銀行管理論文-《企業(yè)會計準則第22號--金融工具確認和計量》對我國銀行業(yè)的影響及對策.doc

銀行管理論文-企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量對我國銀行業(yè)的影響及對策隨著我國銀行業(yè)股改步伐的深度推進，海外上市和引進戰(zhàn)略投資者的規(guī)模逐漸擴大，從加強國際協(xié)調、降低上市成本和提高金融信息透明度看，現(xiàn)有金融企業(yè)會計制度已無法滿足銀行改革的需要，銀行財務會計報告與國際規(guī)則接軌的趨勢成為必然。在這種背景下，為真實反映金融工具對金融機構財務狀況和經(jīng)營成果的影響，揭示金融工具的潛在風險，財政部在2006年初發(fā)布了企業(yè)會計準則第22號（以下簡稱準則），規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內試行。該準則基本采納了國際會計準則39號（IAS39）“金融工具確認和計量”的相關內容，是我國會計制度向國際會計準則趨同的重要表現(xiàn)之一。一、準則的主要內容及特點新出臺的準則重新確立了金融工具確認和計量的方式、更新了資產(chǎn)減值準備計提方式、將衍生金融工具從表外納入了表內，這些都突破了現(xiàn)有會計體系，將對金融企業(yè)的財務報告產(chǎn)生重大影響。（一）取代現(xiàn)行按流動性的分類方式，改為按持有意圖將金融資產(chǎn)和負債進行分類和計量準則改變了現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度分為長短期資產(chǎn)負債的做法，以企業(yè)持有金融工具的意圖進行分類計量。金融資產(chǎn)在初始確認時劃分為四類：貸款和應收款項（不包括立即出售或近期出售的）、交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)。金融負債劃分為兩類：交易性金融負債和其他金融負債。資產(chǎn)負債的分類決定了計量關系，并對損益產(chǎn)生影響。（二）取代現(xiàn)行風險準備金按五級分類法的計提方式，改為逐筆按現(xiàn)金流折現(xiàn)法計提金融資產(chǎn)減值準備現(xiàn)行的金融資產(chǎn)準備金制度主要有：財政部會計司2001年制訂的金融企業(yè)會計制度、財政部金融司2005年最新出臺的金融企業(yè)呆賬準備提取管理辦法、人民銀行2002年制訂的貸款損失準備計提指引。在專項準備方面，三個制度基本趨同，都按貸款五級分類設定相應的比例按大類計提。矛盾比較大的主要體現(xiàn)在對于一般準備的規(guī)定上，財政部的兩個制度中規(guī)定的一般準備是在稅后計提的，而人民銀行規(guī)定的一般準備是在稅前計提，用于彌補尚未識別的可能性損失，并且在計算銀行的資本充足率時，納入銀行附屬資本。準則替換了原2001年會計制度相關準備金內容，在計提減值準備方面取代五級分類法，引入國際會計準則的現(xiàn)金流量折現(xiàn)法，并且對金額較大的資產(chǎn)要逐筆計提。所謂現(xiàn)金流量折現(xiàn)法是指一筆貸款計提的準備為賬面價值與未來可收回本息現(xiàn)值之間的差額。準則與現(xiàn)行制度相比，主要區(qū)別在于：第一，交易性資產(chǎn)不提減值準備；第二，只有在金融資產(chǎn)發(fā)生了減值的客觀證據(jù)時才計提準備；第三，不是分類按比例計提，而是以每筆資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)為基礎；第四，對尚未識別的風險不計提準備(見表2)。（三）取代表外核算，將衍生金融工具納入表內以公允價值反映金融企業(yè)會計制度中沒有關于衍生金融工具的內容，財政部在商業(yè)銀行統(tǒng)一會計科目及報表制度中將銀行所做的各項衍生金融工具，包括掉期、期權、期貨和遠期外匯合約等放在表外核算。準則則將衍生金融工具納入表內并以公允價值計量，并要求對本規(guī)定試行之日前沒有在資產(chǎn)負債表內反映的衍生金融工具，應在本規(guī)定試行之日按公允價值入賬，同時調整期初未分配利潤。如衍生金融工具已在資產(chǎn)負債表內反映但按歷史成本計量的，應在本規(guī)定試行之日改按公允價值計量，其公允價值與歷史成本之間的差額調整期初未分配利潤。二、準則對銀行業(yè)的影響準則基本采納了國際會計準則39號的內容，而國際會計準則是融合了美國、英國會計準則的產(chǎn)物，可以說主要是基于發(fā)達市場經(jīng)濟國家而制定的，目前只有歐盟要求上市公司于2005年全面采納國際會計準則。對于我國尚不發(fā)達的資本市場和金融市場而言，準則的出臺將金融企業(yè)特別是股改上市銀行的會計改革推到了國際前列。以準則為基礎的全面的信息披露將銀行的業(yè)績與風險全部暴露在投資人和市場面前。所以，準則表面上看影響的是銀行現(xiàn)行會計政策和信息體系，但深層次的影響是，推動金融企業(yè)和銀行監(jiān)管部門建立有效的、完善的金融市場，并按國際規(guī)則完善銀行的經(jīng)營管理和風險控制機制。上市銀行若執(zhí)行準則，會造成其資產(chǎn)負債及損益賬面的重大調整，除非銀行已按國際準則進行了審計調整。（一）對銀行財務報告的影響金融工具構成了銀行的主要資產(chǎn)負債，準則對金融工具確認和計量的要求對于銀行財務報告將產(chǎn)生很大的影響。財政部暫時只要求上市和擬上市銀行適用該準則。目前，四大國有商業(yè)銀行中的中行、建行、工行已上市，農(nóng)行也正在做股改準備，四大國有商業(yè)銀行業(yè)占比較大，準則的實施將對銀行業(yè)產(chǎn)生較大影響。對于這些上市及擬上市的銀行來說，準則對其財務報告的形式和實質都產(chǎn)生了重大影響，主要體現(xiàn)在以下幾方面：1.重新劃定金融工具的分類標準，改變了財務報告披露形式。按照準則，資產(chǎn)負債按持有金融工具的意圖分類，財務報告在形式上將按此披露為交易類的、持有到期的、貸款及應收款、可供出售的。對貸款存量分類講，銀行只需將短期和中長期貸款合并反映即可。對投資產(chǎn)品分類講，必須按規(guī)定要求將存量投資進行交易、持有到期或可供出售的分類，以符合計量要求。由于大量投資在歷史初期并未明確其交易或持有到期意圖，對于被列為交易的投資，當市價與賬面價值差異較大，出現(xiàn)虧損時，按準則要求銀行應確認其賬面損失。但對銀行講，對投資產(chǎn)品分類的難度較大。同時，對于新增投資，銀行投資部門在做交易時，應根據(jù)市場情況做出合理預期，決定是持有到期還是隨時出售，并且一經(jīng)確定不能改變，否則審計將對已劃分類別進行重分類。2.以現(xiàn)金流量折現(xiàn)逐筆計提減值準備，對銀行資產(chǎn)和利潤產(chǎn)生影響。準則關于減值準備的要求較為謹慎，采用定性和定量相結合的方法，操作起來相對復雜。首先判斷發(fā)生減值的客觀證據(jù)成立時，才能計提準備；其次，規(guī)定對于金額較大的應采用現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法逐筆計提，應考慮該資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量、抵押品價值、實際利率等因素，目的在于要真實反映資產(chǎn)價值，合理確定準備這一財務資源。我國上市銀行目前基本上是按五級分類按大類計提準備，定性的因素多，也尚未考慮抵押品的市價等。兩種方法計提出來的準備金存在差異，對當期的資產(chǎn)和利潤將產(chǎn)生影響，進而影響銀行資本充足率指標。3.引入公允價值計量方式，帶來了資產(chǎn)負債的波動，并改變了損益計算模式。按照準則，交易類資產(chǎn)、負債和可供出售類資產(chǎn)應按公允價值計量，可理解為市場價值，這雖然提高了財務報告與市價的相關性，反映了資產(chǎn)負債的真實價值，但在這種計量方式下，資產(chǎn)負債將會隨市價而波動，降低了財務報告的可靠性。另外，準則要求報告期內將公允價值的變動帶來的利得或損失直接確認為損益或權益，改變了傳統(tǒng)的損益計算模式，形成未實現(xiàn)的賬面損益，對資產(chǎn)負債表和損益表產(chǎn)生較大影響。同時也造成會計與稅務對損益認定的差異，如果按遞延稅項法，將產(chǎn)生更多的遞延稅資產(chǎn)或負債。4.將衍生金融工具的核算從表外轉移至表內，對資產(chǎn)負債及損益產(chǎn)生影響。近年來，在金融市場自由化的環(huán)境下，衍生金融工具的杠桿效應日趨明顯，而杠桿效應又是一把雙刃劍，能大賺也會大賠，由衍生金融工具操作不當導致的巴林銀行破產(chǎn)、中航油事件等，使國際上對衍生金融工具的風險越來越關注。新修訂的國際會計準則39號借鑒美國會計準則，規(guī)定將衍生金融工具納入表內核算，并將其公允價值的變動計入損益，其目的在于讓投資人及時了解企業(yè)所從事的金融衍生交易的潛在盈虧情況。我國金融企業(yè)和大型涉外國有企業(yè)均不同程度地在境外開展衍生金融工具業(yè)務，國內衍生金融工具市場也已經(jīng)起步，并將有較快發(fā)展。在這種情況下，準則的出臺有利于我國銀行業(yè)的金融衍生工具的風險揭示。但在市場波動較大的情況下，銀行各時點的資產(chǎn)負債余額會因此有較大波動，同時這種在報表中反映的盈虧是未實現(xiàn)的，投資人還應結合對市場的預期進行投資決策。（二）對銀行經(jīng)營管理的影響準則的實施要求銀行應有集約化經(jīng)營管理基礎、完備的信息數(shù)據(jù)環(huán)境與強健的風險控制管理機制，這對銀行經(jīng)營管理提出了更高的要求。1.要求銀行完善投資決策體制，建立合理的前、中、后臺內部控制機制。準則的四分類要求銀行從交易賬戶或銀行賬戶做出選擇，這對銀行投資決策提出了更高的要求，投資部門和財會部門從不同的角度判斷投資效果，這使財務會計政策與投資決策的關聯(lián)性更強，財會決策作用從后臺走向了前臺。2.要求建立完善的準備金管理體系。準則關于減值準備的管理要求，說明準備金不僅僅是一個財會數(shù)據(jù)，而是要求銀行必須建立起一整套準備金管理體系，這個體系應是融合風險管理、信貸管理和財務管理的綜合系統(tǒng)，以便準確判斷風險并合理地確定準備金資源。3.要求信息數(shù)據(jù)及時、信息分類清晰。公允價值是有時效性的，要求系統(tǒng)處理信息的時效性要保障，市價采集標準也要統(tǒng)一，操作差錯率要減少，否則都將反映在資產(chǎn)負債或損益表上，形成數(shù)據(jù)失真、損益失真。4.要求建立合理的公允價值估值技術。由于目前國內金融市場欠發(fā)達，很多交易產(chǎn)品無法取得合理的公允價值，按照準則，在缺少市價時，銀行只能采用估值技術作為確定公允價值的基礎。估值技術包括參照實質上相同的其他金融工具當前的公允價值、現(xiàn)金流量折現(xiàn)法和期權定價模型等。但估值技術應當是市場認可或實際交易價格驗證可靠的，這要求銀行一方面要擁有充足的歷史數(shù)據(jù)，同時要掌握市場相關參數(shù)的配置。5.要求較高的職業(yè)素質。準則引入了很多新的概念和技術，涉及銀行多個部門，會計的概念已不僅僅是傳統(tǒng)的簿記，需要高水平的會計職業(yè)判斷，現(xiàn)行銀行內從事基礎會計工作的人員急需加強國際會計準則的培訓和風險管理基礎的專業(yè)培訓，以提高職業(yè)素質。（三）對銀行監(jiān)管的影響由于財務報告是銀行監(jiān)管的重要基礎，國際會計準則39號修訂稿出臺，引起了巴塞爾委員會和各國銀行監(jiān)管當局的廣泛關注。對我國來說，銀監(jiān)會關于資本的管理規(guī)定是基于老巴塞爾的產(chǎn)物，而財政部出臺的規(guī)定則基本采納了國際會計準則的最新內容，從這點來說，銀行會計的要求超越了監(jiān)管的要求。對于準則的出臺銀監(jiān)會非常重視，并正在考慮配套落實相應的監(jiān)管措施。準則對銀行監(jiān)管的影響主要有以下幾點：1.關于減值準備計提方法的認可。目前，我國銀監(jiān)會關于準備金的規(guī)定與財政部出臺的新準則有所不同，首先，兩者對于準備計提的基礎不同，前者不僅要求對于有證據(jù)表明可能發(fā)生的損失計提，同時也要求對尚未識別的損失計提一般準備；后者僅要求對于有客觀證據(jù)表明可能發(fā)生的損失計提；其次，兩者計提的方法不同，前者是按大類計提，未考慮個體差異，后者嚴格按照單位資產(chǎn)的