報告主體 （一）吸收合并產(chǎn)生的商譽 非同一控制下