（會計學(xué)專業(yè)論文）事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析.pdf

北京工商太學(xué)顢士學(xué)位論文 摘要 邋年來，國蠹努連續(xù)發(fā)生黲一系曩上市公裁會詩欺詐寨傳傻褥注麓會詩囂的狻 立性、審計質(zhì)量受到理論界、實務(wù)界和投資者的廣泛關(guān)注、批評和置疑。人們在音4 析和殷思注冊會計師投肖發(fā)現(xiàn)和披露上市公司會計欺詐，從而發(fā)生審計失敗的原因 時，時常提到的一個因索就是認(rèn)為會計師事務(wù)所任期過長，簽字注冊會計師與被審 詩公溺關(guān)系過予密甥，歇囂績注爨會計努猿立瞧疆蘩弱，導(dǎo)致搴謗獲鱟低下。為了縫 短糕期，自上個世紀(jì)6 0 年代以來就有入撬漱對上市公司的竄計實行任期輪換的概 念。所謂任期輪換就是根據(jù)法律法規(guī)的耍求，對上市公司聘任的會計師事務(wù)所在一 定的年限內(nèi)進行輪流更換。這種輪換包括兩種情況，一種情況指會計師事所輪換，這 是一秘徹底弱輪換；另一糖幘猿指會計爆事務(wù)漲不變，面簽字會計繇輪換，這移輪換 褪對麓一耱輪換來諼怒釋不鏹底竣輪換。無論怎祥，這囂秘輪羧都涉及囊事務(wù)群 任期，其目的都是通過限定任期來維護注冊會計師的獨立性，提高審計質(zhì)量。 為了加強對中國證券市場的監(jiān)管，證券膿管部門出臺了一系列監(jiān)管政策，這其中 包括與注翡會計師審計經(jīng)期相關(guān)的證監(jiān)會、財玻部于2 0 0 3 年1 0 月發(fā)布豹第1 3 號 怒定。該鬟定鞠礁表示在一j 鬟壤爨f ，簽字注耢會詩舞連續(xù)受蘩穩(wěn)關(guān)輥魏提貘竄 計服務(wù)不得超過五年。謠監(jiān)會、財政部昀遮矮規(guī)定僅涉及簽字注冊會計師的輪捩， 這屬于輪換的后一種情況，它沒有涉及到事努所輪換方面的事項。雖然目前我國尚 未對漤務(wù)所輪換做出具體規(guī)定，但在我國政府般管部門、行業(yè)自律組織以及注冊會 毒十掇照瘛人中，關(guān)于羧籟或考支持事務(wù)繇逡續(xù)承擔(dān)奉詩塹務(wù)茲呼聲魏起彼茯，譴 們對麓字注蕊會計師輪換烴否能提高審計磺輟、我國到底采用哪種形式靜輪換以 及何時輪換等問題非常關(guān)注。 本文分為以下五個部分。 第一章前言部分，介纓磺究闖題、研究霹標(biāo)、內(nèi)容及研究方法、文章的組織縭 梅秘磺究弱翻耨與不足； 箱：章回顧關(guān)于事務(wù)所任期對審計質(zhì)量影響的中外歷史文獻； 第三章事務(wù)所任期對審計質(zhì)量影晌的濺論分析，本章是全文的第一個核心點， 介紹審汁質(zhì)量的定義、審計質(zhì)量的影響因索，分折事務(wù)所任期塒審計質(zhì)量的影響： 筵強章事務(wù)繇任，麓慰審 _ 囊量影穩(wěn)豹絞詩分享廳及模型分褥，搴章是全文茲籬 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 二個核心點，它首先通過對簽字會計師沒有變更、簽字會計師變更、會計師事務(wù)所 變更三種情況下上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見比率的比較得出會計師事務(wù)所 變更情況下審計質(zhì)量最高，然后比較不同任期情況下變更事務(wù)所后非標(biāo)準(zhǔn)無保留意 見比率得出在任期為5 年時變更會計師事務(wù)所后的審計質(zhì)量最高，最后運用模型以 可操控性應(yīng)計利潤作為審計質(zhì)量的替代指標(biāo)對前面的結(jié)論進行檢驗。 第五章總結(jié)全文的研究結(jié)論，針對研究發(fā)現(xiàn)的問題提出相應(yīng)的政策建議。 關(guān)鍵詞：輪換；審計質(zhì)量；非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見； 可操控性應(yīng)計利潤任期；任期； i i 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s ，m a n yf r a u dc a s e so ft h el i s t e dc o m p a n i e sh a v ea r o u s e dt h e a t t e n t i o n ，c r i t i c i s ma n ds u s p i c i o na b o u tt h ei n d e p e n d e n c eo ft h ec e r t i f i e dp u b l i c a c c o u n t a n t sf c p a ) a n dt h ea u d i tq u a l i t yo ft h ea u d rr e p o r ta m o n gt h et h e o r ya n d t h ep r a c t i c ef i e l d w h e np e o p l e a n a l y z et h er e a s o no ft h ea u d i tf a i l u r eo ft h ec p a t h eo n ef a c t o rw h i c ht h e yo f t e ns p e a ko fi st h el o n ga u d rt e n u r eo ft h ec e r t i f i e d p u b l i cc o m p a n i e s ，w h i c hw i l lg e n e r a t et h ei n t i m a t er e l a t i o n s h i pb e t w e e nt h ec p a a n dt h ei i s t e dc o m p a n y , r e d u c et h ei n d e p e n d e n c eo f 價ec p aa n dr e s u l ti nt h e l o w e ra u d i tq u a l i t y s o ，s o m ep e o p l et h i n ko ft h er o t a t i o ns y s t e ms i n c et h e b e g i n n i n go ft h e19 6 0 t h i sm e a n st h a tt h el i s t e dc o m p a n i e sw i l lc h a n g et h e c e r t i f i e dp u b l i cc o m p a n i e sw h e ni th a sa u d i t e dt h ef i n a n c i a ir e p o r tf o rs o m ey e a r s f o rt h e m t h e r ea r et w ok i n d so fr o t a t i o n s ，o n ei st h ec o m p l e t er o t a t i o n ，w h i c h m e a n st h er o t a t i o no ft h ec e r t i f i e dp u b l i cc o m p a n i e s ；t h eo t h e ri st h eh a l f r o t a t i o n ，w h i c hm e a n st h er o t a t i o no ft h ec p ai nt h es a m ec e r t i f i e dp u b l i c c o m p a n y i na n yc a s e 。b o t hk i n d so fr o t a t i o n sa i mt om a i n t a i nt h ei n d e p e n d e n c e o ft h ec p aa n di m p r o v et h ea u d rq u a l i t y i no r d e rt of u r t h e ra d m i n i s t r a t et h ec h i n as e c u n t ym a r k e t ，t h es e c u r i t y a d m i n i s t r a t i o nd e p a r t m e n ti s s u e das e r i e so fr e l a t e d p o l i c i e s ，i n c l u d i n gt h e r e g u l a t i o n o fn o 13 ，2 0 0 3 p r o m u l g a t e db y c h i n as e c u r i t i e s r e g u l a t o r y c o m m i s s i o na n dm i n i s t r yo ff i n a n c e i nt h i sr e g u l a t i o n ，c p ai sa s k e dt ok e e p a u d i t i n gac e r t a i nc o m p a n ya tm o s tf i v ey e a r s a l t h o u g ht h i si sam a n d a t o r y r o t a t i o na b o u ts i g n e da u d r o r s ，n o ti n v o l v i n gt h er o t a t i o no fc e r t i f i e dp u b l i c c o m p a n y ，t h eq u e s t i o no ft h er o t a t i o no ft h ec e r t i f i e dp u b l i cc o m p a n yi ss t i l j f i e r c e l ya r g u e d s o ，t h es t u d yo nt h ee f f e c to ft h es i g n a t u r ec p ar o t a t i o n ，t h e c h o o s eo ft h er o t a t i o nk i n da n dt h eo p t i m a lr o t a t i o nt i m ei sn e c e s s a r y a c c o r d i n gt ot h e s eq u e s t i o n s ，f i r s t l y , t h i sa r t i c l ea n a l y s e st h en e c e s s i t yo ft h e r o t a t i o nf r o mt h et h e o r yp e r s p e c t i v e t h e n ，i tv a l u e st h er e s u l to ft h en o 1 3 ，2 0 0 3 r e g u l a t i o n a tl a s t i tr a i s e st h er o t a t i o nf o r ma n dt i m et h a to u ri i s t e dc o m p a n y s h o u l da d o p t t h i sa r t i c l ea l t o g e t h e ri sd i v i d e ds i xp a r t s p a r t0 r ei n t r o d u c t i o n t h i sp a r ti n c l u d e sp u t t i n gf o r w a r dt h er e s e a r c hp r o b l e m s ，t h er e s e a r c ha i m ， b r i n g i n gf o r w a r dt h ep u r p o s ea n dt h o u g h t w a yo ft h ea r t i c l ea n dd i s c u s s i n gt h e i n n o v a t i o na n dt h ef a u l t yo ft h e s t u d y p a r tt w ot h er e v i e wo nt h er e s e a r c ha r t i c l e s i 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 t h i sp a r tw i l lm a i n l yi n t r o d u c et w ok i n d so ff o r e i g nr e s e a r c hr e s u l t s ，d i s c u s s t h ed o m e s t i cr e s e a r c hc o n d i t i o n sa n di l lr e s u i t sa n dp u tf o r w a r dt h ef i e l dw h i c hi s w o r t hb e i n gs t u d i e d p a r tt h r e e t h ea n a l y s i so ft h e o r i e s t h i sp a r to n ei st h ec e n t e ro ft h i sp a p e r f i r s t l y , b r i e f l yd e f i n et h er e l a t e dc o n c e p t s ；s e c o n d l y , i n t r o d u c et h ei n f l u e n c e f a c t o r so nt h ea u d i tq u a l i t ya n a l y z et h er e l a t e dt h e o r i e si nd e t a i l ；o nt h i sb a s i s ， f u r t h e ra n a l y z et h ee f f e c t so ft h et e n u r eo nt h ea u d i tq u a l i t y p a r tf o u rt h ea n a l y s i so nt h ep r a c t i c a id a t ab a s i s t h i sp a r to n ei sa n o t h e rc e n t e ro ft h i sp a p e r i tw i l ic o n t r a s tt h ed i f f e r e n tr e s u l to ft h es i g n e dc p ar o t a t i o n 價ec e r t i f i e d p u b l i cc o m p a n ya n dt h eu n c h a n g e ds i g n e dc p a c o n c l u d et h a tt h ea u d i tq u a l i t yi s t h eh i g h e s tw h e nt h ec e r t i f i e dp u b l i cc o m p a n yi sc h a n g e d ；t h ea u d i tq u a l i t yi s g a i n e du n d e rd i f f e r e n tt e n u r e ：a tl a s t ，t h er e l a t i o n s h i pb e t w e e nt h et e n u r ea n dt h e a u d i tq u a l i t yi st e s t e db yt h em o d e l p a r tf i v ec o n c l u s i o n sa n ds u g g e s t i o n s 。 o nt h eb a s i so ft h eb e f o r ea n a l y s i sr e s u l t ，t h i sp a r tw i l is u m m a r i z et h ee f f e c t o fd i f f e r e n tr o t a t i o n s ，p o i n to u t t h ep o l i c yd e f i c i e n c y , a n dp u tf o r w a r dt h ec o n c r e t e p o l i c yr e c o m m e n d a t i o n s t h ep o s s i b l ei n n o v a t i o np o i n l lo ft h i sa r t i c l ea r et h es a m p l ec h o s e nf o r 價e r e s e a r c ha n dt h i n k i n go ft h ea r t i c l e t os t u d yt h ee f f e c to ft h et e n u r eo nt h ea u d i t q u a l i t y , o n l yt h es a m p l e sa f t e rt h ey e a r s2 0 0 3a r e c o n s i d e r e da n dd i f f e r e n te f f e c t s o fd i f f e r e n tr o t a t i o n sa r ec o n t r a s t e d o nt h eb a s i so ft h ea n a l y s e s t h ea r t i c l ep u t f o r w a r dt h ep o l l c yr e c o m m e n d a t i o nh a v i n gt h er e a l i s t i cm e a n i n g i tw i l lb eo fg r e a t r e f e r e n c ev a l u et oo u rc o u n t r y sp o l i c ym a k e r t h ea r t i c l eh a st h t e el i m i t a t i o n s f | r s t t h ep o s s i b i l i t yo ft h ec p ar e s i g n a t i o n h a sb e e ni g n o r e dw h e na n a l y z i n gt h ec p ar o t a t i o nr a t i o s e c o n d ，t h ef i g u r eo ft h e t e n u r ea n dr o t a t i o nc o n d i t i o nm a yb ei n a c c u r a t eo n l ya c c o r d i n gt ot h ea n n u a l r e p o r t 1 1 1 i r d o t h e rf a c t o r sw h i c hi n f l u e n c et h ed i s c r e t i o n a r y a c c r u a l sa r en o t c o n s i d e r e d k e y w o r d s ：r o t a t i o n ，a u d i tq u a l i t y , n o n - s t a n d a r da u d i to p i n i o n ， d i s c r e t i o n a r y - a c c r u a l ，t e n u r e ， 北京工商大學(xué)學(xué)位論文原創(chuàng)性聲明 本人鄭重聲明：所呈交的學(xué)位論文是本人在導(dǎo)師指導(dǎo)下進行的研究工作所 取得的研究成果。除了文中已經(jīng)注明引用的內(nèi)容外，論文中不包含其他個人或 集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫過的研究成果。對本文的研究做出重要貢獻的個人和集體， 均已在文中以明確方式標(biāo)明。本聲明的法律后果完全由本人承擔(dān)。 學(xué)位敝儲馘霉生帆岬年6 月，p 日 北京工商大學(xué)學(xué)位論文授權(quán)使用聲明 本人完全了解北京工商大學(xué)有關(guān)保留和使用學(xué)位論文的規(guī)定，即：研究生 在校攻讀學(xué)位期間論文工作的知識產(chǎn)權(quán)單位屬北京工商大學(xué)。學(xué)校有權(quán)保留并 向國家有關(guān)部門或機構(gòu)送交論文的復(fù)印件和電子版，允許學(xué)位論文被查閱和借 閱；學(xué)?？梢怨紝W(xué)位論文的全部或部分內(nèi)容，可以采用影印、縮印或其它復(fù) 制手段保存、匯編學(xué)位論文。( 保密的學(xué)位論文在解密后遵守此規(guī)定) 學(xué)位論文電子版同意提交后，可于口當(dāng)年口一年口二年后在學(xué)校圖 書館網(wǎng)站上發(fā)布，供校內(nèi)師生瀏覽。 學(xué)位論文作者魏雄導(dǎo)師魏衛(wèi)進日期岬年l 臚日 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 一、問題的提出 第一部分導(dǎo)論 近年來，國外連續(xù)發(fā)生的一系列上市公司會計欺詐案件皆與會計師事務(wù)所出具的不實審計報 告有關(guān)，安然事件的爆發(fā)更是直接導(dǎo)致了具有近9 0 年歷史、聲譽卓著的安達信會計公司黯然退出 注冊會計師職業(yè)的歷史舞臺。這些事件使得注冊會計師的獨立性、審計質(zhì)量受到理論界、實務(wù)界 和投資者的廣泛關(guān)注、批評和置疑。人們在剖析和反思注冊會計師沒有發(fā)現(xiàn)和披露上市公司會計 欺詐、從而發(fā)生審計失敗的原因時，時常提到的一個因素就是會計師事務(wù)所任期過長，簽字注冊會 計師與被審計公司關(guān)系過于密切，注冊會計師獨立性被削弱，從而導(dǎo)致審計質(zhì)量低下。安然事件發(fā) 生后，人們發(fā)現(xiàn)，安然公司成立后1 6 年間財務(wù)報表一直是由安達信審計。美國審計總署( g a 0 ) ( 2 0 0 3 ) 的調(diào)查表明，財富1 0 0 0 公眾公司的注冊會計師的平均任期是2 2 年，大約有l(wèi) o 的公眾 公司的事務(wù)所任期超過了5 0 年，均值為7 5 年1 。對于這種被審計公司與會計師事務(wù)所如此長期的 “伙伴”關(guān)系，很多人懷疑這種長期的合作會“日久生情”，進而影響會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)時的獨立 性。有鑒于此，自上個世紀(jì)6 0 年代以來就有人提出對上市公司的審計實行任期輪換的概念。所謂 任期輪換就是根據(jù)法律法規(guī)的要求，對上市公司聘任的審計人員在一定的年限內(nèi)進行輪流更換2 。 這種輪換包括兩種情況，一種情況是會計師事所輪換，這是一種徹底的輪換；另一種情況則是會計 師事務(wù)所不變，而簽字會計師輪換，這種輪換相對前一種輪換來說是一種不徹底的輪換3 。無論怎樣， 這兩種輪換都涉及到事務(wù)所任期，其目的都在于通過限定任期來維護注冊會計師的獨立性，提高審 計質(zhì)量。充分發(fā)揮注冊會計師在證券市場的鑒證作用，以有效扼制層出不窮的財務(wù)造假案件。 在美國安然事件后，美國國會在2 0 0 2 年通過的薩班斯一奧克斯利法案的第二章的2 0 3 節(jié)對 審計合伙人的輪換作了特別的規(guī)定，這使得對輪換制度的關(guān)注擴展到了全球范圍。如意大利、西班 牙等國的證券監(jiān)管機構(gòu)直接強制性地要求注冊會計師輪換，巴西已經(jīng)對其公眾公司實施了會計師 事務(wù)所定期輪換，加拿大也曾有過會計師師事務(wù)所定期強制輪換的要求。 我國注冊會計師制度恢復(fù)和發(fā)展于2 0 世紀(jì)8 0 年代初。當(dāng)時為適應(yīng)對外開放政策和發(fā)展中外 合資企業(yè)的需要，政府恢復(fù)了注冊會計師制度；此后隨著市場經(jīng)濟體制的逐步建立、國有企業(yè)的改 革和證券市場的蓬勃發(fā)展，對注冊會計師審計鑒證服務(wù)的需求越來越多，注冊會計獨立鑒證作用越 1 劉蝮，會計師事務(wù)所輪換制1 j 審計獨降審計研究，2 0 0 5 ( 6 ) ，p 3 9 2 ( s a r b a n e s o x l e y o f a c t 2 0 0 2 ) ) s e c t i o n 2 0 7 ：t h e t e r m m a n d a t o r yr o t a t i o nr e f e r s t o t h e i m p o s i t i o n o f a l i m i t o n t h ep e d o do f y e a r s i nw h i c hap a r t i c u l a rr e g i s t e r e dp u b l i ca c c o u n t i n gf i m lm a yb et h ea u d i t o ro fr e c o r df o rap a r t i c u l a ri s s u e r 3 李兆華， 我陶會計帥事務(wù)所實行定期輪換制的博舟分析，t 會計研究2 0 0 5 ( 3 ) p 6 3 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 來越重要。 但是，自我國恢復(fù)注冊會計師以來，注冊會計師審計失敗的案件也是時有發(fā)生，如早期深圳原 野案、長城非法集資案、農(nóng)行衡水支行的信用證詐騙案、瓊民源案、紅光案、東鍋案，特別是自 2 0 0 1 年下半年以來發(fā)生的一系列大案如銀廣廈案、三九醫(yī)藥案、東方電子案、麥克特案等等，這 些案件都反映了注冊會計師的審計質(zhì)量存在問題。這也使得國內(nèi)注冊會計師的審計質(zhì)量受到社會 公眾和政府等信息使用者的置疑和批評。 。 針對這一情況，證券監(jiān)管部門出臺了一系列監(jiān)管政策，這其中包括證監(jiān)會發(fā)布的與注冊會計師 任期相關(guān)的2 0 0 3 年1 3 號規(guī)定。中國證監(jiān)會、財政部于2 0 0 3 年1 0 月8 日聯(lián)合發(fā)布的關(guān)于證券 期貨業(yè)務(wù)簽字注冊會計師強制輪換的規(guī)定將簽字注冊會計師的輪換確立為強制性制度；其中規(guī) 定了在一般情況下，簽字注冊會計師連續(xù)為某一相關(guān)機構(gòu)提供審計服務(wù)不得超過五年；同時還規(guī)定 了政策輪換后的冷凍期年限( 在輪換后2 年內(nèi)不得再向同一機構(gòu)提供審計服務(wù)) 1 。證監(jiān)會、財政 部對簽字注冊會計師的輪換進行了規(guī)定，這屬于輪換的后一種情況。它沒有涉及到關(guān)于事務(wù)所輪換 方面的事項。雖然目前我國尚未對實行事務(wù)所輪換做出具體規(guī)定，但我國政府監(jiān)管部門、行業(yè)自律 組織以及注冊會計師業(yè)內(nèi)人士關(guān)于限制或者支持事務(wù)所連續(xù)承擔(dān)審計業(yè)務(wù)的呼聲此起彼伏，對于 簽字注冊會計師輪換是否能提高審計質(zhì)量、我國的輪換制度到底應(yīng)該采用哪一種形式以及應(yīng)何時 輪換等問題非常關(guān)注。 二、研究目標(biāo)、內(nèi)容及研究方法 ( 一) 研究目標(biāo) 本文研究是基于以上問題，在我國特殊的證券市場制度背景下，研究證監(jiān)會、財政部2 0 0 3 年 1 3 號規(guī)定發(fā)布后，我國證券市場簽字注冊會計師的輪換情況及輪換后的審計質(zhì)量，事務(wù)所變更情 況下的審計質(zhì)量以及不同任期情況下變更事務(wù)所后的審計質(zhì)量，系統(tǒng)分析審計質(zhì)量的影響因素、事 務(wù)所任期會從哪幾方面對審計質(zhì)量產(chǎn)生影響、審計質(zhì)量的衡量指標(biāo)、在各個不同任期內(nèi)非標(biāo)準(zhǔn)無 保留意見所占的比例及可操控必性應(yīng)計利潤與審計任期的關(guān)系。具體目標(biāo)是： 1 分析簽字注冊會計師的輪換比例及輪換后的審計質(zhì)量； 2 分簽字注冊會計師不輪換、簽字注冊會計師輪換與事務(wù)所輪換三種情況下審計質(zhì)量進行比較； 3 事務(wù)所何時輪換其審計質(zhì)量最高。 李兆華，我國會計帥事務(wù)所實行定期輪換制的博弈分析，會計研究2 0 0 5 年第3 期 2 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 ( 二) 研究內(nèi)容 從以上目標(biāo)出發(fā)，本文分析的內(nèi)容可以細(xì)分為以下幾個方面：一是回顧國內(nèi)外關(guān)于事務(wù)所任期 對審計質(zhì)量影響的文獻。二是對審計質(zhì)量的認(rèn)識。審計質(zhì)量是指審計服務(wù)滿足信息使用者需要的 適用性。決定審計質(zhì)量的因素包括審計主體、審計客體和審計市場三方面。三是從審計主體、審 計客體兩方面事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響。四是檢驗事務(wù)所任期與審計質(zhì)量之間的關(guān)系。通過 上市公司相關(guān)的經(jīng)驗數(shù)據(jù)，用非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見所占的比率和操控性應(yīng)計利潤兩個指標(biāo)替代審計 質(zhì)量來分析不同輪換情況下審計質(zhì)量的高低。五是針對研究發(fā)現(xiàn)的具體問題，提出相應(yīng)的政策建議， 以提高審計質(zhì)量和保持注冊會計師審計的健康、持續(xù)發(fā)展。 ( 三) 研究數(shù)據(jù)、方法 本文關(guān)于上市公司審計意見、簽字注冊會計師輪換、事務(wù)所變更、事務(wù)所任期和主審事務(wù)所 資料主要來源于對中國證監(jiān)會信息披露網(wǎng)、巨潮資訊網(wǎng)和中國上市公司資訊網(wǎng)中上市公司年度報 告的一一整理，上市公司的上市時間和財務(wù)數(shù)據(jù)等資料來自c s m a r 中國股票市場研究數(shù)據(jù)庫，其中 財務(wù)數(shù)據(jù)均為上市公司披露的當(dāng)年年度報告數(shù)據(jù)。中國證監(jiān)會要求上市公司自2 0 0 2 年開始在其 年度報告中披露會計師事務(wù)所的任期信息、自2 0 0 3 年開始在其年度報告中披露有關(guān)輪換簽字注冊 會計師的事項。由于研究中涉及到關(guān)于簽字注冊會計師輪換的事項以及2 0 0 6 年的年報數(shù)據(jù)不易取 得，因此我們選擇滬市和深市a 股上市公司2 0 0 3 、2 0 0 4 、2 0 0 5 年三年的報告數(shù)據(jù)作為研究對象， 經(jīng)過整理、剔除缺失數(shù)據(jù)后，得到2 0 0 3 年度樣本1 0 3 8 個，2 0 0 4 年度樣本11 3 5 個，2 0 0 5 年度樣本 1 1 9 4 個，三年合計樣本3 3 6 7 個。 本文的研究方法主要有：一是文獻回顧與評價，總結(jié)國內(nèi)外關(guān)于事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響 方面的研究，找出本文研究的切入點；二是規(guī)范分析和實證分析相結(jié)合。 三、本論文的組織結(jié)構(gòu) 全文包括以下幾個部分：第一章是前言部分，介紹研究問題、研究目標(biāo)、內(nèi)容及研究方法、文 章的組織結(jié)構(gòu)和研究的創(chuàng)新與不足。第二章是回顧關(guān)于事務(wù)所任期對審計質(zhì)量影響方面的中外歷 史文獻。第三章是從理論上分析事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響。第四章是事務(wù)所任期對審計質(zhì)量 影響的統(tǒng)計分析及模型檢驗。第五章總結(jié)全文的研究結(jié)論，針對研究發(fā)現(xiàn)的問題提出相應(yīng)的政策建 議。 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 四、研究的創(chuàng)新點與局限性 ( 一) 研究的主要創(chuàng)新點 本文在以下幾個方面體現(xiàn)了一定的創(chuàng)新： 1 分簽字注冊會計師輪換和事務(wù)所輪換兩種情況來研究輪換對審計質(zhì)量的影響，突破了以往 僅研究事務(wù)所輪換對審計質(zhì)量影響的研究范圍，在研究內(nèi)容上有所創(chuàng)新； 2 樣本的選擇上有所創(chuàng)新。以往對事務(wù)所任期與審計質(zhì)量的關(guān)系的研究大多選擇某年度的所 有上市公司，包括變更了會計師事務(wù)所的和沒有變更事務(wù)所的公司，本文研究的重點對象是已經(jīng)變 更了事務(wù)所的公司； 3 研究的方法上有所創(chuàng)新。在研究事務(wù)所任期與審計質(zhì)量關(guān)系時，我們以變更了事務(wù)所的公 司作為研究對象，如果以前的研究是一種事前研究的話，那么本文的研究屬于事后研究，是一種檢 驗性的研究。 ( 二) 研究的局限。陛 1 本文的實證研究僅收集了三個年度的數(shù)據(jù)來進行趨勢分析可能存在一定的誤差： 2 對事務(wù)所任期、簽字注冊會計師是否進行了輪換僅以上市公司年報公布的資料為依據(jù)可能 存在一定的誤差； 3 在分析簽字注冊會計師輪換的時候忽略了由于簽字注冊會計師離開原事務(wù)所而導(dǎo)致的簽字 會計師改變的情況，這可能會一定程度上影響注冊會計師的輪換比率： 4 影響可操控性應(yīng)計利潤的因素可能不只有行業(yè)成長、公司規(guī)模、經(jīng)營業(yè)績、資產(chǎn)負(fù)債率等 幾個方面，因此在選取控制變量時可能考慮不周全。 4 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 第二部分事務(wù)所任期對審計質(zhì)量影響的文獻回顧 一、國外文獻回顧 輪換制自提出之日起，就一直是個富有爭議的問題。在美國安然事件后，美國國會為保護投資 者和債權(quán)人的利益，提高審計的獨立性和社會公眾對審計執(zhí)業(yè)的信任，于2 0 0 2 年頒布了薩班斯一 奧克斯利法案( s a r b a n e s o x l e yo fa c t 2 0 0 2 ) 。該法案提出了一系列旨在提高注冊會計師獨立性 和審計質(zhì)量的改革措施，其中重要的一項規(guī)定是實行審計合伙人輪換( a u d i tp a r t n e rr o t a t i o n ) ， “負(fù)責(zé)審計合伙人的輪換對審計某發(fā)行證券公司的注冊會計師事務(wù)所而言，如果該所負(fù)責(zé)( 或 負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)) 該審計項目的合伙人或負(fù)責(zé)復(fù)核該審計項目的合伙人已連續(xù)超過5 年對該公司的審計 或復(fù)核負(fù)責(zé)，則該事務(wù)所提供上述審計業(yè)務(wù)的行為是非法的1 ?！边@使得對輪換制度的關(guān)注擴展到了 全球范圍。與此同時，圍繞此制度潛在效果的學(xué)術(shù)研究在西方也已經(jīng)陸續(xù)展開并有成果發(fā)表，其研 究大多發(fā)現(xiàn)審計質(zhì)量或盈余質(zhì)量與事務(wù)所任期正相關(guān)，也就是說，相關(guān)的學(xué)術(shù)研究是支持輪換制 的。而美國審計總署( 2 0 0 4 ) 認(rèn)為僅在會計師事務(wù)所層面上實施政策輪換制度可能出現(xiàn)成本大于 收益的結(jié)果，實施該制度可能不是加強審計獨立性和提高審計質(zhì)量的最有效途徑，美國審計總署不 太贊成輪換?？傮w來說，對輪換制的態(tài)度有反對的也有贊成的。其中，反對的和贊成的有以下比較 有代表性的研究。 ( 一) 反對連任，支持輪換 m a u t z s h a r a f ( 1 9 6 1 ) 指出：與客戶建立聯(lián)系的時間越長，審計人員越會缺乏挑戰(zhàn)精神，越不 傾向于運用新的審計程序，并不再保持合理的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度同時，他們也不傾向于支持客戶運用 新的會計程序和會計方法。而通過事務(wù)所輪換，繼任審計人員面對新的審計項目時不可能再像以前 重復(fù)審計同一客戶那樣考慮“自上一次審計以來企業(yè)改變了什么”，而把注意到力轉(zhuǎn)向真正意義上 的“審計”，花更多的時間去認(rèn)識客戶，以格外謹(jǐn)慎的職業(yè)眼光去調(diào)查和評價會計報表是否公允以 及會計信息系統(tǒng)是否能產(chǎn)生高質(zhì)量的會計信息，將更能發(fā)現(xiàn)客戶賬戶中的錯漏。 d e a n g e l o ( 1 9 8 1 ) 在事務(wù)所任期與審計質(zhì)量關(guān)系的實證研究結(jié)果表明，審計質(zhì)量將隨著事務(wù)所 任期的延長而下降，a n nv a n s t r a e l e n ( 1 9 8 6 ) 在其實證研究中也發(fā)現(xiàn)，隨著事務(wù)所任期的延長，審 。行業(yè)發(fā)展研究資料( n o 2 0 0 3 4 ) ：美國薩班斯法案，中國注冊會計師協(xié)會編譯2 0 0 3 年1 1 月 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 計人員出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的概率明顯增大。 a i c p a 指出，事務(wù)所任期的限定，事務(wù)所由于沒有了保留客戶的壓力，在經(jīng)濟上不再依賴于某一 客戶，將使審計人員有更大的動力來抵擋來自客戶方面的壓力，從而有可能在審計工作中更好地保 持獨立性。 n d o p u c h 等( 2 0 0 1 ) 通過經(jīng)驗數(shù)據(jù)分析結(jié)果表明，實行強制性變更的政策降低了審計人員偏袒 被審計單位管理當(dāng)局意見的傾向。 m y e r se ta 1 ( 2 0 0 3 ) 以報表重編來衡量審計質(zhì)量，其實證結(jié)果發(fā)現(xiàn)審計師任期延長對審計質(zhì)量 有負(fù)面影響。 ( 二) 反對輪換，贊成連任， 科恩委員會通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，審計人員的工作不符合標(biāo)準(zhǔn)的情況大多發(fā)生在接到業(yè)務(wù)后頭兩年的 審計中，他們認(rèn)為“一旦審計人員掌握了客戶的經(jīng)營情況，審計風(fēng)險就會減少”1 ，因此，不應(yīng)要求 輪換會計師事務(wù)所。 a i c p a ( 1 9 9 2 ) 在對1 9 7 9 年到1 9 9 1 年審計失敗案例進行研究后發(fā)現(xiàn)：審計初期，尤其是開始 的前幾年，會計師事務(wù)所發(fā)生的審計失敗概率是其后發(fā)生審計失敗的3 倍，他們認(rèn)為如果進行事務(wù) 所輪換將有可能增加審計失敗的風(fēng)險。 p e t t y c u g a n e s a n ( 1 9 9 6 ) 在其研究中發(fā)現(xiàn)：在獲得審計業(yè)務(wù)的最初幾年，審計人員更容易遭 遇審計失敗訴訟。此外，會計師事務(wù)所的頻繁更換勢必造成會計師事務(wù)所喪失對客戶的深入了解優(yōu) 勢，很容易讓那些有不正當(dāng)企圖的管理當(dāng)局欺詐會計師事務(wù)所的圖謀得逞。因此，從這個角度來看， 事務(wù)所輪換縮短了事務(wù)所任期，這很大程度上損害了注冊會計師審計經(jīng)驗的發(fā)揮，從而對審計質(zhì)量 起了負(fù)面作用。 b a t e s ，h o m e rl 等以6 7 家會計師事務(wù)所為樣本，比較了審計人員輪換與不輪換兩種情況下審計 人員對重要性水平的判斷。結(jié)果表明，沒有進行審計人員政策輪換的樣本組的重要性水平顯著高于 進行事務(wù)所輪換的樣本組，從而反對輪換事務(wù)所。 b e n i t oa r r u n a d a ( 1 9 9 7 ) 通過量化審計人員披露所發(fā)現(xiàn)的問題的成本，表明審計人員政策輪換 制并不能在實質(zhì)上改變審計人員與客戶管理當(dāng)局合謀的成本，并且可能降低審計人員審計合謀被 發(fā)現(xiàn)的可能性以及相應(yīng)的合謀成本，認(rèn)為輪換政策損害了獨立性。 蒙品f 馬利：蒙哥馬利審計學(xué)，中國商業(yè)i i 版社。1 9 8 9 年1 1 月 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 m a r s h a l l 等( 2 0 0 2 ) 在對1 9 9 6 1 9 9 8 的破產(chǎn)公司的審計報告的研究中發(fā)現(xiàn)，事務(wù)所任期的長短 與出現(xiàn)審計報告失敗的概率呈反比關(guān)系。 g e i g e r 矗a 1 ( 2 0 0 2 ) 則以審計師對有破產(chǎn)疑慮公司出具修正式審計意見的決策是否受事務(wù)所 任期的影響為題進行檢驗，發(fā)現(xiàn)事務(wù)所任期越長，審計師越會對有破產(chǎn)疑慮的公司出具修正式審計 意見。 m y e r se ta 1 ( 2 0 0 3 ) 和g h o s ha n dm o o n ( 2 0 0 3 ) 以異常應(yīng)計數(shù)作為審計質(zhì)量的替代變量，發(fā)現(xiàn)在 美國事務(wù)所任期越長，審計質(zhì)量越好。 美國審計總署g a o ( g o v e r n m e n ta c c o u n t a b i l i t yo f f i c e ) 關(guān)于會計師事務(wù)所強制輪換潛在影 響的研究報告1 發(fā)現(xiàn)：幾乎所有最大的會計師事務(wù)所和財富1 0 0 0 公眾公司認(rèn)為，會計師事務(wù)所 強制輪換的成本可能超過收益。 c a r c e l l o 和n a g y ( 2 0 0 4 ) 研究了審計師任期與欺詐財務(wù)報告的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)欺詐財務(wù)報告更可能發(fā) 生在任期的前三年，而沒有發(fā)現(xiàn)任期較長時欺詐財務(wù)報告更可能發(fā)生的證據(jù)。 g h o s h 和m o o n ( 2 0 0 5 ) 發(fā)現(xiàn)隨著審計任期的延長，操控性應(yīng)計項目的絕對值及使用大的線下項目 來管理盈余的現(xiàn)象在下降。 二、國內(nèi)文獻回顧 相對國外來說，我國關(guān)于輪換對審計質(zhì)量的影響方面的研究開始時間比較晚，研究也不多，其 結(jié)論也有兩種，但有別于國外的研究結(jié)論。一種結(jié)論認(rèn)為輪換制帶來的影響結(jié)果不確定，有待于以 后數(shù)據(jù)的檢驗，另外一種結(jié)論認(rèn)為支持輪換，反對連任。其研究文獻主要如下。 ( 一) 輪換制對審計質(zhì)量影響的待定論 余玉苗( 2 0 0 3 ) 對事務(wù)所任期與審計質(zhì)量之間的關(guān)系進行理論分析后認(rèn)為，審計人員任期對審 計質(zhì)量的影響是多樣化的，不能簡單地得出審計質(zhì)量與審計人員任期是正相關(guān)還是負(fù)相關(guān)的結(jié)論， 并指出當(dāng)前不必通過推行事務(wù)所輪換制度的措施來提高審計質(zhì)量。 劉輝雄( 2 0 0 3 ) 認(rèn)為，由于我國目前尚不具備實施事務(wù)所輪換的條件，因此即使推行該制度也不 一定能達到提高審計質(zhì)量的目的 李爽、吳溪( 2 0 0 3 ) 發(fā)現(xiàn)，在針對持續(xù)經(jīng)營不確定性發(fā)表意見時，事務(wù)所任期越長，審計意見變 。行業(yè)發(fā)展研究資料( n o 2 0 0 4 2 ) ：美國審計總署關(guān)于會計帥事務(wù)所強制輪換潛n ：影響的研究= i 告。中周注冊會計師協(xié)會編。2 0 0 4 年2 月 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 通的可能性越大，但在對賬面盈利和微利公司的研究中，事務(wù)所任期與審計意見沒有顯著關(guān)系。研 究的結(jié)果表示，事務(wù)所任期與審計質(zhì)量的關(guān)系還有待進一步考察。 夏立軍、陳信元和方軼強( 2 0 0 5 ) 的研究表明，事務(wù)所任期增加并不一定損害審計獨立性，事務(wù) 所任期與審計質(zhì)量之間的關(guān)系還不清楚。 ( 二) 輪換提高審計質(zhì)量論 黃世忠認(rèn)為“在我國，引入強制輪換制不失為提高注冊會計師獨立性的權(quán)宜之詐。借鑒國外 的經(jīng)驗和作法，中國注冊會計師協(xié)會于2 0 0 2 年6 月2 5 日頒布了中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī) 范指導(dǎo)意見，其中第十五條指出，在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)強制輪換項目負(fù)責(zé)人 及簽字注冊會計師以維護其獨立性。 曹偉( 2 0 0 3 ) 就事務(wù)所輪換對上市公司、會計師事務(wù)所、注冊會計師以及審計市場可能產(chǎn)生的 影響進行研究分析后認(rèn)為有必要實行事務(wù)所輪換制。 汪強從維護審計獨立性的角度來分析事務(wù)所輪換制度的利弊后認(rèn)為我國有必要實行事務(wù)所輪 換，并提出采用逐步推進的方式。 吳粒( 2 0 0 4 ) 認(rèn)為由于我國現(xiàn)在處在轉(zhuǎn)軌時期，執(zhí)業(yè)環(huán)境不規(guī)范，注冊會計師缺乏應(yīng)有的獨立 性，認(rèn)為采用事務(wù)所輪換制度將有利于提高審計質(zhì)量。 李兆華( 2 0 0 5 ) 運用博弈理論進行分析，認(rèn)為事務(wù)所強制輪換是解決審計合謀的最佳途徑，進 而指出我國目前應(yīng)實行事務(wù)所強制輪換。 劉啟亮( 2 0 0 6 ) 認(rèn)為，在國內(nèi)的環(huán)境下，當(dāng)事務(wù)所任期年限超過5 年后，隨著事務(wù)所任期的延長 審計質(zhì)量將逐年下降。 陳信元、夏立軍( 2 0 0 6 ) 以2 0 0 0 至2 0 0 2 年三年獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的上市公司為樣本， 經(jīng)研究發(fā)現(xiàn)事務(wù)所任期不宜過長，也不宜過短，它存在一個最佳年限，當(dāng)事務(wù)所任期小于一定年份 ( 約6 年) ，事務(wù)所任期的增加對審計質(zhì)量具有正面影響，而當(dāng)事務(wù)所任期超過一定年份( 約6 年) 時。事務(wù)所任期的增加對審計質(zhì)量具有負(fù)面影響。 國內(nèi)外現(xiàn)有的研究文獻表明，事務(wù)所任期與審計質(zhì)量之間的關(guān)系仍然不清楚，研究者難以知道 長事務(wù)所任期是損害了審計質(zhì)量還是提高了審計質(zhì)量。此外，自證監(jiān)會、財政部發(fā)布2 0 0 3 年1 3 號規(guī)定以來關(guān)于簽字會計師輪換的研究涉及很少，因此，關(guān)于簽字會計師對審計質(zhì)量的影響及事務(wù) 黃世忠：安然兒聞及其審計一失敗的深度剖析，繹濟活頁文選2 0 0 2 年5 期 北京工商大學(xué)碩士學(xué)位論文 所任期對審計質(zhì)量的影響都有待于進一步的研究。 三、本章小結(jié) 國內(nèi)外現(xiàn)有的研究文獻表明，事務(wù)所任期與審計質(zhì)量之間的關(guān)系仍然不清楚，研究者難以知 道長任期是損害了審計質(zhì)量還是提高了審計質(zhì)量。此外，自證監(jiān)會、財政部發(fā)布2 0 0 3 年1 3 號規(guī) 定以來關(guān)于該規(guī)定的政策效應(yīng)研究很少，因此，關(guān)于簽字注冊會計師輪換對審計質(zhì)量的影響及事 務(wù)所輪換對審計質(zhì)量的影響都有待于進一步的研究。 9 事務(wù)所任期對審計質(zhì)量的影響分析 第三部分事務(wù)所任期對審計質(zhì)量影響的理論分析 質(zhì)量管理對一個國家經(jīng)濟有著非常重要意義。對于注冊會計師審計行業(yè)和會計師事務(wù)所而言， 審計質(zhì)量是他們的生命。在行業(yè)內(nèi)，常常聽到“以質(zhì)量求信譽，以信譽求發(fā)展”，“質(zhì)量第一，信譽 至上”的口號，注冊會計師和會計師事務(wù)所對審計質(zhì)量是十分重視的。本章首先闡明什么是審計質(zhì) 量，接著分析有哪些因素會影響注冊會計師的審計質(zhì)量，最后分析與事務(wù)所任期相關(guān)的影響因素是 如何影響審計質(zhì)量的。 一、審計質(zhì)量的界定 ( 一) 質(zhì)量的定義 關(guān)于質(zhì)量，朱蘭( j m j u r a n ) 認(rèn)為：任何組織的基本任務(wù)就是提供能滿足用戶要求的產(chǎn)品，“產(chǎn) 品”包括貨物和勞務(wù)。滿足用戶要求的這一基本任務(wù)。給我們提供了質(zhì)量的基本定義，質(zhì)量就是適 用性。 i s o9 0 0 0 ：2 0 0 0 標(biāo)準(zhǔn)中認(rèn)為質(zhì)量是一組固有特性滿足要求的程度?！皾M足要求的程度”是指 將產(chǎn)品的固有特性和要求相比較，根據(jù)“產(chǎn)品滿足要求的程度”對其質(zhì)量的優(yōu)劣作出評價。 ( 二) 審計質(zhì)量 注冊會計師的審計工作是一項有償為信息使用者提供服務(wù)的活動，審計工作的目的是要為審計 委托人提供滿足其需求的審計報告，其最終“產(chǎn)品”就是審計報告。那么，什么是審計質(zhì)量昵? 關(guān)于審計質(zhì)量的含義，西方學(xué)者的觀點頗具代表性，他們認(rèn)為：審計質(zhì)量1 是注冊會計師發(fā)現(xiàn)客 戶的會計系統(tǒng)存在違規(guī)現(xiàn)象并且報告這些違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率，注冊會計師發(fā)現(xiàn)客戶的會計系統(tǒng) 存在違規(guī)的可能性取決于其技術(shù)能力，而報告違規(guī)現(xiàn)象的可能性則取決于其